ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 червня 2025 р.	Справа №  440/13958/24	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Перцової Т.С.,
Суддів: Жигилія С.П. ,  Макаренко Я.М. ,
за участю секретаря судового засідання Афанасьєвої К.Р.,

          розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 19.03.2025, головуючий суддя І інстанції: Н.Ю. Алєксєєва, м. Полтава, повний текст складено 24.03.25 року по справі № 440/13958/24
          за позовом           Товариства з обмеженою відповідальністю "Весттеплотех"  
          до           Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Полтавській області                   
          про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ

Товариство з обмеженою відповідальністю «Весттеплотех» (далі по тексту - позивач, ТОВ «Весттеплотех») звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової служби України (далі по тексту - перший відповідач, ДПС України), Головного управління ДПС у Полтавській області (далі по тексту – другий відповідач, контролюючий орган, ГУ ДПС у Полтавській області), у якому просило суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 11625077/39441984 від 13.08.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної № 3 від 23.05.2022;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 3 від 23.05.2022 датою її подання на реєстрацію; 
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 11541246/39441984 від 01.08.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної № 4 від 03.06.2022; 
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 4 від 03.06.2022 датою її подання на реєстрацію; 
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 11625078/39441984 від 13.08.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної № 5 від 24.06.2022; 
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 5 від 24.06.2022 датою її подання на реєстрацію;
- стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Весттепотех» сплачений судовий збір в розмірі 9 084,00 (дев`ять тисяч вісімдесят чотири гривні 00 копійок); 
- стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Весттепотех» витрат на правову допомогу в розмірі 5000 грн. 00 коп. (п`ять тисяч гривень нуль копійок).
В обґрунтування позовних вимог послався на протиправність та невмотивованість оскаржуваних рішень ГУ ДПС у Полтавській області № 11625077/39441984 від 13.08.2024, №11541246/39441984 від 01.08.2024, № 11625078/39441984 від 13.08.2024 про відмову в реєстрації податкових накладних № 3 від 23.05.2022, № 4 від 03.06.2022 та № 5 від 24.06.2022, складених за фактом отримання передоплати за товар (опори та петлі), оскільки платником податку на адресу контролюючого органу було надано всі первинні бухгалтерські документи, що підтверджують вчинення господарської операції та настання обставин, з якими закон пов`язує виникнення податкових зобов`язань та права виписки спірних податкових накладних.
Звернув увагу на висновок Верховного Суду у постанові від 03.11.2021 по справі № 360/2460/20, відповідно до якого можливість надання платником податку переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків із зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд. Однак, надіслані контролюючим органом квитанції містили лише загальне посилання на наявність у позивача права подати пояснення та копії документів, без зазначення їх конкретного переліку.
Повідомив про намір понести витрати на професійну правничу допомогу у розмірі 5000 грн.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 19.03.2025 по справі № 440/13958/24 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Весттеплотех" (вул. Автобазівська, 1, к. 302, Полтава, Полтавська область, 36000, код ЄДРПОУ 39441984) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, буд. 4, м. Полтава, Полтавська область,36000, код ЄДРПОУ ВП 44057192), Державної податкової служби України (Львівська площа, буд. 8,м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.08.2024 № 11625077/39441984, № 11625078/39441984, від 01.08.2024 № 11541246/39441984.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 5 від 24.06.2022, № 4 від 03.06.2022, № 3 від 23.05.2022 датою їх фактичного подання.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Весттеплотех" витрати зі сплати судового збору у сумі 9084,00 грн (дев`ять тисяч вісімдесят чотири гривні), витрати на правничу допомогу у розмірі 1500,00 грн (одна тисяча п`ятсот гривень).
Другий відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування фактичних обставин справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 19.03.2025 по справі № 440/13958/24, винести нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог ТОВ «Весттеплотех» в повному обсязі; судові витрати по справі покласти на позивача.
Апеляційна скарга мотивована твердженнями про обмеження судом першої інстанції при розгляді справи формальною перевіркою дотримання платником податку податкового законодавства, без надання належної оцінки доводам ГУ ДПС в Полтавській області в обґрунтування спірного рішення, що має наслідком необхідність встановлення юридично значимих фактів в межах спірних правовідносин з урахуванням правових приписів, визначених у статтях 74, 185, 187, 201 ПК України.
Повідомив, що до додаткового повідомлення платником податку було надано документи не в повному обсязі, а саме відсутні документи, що підтверджують здійснення оплати (банківська виписка/ платіжна інструкція) постачальнику за будівельні матеріали для виробництва бетонних виробів, документи щодо транспортування будівельних матеріалів від TOB «СТАР ВІТО ГРУП ТРЕЙД» та готової продукції до TOB «ІННОВАЦІЙНІ ІНЖЕНЕРНІ РІШЕННЯ», калькуляції виробництва, звіти у виробництво та з виробництва, документи, що підтверджують наявність виробничих потужностей та обладнання для виготовлення опор та петель, а тому Комісією ГУ ДПС у Полтавській області правомірно прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних.
