П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

23 липня 2025 р.	м. Одеса	Справа № 420/27761/24	

Перша інстанція: суддя Танцюра К.О.

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого   судді - Вербицької Н.В.,
                                           суддів – Джабурії О.В.,
- Кравченка К.В.,
при секретарі судового засідання – Коблова А.О.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу військової частини НОМЕР_1 Національної гвардії України ( АДРЕСА_1 ) на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2025 року по справі за адміністративним позовом військової частини НОМЕР_1 Національної гвардії України ( АДРЕСА_1 ) до Південного офісу Держаудитслужби про визнання протиправною та скасування вимоги,

                                                  В С Т А Н О В И Л А :

03 вересня 2024 року військова частина НОМЕР_1 Національної гвардії України ( АДРЕСА_1 ) звернулась до Одеського окружного адміністративного суду з позовною заявою, в якій просила визнати протиправним та скасувати вимогу Південного офісу Держаудитслужби щодо усунення   виявлених   порушень №151508-14/3398-2024   від   30.07.2024.
В обґрунтування позовних вимог ВЧ НОМЕР_1 НГУ зазначила, що ревізія окремих питань фінансово – господарської діяльності військової частини фактично проведена поза межами строків. Крім того, позивач заперечує всі виявлені під час ревізії порушення, зафіксовані в вимозі Держаудитслужби, а саме: щодо безпідставно виплачених коштів методисту клубу, щодо допущених порушень під час виплати премій, щодо допущених порушень перерахунку єдиного соціального внеску, щодо наявності безпідставних видатків, які необхідно відшкодувати, щодо оренди житлових приміщень та вартості спожитих комунальних послуг, щодо договірних відносин з ТОВ «Гаврилівка-2», щодо придбання палива, щодо орендних платежів, щодо безнадійної дебіторської заборгованості, щодо нестачі будівельних матеріалів, щодо державної реєстрації об`єктів, щодо недоотриманих коштів за використання нерухомого майна, площа якого не врахована в договорі оренди, щодо недотримання бухгалтерського обліку при складенні кошторисів за спожиті комунальні послуги та щодо відображення операцій в бухгалтерському обліку.
Відповідач заперечував проти задоволення позову зазначаючи, що     у відповідності до вимог п. 22 Порядку № 550 Південний офіс належним чином повідомляв Військову частину НОМЕР_1 про зупинення та поновлення ревізії, що підтверджується листами та відмітками про їх отримання, отже ревізія фінансово – господарської діяльності позивача проведена у визначені чинним законодавством строки. Щодо правомірності     прийнятої   вимоги, відповідач зазначив, що всі зазначені у вимозі порушення знайшли своє відображення в акті ревізії.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2025 року військовій частині НОМЕР_1 НГУ відмовлено в задоволенні позовних вимог.
Не погодившись з прийнятим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на невірне застосування судом норм матеріального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким задовольнити позовні вимоги. Зокрема, апелянт зазначає, що судом першої інстанції не надано належної оцінки порушенню відповідачем процедури проведення ревізії. Зокрема, апелянт зазначив, що залучення до ревізії аудитора Східного офісу Держаудитслужби до проведення ревізії на території Одеської області без доручення Голови Держаудитслужби (його заступників) є порушенням порядку проведення ревізії. Апелянт наголосив, що судом першої інстанції неповно досліджені обставини справи та надані позивачем докази, а акт ревізії не може бути беззаперечним доказом наявності у позивача порушень. 
Відповідач надав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін, у зв`язку із необґрунтованістю доводів апелянта.
Заслухавши доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів зазначає наступне.
Судом першої інстанції встановлено та з матеріалів справи вбачається, що відповідно до пункту 1.1.6.2 плану проведення заходів державного фінансового контролю Південного офісу Держаудитслужби на І квартал 2024 року здійснено ревізію окремих питань фінансово-господарської діяльності Військової частини НОМЕР_1 Національної гвардії України ( АДРЕСА_1 ) державної форми власності, підпорядкованої Національній гвардії України, за період з 01.01.2022 по 31.12.2023,     за результатами   якої     встановлено   ряд порушень   та 27.06.2024 року складено акт ревізії № 151508-11/56 (а.с.24-135 т.1).
Південним офісом   Держаудитслужби за   результатами   вищезазначеного  контрольного     заходу 30.07.2024 року    складено   та направлено Військовій   частині НОМЕР_1 Національної гвардії України ( АДРЕСА_1 ) вимогу   про усунення   виявлених   порушень №151508-14/3398-2024, в якій вимагається: 
1.Забезпечити відшкодування відповідно до норм статей 130-136 Кодексу законів про працю України (далі - КЗпП) на користь Військової частини НОМЕР_1 втрат фінансових ресурсів, заподіяних внаслідок утримання понадштатної посади методиста клубу в загальній сумі 577 141,60 гривень.
В іншому разі забезпечити стягнення коштів з винних осіб в судовому порядку відповідно до норм статей 4, 10 Закону України «Про матеріальну відповідальність військовослужбовців та прирівняних до них осіб за шкоду, завдану державі».
2. Забезпечити відшкодування відповідно до норм статей 130-136 Кодексу законів про працю України (далі - КЗпП) на користь Військової частини НОМЕР_1 втрат фінансових (матеріальних) ресурсів, заподіяних внаслідок виплати премії службовцям при відсутності наказу по Військовій частині НОМЕР_1 на загальну суму 391 290,39 грн (реєстр в додатку 11 до акта).
В іншому разі забезпечити відшкодування втрат шляхом стягнення коштів з винних осіб в судовому порядку відповідно до норм статей 4, 10 Закону України «Про матеріальну відповідальність військовослужбовців та прирівняних до них осіб за шкоду, завдану державі».
