ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 серпня 2025 року	Львів	Справа № 300/844/24 пров. № А/857/20145/24	
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого-судді                                      Мікули О. І.,
суддів-                                                          Заверухи О. Б., Курильця А. Р., 

розглянувши в порядку письмового провадження у м. Львові апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 20 травня 2024 року у справі №300/844/24 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

суддя в 1-й інстанції –  Кафарський В. В.,
час ухвалення рішення – 20 травня 2024 року,
місце ухвалення рішення – м. Івано-Франківськ,
дата складання повного тексту рішення – не зазначено,

                                                    в с т а н о в и в:

Позивач – ОСОБА_1 звернувся в суд з позовом до відповідача - Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 14 листопада 2023 року №012315/0706 та №012314/0706.
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 20 травня 2024 року у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням, позивач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення прийняте з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального і процесуального права та підлягає скасуванню. В обгрунтування вимог апеляційної скарги покликається на те, що контролюючим органом допущено порушення вимог закону щодо призначення та проведення фактичної перевірки позивача, що призводить до відсутності підстав для застосування правових наслідків та є самостійною підставою для скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. Зазначає, що  у спірних правовідносинах, що склались з приводу дотримання платником податку законодавства, що регулює порядок застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, обставиною, що мала бути досліджена є саме розрахункова операція, а отже, безпосереднім доказом, що підтверджує її вчинення, є розрахунковий документ, а не інформація із СОД РРО, як помилково зазначає суд першої інстанції. Вказує, що відсутність маркування маркою акцизного податку алкогольного напою або маркування алкогольних напоїв марками старого зразка (без штрихового коду) унеможливлює відображення у фіскальному чеку цифрового значення штрихового коду марки, оскільки алкогольні напої, що марковані марками попереднього зразка (без штрихового коду), реалізуються в межах придатності такого напою до споживання, так як при продажу алкогольних напоїв з марками акцизного податку старого зразка рядок 9 цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої не відображається (через відсутність штрихового коду), що відповідає вимогам абз.4,6 ч.4 ст.11 Закону №481/95-ВР. Зауважує, що висновок податкового органу про порушення позивачем вимог п.12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі громадського харчування та послуг» не підтверджується жодними доказами та є безпідставним та необґрунтованим, відтак безпідставним є застосування штрафу за статтею 20 Закону №265/95-ВР. Звертає увагу на те, що Івано-Франківська ОВА не є сільською, селищною та міською радою у розумінні ст.15-3 Закону №481/95 ВР, до повноважень якого належить встановлення заборони на продаж пива (крім безалкогольного), алкогольних, слабоалкогольних напоїв, вин столових у визначений час доби, що свідчить про безпідставність застосування до позивача фінансової санкції у розмірі 6800,00 грн. З врахуванням наведеного просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким позов задовольнити.
Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначає про те, що правовою підставою для проведення перевірки слугували підпункти 80.2.2., 80.2.5., 80.2.7. пункту 80.2 статті 80 ПК України. У даному випадку достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій). Крім того, звертає увагу на те, що оскільки підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України встановлює в одному підпункті статті дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки, то у наказі про призначення перевірки контролюючий орган поряд з юридичною підставою у вигляді нумераційного позначення зобов`язаний відобразити конкретну з таких двох фактичних підстав, яка і зумовила прийняття рішення про проведення перевірки, або ж обидві, в обсязі, достатньому для ідентифікації однієї з двох (або обох в сукупності у разі їх наявності). Відображення такої фактичної підстави не обов`язково має бути сформульоване тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте, повинна бути чітко визначена та змістовно відповідати правовій нормі. Отже зазначені правові норми дозволяють проведення фактичної перевірки платника податків, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва та обігу підакцизних товарів, які покладені на відповідача. Вказує, що позивач не подав оригінали або засвідчені належним чином копії спірних фіскальних чеків із даними про продаж коментованого товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД. Крім того, відсутні будь-які відомості про некоректну роботу (функціонування) реєстратора розрахункових операцій чи формування ним протягом серпня-вересня 2023 року відомостей із помилковими даними щодо фіксації та/або занесення неточної (помилкової) інформації щодо фіскальних чеків за коментований період. Звертає увагу на те, що позивачем не надано жодного належного доказу та не наведено жодного обґрунтування, стосовно спростування, реалізації без зазначення кодів товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД таких алкогольних напоїв, а тому вказані обставини підтверджують проведення позивачем розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД при реалізації підакцизної групи товарів. Вказує, що позивачем придбавались міцні алкогольні напої у в ТОВ «ТС Плюс» та ТОВ «Прикарпатський торговий дім» протягом червня-вересня 2023 року, що підтверджується видатковими накладними, датованими з червня 2023 року, тобто вже після введення в обіг з 01.05.2020 марок нового зразка. Відповідно, такі алкогольні напої підлягають маркуванню та, як наслідок, в подальшому їх продаж позивачем має здійснюватись із зазначенням в розрахунковому документі РРО штрих-коду марки акцизного податку (код УКТ ЗЕД реалізованого товару). Крім того, позивач не надав суду докази ведення (в паперовій чи електронній формі) Форми ведення обліку товарних запасів, станом на день фактичної перевірки 25 січня 2023 року. Також факт продажу позивачем алкогольних напоїв у заборонений час доби підтверджений відповідними фіскальними документами. Зауважує, що інформація, яка зберігається в СОД РРО, відображає всі дані про проведені розрахункові операції та реквізити фіскального чека, а тому відповідач під час проведення фактичної перевірки мав правову можливість використовувати податкову інформацію, яка міститься в СОД РРО. З врахуванням наведеного підстави для скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень відсутні. Таким чином, вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, який ухвалив законне та обґрунтоване рішення, а тому просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін. 