Переконував, що у повідомленнях другого відповідача було конкретизовано перелік первинних документів, які позивачу слід було подати для реєстрації спірних податкових накладних, однак ТОВ «Весттеплотех» проігнорував вказану вимогу контролюючого органу.
Позивач та перший відповідач правом подання відзиву на апеляційну скаргу не скористались.
Згідно з частиною 4 статті 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ «Весттеплотех» створене та зареєстроване в Єдиному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань код суб`єкта господарювання ЄДРПОУ 39441984. Основним видом діяльності за КВЕД є: 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель.
Підприємство є платником податку на додану вартість, індивідуальний номер платника податку на додану вартість 394419816011.
Позивач уклав договір купівлі - продажу з ТОВ «Інноваційні інженерні рішення» № 6870-НГД-1С від 15.02.2022, за яким ТОВ «Весттеплотех» зобов`язався передати продукцію виробничо-технічного призначення, надалі товар, у власність покупцеві, а покупець прийняти і оплатити товар у встановлений термін. Найменування, комплектність, одиниці виміру, кількість, ціна, строк та місце призначення поставки товару визначаються в узгодженій сторонами специфікації, яка є додатком та невід`ємною частиною договору.
Загальна сума договору складає без ПДВ - 1179562,00 грн (один мільйон сто сімдесят дев`ять тисяч п`ятсот шістдесят дві гривні 00 копійок), крім того ПДВ 20% - 235912,40 грн (двісті тридцять п`ять тисяч дев`ятсот дванадцять гривень 40 коп.), разом з урахуванням ПДВ - 1415474,40 грн (один мільйон чотириста п`ятнадцять тисяч чотириста сімдесят чотири гривні 40 копійок).
Відповідно до пункту 2.3 договору № 6870-НГД-1С від 15.02.2022 покупець має право здійснити передоплату.
ТОВ «Весттеплотех» була отримана попередня оплата від ТОВ «Інноваційні інженерні рішення» в сумі 122400,0 грн, у т.ч. ПДВ - 20400,00 грн, відповідно до платіжного доручення № 1008 від 22.05.2022, що проведена банківською установою згідно зі штампом 23.05.2022 (а.с.28 зворот) та в сумі 787000,0 грн, у т.ч. ПДВ - 131166,67 грн за платіжним дорученням № 1044 від 03.06.2022 (а.с.28), 506074,40 грн, у т.ч. ПДВ - 84345,73 грн за поставлений 24.06.2022 відповідно до видаткової накладної від 24.06.2022 № 2 (а.с. 125).
За фактом отримання грошових коштів від покупця 23.05.2022, 03.06.2022, відвантаження товару 24.06.2022, позивач відповідно до приписів п. 201.0 ст. 201 Податкового кодексу України склав та подав для реєстрації в ЄРПН податкові накладні № 3 від 23.05.2022 (а.с. 138), № 4 від 03.06.2022 (а.с. 144), № 5 від 24.06.2022 (а.с.149).
Відповідачем реєстрація податкових накладних № 3 від 23.05.2022, № 4 від 03.06.2022, № 5 від 24.06.2022 зупинена, у квитанціях зазначено, що відповідно до п. 201.16. ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податку, яким подана для реєстрації податкова накладна, відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
29.07.2024 ТОВ «Весттеплотех» відповідачеві надане повідомлення № 172 про подання пояснень та копій документів у кількості примірників 19 шт. до податкових накладних № 3 від 23.05.2022, № 4 від 03.06.2022 та № 5 від 24.06.2022 (а.с. 67 зворот).
За наслідками розгляду повідомлення про надання пояснень та додаткових документів ТОВ «Весттеплотех» до податкових накладних № 3 від 23.05.2022, № 5 від 24.06.2022, відповідачем на адресу позивача направлені повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень (а.с.141-143,152-154), де вказано про необхідність надання документів, що підтверджують здійснення оплати (банківська виписка/платіжна інструкція) з контрагентами постачальниками; документи щодо транспортування матеріалів від ТОВ «Отар віто груп трейд» та до контрагента-покупця ТОВ «Інноваційні інженерні рішення», а також калькуляцію виробництва, звітів у виробництво та з виробництва; документи, що підтверджують наявність виробничих потужностей та обладнань для виготовлення опор та петель.
Позивачем 08.08.2024 надане повідомлення про надання додаткових пояснень (а.с.82) із письмовими поясненнями (а.с. 81) та додатковими документами 5 примірників.