3.Провести перерахунок та відповідні взаємозвірки щодо надміру перерахованих сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та зарахувати в рахунок майбутніх платежів зайво сплачені кошти у загальній сумі 415 377,58 грн, у тому числі на суму компенсації за невикористану відпустку в сумі 202 322,54 грн (реєстр в додатку 13) відповідно до норм, встановлених ч. 13 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», пунктами 5, 6 Порядку зарахування у рахунок майбутніх платежів єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування або надміру та/або помилково сплачених коштів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23 липня 2021 року № 417, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 09 вересня 2021 року № 1185/36807.
В іншому разі забезпечення відшкодування втрат забезпечити стягнення коштів з винних осіб в судовому порядку відповідно до норм статей 4, 10 Закону України «Про матеріальну відповідальність військовослужбовців та прирівняних до них осіб за шкоду, завдану державі».
4.Забезпечити у відповідності з вимогами п. 4 ст. 13, п. 9 ст. 51 Бюджетного кодексу України, пунктів 23, 49 Порядку № 228 відшкодування безпідставних видатків, пов`язаних з наданням Військовою частиною НОМЕР_1 платних послуг, а саме відшкодування видатків загального фонду, які здійснюються за рахунок коштів спеціального фонду в сумі 2 502 634,04 гривни.
У разі надходження відшкодування проведених видатків за рахунок коштів загального фонду бюджету за минулі періоди, повернути кошти до відповідного бюджету згідно з п. 2.4 Порядку бухгалтерського обліку окремих активів та зобов`язань бюджетних установ, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02 квітня 2014 року № 372 (далі - Порядок № 372), зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 16 квітня 2014 року за № 426/25203.
В іншому разі забезпечити стягнення коштів з винних осіб в судовому порядку відповідно до норм статей 4, 10 Закону України «Про матеріальну відповідальність військовослужбовців та прирівняних до них осіб за шкоду, завдану державі».
5.Відповідно до норм статей 193, 199, 217, 218 Господарського кодексу України, статей 610-625 Цивільного кодексу України забезпечити відшкодування втрат внаслідок зайвого перерахування коштів за фактично не надані послуги з оренди житлових приміщень для військовослужбовців Військової частини НОМЕР_1 у січні-лютому 2023 року з орендарів на суму 73 154,35 грн. (реєстр в додатку 85 до акта ревізії).
В іншому разі забезпечити відшкодування втрат шляхом стягнення коштів з винних осіб в судовому порядку відповідно до норм статей 4, 10 Закону України «Про матеріальну відповідальність військовослужбовців та прирівняних до них осіб за шкоду, завдану державі».
6.Забезпечити відповідно до норм статей 610-625 Цивільного кодексу України та статей 193, 199, 217, 218 Господарського кодексу України відшкодування на користь Військової частини НОМЕР_1 втрат, заподіяних внаслідок відшкодування у завищених сумах вартості спожитих комунальних послуг (водопостачання, водовідведення та електроенергію) на загальну суму 55 112,21 грн (з якої з Одеського державного аграрного університету - 21 954,97 грн та Державного підприємства «Одеський науково-дослідний інститут телевізійної техніки - 33 157,24 грн)
В іншому разі забезпечити відшкодування втрат шляхом стягнення коштів з винних осіб в судовому порядку відповідно до норм статей 4, 10 Закону України «Про матеріальну відповідальність військовослужбовців та прирівняних до них осіб за шкоду, завдану державі».
Забезпечити відшкодування відповідно до норм статей 193, 199, 217, 218 Господарського кодексу України, статей 610-625 Цивільного кодексу України                    на користь Військової частини       НОМЕР_1 втрат, заподіяних внаслідок зайвої оплати Товариству з обмеженою відповідальністю «Гаврилівка» за зберігання продуктів харчування за 2022 рік на загальну суму 32 046,60 гривень.
В іншому разі забезпечити відшкодування втрат шляхом стягнення коштів з винних осіб в судовому порядку відповідно до норм статей 4, 10 Закону України «Про матеріальну відповідальність      військовослужбовців та прирівняних до них осіб за шкоду, завдану державі».
8.Забезпечити відшкодування відповідно до норм статей 193, 199, 217, 218 Господарського кодексу України, статей 610-625 Цивільного кодексу України на користь Військової частини НОМЕР_1 втрат, заподіяних внаслідок придбання палива (скрапленого газу) та запасних частин за вартістю, що включає ПДВ на загальну суму 13 094,79 гривни.
В іншому разі забезпечити відшкодування втрат шляхом стягнення коштів з винних осіб в судовому порядку відповідно до норм статей 4, 10 Закону України «Про матеріальну відповідальність військовослужбовців та прирівняних до них осіб за шкоду, завдану державі».
9. Забезпечити у відповідності до вимог п. 10 ч. 3 ст. 29 Бюджетного кодексу України, п. 133 Порядку передачі в оренду державного та комунального майна, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 03 червня 2020 р. № 483, перерахування на казначейський рахунок з обліку доходів спеціального фонду державного бюджету №UА77899980313010094000015744 за кодом доходів 22080300 «Надходження від орендної плати за користування іншим державним майном» необґрунтовано зарахованих коштів на спеціальний рахунок Військової частини, які надійшли за від орендарів військового нерухомого майна у загальній сумі 774 985,96 гривень.
В іншому разі забезпечити стягнення коштів з винних осіб в судовому порядку відповідно до норм статей 4, 10 Закону України «Про матеріальну відповідальність військовослужбовців та прирівняних до них осіб за шкоду, завдану державі».
10. Забезпечити у відповідності до вимог п. 3.2, п. 3.4 Порядку № 372, списання з балансу на позабалансовий облік безнадійної дебіторської заборгованості, яка обліковується за колишнім військовослужбовцем ОСОБА_1 , щодо відшкодування вартості предметів речового майна, строк експлуатації яких не закінчився, у сумі 6 912,31 гривні. 