Справа розглянута судом першої інстанції в порядку спрощеного позовного провадження.
Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції в порядку п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу без виклику учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзив на апеляційну скаргу у їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а оскаржуване рішення - без змін з таких підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що ОСОБА_1 здійснює підприємницьку діяльність як фізична особа-підприємець, основний вид діяльності: 47.25 Роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах, інші: 47.26 Роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах, 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (а.с.10-11).
Підприємницьку діяльність позивач здійснює, зокрема, у магазині, розташованому за адресою: вул. Чорновола, 54, м. Івано- Франківськ.
Посадовими особами Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на підставі наказу від 17 жовтня 2023 року №1730-п (а.с. 12) та направлень від 17 жовтня 2023 року №2893, №2894 (а.с.102, 103) проведено фактичну перевірку магазину, розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , в якому здійснює господарську діяльність ОСОБА_1 .
За результатом перевірки контролюючим органом складено акт (довідку) фактичної перевірки від 17 жовтня 2023 року за №090628 (далі – акт перевірки), зареєстрований в контролюючому органі 18 жовтня 2023 року за №11367/09/15/РРО/ НОМЕР_1 (а.с.104-107).
Зі змісту вказаного акту вбачається, що відповідачем встановлено порушення позивачем вимог п.2,11,12 ст.3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування і послуг” (далі – Закон №265/95-ВР) та ст.15-3 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального” (далі – Закон №481/95-ВР), зокрема:
1) проведення розрахункової операції через РРО без використання режиму програмування коду товарної підкатегорїї згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів, а саме: 25 вересня 2023 року о 16 год 20 хв Revo 0,5 л 8,5%, 02 серпня 2023 року о 08 год 58 хв, 28 серпня 2023 року о 13 год. 23 хв та 02 серпня 2023 року о 09 год 09 хв Сигарети Davidoff reach сільвер, slims, чим порушено п.11 ст.3 Закону №265/95-ВР;
2) видача особам, які отримували товар розрахункових документів невстановленої форми та змісту на повну суму проведених операцій, а саме: згідно з електронними копіями розрахункових документів РРО з ФН 3000945506 реалізовано алкогольні напої без зазначення в розрахункових документах штрихового коду марки акцизного податку встановленого зразка. Загальна сума проведених розрахункових операцій та видача розрахункових документів споживачам невстановленої форми та змісту становить 92805,75 грн, в тому числі порушення вчинене вперше на суму 27,00 грн (чек №15949). Повторно на загальну суму 92778,75 грн. Також при проведенні контрольно-розрахункової операції видано фіскальний чек на суму 109 грн невстановленої форми та змісту, чим порушено п.2 ст.3 Закону №265/95-ВР;
3) продаж алкогольних напоїв у період дії заборони на продаж таких напоїв встановлених Наказом Івано-Франківської обласної військової адміністрації від 04.04.2022 №12 “Про встановлення обмеження щодо торгівлі алкогольними напоями і речовинами виробленими на спиртовій основі (із змінами та доповненнями). Продаж алкогольних напоїв дозволяється у період з 03 серпня 2023 року по день перевірки з 10 год 00 хв до 21 год 00 хв. Реалізація алкогольних напоїв у заборонений час згідно з додатком 4, чим порушено ст.15-3 Закону №481/95-ВР;
4) порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку. Електронну чи паперову форму обліку до перевірки не надано. Вартість товарів необлікованих у встановленому порядку становить 23792,00 грн, чим було порушено п.12 ст.3 Закону №265/95-ВР (а.с. 106).
Примірник акта перевірки отримала адміністратор магазину Лобойко Л.Р. (а.с.107).
На підставі акту перевірки, відповідачем винесено оскаржені податкові повідомлення-рішення від 14 листопада 2023 року №012315/0706 та №012314/0706, якими до ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції у загальному розмірі 175050,63 грн, в тому числі:
№012314/0706 на суму 168250,63 грн, в т.ч.: у розмірі 27,00 грн – за видачу розрахункового документа невстановленого зразка (за порушення, вчинене вперше); у розмірі 139358,63 грн (92887,75 грн х 150%) – за видачу розрахункового документа невстановленого зразка (за кожне наступне вчинене порушення), у розмірі 5100,00 грн – за проведення розрахункової операції через РРО без використання, для підакцизних товарів, режиму попереднього програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, цін товарів, 23792,00 грн – за порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації;
№012315/0706 на суму 6800,00 грн – за продаж алкогольних напоїв суб`єктами господарювання у заборонений рішенням сільських, селищних та міських рад час доби.
Позивач, не погоджуючись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, в досудовому порядку 27 листопада 2023 року подав до ДПС України скаргу, в якій просив їх скасувати (а.с.47-55).
ДПС України за результатом розгляду скарги прийняла рішення від 06 січня 2024 року №1173/6/99-00-06-03-02-06, яким залишила без змін податкові повідомлення-рішення від 14 листопада 2023 року №012315/0706 та №012314/0706, а скаргу – без задоволення (а.с. 61-67).