Відповідачем прийняті рішення:
- від 01.08.2024 № 11541246/39441984 про відмову в реєстрації податкової накладної № 4 від 03.06.2022 у зв`язку з встановленням за наслідками опрацювання копій первинних документів того, що ідентичні документи надавались платником для розблокування податкової накладної від 03.06.2022 № 3, по якій прийнято рішення від 21.06.2022 № 6941412/39441984 про відмову в реєстрації;
- від 13.08.2024 № 11625077/39441984 про відмову в реєстрації податкової накладної № 3 від 23.05.2022 у зв`язку із ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових документів та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального півня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- від 13.08.2024 № 11625078/39441984 про відмову в реєстрації податкової накладної № 5 від 24.06.2022 у зв`язку із ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових документів та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального півня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивач не погодився з рішеннями відповідача про відмову у реєстрації податкових накладних, у зв`язку з чим ТОВ «Весттеплотех» звернулося до суду з даним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку про відсутність у другого відповідача правових підстав для відмови у реєстрації в ЄРПН податкових накладних, оскільки позивачем були здійснені усі визначені законодавством дії, необхідні для реєстрації податкових накладних № 3 від 23.05.2022, № 4 від 03.06.2022 та № 5 від 24.06.2022, а вимога другого відповідача про надання додаткових документів виконана ТОВ «Весттеплотех» у повному обсязі, що виключає правомірність тверджень, викладених в рішеннях від 01.08.2024 № 11541246/39441984 про відмову в реєстрації податкової накладної № 4 від 03.06.2022, від 13.08.2024 № 11625077/39441984 про відмову в реєстрації податкової накладної № 3 від 23.05.2022, від 13.08.2024 № 11625078/39441984 про відмову в реєстрації податкової накладної № 5 від 24.06.2022 про ненадання документів та надання неналежних документів.
З огляду на вищевикладене, суд дійшов висновку про те, що належним та ефективним способом захисту прав позивача є зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні № 3 від 23.05.2022, № 4 від 03.06.2022, № 5 від 24.06.2022, подані на реєстрацію ТОВ «Весттеплотех», датою їх фактичного подання.
Оцінивши заявлений до стягнення розмір витрат на оплату послуг адвоката (5000 грн), суд визнав його неспівмірним із наданими адвокатом послугами та складністю цієї справи, а тому зменшив до 1500,00 грн.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.
За змістом підпункту «а» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (далі за текстом ПК України, у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі за текстом - Порядок № 1246).
Зокрема, пункт 12 Порядку № 1246 передбачає, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкової накладної або відмову в реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі за текстом ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом ЄРПН, Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі, права та обов`язки їх членів затверджено Порядком № 1165, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).
За визначенням, наведеним у пункті 2 Порядку № 1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Відповідно до пункту 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з приписами пункту 7 Порядку № 1165 у разі встановлення за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування відповідності відображених в них операцій хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (пункт 8 Порядку № 1165).
Відповідно до пункту 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Матеріалами справи підтверджено, що позивачем за результатами розгляду надісланих податкових накладних отримано ідентичні за змістом квитанції, в яких зазначено, що податкова накладна складена та подана платником податку, який відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку).
Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Додатково повідомлені показники щодо ПН № 3 від 23.05.2022 "D"=1.2435%, "Р"=0";
щодо ПН № 4 від 03.06.2022 "D"=1.3176%, "Р"=0";
щодо ПН № 5 від 24.06.2022 "D"=1.3131%, "Р"=0".
Критерії ризиковості платника податку на додану вартість визначені у Додатку № 1 до Порядку № 1165.
Згідно з пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку, останній відповідає такому критерію якщо у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Колегія суддів зауважує, що у разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку необхідним є зазначення детальної інформації, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку (абзац 7 пункту 6 Порядку № 1165). 
Разом з цим, контролюючим органом у спірних правовідносинах не розкрито суть та характер наявної податкової інформації, яка стала підставою для такого висновку та не зазначено в чому саме полягає ризиковість здійснених позивачем господарських операцій.
Також, з досліджених колегією суддів квитанції встановлено, що другий відповідач, наводячи числові показники «D», «Р», не надає при цьому розрахунку за критерієм підпункту 2 пункту 11 Порядку № 1165, чим позбавляє платника податків можливості визначитися з переліком документів, які слід подати для усунення сумніву контролюючого органу у ризиковості здійснення господарських операцій, зазначених в поданих для реєстрації податкових накладних.
Крім того, матеріали справи не містять будь-яких рішень контролюючого органу про визнання ТОВ «Весттеплотех» таким, що відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Відповідно до пункту 5 Порядку № 520 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку № 520 передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.
Крім того, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Аналогічний правовий висновок викладено в постанові Верховного Суду від 3 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20.
Відповідно до пункту 9 Порядку № 520 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.
Згідно з пунктом 10 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі у разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення комісії державної податкової служби повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
За результатами аналізу наведених норм Верховний Суд у постанові від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 зазначив, що чинними нормативно-правовими актами наведено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
Колегія суддів зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом у своїх рішеннях, зокрема, у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі № 0940/1240/18, від 20 серпня 2019 року у справі № 2540/3009/18.