11. Відповідно до вимог статей 8-12 Закону України «Про матеріальну відповідальність військовослужбовців та прирівняних до них осіб за шкоду, завдану державі» вжити заходи щодо стягнення з військовослужбовців, які допустили нестачу втрат будівельних матеріалів, інших необоротних активів та запасів на загальну суму 410 281,76грн, а саме: начальником тиру роти бойового-матеріального забезпечення, ОСОБА_2 298 399,33 грн, сержантом з матеріального забезпечення третьої стрілецької роботи з конвоювання, екстрадиції та охорони підсудних ОСОБА_3 - 17 413,10 грн, старшим техніком (з безпеки дорожнього руху) - начальником контрольно-технічного Павловською - 7 585,80 грн, начальником кінологічної групи Романом Вишнівським   втрат ветеринарних препаратів через закінчення термінів придатності на суму 11 093,36 гривні.
12. Забезпечити у відповідності до Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень», пунктів 6, 40-48 постанови Кабінету Міністрів України від 25 грудня 2015 р. № 1127 «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» проведення державної реєстрації прав на п`ять об`єктів основних засобів: споруди для зберігання ємності місткістю 20 м3 та насосної станції вартістю 430,0 тис. грн, артезіанської свердловини № 463-Р вартістю 1 061,88 тис. грн, дві фортифікаційних споруд із залізобетонних виробів та монолітних конструкцій для особового складу вартістю 3 030,31 тис. грн, фортифікаційної споруди з залізобетонних виробів та монолітних конструкцій для укриття вартістю 3 556,37 тис. грн, а також у разі добудови окремих об`єктів зареєструвати зміни до раніше зареєстрованих прав на них, у тому числі будівлі за ГП «С» КПП.
13.Відповідно до вимог статей 4, 10 Закону України «Про матеріальну відповідальність військовослужбовців та прирівняних до них осіб за шкоду, завдану державі» вжити заходи щодо стягнення з винних осіб недоотриманих коштів за використання нерухомого майна площа якого не врахована в договорі оренди та перерахування їх в дохід спеціального фонду державного бюджету в сумі 7 812,71 гривень.
14.Забезпечити в подальшому дотримання вимог Бюджетного кодексу України, Порядку складання, розгляду, затвердження та основних вимог до виконання кошторисів бюджетних установ, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28 лютого 2002 року № 228, Порядку № 372 щодо обґрунтування кошторисів та змін до кошторисів відповідними розрахунками за кожним кодом економічної класифікації видатків бюджету з деталізацією за видами та кількістю товарів (робіт, послуг) із зазначенням їх вартості, забезпечення режиму економії коштів і матеріальних цінностей, ведення у відповідності з вимогами чинного законодавства бухгалтерського обліку окремих активів та зобов`язань Військової частини НОМЕР_1 за спожиті     комунальні     послуги     та   врахування   наявності заборгованості       при   обрахуванні       потреби     в         бюджетних       коштах, зокрема,   з   виплати грошової     компенсації     за   речове майно, премії військовослужбовцям, які здійснювали конвоювання   та охорону засуджених і осіб, які перебувати, під вартою і хворі па туберкульоз тощо.
15. Забезпечити відображення операцій щодо усунення порушень відповідно до норм пунктів 4.2, 4.3, 4.6 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 р. за № 168/704.
У відповідності до пункту 2.4 Порядку бухгалтерського обліку окремих активів та зобов`язань бюджетних установ, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02 квітня 2014 р. № 372, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 16 квітня 2014 р. за № 426/25203, суми відшкодованих коштів, які надійшли у поточному бюджетному періоді на реєстраційні, спеціальні реєстраційні рахунки Військової частини НОМЕР_1 , відкриті Головному управлінні Державного казначейства України в Одеській області (крім власних надходжень), а саме видатків, проведених у попередніх бюджетних періодах, перераховувати до доходів загального фонду державного бюджету(а.с.218-228 т.1).
Згідно з вимогою Південного офісу Держаудитслужби від 30.07.2024 № 151508- 14/3398-2024, яка надана на адресу Військової частини НОМЕР_1 , у відповідності до пункту 46 Порядку проведення інспектування Державною аудиторською службою, її міжрегіональними територіальними органами, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 квітня 2006 р. № 550, необхідно усунути порушень на загальну суму 5 259 844,25 грн, з неї: порушень що призвели до недоотримання доходів бюджетом на суму 782 798,67 грн, витрат, що призвели до втрат фінансових і матеріальних ресурсів (тобто незаконні видатки та нестачі) на загальну суму 4 470 133,27 грн та інших порушень фінансової дисципліни на суму 6 912,31 гривень.
Військовою частиною НОМЕР_1 за супровідним листом від 27.08.2024 № 3/14/12-1330 надано інформацію про стан усунення порушень, виявлених ревізією, з копіями підтвердних документів станом на 30.08.2024, згідно з якими усунуто порушень на суму 6 912,31 грн.
Вважаючи протиправною вимогу Держаудитслужби, військова частина звернулась до суду з даним позовом.
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що зафіксовані в акті ревізії порушення, допущені військовою частиною, знайшли своє підтвердження. 
Судова колегія частково погоджується з висновками суду першої інстанції, враховуючи наступне.
Згідно з  частиною  другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до  частини  першої та другої статті 2 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» від 26 січня 1993 року № 2939-XII головними завданнями органу державного фінансового контролю є: здійснення державного фінансового контролю за використанням і збереженням державних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, правильністю визначення потреби в бюджетних коштах та взяттям зобов`язань, ефективним використанням коштів і майна, станом і достовірністю бухгалтерського обліку і фінансової звітності у міністерствах та інших органах виконавчої влади, державних фондах, фондах загальнообов`язкового державного соціального страхування, бюджетних установах і суб`єктах господарювання державного сектору економіки, а також на підприємствах, в установах та організаціях, які отримують (отримували у періоді, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів, державних фондів та фондів загальнообов`язкового державного соціального страхування або використовують (використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно (далі - підконтрольні установи), за дотриманням бюджетного законодавства, дотриманням законодавства про закупівлі, діяльністю суб`єктів господарської діяльності незалежно від форми власності, які не віднесені законодавством до підконтрольних установ, за судовим рішенням, ухваленим у кримінальному провадженні.