Не погоджуючись із зазначеними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся з цим позов у суд.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що позивач не надав суду докази ведення Книги обліку доходів і витрат, що, в свою чергу, унеможливило перевірити порядок ведення позивачем обліку товарів, а також здійснення продажу лише тих товарів, які відображені в такому обліку. Крім того, позивачем проведено розрахункові операції через РРО без використання режиму попереднього програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД при реалізації підакцизної групи товарів, а також з почекової інформації РРО (системи збору і зберігання звітних даних) встановлено, що позивачем оформлено фіскальні чеки про реалізацію алкогольних напоїв (коньяк, горілка тощо) та тютюнових виробів, в яких містяться відомості щодо здійснення розрахункових операцій (дата, час, номер чеку, назва товару і ціна товару, сума операції), при цьому відсутній код УКТ ЗЕД реалізованого товару, що свідчить про відсутність у податкового органу повної інформації про розрахункові операції позивачем за вказаний період, а тому відповідачем правомірно застосовано до позивача штрафні санкції за вищевказані порушення. Також відповідачем належними та достатніми доказами доведено факт торгівлі позивачем алкогольними напоями в заборонений час доби, що свідчать про те, що до позивача правомірно застосовано штрафні санкцій за порушення вимог п.3,11,12 статті 3 Закону №265/95-ВР та ст.15-3 Закону №481/95-ВР, а тому податкові повідомлення-рішення від 14 листопада 2023 року №012315/0706 та №012314/0706 є правомірними та підстави для їх скасування відсутні.
Такий висновок суду першої інстанції, на думку колегії суддів, відповідає нормам матеріального права та фактичним обставинам справи і є правильним, законним та обґрунтованим, виходячи з наступного.
Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Згідно з пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
За змістом п.75.1 ст.75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Відповідно до пп.75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).
Згідно з п.80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:
- 80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
- 80.2.3. письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування;
- 80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
- 80.2.7. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.
Із змісту наведених норм права вбачається, що пункт 80.2 статті 80 ПК України виокремлює різні підстави для проведення контролюючим органом фактичної перевірки суб`єкта господарювання. Підставою для проведення фактичної перевірки згідно з підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України слугує наявність та/або отримання від державних органів або органів місцевого самоврядування інформації про можливі порушення платником податків законодавства; 80.2.5 - наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про можливі порушення платником податків законодавства або здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
У постановах від 5 квітня 2023 року (справа №200/1354/21-а), від 11 січня 2023 року (справа №160/2357/21), від 12 серпня 2021 року (справа №140/14625/20), від 10 квітня 2020 року (справа №815/1978/18), від 25 січня 2019 року (справа №812/1112/16), від 5 листопада 2018 року (справа №803/988/17), від 22 травня 2018 року (справа №810/1394/16), від 20 березня 2018 року (справа №820/4766/17) Верховний Суд вказував, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:
- наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;
- здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У даному випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).
Тобто вказана норма дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів статті 16 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» покладені на відповідача.
При цьому, необхідно зазначити, що окремою підставою, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки згідно з положеннями підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України є також наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками.
Верховний Суд у постанові від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23, ухваленої у складі Судової палати, сформулював висновки, за змістом яких податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки. Тобто, якщо відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), покликання у наказі на сам лише підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Відповідно, такий наказ не можна вважати протиправним.
Щодо правового змісту підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України в контексті визначення підстави для проведення фактичної перевірки, а також застосування абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України в аспекті достатності відображення в змісті наказу підстав для її проведення, Верховний Суд у постанові від 28 травня 2024 року у справі №280/1431/23, ухваленої у складі Судової палати, сформулював висновки, в яких зазначив, що оскільки підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України встановлює в одному підпункті статті дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки, то у наказі про призначення перевірки контролюючий орган поряд з юридичною підставою у вигляді нумераційного позначення зобов`язаний відобразити конкретну з таких двох фактичних підстав, яка і зумовила прийняття рішення про проведення перевірки, або ж обидві, в обсязі, достатньому для ідентифікації однієї з двох (або обох в сукупності у разі їх наявності). Відображення такої фактичної підстави не обов`язково має бути сформульоване тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та змістовно відповідати правовій нормі.
У зазначеній постанові суду Судова палата зосередила увагу на тому, що у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен щонайменше зазначити про «наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення» або ж зазначити реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію. Аналогічно, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен саме про це зазначити. Відповідно, якщо підставою для призначення перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України стала сукупність фактичних підстав, передбачених цією нормою, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України має це відобразити у вищезазначений спосіб. Саме такий обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 23 січня 2025 року у справі №400/10461/21.
Як вбачається з матеріалів справи, на підставі направлень на перевірку від 17 жовтня 2023 року №2893 та №2894 (а.с.102, 103) та наказу “Про проведення фактичної перевірки” від 17 жовтня 2023 року №1730-п (а.с.12), виданих Головним управлінням Державної податкової служби в Івано-Франківській області податковим органом проведено фактичну перевірку дотримання суб`єктом господарювання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій та дозвільних документів, вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки), дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками.
Таким чином, зі змісту наведеного вище наказу вбачається, що контролюючий орган призначив перевірку з метою здійснення своїх функцій, що узгоджується з вимогами Податкового кодексу України щодо підстави для призначення та проведення фактичної перевірки контролюючим органом, у зв`язку з чим доводи апеляційної скарги в цій частині є безпідставними.
Матеріалами справи стверджується, що за результатом перевірки контролюючим органом складено акт (довідку) фактичної перевірки від 17 жовтня 2023 року за №090628 (далі – акт перевірки), зареєстрований в контролюючому органі 18 жовтня 2023 року за №11367/09/15/РРО/3249002653 (а.с.104-107).
