ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 липня 2025 року	Львів	Справа № 380/16003/24 пров. № А/857/10384/25	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого-судді                                     Курильця А.Р.,
суддів                                                           Кузьмича С.М., Мікули О.І., 
з участю секретаря                                     Клим О.Ю.,
представника позивача                              Кропивницької У.М.,
представника відповідача                          Щирби Р.П.,
представника третьої особи                      Кузьмич Н.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2025 року у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області, третя особа Головне управління ДПС у Рівненській області, про скасування податкового повідомлення-рішення,-

суддя в 1-й інстанції Чаплик І.Д,,
час ухвалення рішення 26.02.2025 року, 12:51 год.,
місце ухвалення рішення м.Львів,
дата складання повного тексту рішення 26.02.2025 року,

                                                      в с т а н о в и в :

          ФОП   ОСОБА_1 звернувся в суд з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, третя особа Головне управління ДПС у Рівненській області, про скасування податкового повідомлення-рішення.
          Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2025 року позов задоволено.
          Не погоджуючись з таким рішенням, третя особа подала апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи та невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, просить скасувати оскаржуване рішення в частині задоволення позову та прийняти постанову про відмову в задоволенні позову повністю.
          Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що  договір комісії не передбачає переходу права власності, а тому акт прийому-передачі між комітентом і комісіонером не є документом, що підтверджує походження товару. Тобто, згідно положень чинного законодавства Комінтент не є постачальником, а укладенні з ним первинні документи не є документами про походження товарів. При цьому, документами про походження товарів в даних правовідносинах можуть бути первинні документи, що підтверджують набуття у власність комітентом ТМЦ, що передані комісіонеру згідно представленого акту. договір комісії не передбачає переходу права власності, а тому акт прийому-передачі між комітентом і комісіонером не є документом, що підтверджує походження товару. Тобто, згідно положень чинного законодавства Комінтент не є постачальником, а укладенні з ним первинні документи не є документами про походження товарів. При цьому, документами про походження товарів в даних правовідносинах можуть бути первинні документи, що підтверджують набуття у власність комітентом ТМЦ, що передані комісіонеру згідно представленого акту. Позивач зобов`язаний вести облік товарних запасів за місцем їх реалізації та здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку. На товари, що зазначені в акті перевірки та акті зняття залишків, як не обліковані у порядку, встановленому законодавством, облікові документи за місцем реалізації на момент перевірки були відсутні. Позивачем на початок проведення перевірки на вимогу контролюючого органу не надано Форму ведення обліку товарних запасів та документи, що підтверджують придбання та походження товарів, що реалізовувались та знаходяться в реалізації, у форматі, який дозволив би здійснити його перегляд та/або копіювання. 
Представник третьої особи в судовому засіданні апеляційну скаргу підтримала, просить рішення Львівського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2025 року скасувати та прийняти постанову, якою в задоволенні позову відмовити.
Представник відповідача в судовому засіданні апеляційну скаргу підтримала, просить рішення Львівського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2025 року скасувати та прийняти постанову, якою в задоволенні позову відмовити.
Представник позивача в судовому засіданні апеляційну скаргу заперечила, просить рішення  окружного адміністративного суду від 09 квітня 2025 року залишити без змін.
          Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників справи, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з таких підстав.
          Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 здійснює підприємницьку діяльність з 18.07.2018, номер запису у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 2004150010003091107.
Видами діяльності позивача за КВЕД є:
47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах (основний);
95.12 Ремонт обладнання зв`язку;
47.42 Роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткуванням у спеціалізованих магазинах;
47.78 Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах;
47.79 Роздрібна торгівля уживаними товарами в магазинах;
46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту;
46.51 Оптова торгівля комп`ютерами, периферійним устаткуванням і програмним забезпеченням;
46.52 Оптова торгівля електронним і телекомунікаційним устаткуванням, деталями до нього;
47.41 Роздрібна торгівля комп`ютерами, периферійним устаткуванням і програмним забезпечення у спеціалізованих магазинах;
68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна;
95.11 Ремонт комп`ютерів і периферійного устаткування;
46.16 Діяльність посередників у торгівлі текстильними виробами, одягом, хутром, взуттям і шкіряними виробами;
46.90 Неспеціалізована оптова торгівля.