Колегія суддів наголошує, що ТОВ «Весттеплотех» має право укладати договори з будь-яким суб`єктом і визначати умови такого договору за домовленістю на власний розсуд, а будь-які сумніви контролюючого органу або віднесення позивача до переліку суб`єктів господарювання, які знаходяться на контролі ДПС України, повинні бути обґрунтовані належним чином та доведені в установленому законом порядку. Контролюючий орган має право здійснити податкову перевірку або будь-які інші заходи контролю у разі наявності на те законних підстав, однак підміняти такі перевірки рішеннями про зупинення реєстрації розрахунків коригування та про відмову у їх реєстрації, на думку колегії суддів, є проявом свавілля, що несумісно з принципами демократичного суспільства.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість і вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічний висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 02 квітня 2019 року у справі № 822/1878/18.
Натомість, у квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних не відображено сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, які б вказували на ризиковість платника податку, та не наведено вичерпного переліку документів, який необхідно надати, що свідчить про необґрунтованість та невмотивованість таких рішень, оскільки позивач не міг передбачити відсутність яких саме документів може слугувати підставою для відмови в реєстрації податкових накладних.
Матеріалами справи підтверджено, що позивачем до податкового органу було надано повідомлення № 172 від 29.07.2024 про надання пояснень та копії документів щодо податкових накладних № 3 від 23.05.2022, № 4 від 03.06.2022, № 5 від 24.06.2022, реєстрацію яких зупинено з додатками (19 шт.), зокрема копії: договору купівлі-продажу № 6870-НГД-ІС від 15.02.2022, платіжні доручення, виписка з банку, довіреності, картка рахунку 361, видаткові накладні, ТТН та інші.
Дослідивши вказані документи колегією суддів встановлено, що за фактом отримання передоплати за товар (петлі та опори) від ТОВ «Інноваційні інженерні рішення» в сумі 122400 грн, у т.ч. ПДВ - 20400 грн, що підтверджується платіжним дорученням № 1008 від 22.05.2022, позивач, вважаючи, що у нього виникло податкове зобов`язання відповідно до частини 1 статті 187 ПК України (за правилом першої події), керуючись пунктом 201.1 статті 201 ПК України, сформував на адресу контрагента податкову накладну від 23.05.2022 № 3 на загальну суму 122400 грн, у т.ч. ПДВ - 20400 грн та подав її на реєстрацію.
Також, отримавши наступну частину оплати за товар в сумі 787000 грн, у т.ч. ПДВ - 131166,67 грн, що підтверджується платіжним дорученням № 1044 від 03.06.2022, ТОВ «Весттеплотех» сформував та подав на реєстрацію податкову накладну № 4 від 03.06.2022 на загальну суму 787000 грн, у т.ч. ПДВ - 131166,67 грн та подав на реєстрацію.
Крім того, здійснивши 24.06.2022 поставку товару (петлі та опори) на загальну суму 506074,40 грн, у т.ч. ПДВ - 84345,73 грн, що підтверджується видатковою накладною від 24.06.2022 № 2, позивач також вважав, що у нього виникло податкове зобов`язання, а тому сформував та подав на реєстрацію податкову накладну № 5 від 24.06.2022 на загальну суму 506074,40 грн, у т.ч. ПДВ - 84345,73 грн та подав її на реєстрацію.
Колегія суддів зазначає, що вказані документи та пояснення стосовно здійсненої господарської операції позивачем були надані до Комісії Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що не заперечуються другим відповідачем, однак залишені поза увагою.
Суд апеляційної інстанції зауважує, що положеннями пункту 9 Порядку № 520 (в редакції, що була чинна на момент прийняття оскаржуваного рішення) контролюючому органу за результатами розгляду пояснень та документів, поданих платником на виконання вимог пункту 5 Порядку № 520, було надано право направити повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування.
Так, контролюючий орган вважав недостатніми для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних від 23.05.2022 № 3 та № 5 від 24.06.2022, документи, подані позивачем разом з повідомленням, у зв`язку з чим на виконання вимог пункту 9 Порядку № 520 надіслав ТОВ «Весттеплотех» ідентичні за змістом повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішень про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, зазначивши про необхідність надання документів, що підтверджують здійснення оплати (банківська виписка/платіжна інструкція) з контрагентами постачальниками, документи щодо транспортування матеріалів від ТОВ «Стар віто груп трейд» та до контрагента-покупця ТОВ «Інноваційні інженерні рішення», а також калькуляцію виробництва, звітів у виробництво та з виробництва, документи, що підтверджують наявність виробничих потужностей та обладнання для виготовлення опор та петель.
Матеріалами справи підтверджено, що позивачем до контролюючого органу було надано пояснення до повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкових накладних від 23.05.2022 № 3 та № 5 від 24.06.2022 з копіями документів (5 штук).