Державний фінансовий контроль забезпечується органом державного фінансового контролю через проведення державного фінансового аудиту, інспектування, перевірки закупівель та моніторингу закупівлі.
За приписами  частини  першої статті 4 Закону № 2939-XII інспектування здійснюється органом державного фінансового контролю у формі ревізії та полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності підконтрольної установи, яка повинна забезпечувати  виявлення  наявних фактів  порушення  законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб. Результати ревізії викладаються в акті.
Статтею 10 Закону № 2939-XII визначено право органу державного фінансового контролю, зокрема, перевіряти в ході державного фінансового контролю грошові та бухгалтерські документи, звіти, кошториси й інші документи, що підтверджують надходження і витрачання коштів та матеріальних цінностей, документи щодо проведення закупівель, проводити перевірки фактичної наявності цінностей (коштів, цінних паперів, сировини, матеріалів, готової продукції, устаткування тощо) (пункт 1); пред`являти керівникам та іншим особам підприємств, установ та організацій, що контролюються, обов`язкові до виконання  вимоги  щодо  усунення виявлених порушень  законодавства, вилучати в судовому порядку до бюджету виявлені ревізіями приховані і занижені валютні та інші платежі, ставити перед відповідними органами питання про припинення бюджетного фінансування і кредитування, якщо отримані підприємствами, установами та організаціями кошти і позички використовуються з  порушенням  чинного законодавства (пункт 7); звертатися до суду в інтересах держави, якщо підконтрольною установою не забезпечено виконання  вимог  щодо  усунення виявлених  під час здійснення державного фінансового контролю  порушень  законодавства з питань збереження і використання активів (пункт 10); при виявленні збитків, завданих державі чи підприємству, установі, організації, що контролюється, визначати їх розмір у встановленому законодавством порядку (пункт 13).
Відповідно до  частини  другої статті 15 указаного Закону законні  вимоги  службових осіб органу державного фінансового контролю є обов`язковими для виконання службовими особами об`єктів, що контролюються.
Постановою Кабінету Міністрів України від 03 лютого 2016 року № 43 затверджено Положення про Державну аудиторську службу.
Відповідно до пункту 1 Положення № 43 Державна аудиторська служба України (Держаудитслужба) є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України та який забезпечує формування і реалізує державну політику у сфері державного фінансового контролю.
Підпунктом 3 пункту 4 Положення № 43 визначено, що  Держаудитслужба  реалізує державний фінансовий контроль через здійснення: державного фінансового аудиту; перевірки державних закупівель; інспектування (ревізії); моніторингу закупівель.
Згідно із пунктом 7 Положення № 43  Держаудитслужба  здійснює свої повноваження безпосередньо і через утворені в установленому порядку міжрегіональні територіальні органи.
Порядок проведення інспектування Державною аудиторською службою, її міжрегіональними територіальними органами затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 20 квітня 2006 року № 550.
Пунктом 2 Порядку № 550, визначено, що інспектування полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності об`єкта контролю і проводиться у формі ревізії, яка повинна забезпечувати  виявлення  фактів  порушення  законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб.
Пунктами 4, 5 Порядку № 550 передбачено, що планові та позапланові виїзні ревізії проводяться контролюючими органами відповідно до Закону та цього Порядку.
Планові виїзні ревізії проводяться відповідно до планів контрольно-ревізійної роботи, затверджених в установленому порядку, позапланові виїзні ревізії - за наявності підстав, визначених Законом.
З матеріалів справи вбачається, що Держаудитслужбою проводилась планова ревізія ВЧ НОМЕР_1 НГУ.
Відповідно до ч.10 ст.11 Закону № 2939-XII, тривалість планової виїзної ревізії не повинна перевищувати 30 робочих днів.
Подовження термінів проведення планової або позапланової виїзної ревізії можливе лише за рішенням суду на термін, що не перевищує 15 робочих днів для планової виїзної ревізії та 5 робочих днів для позапланової виїзної ревізії.
За приписами п.13 Порядку № 550, у разі продовження строку планової або позапланової виїзної ревізії в межах визначеної Законом тривалості, посадові особи органу державного фінансового контролю та залучені фахівці зобов`язані надати керівнику об`єкта контролю чи його заступнику направлення з продовженим строком проведення ревізії.
Якщо строк планової виїзної ревізії чи строк позапланової виїзної ревізії, яка проводиться за рішенням суду, продовжений понад визначену Законом тривалість, посадові особи органу державного фінансового контролю зобов`язані пред`явити керівнику об`єкта контролю також копію відповідного рішення суду.
Апелянт наголошує, що під час проведення планової ревізії Військової частини НОМЕР_1 вищезазначені приписи діючого законодавства не були дотримані посадовими особами Південного офісу Держаудитслужби. 
З матеріалів справи вбачається, що підставою проведення ревізії був план проведення заходів державного фінансового контролю Південного офісу Держаудитслужби на І квартал 2024 року, отже строк проведення такої перевірки, відповідно до ч.10 ст.11 Закону № 2939-XII, становить 30 робочих днів.
Як вбачається з акту, ревізію проведено з 29.03.2024 по 03.06.2024 (із зупиненням з 01.04.2024 по 23.04.2024, з 27.05.2024 по 12.06.2024, 18.06.2024).
У відповідності до п. 22 Порядку №550, планова виїзна ревізія може бути зупинена у разі необхідності проведення зустрічних звірок, без завершення яких неможливе якісне проведення ревізії, термінового виконання інших завдань відповідно до повноважень, передбачених Законом, унаслідок дії непереборної сили, на період воєнного або надзвичайного стану на території України чи в окремих її місцевостях, а також у разі обґрунтованого звернення об`єкта контролю за погодженням з керівником органу державного фінансового контролю. При цьому ревізія повинна бути закінчена протягом 60 робочих днів, а у разі зупинення планової виїзної ревізії унаслідок дії непереборної сили чи введення воєнного або надзвичайного стану на території України чи в окремих її місцевостях - протягом 60 робочих днів після припинення дії непереборної сили чи припинення/ скасування воєнного або надзвичайного стану відповідно. 