Зі змісту вказаного акту вбачається, що відповідачем встановлено порушення позивачем вимог п.2,11,12 ст.3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування і послуг” (далі – Закон №265/95-ВР) та ст.15-3 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального” (далі – Закон №481/95-ВР), зокрема:
1) проведення розрахункової операції через РРО без використання режиму програмування коду товарної підкатегорїї згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів, а саме: 25 вересня 2023 року о 16 год 20 хв Revo 0,5 л 8,5%, 02 серпня 2023 року о 08 год 58 хв, 28 серпня 2023 року о 13 год. 23 хв та 02 серпня 2023 року о 09 год 09 хв Сигарети Davidoff reach сільвер, slims, чим порушено п.11 ст.3 Закону №265/95-ВР;
2) видача особам, які отримували товар розрахункових документів невстановленої форми та змісту на повну суму проведених операцій, а саме: згідно з електронними копіями розрахункових документів РРО з ФН 3000945506 реалізовано алкогольні напої без зазначення в розрахункових документах штрихового коду марки акцизного податку встановленого зразка. Загальна сума проведених розрахункових операцій та видача розрахункових документів споживачам невстановленої форми та змісту становить 92805,75 грн, в тому числі порушення вчинене вперше на суму 27,00 грн (чек №15949). Повторно на загальну суму 92778,75 грн. Також при проведенні контрольно-розрахункової операції видано фіскальний чек на суму 109 грн невстановленої форми та змісту, чим порушено п.2 ст.3 Закону №265/95-ВР;
3) продаж алкогольних напоїв у період дії заборони на продаж таких напоїв встановлених Наказом Івано-Франківської обласної військової адміністрації від 04.04.2022 №12 “Про встановлення обмеження щодо торгівлі алкогольними напоями і речовинами виробленими на спиртовій основі (із змінами та доповненнями). Продаж алкогольних напоїв дозволяється у період з 03 серпня 2023 року по день перевірки з 10 год 00 хв до 21 год 00 хв. Реалізація алкогольних напоїв у заборонений час згідно з додатком 4, чим порушено ст.15-3 Закону №481/95-ВР;
4) порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку. Електронну чи паперову форму обліку до перевірки не надано. Вартість товарів необлікованих у встановленому порядку становить 23792,00 грн, чим було порушено п.12 ст.3 Закону №265/95-ВР (а.с. 106).
На підставі акту перевірки відповідачем винесено оскаржені податкові повідомлення-рішення від 14 листопада 2023 року №012315/0706 та №012314/0706, якими до ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції у загальному розмірі 175050,63 грн, в тому числі:
№012314/0706 на суму 168250,63 грн, в т.ч.: у розмірі 27,00 грн – за видачу розрахункового документа невстановленого зразка (за порушення, вчинене вперше); у розмірі 139358,63 грн (92887,75 грн х 150%) – за видачу розрахункового документа не встановленого зразка (за кожне наступне вчинене порушення), у розмірі 5100,00 грн – за проведення розрахункової операції через РРО без використання, для підакцизних товарів, режиму попереднього програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, цін товарів, 23792,00 грн – за порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації;
№012315/0706 на суму 6800,00 грн – за продаж алкогольних напоїв суб`єктами господарювання у заборонений рішенням сільських, селищних та міських рад час доби.
Даючи правову оцінку правомірності прийняття вищевказаних податкових повідомлень-рішень 14 листопада 2023 року №012315/0706 та №012314/0706 колегія суддів зазначає наступне.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі (далі – Закон №265/95-ВР).
Відповідно до ст.2 Закону №265/95-ВР розрахунковий документ - це документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
Фіскальний режим роботи - це режим роботи опломбованого належним чином реєстратора розрахункових операцій, який забезпечує безумовне виконання ним фіскальних функцій; режим роботи програмного реєстратора розрахункових операцій, зареєстрованого у реєстрі таких реєстраторів, що забезпечує реєстрацію розрахункових документів на фіскальному сервері контролюючого органу відповідно до цього Закону. 
Фіскальний звітний чек - документ встановленої форми, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний фіскальний звітний чек) реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, що містить дані денного звіту, під час створення якого інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій заноситься відповідно до фіскальної пам`яті реєстратора розрахункових операцій або фіскального сервера контролюючого органу.
Згідно з п.2,11,12 ст.3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:
- надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти);
- проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями; 
- вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Таким чином, суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ на виконання розрахункової операції.
За змістом п.7 ст.17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості. 
Так, наказом Міністерства фінансів України від 08.10.2012 за №1057 затверджено Порядок передачі електронних копій розрахункових документів і фіскальних звітних чеків реєстраторів розрахункових операцій дротовими або бездротовими каналами зв`язку до органів державної податкової служби (далі- Порядок №1057). 
У розумінні приписів підпункту 1.2. пункту 1 Порядку №1057 система зберігання і збору даних РРО (надалі по тексту також СЗЗД РРО) - загальнодержавна система, призначена для збору даних РРО та передачі цих даних до системи обліку даних РРО в ДПС за технологією зберігання і збору даних РРО для Державної податкової служби України. 
Передача даних РРО до серверу обробки інформації, в силу вимог пункту 9.1. Порядку №1057, виконується згідно з регламентом, заданим у конфігурації РРО у форматі XML-документів, визначеному у протоколі передачі інформації
Як вбачається зі змісту акта перевірки, податковим органом встановлено порушення позивачем пункту 11 статті 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, зокрема, під час проведення розрахункової операції через РРО без використання режиму програмування коду товарної підкатегорїї згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів, а саме: 25 вересня 2023 року о 16 год 20 хв Revo 0,5 л 8,5%, 02 серпня 2023 року о 08 год 58 хв, 28 серпня 2023 року о 13 год. 23 хв та 02 серпня 2023 року о 09 год 09 хв Сигарети Davidoff reach сільвер, slims. 
Крім того, згідно з електронними копіями розрахункових документів РРО з ФН 3000945506 реалізовано алкогольні напої без зазначення в розрахункових документах штрихового коду марки акцизного податку встановленого зразка (а.с. 113-115). 