6 лютого 2024 року Головним управлінням ДПС у Рівненській області прийнято наказ №308-п «Про проведення фактичної перевірки господарського об`єкта за адресою: АДРЕСА_1 » (далі також Наказ №308-п), за змістом якого, з метою перевірки дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платнниками податків розрахункових операцій, у тому числі порядку ведення товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, ведення касових операцій, наявності свідоцтв, ліцензій, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, на підставі листа ДПС України від 10.01.2024 №863/7/99-00-07-04-03-07 щодо здійснення контролю за дотриманням податкового законодавства, та іншого законодавства України суб`єктами господарювання, які здійснюють діяльність з продажу технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, щодо дотримання ними порядку проведення розрахунків та відповідно до підпунктів 80.2.2, пункту 80.2 статті 80, керуючись статтею 20, підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, пунктом 80.8 статті 80, пунктом 82.3 статті 82 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755- VI (із змінами та доповненнями)» наказано провести фактичну перевірку в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: Рівненська обл., м. Рівне, вул. Олександра Борисенка,1 ТРЦ «Злата Плаза» з 06 лютого 2024 року терміном 10 діб.
Відповідно до вищевказаного наказу від 06.02.2024 №308-п «Про проведення фактичної перевірки господарського об`єкта за адресою: АДРЕСА_1 » та направлень на перевірку від 06.02.2024 №500/ЖЗ/17-00-07-05-15, №501/ЖЗ/17-00-07-05-15 Головним управлінням ДПС у Рівненській області проведена фактична перевірка господарської одиниці – магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що розташований за адресою: АДРЕСА_1 , та належить суб`єкту господарської діяльності – ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ).
За результатами перевірки складено Акт фактичної перевірки №1518/Ж5/17-00-07-05- 17/3593205853 від 12.02.2024 (далі – Акт перевірки від 12.02.2024 №1518), яким встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 вимог п.1, п.2, п.12 ст.3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон №265/95-ВР), а саме: при покупці товару: чохол Spigen Liquid Air для IPhone 13 Pro Max по ціні реалізації 899,00 грн. було роздруковано та видано товарний чек №219787 о 14 год.45 хв. при цьому розрахункова операція на суму покупки не проведена через ПРРО, фіскальний чек не роздруковано та не видано. На момент проведення перевірки в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , що належить ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), встановлено факт неведення в порядку встановленому законодавством обліку товарних запасів, а саме відсутні будь-які документи, що підтверджують походження товарних запасів – технічно складної побутової техніки, на загальну суму 2 760 103,00 грн. згідно акту прийому – передачі.
В підтвердження відмови представником ФОП ОСОБА_1 - ФОП ОСОБА_2 від підписання та отримання одного примірника акта перевірки від 12.02.2024 №1518 відповідачем подано складений його представниками Акт відмови від підписання та отримання акта (довідки) фактичної перевірки від 12.02.2024 №92/Ж6/17-00-07-05-18, хоча за змістом вказаного акта написано про відмову від отримання іншого акта №000162 від 09.02.2024.
На підставі Акту перевірки від 12.02.2024 №1518 Головним управлінням ДПС у Львівській області прийнято податкове повідомлення – рішення від 02.04.2024 №14392/13-01-07-09, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки у розмірі 2 761 002, 00 грн., зокрема, 899 грн. згідно з п.1 ст.17 Закону №265/95-ВР за невидачу розрахункового документа в розмірі вартості проданого з порушенням товару та 2 760 103,00 грн. згідно з ст.20 Закону №265/95-ВР у розмірі вартості необлікованого товару.
Вищезазначене податкове повідомлення-рішення ФОП ОСОБА_1 оскаржив до ДПС України, однак, рішенням ДПС України про результати розгляду скарги від 14.06.2024 №18117/6/99- 00-06-03-02-06 скаргу ФОП ОСОБА_1 залишено без задоволення, а податкове повідомлення – рішення від 02.04.2024 №14392/13-01-07-09 – без змін.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов`язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються   Податковим кодексом України від 02.12.2010 №2755-VI (далі також ПК України).
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, визначаються Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» №265/95-ВР від 06.07.1995 (надалі також Закон №265/95-ВР).
Як передбачено частиною першою статті 15 Закону №265/95-ВР контроль за додержанням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, інших емітованих платіжних інструментів та інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України.
Відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України, податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичних перевірок, в тому числі й підстав їх призначення, регламентовано статтею 80 ПК України.
Так, згідно із положеннями пункту 80.1. статті 80 ПК України, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом та за наявності хоча б однієї з підстав, визначених підпунктами 80.2.1 - 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Судом встановлено, що підставою для проведення фактичної перевірки вказано лист ДПС України від 10.01.2024 №863/7/99-00-07-04-03-07 щодо здійснення контролю за дотриманням податкового законодавства, та іншого законодавства України суб`єктами господарювання, які здійснюють діяльність з продажу технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, щодо дотримання ними порядку проведення розрахунків та відповідно до підпунктів 80.2.2, пункту 80.2 статті 80, керуючись статтею 20, підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, пунктом 80.8 статті 80, пунктом 82.3 статті 82 ПК України.
За приписами пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (п.п. 80.2.2).
Суд звертає увагу на правове формулювання пункту 80.2 статті 80 ПК України, контекст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки.
Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК України закріплені обов`язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.
Так, у відповідності до абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України, для проведення перевірки надаються копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.
Застосовуючи положення пункту 81.1 статті 81 ПК України, Верховний Суд, у постанові від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23 зазначив, що аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником. Реалізуючи мету, з якою ця справа розглядається у складі Судової палати, Верховний Суд формулює такий правовий висновок, який має забезпечити єдині підходи до оцінки правомірності наказів про призначення фактичних перевірок. У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним. Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, який містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.
В силу положень частини п`ятої статті242 Кодексу адміністративного судочинства України від 6 липня 2005 року № 2747-IV, з наступними змінами та доповненнями (далі КАС України), при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
В матеріалах справи міститься лист Державної податкової служби України від 10.01.2024 №863/7/99-00-07-04-03-07, в якому, на підставі аналізу інформації, зроблено висновок про необхідність проведення детального аналізу діяльності мереж роздрібної торгівлі побутової техніки на предмет дотримання вимог законодавства.
Отже вказаний лист в розумінні підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України є інформацією, яка дає підстави для призначення та проведення фактичних перевірок.
Враховуючи наведені обставини та правовий висновок Верховного Суду у постанові від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23, суд вважає, що наявність посилання у згаданому наказі на проведення перевірки на п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України, як на підставу проведення такої, фактичним підтвердженням чого є лист Державної податкової служби України від 10.01.2024 №863/7/99-00-07-04-03-07, не може вказувати на протиправність такого наказу, а тому доводи позивача щодо порушення процедури перевірки в цій частині не заслуговують на увагу.
У аспекті наведеного суд також звертає увагу на те, що наказ ГУ ДПС у Рівненській області від 06.02.2024 №308-п «Про проведення фактичної перевірки господарського об`єкта за адресою: Рівненська обл., м. Рівне, вул. Олександра Борисенка,1» містить відомості, зокрема, про:
- мету перевірки дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платником податків розрахункових операцій, у тому числі порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, ведення касових операцій, наявності свідоцтв, ліцензій, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками;
- вид перевірки -фактична перевірка;
- підстави для проведення перевірки - підпункти 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України;
- об`єкт, перевірка якого проводитиметься, магазин «Ябко» за адресою: Рівненська обл., м. Рівне, вул. Олександра Борисенка,1, ТРЦ «Злата Плаза».
Тож з урахуванням встановлених обставин справи суд вважає, що в контролюючого органу були наявні достатні правові підстави для проведення фактичної перевірки позивача. Зміст наявного у цій справі наказу про проведення фактичної перевірки відповідає усім передбаченим податковим законодавством вимогам.
Відповідно до приписів статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:
проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок (пункт 1);
надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти) (пункт 2).
Згідно з визначеннями, наведеними у статті 2 Закону № 265/95-ВР:
розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця;
розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
Отже, за змістом наведених вимог суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) розрахунковий документ встановленої форми та змісту, що підтверджує виконання розрахункової операції.
Відповідно до статті 8 Закону №265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затверджене наказом Міністерства фінансів України №13 від 21 січня 2016 року, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2016 року за № 220/28350 (далі Положення).
Відповідно до пункту 1 розділу I Положення, визначено форму і зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, які в обов`язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб`єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування (далі - ПТКС), за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів.
Установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий (пункт 3 розділу I).
Фіскальний касовий чек на товари (послуги) (далі - фіскальний чек) - розрахунковий документ / електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги). Фіскальний касовий чек на товари (послуги) за формою №ФКЧ-1 наведений у додатку 1 до цього Положення (пункт 1 розділу II).
Фіскальний касовий чек видачі коштів (далі - видатковий чек) - розрахунковий документ/ електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій під час проведення розрахунків у разі видачі коштів покупцеві під час повернення товару, рекомпенсації послуги, прийнятті цінностей під заставу та в інших випадках. Фіскальний касовий чек видачі коштів за формою № ФКЧ-2 наведений в додатку 2 до цього Положення (пункт 1 розділу III).
Пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР визначено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:
- у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:
100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа. Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а третій - з пункту 2 статті 3 Закону №2 65/95-ВР. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення.
Предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.
У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.
У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.
Вказане узгоджується з правовою позицією Верховного Суду у постанові від 09.09.2024 у справі №280/6832/23.
Як вірно з`ясовано судом першої інстанції, у спірному випадку до позивача застосовані штрафні санкції за непроведення розрахункової операції та невидачу відповідного розрахункового документа встановленої форми та змісту. Зокрема, позиція контролюючого органу полягає в тому, що при покупці товару: чохол Spigen Liquid Air для IPhone 13 Pro Max по ціні реалізації 899,00 грн. було роздруковано та видано товарний чек №219787 о 14 год.45 хв. при цьому розрахункова операція на суму покупки не проведена через ПРРО, фіскальний чек не роздруковано та не видано.
Водночас позивачем в підтвердження своєї позиції щодо видачі належного розрахункового документа при продажі товару - чохол Spigen Liquid Air для IPhone 13 Pro Max надано чек з фіскальним номером: Ldi60KAxKJs від 08.02.2024 на суму 899,00 грн., який видано о 14.58.
Колегія суддів зазначає, що за матеріалами перевірки встановлено, що суб`єкт господарювання згідно даних Х-звіту «Зміна 08.02.2024» провів безготівкові оплати на загальну суму 18 312,00 грн, та готівкою на суму 1000 грн., дата і час формування Х-звіту 08.02.2024 о 15.08.
Відповідно до статті 2 Закону №265/95-ВР фіскальний режим роботи - це:
а) режим роботи опломбованого належним чином реєстратора розрахункових операцій, який забезпечує безумовне виконання ним фіскальних функцій;
б) режим роботи програмного реєстратора розрахункових операцій, зареєстрованого у реєстрі таких реєстраторів, що забезпечує реєстрацію розрахункових документів на фіскальному сервері контролюючого органу відповідно до цього Закону;
фіскальний звітний чек - документ встановленої форми, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний фіскальний звітний чек) реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, що містить дані денного звіту, під час створення якого інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій заноситься відповідно до фіскальної пам`яті реєстратора розрахункових операцій або фіскального сервера контролюючого органу;
фіскальний звіт - документ встановленої форми, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний фіскальний звіт) реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, що застосовується для реєстрації операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, який містить дані про виконані операції з початку робочої зміни касира;
денний звіт - документ встановленої форми, створений у паперовій та/або електронній формі реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, що містить інформацію про денні підсумки розрахункових операцій, проведених з його застосуванням.
Суд звертає увагу на зафіксований час здійснення оплати по чеку з фіскальним номером: Ldi60KAxKJs від 08.02.2024 на суму 899,00 грн., а саме 14.58.05. Отже, розрахункову операцію по вказаному чеку здійснено з застосуванням ПРРО 4000797536 до моменту зняття даних Х-звіту «Зміна 08.02.2024». Інших доказів в підтвердження факту непроведення позивачем розрахункової операції на початок проведення перевірки податковим органом не подано, а судом не встановлено.
Дослідженням наявних в матеріалах справи документів судом не встановлено розбіжностей стосовно найменування товару та фактичної його вартості, яка сплачена покупцем. При цьому, суд погоджується з позицією позивача про те, що за своєю формою та реквізитами, фіскальний чек відповідає вимогам, що пред`являється до розрахункових документів.