Рішення про зупинення та поновлення планової виїзної ревізії приймає керівник органу державного фінансового контролю за поданням посадової особи органу державного фінансового контролю, що проводить ревізію. 
У разі зупинення ревізії на строк понад 3 робочих дні орган державного фінансового контролю надсилає об`єкту контролю та органу, який ініціював проведення ревізії, повідомлення про дату зупинення ревізії. 
Поновлення проведення ревізії можливе одразу після повідомлення про це об`єкта контролю. Повідомлення про зупинення та поновлення ревізії здійснюється одним із способів, визначених у пункті 39 цього Порядку. 
Як зазначає апелянт, на адресу Військової частини не надходило будь-яких повідомлень про зупинення та/або поновлення ревізії. 
В свою чергу, матеріалами справи підтверджено, що ревізія окремих питань фінансово-господарської діяльності Військової частини НОМЕР_1 за період з 01.01.2022 по 31.12.2023 проведена в термін з 31.03.2024 по 20.06.2024.
Зокрема, відповідно до п. 8 Порядку № 550, Південний офіс Держаудитслужби листом від 13.03.2024 № 151508-14/1203-2024 повідомив Військову частину НОМЕР_1 про початок ревізії з 29.03.2024. 
У відповідності до вимог п. 22 Порядку № 550 Південний офіс належним чином повідомляв Військову частину НОМЕР_1 про зупинення та поновлення ревізії, що підтверджується листами та відмітками про їх отримання. 
Зокрема, листом від 01.04.2024 № 151508-14/1409-2024 повідомлено Військову частину НОМЕР_1 про зупинення ревізії з 01.04.2024; листом від 23.04.2024 № 151508-14/1857-2024 повідомлено Військову частину НОМЕР_1 про поновлення ревізії з 24.04.2024; листом від 23.05.2024 № 151508-14/2316-2024 повідомлено Військову частину НОМЕР_1 про зупинення ревізії з 27.05.2024 (зареєстровано у Військовій частині НОМЕР_1 за вхідним номером 306 від 24.05.2024); листом від 10.06.2024 № 151508-14/2568-2024 повідомлено Військову частину НОМЕР_1 про поновлення ревізії з 12.06.2024 (зареєстровано у Військовій частині НОМЕР_1 за вхідним номером 353 від 12.06.2024). 
Щодо зупинення ревізії 18.06.2024, то відповідно п. 22 Порядку № 550, орган державного фінансового контролю надсилає об`єкту контролю повідомлення про дату зупинення ревізії у разі її зупинення на строк понад 3 робочих дні. 
Направлення про проведення ревізії та продовження направлень на проведення ревізії вручені особисто під розпис командиру Військової частини НОМЕР_1 ОСОБА_4 , а саме: направлення на проведення ревізії головному державному аудитору ОСОБА_5 від 26.03.2024 № 130, продовження цього направлення на термін з 10.05.2024 по 03.06.2024; направлення головному державному аудитору ОСОБА_6 від 26.03.2024 № 131, продовження направлення з 10.05.2024 по 03.06.2024 та з 04.06.2024 по 20.06.2024; направлення заступнику начальника відділу Донічу М.С. від 23.04.2024 № 206 на період з 24.04.2024 по 09.05.2024, продовження цього направлення на період з 10.05.2024 по 03.06.2024 та з 04.06.2024 по 20.06.2024; направлення головному державному аудитору Корнійчук Г.І. від 20.05.2024 № 260, продовження цього направлення на термін з 04.06.2024 по 20.06.2024; направлення головному державному аудитору Качанову В.І. від 20.05.2024 № 261 та продовження цього направлення на термін з 04.06.2024 по 20.06.2024.
Копії зазначених документів, зокрема з відмітками ВЧ про отримання, наявні в матеріалах електронної справи.
З викладеного вбачається, що загальний строк проведення планової ревізії становив 29 робочих днів (березень -1 робочий день, квітень – 5 робочих днів, травень – 18 робочих днів, червень  - 5 робочих днів), що узгоджується із приписами пункту 22 Порядку № 550.
Отже, доводи апелянта щодо порушення відповідачем строку проведення ревізії не знайшли підтвердження.
Апелянт також наголошує, що залучення Південним офісом Держаудитслужби до ревізії аудитора Східного офісу Держаудитслужби, без доручення Голови Держаудитслужби (його заступників) є порушенням порядку проведення ревізії. Так, виписуючи направлення на ревізію на території Одеської області аудитору Східного офісу Держаудитслужби Радченко Т.В., відповідач в якості підстави зазначає п.1.1.6.2 плану проведення заходів державного фінансового контролю Південного офісу, але направлення не містить посилань на доручення Голови Держаудитслужби (його заступників).
Так, відповідно до п.1 Положення про Південний офіс Держаудитслужби, затвердженого наказом Держаудитслужби від 02.06.2016 №23, Південний офіс Держаудитслужби підпорядковується Держаудитслужбі та є її міжрегіональним територіальним органом. У складі Офісу утворюються як структурні підрозділи управління в Миколаївській, Херсонській областях, Автономній Республіці Крим та місті Севастополі. Управління здійснюють свої повноваження на території адміністративно-територіальної одиниці за їх місцезнаходженням відповідно. 