Як правильно зазначив суд першої інстанції, позивачем не надано доказів на спростування вищевказаної інформації щодо реалізації без зазначення кодів товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД таких алкогольних напоїв. Позивачем не подано до суду оригінали або засвідчені належним чином копії спірних фіскальних чеків із даними про продаж коментованого товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД. Крім того, відсутні будь-які відомості про некоректну роботу (функціонування) реєстратора розрахункових операцій чи формування ним протягом серпня-вересня 2023 року відомостей із помилковими даними щодо фіксації та/або занесення неточної (помилкової) інформації щодо фіскальних чеків за коментований період.
Таким чином, вказані вище обставини підтверджують проведення позивачем розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД при реалізації підакцизної групи товарів, а тому колегія суддів погоджується з висноком суду першої інстанції про те, що відповідачем правомірно застосовано до позивача штрафні санкції в розмірі 300 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, оскільки останнім проведено розрахункові операції через РРО без використання режиму попереднього програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД при реалізації підакцизної групи товарів.
Відповідно до ст.2 Закону №265/95-ВР реєстратор розрахункових операцій- пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для виконання платіжних операцій. До реєстраторів розрахункових операцій належать: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо;
розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну
Як зазначено вище, відповідно до п.2 ч.1 ст.3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти). 
Таким чином, суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції. 
Форму та зміст розрахункового документа визначено "Положенням про форму та зміст документів/електронних розрахункових документів", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 за №13 (далі- Положення №13). 
Згідно з п.1 розділу ІІ Положення №13 фіскальний касовий чек на товари (послуги) (надалі по тексту також фіскальний чек) розрахунковий документ / електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги). Фіскальний касовий чек на товари (послуги) за формою № ФКЧ-1 наведений у додатку 1 до цього Положення. 
Наказом Міністерства фінансів України "Про затвердження Змін до Положення про форму та зміст розрахункових документів / електронних розрахункових документів" від 08.06.2021 за №329 (надалі по тексту також Наказ №329), який набрав чинності 01 липня 2021 року, розділи ІІ, III Положення №13 викладено у новій редакції. 
Зокрема, форми фіскального касового чеку на товари (послуги) та фіскального касового чеку видачі коштів доповнено новим реквізитом - "цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством (рядок 9)". 
Таким чином, станом на момент проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , пунктом 2 розділу ІІ Положення №13 установлено 31 (тридцять один) обов`язковий реквізит фіскального чеку, зокрема "рядок 9" визначено наступним чином: цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством). 
Марка акцизного податку спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів (пункт 14.1.107 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України). 
Як визначено пунктом 5 "Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах", затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 року за №1251 (надалі по тексту також Положення №1251), марка для алкогольних напоїв повинна містити двомірний штрих-код швидкого реагування та лінійний штрих-код. 
На кожну марку наносяться, зокрема, такі реквізити: позначення виду марки, що складається із слів та літер "алкоголь вітчизняний (лікеро-горілчана продукція)" "АВ ЛГП", "алкоголь вітчизняний (виноробна продукція)" "АВ ВП", "алкоголь імпортний (лікеро-горілчана продукція)" "АІ ЛГП", "алкоголь імпортний (виноробна продукція)" "АІ ВП"; індекс регіону України (згідно з додатком до Положення №1251), що відповідає місцезнаходженню виробника продукції, позначений двома цифрами (для маркування вітчизняної продукції), серія із чотирьох великих літер англійського алфавіту і шестизначний номер, два двозначних числа (місяць і рік, у якому вироблено марки для алкогольних напоїв), сума акцизного податку (для алкогольних напоїв), сплаченого за одиницю продукції, з точністю до тисячного знака, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв. 
Таким чином, у рядку 9 "цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої" фіскального касового чека обов`язково відображаються такі реквізити: серія та номер марки акцизного податку.
При цьому, у наведених у додатках до Положення №13 формах розрахункових документів взаєморозміщення написів та даних на полі документа є рекомендованим. Розрахункові документи, визначені цим Положенням, крім тих, що друкуються реєстраторами розрахункових операцій, є варіантами розрахункових квитанцій, визначених у статті 2 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (пункт 4 розділу І Положення №13). 
Щодо обов`язковості зазначення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, суд правильно звернув увагу на те, що Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень" від 30.11.2021 за №1914-ІХ (далі- Закон №1914-ІХ), з 01 січня 2022 року набрали чинності зміни до пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР, згідно з якими, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу, зобов`язані проводити розрахункові операції через РРО та/або через ПРРО для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями. 
Таким чином, з 01 січня 2022 року суб`єкти господарювання при роздрібній торгівлі алкогольними напоями зобов`язані відображати в розрахункових документам (чеках РРО/ ПРРО) цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер). 
Як вбачається з матеріалів справи, при проведенні фактичної перевіри контролюючим органом здійснено контрольну закупку на загальну суму 109,00 грн, а саме: настоянки Неміров з перцем 0,2 по ціні 62,00 грн та напою с/алк. Рево 0,5 по ціні 47,00 грн (а.с. 108). Продавцем видано чек на дану покупку, однак розрахункові документи не встановленої форми, а саме: фіскальні чеки в порушення вимог "Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 за №13, не містили такий обов`язковий реквізит, як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку (рядок 9)
Крім того, відповідно до електронних копій розрахункових документів РРО з ФН 3000945506 реалізовано алкогольні напої без зазначення в розрахункових документах штрихового коду марки акцизного податку встановленого зразка. Загальна сума проведених розрахункових операцій та видача розрахункових документів споживачам не встановленої форми та змісту становить 92805,75 грн, в тому числі порушення вчинене вперше на суму 27,00 грн (чек №15949), повторно на загальну суму 92778,75 грн, чим порушено вимоги, зокрема п.2 ст.3 Закону №265/95-ВР, що тягне за собою застосування до суб`єкта господарювання фінансової санкції, передбаченої п.1 ст.17 вказаного Закону.