Долучений податковим органом до матеріалів перевірки товарний чек №219787, який за позицією інспекторів роздрукований позивачем на початок проведення перевірки при контрольній закупці о 14 год.45 хв. на чохол Spigen Liquid Air для IPhone 13 Pro Max по ціні реалізації 899,00 грн. не може бути належним доказом в підтвердження факту порушення позивачем пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР за наявності чеку з фіскальним номером: Ldi60KAxKJs від 08.02.2024 на суму 899,00 грн, роздрукованого позивачем на цей же товар, відсутності доказів здійснення такої рохрахункової операції позивачем вже після проведення контрольної закупки та обов`язку доведення зафіксованого порушення саме відповідачем.
За таких обставин колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що відповідач як суб`єкт владних повноважень не довів належними та допустимими доказами вчинення позивачем порушень пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95- ВР щодо непроведення розрахункової операції та невидачі розрахункового документа встановленої форми та змісту, що вказує на відсутність підстав для застосування до нього санкцій, передбачених п.1 ст.17 Закону №265/95-ВР.
Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону №-265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Таким чином, пункт 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в другому абзаці цієї норми осіб, до яких позивач не відноситься)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). При цьому до 01 січня 2022 року суб`єкт господарювання зобов`язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, а після цієї дати такий обов`язок має бути виконаним саме на початок її проведення.
Наведене узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними в постанові від 27.08.2024 у справі № 300/2879/22.
Згідно зі статтею 20 Закону № 265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
За змістом наведеної норми суб`єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) ненадання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Таким чином, ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об`єкті), є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 11.01.2024 у справі № 420/12275/22 та від 27.08.2024 у справі № 300/2879/22.
Як зафіксовано актом перевірки від 12.02.2024 №1518 на момент проведення перевірки в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , ТРЦ «Злата Плаза», що належить ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), встановлено факт не ведення в порядку встановленому законодавством обліку товарних запасів, а саме відсутні будь-які документи, що підтверджують походження товарних запасів – технічно складної побутової техніки, на загальну суму 2 760 103,00 грн. згідно акту прийому – передачі.
При цьому, під час фактичної перевірки встановлено та позивачем не заперечується, що ним реалізовується товар, зокрема: мобільні телефони, ноутбуки згідно переліку в акті прийому – передачі.
Згідно з абзацом 60 статті 2 Закону № 265/95 термін "технічно складні побутові товари, що підлягають гарантійному ремонту" для цілей цього Закону вживається у значенні, наведеному в Законі України "Про захист прав споживачів". Перелік груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пункту 251 статті 1 Закону № 265/95 технічно складні побутові товари непродовольчі товари широкого вжитку (прилади, машини, устаткування та інші), які складаються з вузлів, блоків, комплектуючих виробів, відповідають вимогам нормативних документів, мають технічні характеристики, супроводжуються експлуатаційними документами і на які встановлено гарантійний строк.
Перелік груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій затверджений Постановою Кабінету міністрів України від 16.03.2017 № 231. Смартфони, мобільні телефони, пилососи, роботи-пилососи та навушники відносяться до даного переліку.
З врахуванням наведеного, оскільки позивач провадить діяльність з реалізації в тому числі, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту то, відповідно, зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу.
За обставинами даної справи судом встановлено, що в ході перевірки 08.02.2024 позивачем до перевірки надано копії документів, а саме: договір про співпрацю від 01.02.2024 з ФОП ОСОБА_3 , договір комісії від 02.02.2024 за №МА-0202/24, акт приймання-передачі товарів від 05.02.2024 до договору комісії від 02.02.2024 за №МА-0202/24, договір про співпрацю від 01.02.2024 з ФОП ОСОБА_2 , договір про співпрацю від 01.02.2024 з ФОП ОСОБА_4 , договір про співпрацю від 22.01.2024 з ФОП ОСОБА_5 , форму ведення обліку товарних запасів.
Факт надання таких документів не заперечується стороною відповідача та третьої особи. Будь-які інші документи позивачем до перевірки не надавались, що підтверджується наданими до матеріалів справи письмовими доказами та не заперечується сторонами.
Суд зазначає, що правила ведення обліку товарних запасів, які поширюється на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, які відповідно до Закону зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП визначає Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 03.09.2021 №496, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.11.2021 за № 1411/37033 (далі - Порядок №496).