На території Одеської області реалізацію державного фінансового контролю здійснює апарат Офісу. На території інших адміністративно-територіальних одиниць Офіс та управління здійснюють реалізацію державного фінансового контролю за дорученням Голови Держаудитслужби та його заступників 
Відповідно до п.1 Положення про Східний офіс Держаудитслужби, затвердженого наказом Держаудитслужби від 02.06.2016 №23, Східний офіс Держаудитслужби підпорядковується Держаудитслужбі та є її міжрегіональним територіальним органом. У складі Офісу утворюються як структурні підрозділи управління в Донецькій, Запорізькій Кіровоградській областях. Управління здійснюють свої повноваження на території адміністративно-територіальної одиниці за їх місцезнаходженням відповідно. На території Дніпропетровської області реалізацію державного фінансового контролю здійснює апарат Офісу. На території інших адміністративно-територіальних одиниць Офіс та управління здійснюють реалізацію державного фінансового контролю за дорученням Голови Держаудитслужби та його заступників. Основними завданнями Східного офісу Держаудитслужби є реалізація повноважень Держаудитслужби на території Дніпропетровської, Донецької, запорізької, Кіровоградської областей, а також на території інших областей за дорученням Голови Держаудитслужби та його заступників. 
На переконання позивача, посадові особи Східного офісу Держаудитслужби не можуть здійснювати, зокрема, ревізії, на території, яка підпорядковується Південному офісу, без доручення голови Держаудитслужби та його заступників.
Разом з тим, як зазначає відповідач, згідно листа Східного офісу Держаудитслужби від 23.06.2023 № 040509-18/4578-2023, територія Донецької області тривалий час віднесена до Переліку територій, на якій ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих РФ, затвердженого наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 22.12.2022 № 309 (зі змінами). Діяльність підконтрольних об`єктів призупинена або здійснюється у дистанційному режимі. Майже всі працівники управління були вимушені евакуюватись за межі області до більш безпечних областей України. Працівник цього управління Радченко Т.В. здійснює діяльність в Південному офісі Держаудитслужби. 
Судова колегія наголошує, що ревізію проводив саме Південний офіс Держаудитслужби. Залучення до перевірки одного із ревізорів зі Східного офісу Держаудитслужби, який евакуйований із зони бойових дій, жодним чином не спростовує правомірність проведення ревізії.
З викладеного вбачається помилковість доводів апелянта про залучення до ревізії аудитора Східного офісу Держаудитслужби без доручення Голови Держаудитслужби (його заступників).
Відповідно до п.35, 39 Порядку № 550, результати ревізії оформляються актом, у строк не пізніше ніж 5 робочих днів після закінчення ревізії.
Враховуючи, що акт ревізії від 27.06.2024 № 151508-11/56 складений на 5й робочий день, після фактичного завершення планової ревізії, з урахуванням зупинення строку та направлень на проведення ревізії, доводи апелянта щодо порушення Держаудитслужбою порядку проведення перевірки є безпідставними.
Крім того, колегія суддів наголошує, що навіть незначні порушення процедури проведення перевірок державними органами під час дії на території України воєнного стану, жодним чином не можуть нівелювати порушення, в разі їх виявлення, під час проведення перевірок.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів дійшла висновку, що ревізія у повному обсязі проведена з дотриманням процедур, визначених Законом № 2939 та Порядком № 550. 

Стосовно суті зафіксованих у вимозі порушень, виявлених Держаудитслужбою під час ревізії, колегія суддів зазначає наступне.
Щодо першого порушення, а саме: надмірного використання фінансових ресурсів, заподіяних внаслідок утримання понадштатної посади методиста клубу на загальну суму 577 141,60 грн, суд першої інстанції вірно встановив, що у періоді з 01.01.2022 по 31.12.2023 позивачем  здійснювалось утримання штатної одиниці методиста клубу, яка не передбачена штатними розписами Військової частини НОМЕР_1 на 2022- 2023 роки.
Згідно акту про результати ревізії, в порушення ч.1 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, п. 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну України від 22.06.1995 №88, штатних розписів Військової частини НОМЕР_1 станом на 01.01.2022, 01.01.2023, 25.07.2023, затверджених командиром військової частини підполковником ОСОБА_7 , за рахунок коштів загального фонду кошторису КПКВ КДБ «Забезпечення виконання завдань, функцій та підготовка кадрів Національної гвардії України» КЕКВ 2111 «Заробітна плата» здійснено утримання понадштатної посади методиста клубу ОСОБА_8 у сумі 577 141, 60 грн та, як наслідок, зайво перераховано 20% ЄСВ за КЕКВ 2120 «Нарахування на оплату праці» у сумі 126 971,15 грн. Внаслідок допущеного триваючого порушення, Військовій частині НОМЕР_1 заподіяно матеріальної шкоди (збитків) на загальну суму 704 112,75 грн.
В свою чергу, з письмових пояснень бухгалтера ОСОБА_9 (додаток 3 до акту про результати ревізії) вбачається, що у штатних розписах за 2022-2023 роки було допущено технічну помилку та невірно зазначено посаду «бібліотекар», замість вірної «методист клубу», у зв`язку із механічною помилкою.
Судова колегія враховує, що відповідно до копії трудової книжки НОМЕР_2 ОСОБА_8 з 2020 року перебувала на посаді методиста клуба, отже доводи позивача щодо технічної помилки в штатному розписі знайшли підтвердження.
Крім того, штатний розклад на 2023 рік, який застосовувався з 20.11.2023 року, і також є додатком до акту ревізії, замість посади бібліотекара вже містить вірну посаду – методист клубу. 
Додатково судова колегія враховує, що оклад за посадою бібліотекаря є однаковим з окладом за посадою методиста клубу, а тому розбіжностей в оплаті праці в даному випадку не допущено позивачем.
Як вірно заначив відповідач, до компетенції органів державного фінансового контролю не входить питання дотримання законодавства щодо занятості населення.
Відповідачем під час перевірки не встановлено того факту, що посаду бібліотекаря у 2022-2023 роках у ВЧ займала інша особа або, що кількість посадових осіб ВЧ була більше, аніж передбачено штатним розписом.
Отже, в даному випадку відсутні втрати фінансових ресурсів, заподіяних внаслідок утримання понадштатної посади методиста клубу.