Матеріалами справи стверджується, що посадовими особами відповідача при проведенні фактичної перевірки використано інформацію із Підсистеми почекової інформації РРО системи збору і зберігання звітних даних і контрольних стрічок. 
Надаючи оцінку джерелу отриманої контролюючим органом інформації, яка свідчить про допущені позивачем порушення, колегія суддів зазначає наступне.
За змістом п.61.1 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Пунктами 62.1- 62.3 статті 62 ПК України встановлено, що податковий контроль здійснюється шляхом: 62.1.1. ведення обліку платників податків; 62.1.2. інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів; 62.1.3. перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин; тощо.
Інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій (п.71.1 ст.71 ПК України).
Відповідно до п.72.1 статті 72 ПК України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла:
72.1.1. від платників податків та податкових агентів, зокрема інформація: 72.1.1.3. про фінансово - господарські операції платників податків;
72.1.1.4. про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі електронні копії розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів. Для цілей цього підпункту терміни вживаються у значеннях, наведених у Законі України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Наказом Міністерства фінансів України від 05 серпня 2020 року №477 затверджено Порядок функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі - Порядок).
Згідно з п.1,2,3,4,7 розділу ІІ даного Порядку, СОД РРО - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.
СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України.
СОД РРО складається із сервера додатків та бази даних.
СОД РРО забезпечує: 1) функціонування у цілодобовому режимі; 2) інтеграцію та обмін даними з фіскальним сервером контролюючого органу та іншими інформаційними системами ДПС; 3) обробку даних, отриманих від Системи збору і зберігання даних РРО, побудованої за технологією Національного банку, та від фіскального сервера контролюючого органу; 4) збереження даних про реєстрацію, перереєстрацію, скасування реєстрації РРО/ПРРО; 5) збереження документів: створених РРО, що переведені у фіскальний режим роботи; створених ПРРО, що зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу, або створених в режимі офлайн з присвоєними ПРРО фіскальними номерами з діапазону номерів, сформованих фіскальним сервером контролюючого органу, та переданих до фіскального сервера контролюючого органу після завершення режиму офлайн у порядку, встановленому статтею 7 Закону; 6) можливість надання через Електронний кабінет, що функціонує відповідно до статті 42-1 розділу II Податкового кодексу України, даних про розрахунковий документ на запит покупця (споживача).
Доступ будь-яких компонентів до бази даних СОД РРО здійснюється виключно через сервер додатків.
Таким чином, інформація, яка зберігається в СОД РРО відображає всі дані про проведені розрахункові операції та реквізити фіскального чека.
З системного аналізу наведених норм податкового законодавства можна дійти висновку про те, що використання податковим органом під час проведення фактичної перевірки отриманої податкової інформації, яка надходить від платників податків, через бази даних інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем, зокрема інформація: про фінансово-господарські операції платників податків; про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі щодо електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів через інформаційну систему СОД РРО, у вигляді електронного розрахункового (фіскального) документа (чека, звіту), є такою, що може використовуватися контролюючими органами, як податкова інформація під час проведення фактичних перевірок платників податків.
Використання такої інформації є належною реалізацією контролюючим органом податкового контролю, як необхідний комплекс заходів, що забезпечує формування та реалізацію державної фінансової політики, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій та може бути самостійною підставою для висновків під час проведення фактичної перевірки.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 09 вересня 2024 року у справі № 280/6832/23, від 27 березня 2025 року у справі № 560/15692/23, у справі №560/20670/23.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що відповідач під час проведення фактичної перевірки мав правову можливість використовувати податкову інформацію, яка міститься в СОД РРО, зокрема, щодо перевірки наявності (відсутності) обов`язкових реквізитів розрахункового документа, інформація та дані якої є фактичним відображенням (дублюванням) розрахункових операцій проведених позивачем у відповідний перевіряємий період.
Крім того, як правильно встановлено судом першої інстанції, позивачем придбавались міцні алкогольні напої у ТОВ «ТС Плюс» та ТОВ «Прикарпатський торговий дім» протягом червня-вересня 2023 року, що підтверджується долученими до матеріалів справи видатковими накладними, які датовані починаючи з червня 2023 року, тобто вже після введення в обіг з 01 травня 2020 року марок нового зразка, а тому такі алкогольні напої підлягають маркуванню та, як наслідок, в подальшому їх продаж позивачем має здійснюватись із зазначенням в розрахунковому документі РРО штрих-коду марки акцизного податку (код УКТ ЗЕД реалізованого товару). 
При цьому, інших відомостей, які б підтвердили факт реалізації позивачем міцних алкогольних напоїв з марками старого зразка, про що вказує позивач, матеріали справи не містять.
Таким чином, наведені вище обставини підтверджують проведення позивачем розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД при реалізації підакцизної групи товарів, а відтак суд першої інстанції дійшов  правильного висновку про відсутність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 14 листопада 2023 року №012314/0706.
Даючи правову оцінку порушенню позивачем порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до п.15.1 ст.15 ПК України платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.
Згідно з пп.16.1.12 п.16.1 ст.16 ПК України платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів (підпункт 16.1.2. пункту 16.1 статті 16 ПК України), а також забезпечувати збереження документів, пов`язаних з виконанням податкового обов`язку, протягом строків, установлених цим Кодексом.