Водночас, відносно податкової накладної № 4 від 03.06.2022, ГУ ДПС в Полтавській області не направило ТОВ «Весттеплотех» повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН та одразу прийняло рішення про відмову у реєстрації податкової накладної № 4 від 03.06.2022 з мотивів надання позивачем копій документів, складених із порушенням законодавства.
У графі «додаткова інформація» такого рішення зазначено, що під час опрацювання копій первинних документів встановлено, що ідентичні документи надавались платником для розблокування податкової накладної від 03.06.2022 № 3, по якій прийнято рішення від 21.06.2022 №6941412/39441984 про відмову в її реєстрації.
Покликання на ненадання позивачем документів, що підтверджують здійснення оплати (банківська виписка/платіжна інструкція) з контрагентами постачальниками, документів, що підтверджують наявність виробничих потужностей та обладнання для виготовлення опор та петель, колегія суддів вважає неприйнятними, оскільки позивачем надавались разом із повідомленням про надання пояснень платіжні інструкції, виписка з банку, картка рахунку 361, повідомлення форми 2-ОПП, що спростовує доводи про їх відсутність. Також, позивачем у поясненнях зазначалось, що для ведення господарської діяльності ТОВ «Весттеплотех» укладаються цивільно-правові угоди на виконання певного об`єму робіт, що проігноровано контролюючим органом.
Необґрунтованою є і вимога контролюючого органу про надання калькуляції виробництва, звітів у виробництво та з виробництва, документів щодо транспортування матеріалів від ТОВ «Стар віто груп трейд» та до контрагента-покупця ТОВ «Інноваційні інженерні рішення», оскільки податкові накладні від 23.05.2022 № 3 та № 5 від 24.06.2022 складені за фактом отримання передоплати за товар, а тому документи щодо транспортування продукції та калькуляції могли бути відсутніми у платника на етапі складення податкових накладних.
Слід зауважити, що стверджуючи про неможливість здійснення реєстрації податкової накладної № 4 від 03.06.2022 внаслідок надання позивачем того самого пакету документів, що надавався для розблокування податкової накладної від 03.06.2022 № 3, по якій прийнято рішення від 21.06.2022 № 6941412/39441984 про відмову в її реєстрації, контролюючий орган, у свою чергу, не надає жодних доказів на підтвердження таких обставин.
Більше того, другим відповідачем взагалі не наведено обґрунтувань, яке відношення до даної справи та спірної господарської операції із поставки петель та опор має податкова накладна від 03.06.2022 № 3.
Відтак, покладення в основу спірного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної № 4 від 03.06.2022 тверджень про іншу господарську операцію та податкову накладну, без наведення відповідних мотивувань та пояснень про їх пов`язаність, на переконання колегії суддів, свідчить про протиправність такого рішення.
Суд апеляційної інстанції погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що такі документи підлягають оцінці з огляду на фактичні обставини господарської операції, за виконання якої платником податків податкова накладна складена та направлена на реєстрацію в ЄРПН.
При цьому, слід зауважити, як зазначив Верховний Суд у постанові від 7 грудня 2022 року у справі № 500/2237/20, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Варто зазначити, що відповідно до пункту 3 частини 2 статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).
У постанові Верховного Суду від 28 листопада 2022 року у справі № 826/6029/18 викладено правовий висновок, відповідно до якого у контексті вимог частини другої статті 2 КАС України нормативне обґрунтування прийнятого рішення та його співвідношення з фактичними обставинами не є формальною вимогою, оскільки суд має перевірити чи діяв суб`єкт владних повноважень, у тому числі (…) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).
У цій справі Суд також вважає за необхідне звернути увагу на практику Європейського суду з прав людини (наприклад, рішення у справі «Suominen v. Finland», заява № 37801/97, пункт 36), відповідно до якої орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень; принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень полягає у тому, щоб рішенням було прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення.
Отже, критеріями обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень є: 1) логічність та структурованість викладення мотивів, що стали підставою для прийняття відповідного рішення; 2) пов`язаність наведених мотивів з конкретно наведеними нормами права, що становлять правову основу такого рішення; 3) наявність правової оцінки фактичних обставин справи (поданих документів, інших доказів), врахування яких є обов`язковим у силу вимог закону під час прийняття відповідного рішення; 4) відповідність висновків, викладених у такому рішенні, фактичним обставинам справи; 5) відсутність немотивованих висновків та висновків, які не ґрунтуються на нормах права.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 12.09.2023 у справі № 420/14943/21.
Разом з цим, при прийнятті спірних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних №3 від 23.05.2022, № 4 від 03.06.2022 та № 5 від 24.06.2022 другим відповідачем не надано правової оцінки фактичним обставинам справи (поданим документам, іншим доказам), врахування яких є обов`язковим у силу вимог закону.