Враховуючи викладене, судова колегія дійшла висновку, що у 2022-2023 роках ОСОБА_8 обіймала посаду методиста клубу, яка помилково та тимчасово була зазначена в штатному розписі як бібліотекар (з ідентичним посадовим окладом), у зв`язку із чим відсутні факти утримання понадштатної посади методиста клубу ОСОБА_8 та як наслідок обов`язок відшкодовувати отриману останньою особою заробітну плату.
З наведеного вбачається, що п.1 вимоги є противним та підлягає скасуванню.

Щодо другого порушення вимоги, а саме: наявності втрат фінансових (матеріальних) ресурсів, заподіяних внаслідок виплати премії службовцям при відсутності наказу по ВЧ НОМЕР_1 на загальну суму 391 290,39 грн. 
З акту ревізії вбачається, що працівники Південного офісу за результатами аналізу даних наказів командира, відомостей з нарахування заробітної плати, карток особових рахунків працівників виявлено, що у грудні 2022 року 30-ти службовцям без наявності документальних підстав, а саме наказу командира в/ч нараховано і виплачено грошову премію у розмірі 13 450, 61 грн на кожну особу. 
Зазначене є порушенням частини 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пункту 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну України від 22.05.1995 № 88, за рахунок коштів загального фонду кошторису КПКВ КДБ 1003020 «Забезпечення виконання завдань, функцій та підготовка кадрів Національної гвардії України» КЕКВ 2111 «Заробітна плата» у грудні 2022 року 30-ти службовцям в/ч НОМЕР_1 безпідставно нараховано і виплачено грошову премію на загальну суму 391 290,39 грн, на яку перераховано єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за КЕКВ 2120 «Нарахування на оплату праці» у сумі 86 083,82 гривні. 
Викладене порушення підтверджується поясненнями бухгалтера І категорії ОСОБА_10 , яка пояснила, що у зв`язку з тим, що в кінці року потрібно було до 26 грудня 2022 року використати кошти, грошова премія нараховувалась на підставі рапортів у чернетці. Після опрацювання документу у зв`язку з великою завантаженістю не проконтрольовано реєстрацію відповідного наказу. 
Судова колегія враховує посилання позивача на невірний математичний обрахунок грошової премії, однак цей довод не спростовує факту виявленого Держаудитслужбою порушення, а може призвести лише до збільшення суми втрат фінансових (матеріальних) ресурсів, заподіяних внаслідок виплати премії службовцям при відсутності наказу з 391 290,39 грн до 403 518,30 грн (13 450,61х30).
Інші доводи апеляційної скарги стосуються порядку виконання цього пункту вимоги і виходять за предмет розгляду цієї справи.
Факт проведення позивачем службового розслідування за виявленим у цьому пункті порушенням після проведення ревізії, та реєстрація наказу командира в/ч про преміювання у грудні 2022 року в липні 2024 року, жодним чином не спростовує факт виявленого під час ревізії порушення. 

Щодо третього пункту вимоги, а саме: необхідності провести перерахунок та відповідні взаємозвірки надміру перерахованих сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та зарахувати в рахунок майбутніх платежів зайво сплачені кошти у загальній сумі 415 377,58 грн, у тому числі на суму компенсації за невикористану відпустку в сумі 202 322,54 грн (реєстр в додатку 13) відповідно до норм, встановлених ч. 13 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», пунктами 5, 6 Порядку зарахування у рахунок майбутніх платежів єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування або надміру та/або помилково сплачених коштів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23 липня 2021 року № 417, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 09 вересня 2021 року № 1185/36807, судова колегія враховує наступне.
Абзацами 7 п. 1 ст. 4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08 липня 2010 року № 2464-VI визначено, що платниками єдиного внеску є підприємства, установи, організації, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують найману працю, військові частини та органи, які виплачують грошове забезпечення, допомогу по тимчасовій непрацездатності, допомогу у зв`язку з вагітністю та пологами, допомогу, надбавку або компенсацію відповідно до законодавства для таких осіб: військовослужбовців, осіб, які проходять строкову військову службу у Збройних Силах України, інших утворених відповідно до закону військових формуваннях.
Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 7 Закону № 2464 єдиний внесок нараховується на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, в тому числі у натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці».
За статтею 116 Кодексу Законів про працю України остаточний розрахунок зі звільненими працівниками проводиться в день звільнення.
Відповідно до п. 2.27 Інструкції про порядок ведення трудових книжок працівників,   затвердженої спільним наказом Міністерства праці України, Міністерства юстиції України, Міністерства соціального захисту населення України від 29.07.1993 № 58 (далі – Інструкція № 58), днем звільнення вважається останній день роботи.
Нарахування ЄСВ на суму заробітної плати за виконану роботу поширюється на осіб, яким після звільнення нараховано заробітну плату (дохід) за відпрацьований час (ч. 2 ст. 7 Закону № 2464).
Відповідно до п. 2.2.12 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Державного комітету статистики України від 13.01.2004 № 5, суми грошових компенсацій у разі невикористання щорічних (основної та додаткової) відпусток належать до оплати за невідпрацьований час.
З індивідуальної консультації ГУ ДПС в Одеській області №19345/5/15-32-24-03-05 від 09.09.2024, адресованої Військовій частині НОМЕР_1 вбачається, що суми грошового забезпечення та інших компенсаційних витрат, у тому числі, за невикористані щорічні (основні та додаткові) відпустки, які нараховувались працівнику у день його звільнення (тобто він ще є застрахованою особою), сума таких виплат є базою нарахування єдиного внеску, незалежно від фактичної виплати зазначених сум (т.2 а.с.127-129).