За змістом п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Пунктом 177.10 статті 177 Податкового кодексу України (у редакції чинній на момент спірних правовідносин) визначено, що фізичні особи-підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет. Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Такі положення ПК України кореспондуються із положеннями пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, які передбачають, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. 
При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). 
Отже, в розумінні пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР платник податків зобов`язаний подавати до фактичної перевірки не тільки документи про "походження" товару, але й документи які окремо засвідчують обставину "облік" товарів. 
Колегія суддів зазначає, що станом на дату проведення фактичної перевірки господарської одиниці суб`єкта господарювання ФОП ОСОБА_1 діяв затверджений наказом Міністерства фінансів України "Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку" від 03.09.2021 №496 (далі- Порядок №496). 
Відповідно до п.2 Розділу І Порядку №496 документами, які підтверджують облік та походження товарів є Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі – Форма обліку), та первинні документи. 
Згідно з п.1 Розділу ІІ Порядку №496 облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку. Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.
При цьому, пунктом 11 Розділу ІІ Порядку № 496 передбачено, що Форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби). Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/ або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП. Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання. 
Як вбачається з матеріалів справи, ОСОБА_1 є фізичною особою-підприємцем, яка перебуває на загальній системі оподаткування, у зв`язку з чим має обов`язок ввести облік товарних запасів у порядку, визначеному законодавством.
При цьому, зі змісту Акту фактичної перевірки вбачається, що електронну чи паперову Форму обліку, первинні документи (їх копії), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) до перевірки не надано. 
Колегія суддів зазначає, що щоденне ведення платником податків Книги, серед іншого, і є тою формою контролюю за належним оподаткуванням господарської діяльності відповідного суб`єкта в кінці звітного податкового періоду, а наявність такого обліку за правилами відповідної форми на місці здійснення торгівлі, надає можливість органам державної податкової служби при здійсненні фактичної (раптової) перевірки перевіряти обставину дотримання/не дотримання щоденного обліку первинних документів, і як наслідок обліку товарних запасів, які знаходяться в місці їх реалізації.
Документами, які підтверджують витрати можуть бути, зокрема, платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші первинні документи, що засвідчують факт оплати товарів, робіт, послуг.
Як правильно зазначив контролюючий орган, такими документами також є видаткові накладні і розхідні накладні, на підставі яких ФОП ОСОБА_1 отримав у постачальників (контрагентів-продавців) товар (алкогольні напої) на загальну суму 23792,00 грн, у відношенні до яких контролюючим органом встановлено порушення. Отримання позивачем у постачальників товару із видатковими/розхідними накладними засвідчує набуття права на їх реалізацію в ході власної господарської (підприємницької) діяльності.
Таким чином, належне ведення Книги дає змогу щоденно відобразити придбання товарів та послуг, відповідно, обліковувати товарні запаси на підставі відповідних записів, а також відповідних документів, які підтверджують придбання.
Щодо доводів апелянта про те, що письмових запитів від відповідача про надання документів він не отримував, то колегія суддів погоджується з висновокм суду першої інстанції про те, що позивач використав право на адміністративне оскарження податкових повідомлень-рішень до ДПС України, а також позивач подавав заперечення на акт перевірки, разом з тим, у суду відсутні відомості, що позивач до заперечення на акт перевірки чи до скарги долучав документи про “походження” товару, а також і документи, які окремо засвідчують обставину “обліку” товарів на спростування висновків відповідача про порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР.
Колегія суддів зазначає, що позивач не надав докази ведення Книги обліку доходів і витрат, як станом на день фактичної перевірки так і за період, що перевірявся контролюючим органом, що, в свою чергу, унеможливило перевірити порядок ведення позивачем обліку товарів, а також здійснення продажу лише тих товарів, які відображені в такому обліку, а тому відповідачем правомірно застосовано штрафні санкції.
Відповідно до відомостей (додаток №3) про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) станом на 17 жовтня 2023 року (дата початку перевірки) при перевірці господарської одиниці магазину, розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , який належать суб`єкту господарської діяльності – фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 , податковим органом виявлено не облікований товар на суму 23792,00 грн (а.с.111-112), а тому в силу приписів статті 20 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” у спірних правовідносинах до позивача підлягає застосуванню фінансова санкція у розмірі 23792,00 грн, виходячи із вартості товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації.
Щодо правомірності податкового повідомлення-рішення від 14 листопада 2023 року №012315/0706, яким застосовано до позивача штрафні санкції у зв`язку із продажем алкогольних напоїв у заборонений час доби в періоди, суд вказує на таке.
Згідно з ч.9 ст.15-3 Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального” сільські, селищні та міські ради в межах території відповідної адміністративно-територіальної одиниці можуть встановлювати заборону продажу пива (крім безалкогольного), алкогольних, слабоалкогольних напоїв, вин столових суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) (крім закладів ресторанного господарства) у визначений рішенням таких органів час доби.
За змістом ст.1 Закону України “Про правовий режим воєнного стану” воєнний стан – це особливий правовий режим, що вводиться в Україні або в окремих її місцевостях у разі збройної агресії чи загрози нападу, небезпеки державній незалежності України, її територіальній цілісності та передбачає надання відповідним органам державної влади, військовому командуванню, військовим адміністраціям та органам місцевого самоврядування повноважень, необхідних для відвернення загрози, відсічі збройної агресії та забезпечення національної безпеки, усунення загрози небезпеки державній незалежності України, її територіальній цілісності, а також тимчасове, зумовлене загрозою, обмеження конституційних прав і свобод людини і громадянина та прав і законних інтересів юридичних осіб із зазначенням строку дії цих обмежень.