Колегія суддів зазначає, що суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН, хоч і є визначеним у Порядку № 520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.
Вказані висновки викладені у постанові Верховного Суду від 19 липня 2023 року у справі № 420/7850/22.
Колегія суддів враховує, що відповідно до сталої практики Верховного Суду в аналогічних спорах, при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставин, якими обумовлено обов`язок платника податків скласти податкові накладні та зареєструвати їх в ЄРПН.
У постанові від 21 лютого 2023 року по справі № 2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.
Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі № 460/8040/20, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинні бути вказані об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
В свою чергу, з настанням першої події, із визначених пунктом 187.1 статті 187 ПК України, зокрема, отриманням передоплати за товар (ПН № 3 від 23.05.2022 та № 5 від 24.06.2022), а також поставкою товару ПН (№ 4 від 03.06.2022), що підтверджується відповідними платіжними інструкціями, випискою з банку та видатковою накладною відповідно, і було пов`язано складання спірних податкових накладних та подання їх на реєстрацію.
Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.
Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень “суб`єктивізує” акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Суд також звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН.
Зупинення реєстрації податкових накладних не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів, дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі № 819/330/18.
Водночас, позивачем своєчасно, за встановленою формою та в повному обсязі, відповідно до приписів пункту 6 Порядку № 1165, пункту 5 Порядку № 520 і підпунктів 201.16.1, 201.16.2. пункту 201.16. статті 201 ПК України подано до ГУ ДПС у Полтавській області інформацію та документи, які підтверджують здійснення господарської операції та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних.
Колегія суддів зауважує, що в силу частини 2 статті 2 КАС України будь-які рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.
ГУ ДПС у Полтавській області під час судового розгляду справи не доведено наявності достатніх підстав для зупинення та відмови в реєстрації спірних ПН в ЄРПН.
З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази колегія суддів вважає, що ГУ ДПС у Полтавській області при прийнятті рішень № 11625077/39441984 від 13.08.2024, № 11541246/39441984 від 01.08.2024, № 11625078/39441984 від 13.08.2024 про відмову в реєстрації податкових накладних № 3 від 23.05.2022, № 4 від 03.06.2022 та № 5 від 24.06.2022 діяло необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття такого рішення, не на підставі та не у спосіб, що передбачені ПК України, без дотримання вимог частини 2 статті 2 КАС України, а тому наявні підстави для визнання його протиправним та скасування, що зумовлює задоволення позовних вимог в цій частині.
Як установлено пунктами 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому, вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких обираючи спосіб захисту порушеного права слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності “небезпідставної заяви” за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менш, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути “ефективним” як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі “Афанасьєв проти України” від 5 квітня 2005 року (заява № 38722/02)).
Отже, “ефективний засіб правого захисту” в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.
Згідно з положеннями рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи № (80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів Ради Європи 11 березня 1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Таким чином, дискреція – це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями – органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.
На законодавчому рівні поняття “дискреційні повноваження” суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.
Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.
У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірні податкові накладні були виконані позивачем, а тому у першого відповідача був лише один вид правомірної поведінки зареєструвати такі накладні. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.
Зважаючи на те, що обставини, які слугували підставами для відмови в реєстрації спірних податкових накладних, не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду в суді першої та апеляційної інстанцій, колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю «Весттеплотех» № 3 від 23.05.2022, № 4 від 03.06.2022 та № 5 від 24.06.2022 датою їх фактичного подання.
Щодо вимог в частині розподілу витрат на професійну правничу допомогу, заявлених до стягнення з другого відповідача, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до частини 1, пункту 1 частини 3 статті 132 КАС України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи. До витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати на професійну правничу допомогу.
За приписами частини 1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).
Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву (частина 7 статті 139 КАС України).
Відповідно до частин 3, 4 статті 143 КАС України, якщо сторона з поважних причин не може до закінчення судових дебатів у справі подати докази, що підтверджують розмір понесених нею судових витрат, суд за заявою такої сторони, поданою до закінчення судових дебатів у справі, може вирішити питання про судові витрати після ухвалення рішення по суті позовних вимог.
Для вирішення питання про судові витрати суд призначає судове засідання, яке проводиться не пізніше п`ятнадцяти днів з дня ухвалення рішення по суті позовних вимог.
Положеннями частин 3, 4 статті 134 КАС України визначено, що для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що розмір суми витрат на правничу допомогу адвоката визначається згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу та вартості виконаних робіт, витрати на проведення яких понесені в межах розгляду конкретної судової справи. При цьому розмір витрат має бути співмірним із складністю виконаних адвокатом конкретних робіт та часом, витраченим на виконання цих робіт.
Принцип співмірності витрат на оплату послуг адвоката запроваджено у частині 5 статті 134 КАС України. Так, розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи (ч.5 ст.134 КАС України).