Згідно з пунктами 2 розділу І Порядку №496 у цьому Порядку терміни вживаються в таких значеннях: документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи; первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.
Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов`язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП.
Згідно з пунктами 1 та 2 розділу ІІ Порядку №496 облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку. Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.
Форма обліку ведеться за вибором ФОП у паперовій або в електронній формі.
Форма обліку має містити зазначені в довільному порядку дані ФОП: прізвище, ім`я та по батькові (за наявності), реєстраційний номер облікової картки ФОП або серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті, податкова адреса, назва та адреса місця продажу (господарського об`єкта) або місця зберігання, в межах якого ведеться облік. Для паперової форми обліку зазначені дані мають міститися на титульному аркуші.
Записи у Формі обліку ведуться в хронологічному порядку надходження або вибуття товарів (п.4 розділу ІІ Порядку № 496).
Відповідно до п. 9 розділу ІІ Порядку № 496, заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об`єктах) відсутні: 1) первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку; 2) відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи; 3) первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи.
Судом встановлено, що позивач надав до перевірки Форму ведення обліку товарних запасів за місцем продажу за адресою: АДРЕСА_1 до якої внесено відомості про надходження товару 05.02.2024 відповідно до Акту приймання-передачі товарів від 05.02.2024 до договору комісії від 02.02.2024 за №МА-0202/24 від ФОП ОСОБА_6 на суму 3 559 161 грн, вибуття товару згідно чеків від 08.02.2024 на суму 19 315 грн., повернення товару 08.02.2024 на суму 899 грн.
Також з матеріалів справи судом встановлено, що позивач здійснював реалізацію товару (мобільні телефони, ноутбуки та аксесуари, тощо) у магазині за місцем проведення фактичної перевірки на підставі долучених до справи документів, а саме: договору комісії від 02.02.2024 за №МА-0202/24 та акту приймання-передачі товарів від 05.02.2024 до договору комісії від 02.02.2024 за №МА-0202/24, форми ведення обліку товарних запасів.
Вказані документи, а саме: договір про співпрацю від 01.02.2024 з ФОП ОСОБА_3 , договір комісії від 02.02.2024 за №МА-0202/24, акт приймання-передачі товарів від 05.02.2024 до договору комісії від 02.02.2024 за №МА-0202/24, договір про співпрацю від 01.02.2024 з ФОП ОСОБА_2 , договір про співпрацю від 01.02.2024 з ФОП ОСОБА_4 , договір про співпрацю від 22.01.2024 з ФОП ОСОБА_5 , форма ведення обліку товарних запасів також були надіслані контролюючому органу поштовим зв`язком 08.02.2024.
Суд першої інстанції вірно встановив, що договір комісії від 02.02.2024 за №МА-0202/24 та акт приймання-передачі товарів від 05.02.2024 до договору комісії від 02.02.2024 за №МА-0202/24 містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (постачальник (Комітент) ФОП ОСОБА_7 (ІПН НОМЕР_2 ), отримувач (Комісіонер) ФОП ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_1 ), дати проведення операції (передання товарів, зазначених в акті приймання-передачі товарів до Договору комісії 05.02.2024), найменування, кількість та вартість товару, а також найменування, кількість та вартість кожної окремої одиниці товару чітко зазначені в акті приймання-передачі товарів до договору комісії.
Тобто, вказані документи повною мірою ідентифікують постачальника та отримувача товару, дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару та мають всі ознаки первинних документів, які передбачені Порядком № 496.
Також суд зауважує, що асортимент товару, вказаний в акті приймання-передачі товарів від 05.02.2024 до договору комісії від 02.02.2024 за №МА-0202/24, відповідає товару зазначеному контролюючим органом під час проведення перевірки відносно якого зроблено висновок про неналежний облік.
Жодних зауважень щодо змісту, форми тощо цих документів контролюючий орган в акті перевірки не зазначив. Також будь-яких застережень стосовно правильності заповнення позивачем Форми ведення обліку товарних запасів в акті перевірки податковий орган не навів.
Верховний Суд у постанові від 10.05.2023 у справі № 640/966/20 вказав, що при поданні первинних документів, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку вони повинні бути досліджені в судовому засіданні та їм повинна бути надана правова оцінка.