Відповідно до п.13 ч.1 ст.8 цього Закону в Україні або в окремих її місцевостях, де введено воєнний стан, військове командування разом із військовими адміністраціями (у разі їх утворення) можуть самостійно або із залученням органів виконавчої влади, Ради міністрів Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування запроваджувати та здійснювати в межах тимчасових обмежень конституційних прав і свобод людини і громадянина, а також прав і законних інтересів юридичних осіб, передбачених указом Президента України про введення воєнного стану, такі заходи правового режиму воєнного стану, зокрема: як заборона у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, торгівлі зброєю, сильнодіючими хімічними і отруйними речовинами, а також алкогольними напоями та речовинами, виробленими на спиртовій основі.
Згідно з п.43 ч.2 ст.15 цього Закону військові адміністрації населених пунктів на відповідній території здійснюють повноваження із прийняття рішень про заборону торгівлі зброєю, сильнодіючими хімічними і отруйними речовинами, а також алкогольними напоями та речовинами, виробленими на спиртовій основі.
За змістом п.13 ч.1 ст.8, ч.3 ст.15 Закону України “Про правовий режим воєнного стану”, Порядку заборони торгівлі зброєю, сильнодіючими хімічними і отруйними речовинами, а також алкогольними напоями та речовинами, виробленими на спиртовій основі, в умовах правового режиму воєнного стану в Україні або окремих її місцевостях, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від   29.12.2021 №1457, враховуючи протокол засідання Ради оборони області, затверджений розпорядженням Івано-Франківської обласної військової адміністрації від 04 квітня 2022 року №128 та численні звернення суб`єктів господарської діяльності, з метою забезпечення громадської безпеки і порядку на території Івано-Франківської області, наказом Івано-Франківської обласної військової адміністрації від 04 квітня 2022 року №12 заборонено роздрібну торгівлю алкогольними напоями (крім пива) і речовинами, виробленими на спиртовій основі (за винятком лікарських засобів, дозволених до застосування та включених до Державного реєстру лікарських засобів, та дезінфекційних засобів) на території Івано-Франківської області з 16:00 год поточної доби до 12:00 год наступної доби, починаючи з 04 квітня 2022 року до прийняття окремого рішення.
Як вбачається зі змісту Акту перевірки, таким встановлено продаж позивачем алкогольних напоїв у заборонений час доби, що відображено у додатку 4 до акта перевірки (а.с. 116), зокрема, позивачем реалізовано алкогольні напої (горілку, коньяк, настоянку тощо) у ранковий час (з 07:30 до 09:50) та у вечірній час (з 21:00 до 22:00). Доказів на спростування цих обставин позивачем не подано.
Ч.2 ст.17 Закону №481/95-ВР передбачає, що до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва), застосовуються фінансові санкції у виді штрафів у разі, зокрема, порушення вимог статті 15-3 цього Закону – 6800,00 грн.
Матеріалами справи стверджується, що контролюючим органом застосовано до позивача за наведене вище порушення штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 6800,00 грн, що підтверджується розрахунком фінансових санкцій (а.с. 46).
За приписами ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Колегія суддів зазначає, що доказів на спростування цих обставин апелянтом не подано, а судом таких не здобуто.
Таким чином, аналізуючи наведені вище правові норми та встановлені фактичні обставини справи у їх сукупності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що  позивач не надав суду докази ведення Книги обліку доходів і витрат, що, в свою чергу, унеможливило перевірити порядок ведення позивачем обліку товарів, а також здійснення продажу лише тих товарів, які відображені в такому обліку. Крім того, позивачем проведено розрахункові операції через РРО без використання режиму попереднього програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД при реалізації підакцизної групи товарів, а також з почекової інформації РРО (системи збору і зберігання звітних даних) встановлено, що позивачем оформлено фіскальні чеки про реалізацію алкогольних напоїв (коньяк, горілка тощо) та тютюнових виробів, в яких містяться відомості щодо здійснення розрахункових операцій (дата, час, номер чеку, назва товару і ціна товару, сума операції), при цьому відсутній код УКТ ЗЕД реалізованого товару, що свідчить про відсутність у податкового органу повної інформації про розрахункові операції позивачем за вказаний період, а тому відповідачем правомірно застосовано до позивача штрафні санкції за вищевказані порушення. Також відповідачем належними та достатніми доказами доведено факт торгівлі позивачем алкогольними напоями в заборонений час доби, що свідчать про те, що до позивача правомірно застосовано штрафні санкцій за порушення вимог п.3,11,12 статті 3 Закону №265/95-ВР та ст.15-3 Закону №481/95-ВР, а тому податкові повідомлення-рішення від 14 листопада 2023 року №012315/0706 та №012314/0706 є правомірними та підстави для їх скасування відсутні.
Враховуючи наведене вище, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги в цій частині не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
Крім того, колегія суддів зазначає, що інші зазначені позивачем в апеляційній скарзі обставини, крім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин справи і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі Серявін та інші проти України (№4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (Ruiz Torijav. Spain) №303-A, пункт 29).
Також згідно з п.41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості в межах відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.
З врахуванням вищенаведеного колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права в цій частині, тому відповідно до ст.316 КАС України апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду - без змін.
Оскільки колегія суддів фактично залишає без змін рішення суду першої інстанції, то відповідно до ч.6 ст.139 КАС України понесені сторонами судові витрати новому розподілу не підлягають.
Керуючись ст.139, 242, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,-
                                                     п о с т а н о в и в:

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 20 травня 2024 року у справі №300/844/24 – без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя	 	О. І. Мікула 	
судді	 	О. Б. Заверуха 	
 	 	А. Р. Курилець  	
Повне судове рішення складено 21 серпня 2025 року.