Згідно з частиною 6 статті 135 КАС України у разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами.
Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами (частина 7 статті 135 КАС України).
З аналізу положень статті 134 КАС України вбачається, що склад та розмір витрат на професійну правничу допомогу підлягає доказуванню в судовому процесі. Сторона, яка хоче компенсувати судові витрати, повинна довести та підтвердити розмір заявлених судових витрат, пов`язаних безпосередньо з розглядом певної судової справи, а інша сторона може подати заперечення щодо неспівмірності розміру таких витрат.
Тобто, питання розподілу судових витрат пов`язане із суддівським розсудом (дискреційні повноваження).
Згідно з пунктом 4 частини 1 статті 1 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність" договір про надання правової допомоги - домовленість, за якою одна сторона (адвокат, адвокатське бюро, адвокатське об`єднання) зобов`язується здійснити захист, представництво або надати інші види правової допомоги другій стороні (клієнту) на умовах і в порядку, що визначені договором, а клієнт зобов`язується оплатити надання правової допомоги та фактичні витрати, необхідні для виконання договору.
Положеннями статті 19 цього Закону визначено такі види адвокатської діяльності, як надання правової інформації, консультацій і роз`яснень з правових питань, правовий супровід діяльності юридичних і фізичних осіб, органів державної влади, органів місцевого самоврядування, держави; складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру; представництво інтересів фізичних і юридичних осіб у судах під час здійснення цивільного, господарського, адміністративного та конституційного судочинства, а також в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами.
Отже, правова допомога є багатоаспектною, різною за змістом, обсягом та формами і може включати консультації, роз`яснення, складення позовів і звернень, довідок, заяв, скарг, здійснення представництва, зокрема в судах та інших державних органах, захист від обвинувачення тощо, а договір про надання правової допомоги укладається на такі види адвокатської діяльності як захист, представництво та інші види адвокатської діяльності.
Представництво - вид адвокатської діяльності, що полягає в забезпеченні реалізації прав і обов`язків клієнта в цивільному, господарському, адміністративному та конституційному судочинстві, в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами, прав і обов`язків потерпілого під час розгляду справ про адміністративні правопорушення, а також прав і обов`язків потерпілого, цивільного позивача, цивільного відповідача у кримінальному провадженні (пункт 9 ч. 1 ст. 1 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність").
Інші види правової допомоги - види адвокатської діяльності з надання правової інформації, консультацій і роз`яснень з правових питань, правового супроводу діяльності клієнта, складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру, спрямованих на забезпечення реалізації прав, свобод і законних інтересів клієнта, недопущення їх порушень, а також на сприяння їх відновленню в разі порушення (пункт 6 частини першої статті 1 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність").
Відповідно до статті 30 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність" гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту. Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови повернення тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги. При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація і досвід адвоката, фінансовий стан клієнта та інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним та враховувати витрачений адвокатом час.
Так, надаючи оцінку понесеним позивачем витратам на правничу допомогу колегія суддів зазначає, що суд зобов`язаний оцінити рівень адвокатських витрат, що мають бути присуджені з урахуванням того, чи були такі витрати понесені фактично та чи була їх сума обґрунтованою. Також, суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої відбулося рішення, всі його витрати на адвоката, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенства права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, зважаючи зокрема на складність справи, витрачений адвокатом час.
При визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи.
Аналогічний висновок викладено у постанові Верховного Суду від 02 липня 2020 року в справі № 362/3912/18 (провадження № 61-15005св19).
Ті самі критерії застосовує Європейський суд з прав людини, присуджуючи судові витрати на підставі статті 41 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод. Зокрема заявник має право на компенсацію судових та інших витрат, лише якщо буде доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їхній розмір - обґрунтованим (рішення у справі “East/WestAllianceLimited” проти України, заява № 19336/04, п. 269).
У рішенні Європейського суду з прав людини у справі “Лавентс проти Латвії” від 28 листопада 2002 року зазначено, що відшкодовуються лише витрати, які мають розумний розмір.
Представником позивача для підтвердження витрат на професійну правничу допомогу до суду першої інстанції було подано зокрема, копії : ордеру про надання правничої допомоги, договору № 02-10/24 про надання юридичних послуг від 02.10.2024, акту № 7 приймання-передачі наданих послуг  відповідно до Договору про надання юридичних послуг № 02-10/24 від 02.10.2024, квитанції № 7 від 18.11.2024.
Дослідивши вказані документи, колегією суддів встановлено, що між адвокатом Батовським Святославом Ігоровичем та ТОВ «Весттеплотех» укладено договір № 02-10/24 про надання юридичних послуг від 02.10.2024, відповідно до пункту 1.1 якого предметом договору є надання адвокатом правової допомоги клієнту у справах, які пов`язані чи можуть бути пов`язані з захистом та відновленням порушених, оспорюваних, невизнаних його прав та законних інтересів.