З урахуванням наведеного, колегія суддів приходить до висновку, що надані позивачем контролюючому органу під час фактичної перевірки документи є, у розумінні приписів Порядку № 496, належними документами, які підтверджують облік та походження товарів за місцем їх реалізації.
Отже, на момент проведення перевірки та здійснення реалізації товару у позивача були наявні первинні документи на їх придбання, що свідчить про їх належний облік.
У даній справі відповідач не надав доказів, які б беззаперечно спростовували зафіксовані в первинних документах господарські операції щодо отримання позивачем товару, який реалізовувався ним у магазині.
Водночас, податковий орган, ігноруючи надані позивачем документи та стверджуючи про неподання ним первинних документів щодо отримання (надходження) товару не вказав у акті перевірки, які ж саме конкретні первинні документи позивачу належало надати.
Також не зазначив контролюючий орган в акті перевірки жодних причин неврахування наданих позивачем документів як первинних.
Доводи податкового органу фактично грунтуються на аналізі реальності здійснення господарської операції за Договором комісії, яка, може бути перевірена контролюючим органом під час проведення відповідної перевірки платника податків. Разом з тим, за обставинами справи предметом фактичної перевірки є дотримання платником податків (позивачем) норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). Отже, реальність виконання умов договору комісії не є предметом розгляду у цій справі, а тому ненадання документів на підтвердження походження товарів та встановлення його реального власника не спростовує факт належного їх обліку.
Згідно з частиною 1 статті 1011 Цивільного кодексу України за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов`язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента.
Відповідно до частиною 1 статті 1013 Цивільного кодексу України комітент повинен виплатити комісіонерові плату в розмірі та порядку, встановлених у договорі комісії.
Отже з аналізу вказаних норм не випливає обов`язок комісіонера надати інші документи про походження товару, окрім договору та акту приймання-передачі.
Суд також критично оцінює доводи податкового органу щодо ненадання звіту та платіжних документів за договором комісії, оскільки такої вимоги податковий орган не ставив. Окрім цього, за умлвами договору такого обов`язку для позивача на момент проведення перевірки ще не настало.
Також суд звертає увагу на те, що наданий під час перевірки акт приймання передачі товарів від 05.02.2024 містить товар в кількості 801 найменування на загальну суму 3 559 161,00 грн. Водночас до позивача застосовані штрафні санкції на суму 2 760 103,00 грн.
Покликання податкового органу та надані в судовому засіданні пояснення свідків про визначення суми штрафних санкцій в розмірі 2 760 103,00 грн., виходячи із зазначеного в акті приймання передачі товарів від 05.02.2024 переліку товарів за мінусом тих, які не відносяться до складних побутових товарів, суд також оцінює критично з огляду на відсутність чітко визначеного розрахунку, суперечливість та неможливість встановлення саме такої суми щтрафних санкцій із поданих податковим органом доказів. При цьому суд звертає увагу, що опис залишку саме необлікованого товару також відсутній.
Враховуючи вищенаведене, колегія суддів приходить до висновку, що висновок контролюючого органу про порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР повністю спростовується наявними у матеріалах справи та дослідженими судом доказами, є безпідставним та необґрунтованим, з огляду на що правові підстави для притягнення позивача до фінансової відповідальності на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР також відсутні.
За таких обставин податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 02 квітня 2024 року № 14392/13-01-07-09 про застосування відносно фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 2 761 002,00 грн. не відповідає критеріям правомірного рішення суб`єкта владних повноважень, які встановлені частиною другою статті 2 КАС України, тому його належить визнати протиправним та скасувати.
          Решта доводів та заперечень учасників справи, висновків суду по суті позовних вимог не спростовують. Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, зокрема у рішенні у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відображено принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).
          Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
          З огляду на викладене колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні не спростовуються і підстав для його скасування немає.
          Враховуючи вищевикладене, апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області Головного управління ДПС у Рівненській області слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
          Керуючись ст.ст.308,315,316,321,322,325,328,329 КАС України, суд, -

                                                    п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2025 року у справі № 380/16003/24 – без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду лише з підстав, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	А. Р. Курилець 	
судді	 	С. М. Кузьмич 	
 	 	О. І. Мікула  	
Повне судове рішення складено 03 липня 2025 року.