Згідно з пунктом 3.1 вказаного Договору, вартість послуг адвоката визначається шляхом множення кількості часу, витраченого адвокатом на надання послуг, на відповідну погодинну ставку.
В силу пункту 3.2 вказаного Договору, розмір погодинної ставки адвоката складає від 1500 грн.
За змістом акту № 7 приймання-передачі наданих послуг  відповідно до Договору про надання юридичних послуг № 02-10/24 від 02.10.2024, адвокат надав, а клієнт прийняв юридичні послуги відповідно до Договору № 02-10/24 про надання юридичних послуг від 02.10.2024, зокрема:
- вивчення документів, усна консультація - 2 години, 1000 грн;
- написання позовної заяви - 4 години, 4000 грн.
Загальна вартість послуг становить 5000 грн.
Таким чином, з наведеного слідує, що звертаючись до суду першої інстанції з заявою про стягнення витрат на професійну правничу допомогу, представник позивача надав до суду всі необхідні докази щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що має бути сплачена позивачем.
Разом з цим, відповідно до правової позиції Верховного Суду, висловленої у постанові від 23.04.2019 у справі № 826/9047/16, суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої ухвалене судове рішення, всі понесені нею витрати на професійну правничу допомогу, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенством права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, враховуючи такі критерії, як складність справи, витрачений адвокатом час, значення спору для сторони тощо.
При визначенні суми компенсації витрат, понесених на правничу допомогу, необхідно досліджувати на підставі належних та допустимих доказів обсяг фактично наданих адвокатом послуг і виконаних робіт, кількість витраченого часу, розмір гонорару, співмірність послуг категоріям складності справи, витраченого адвокатом часу, об`єму наданих послуг, ціни позову та (або) значенню справи.
Зі змісту норм частин 4, 5 та 6 статті 134 КАС України вбачається, що від учасника справи вимагається надання доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою (саме така позиція викладена у постанові Верховного Суду від 13.12.2018 у справі № 816/2096/17).
Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд має враховувати, що розмір відшкодування судових витрат, не пов`язаних зі сплатою судового збору, повинен бути співрозмірним з ціною позову, тобто не має бути явно завищеним порівняно з ціною позову. Також судом мають бути враховані критерії об`єктивного визначення розміру суми послуг адвоката. У зв`язку з цим суд з урахуванням конкретних обставин, зокрема ціни позову, може обмежити такий розмір з огляду на розумну необхідність судових витрат для конкретної справи.
Відповідно до практики Європейського суду з прав людини, про що, зокрема, відзначено у пункті 95 рішення у справі «Баришевський проти України» (Заява № 71660/11), пункті 80 рішення у справі «Двойних проти України» (Заява № 72277/01), пункті 88 рішення у справі «Меріт проти України» (заява № 66561/01), заявник має право на відшкодування судових та інших витрат лише у разі, якщо доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їх розмір обґрунтованим.
Колегія суддів зазначає, що незважаючи на те, що при застосуванні критерію співмірності витрат на оплату послуг адвоката суд користується досить широким розсудом, такий, тим не менш, повинен ґрунтуватися на критеріях, визначених у частині 5 статті 134 КАС України.
За правилами оцінки доказів, встановлених статтею 90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили.
Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.
Суд надає оцінку, як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).
Колегія суддів враховує, що жодних доводів щодо неспівмірності стягнутого судом першої інстанції розміру витрат на правову допомогу (1500 грн) другим відповідачем не наведено.
Так, апеляційна скарга не містить будь-яких заперечень щодо стягнення витрат на професійну правничу допомогу.
При цьому, колегія суддів зазначає, що матеріалами справи підтверджується факт отримання позивачем послуг адвоката та понесення ним витрат в суді першої інстанції, а саме представником позивача складено позовну заяву.
Під час перегляду даної справи суд апеляційної інстанції також враховує обсяг вказаного документу - 12 сторінок та його фактичне значення для справи (задоволення позову в повному обсязі).
Таким чином, враховуючи досліджені судом докази на підтвердження понесених позивачем витрат, які містять детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних за умовами відповідного договору, що підтверджується наявними в матеріалах справи документами, з огляду на ступень складності даної справи, обсяг виконаної адвокатом роботи, а також прийняття судом першої інстанції рішення про задоволення позову, колегія суддів не вбачає підстав для зменшення визначеного судом першої інстанції розміру витрат на професійну правничу допомогу, що підлягає до стягнення з другого відповідача (1500,00 грн).
Відповідно до статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права.
Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.
Керуючись ч. 4 ст. 229, ч. 4 ст.241, ст.ст.243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
          
ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 19.03.2025 по справі № 440/13958/24 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 		Т.С. Перцова	
Судді	   	С.П. Жигилій    Я.М. Макаренко   	
Повний текст постанови складено та підписано 24.06.2025