Відповідно до ст. 48 Бюджетного кодексу України та ст. 22 Закону України «Про Національну гвардію України» військова частина НОМЕР_1 є розпорядником бюджетних коштів третього рівня, яка здійснює діяльність на підставі бюджетних асигнувань розпорядника коштів вищого рівня, та не може впливати на розпорядника вищого рівня стосовно строків виділення бюджетних асигнувань. Поряд з тим, для недопущення порушень прав працівників та військовослужбовців, розрахунок та нарахування всіх видів забезпечень, належних до виплати та таких, на які працівники та військовослужбовці набули права на день звільнення, у тому числі єдиного внеску на оплату праці, компенсаційні виплати, проводились військовою частиною в день звільнення працівника або військовослужбовця. Також слід зазначити, що військова частина, як бюджетна організація обслуговується в Державній казначейські службі України, яка не має можливості проведення платежів в день реєстрації. У випадку відсутності бюджетних асигнувань для здійснення вищевказаних виплат, військова частина проводила відповідні нарахування в день звільнення та подавала потребу в коштах для виплати грошового забезпечення та заробітної плати до Головного управління, відтак сума відповідного грошового забезпечення та заробітної плати та всі складові, у тому числі єдиного внеску, фіксуються (нараховуються) днем звільнення.
Відповідачем не доведено, що 36 військовослужбовцям, згідно додатку № 13 до акту ревізії, нараховане грошове забезпечення та компенсація за невикористану відпустку, та як наслідок, компенсація ЄСВ після дати звільнення, оскільки відповідно Інструкції про порядок виплати грошового забезпечення та одноразової грошової допомоги при звільненні військовослужбовцям Національної гвардії України та іншим особам, затвердженої наказом МВС від 15.03.2018  № 200, таке нарахування здійснюється на підставі наказу про виключення зі списків особового складу військової частини. 
Несвоєчасна виплата (перерахунок на картковий рахунок) грошового забезпечення не у день звільнення, яке нараховане на підставі наказу у день звільнення, не спростовує обов`язку відповідача компенсувати ЄСВ. 
Вірними є доводи апеляційної скарги, що суми грошового забезпечення та інших компенсаційних витрат, у тому числі, за невикористані щорічні (основні та додаткові) відпустки, які нараховувались працівнику у день його звільнення (тобто він ще є застрахованою особою), є базою нарахування єдиного внеску, незалежно від дати фактичної виплати зазначених сум.
Отже, на переконання колегії суддів, третє порушення, зафіксоване в акті ревізії, не знайшло підтвердження.

Щодо четвертого пункту вимоги, а саме стосовно забезпечення у відповідності з вимогами п. 4 ст. 13, п. 9 ст. 51 Бюджетного кодексу України, пунктів 23, 49 Порядку № 228 відшкодування безпідставних видатків, пов`язаних з наданням Військовою частиною НОМЕР_1 платних послуг, а саме відшкодування видатків загального фонду, які здійснюються за рахунок коштів спеціального фонду в сумі 2 502 634,04 гривни.
Так, на порушення вимог частини 4, 7, 8 статті 13, частини 4 статті 23 Бюджетного кодексу України, пунктів 5, 29, 43, 49 Порядку складання, розгляду, затвердження та основних вимог до виконання кошторисів бюджетних установ, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28 лютого 2002 р. № 228 (зі змінами) та пункту 1 Розділу 2 Порядку акумулювання, перерозподілу та використання коштів спеціального фонду від власних надходжень бюджетних установ, що належать до сфери управління Міністерства внутрішніх справ України та центральних органів виконавчої влади, діяльність яких спрямовує і координує Міністр внутрішніх справ України, затвердженого наказом Міністерства внутрішніх справ України від 15.01.2018 № 20, Військовою частиною НОМЕР_1 у 2022-2023 роках здійснено покриття за рахунок коштів загального фонду видатків, пов`язаних із наданням платних послуг з охорони громадського порядку (витрат на грошове забезпечення, нарахування на грошову винагороду військовослужбовців, харчування, пально-мастильних матеріалів для перевезення особового складу та гарячого харчування за укладеними договорами з Одеською обласною прокуратурою та Спеціалізованою прокуратурою у військовій сфері у Південному регіоні, які мають здійснюватися за рахунках спеціального фонду (без відновлення видатків загального фонду державного бюджету), що призвело до втрат фінансових та матеріальних ресурсів (активів) Військовою частиною НОМЕР_1 заподіяно втрат фінансових ресурсів (активів) на суму 2 502 634,04 грн.
За приписами ч. 4 ст. 13 Бюджетного кодексу України власні надходження бюджетних установ отримуються додатково до коштів загального фонду бюджету і включаються до спеціального фонду бюджету. 
До першої групи власних надходжень бюджетних установ належать надходження від плати за послуги, що надаються бюджетними установами згідно із законодавством, яка в свою чергу ділиться на підгрупи: підгрупа 1 – плата за послуги, що надаються бюджетними установами згідно з їх основною діяльністю; підгрупа 2 - надходження бюджетних установ від додаткової (господарської) діяльності та інші підгрупи. 
Відповідно до звітів про надходження і використання коштів, отриманих як плата за послуги (форма № 4-1д) в/ч НОМЕР_1 за 2022– 2023 роки (рядок 030 «Від додаткової (господарської) діяльності») відображено надходження коштів від надання послуг по забезпеченню безпеки бюджетним установам, відповідно, становили 13 260 159 грн (2022 рік – 6 067 119,0 грн та 2023 рік – 7 193 040,0 грн. 
Тобто, надходження коштів на спеціальний рахунок (спеціальний фонд) в/ч НОМЕР_1 від надання послуг по забезпеченню безпеки бюджетним установам належать до другої підгрупи першої групи власних надходжень бюджетних установ, як то вірно встановлено відповідачем в акті ревізії.
Згідно із ч. 4 ст. 13 Бюджетного кодексу власні надходження бюджетних установ використовуються (з урахуванням ч .9 ст. 51 цього Кодексу) на: організацію додаткової (господарської) діяльності бюджетних установ (за рахунок надходжень підгрупи 2 першої групи). 
Також, п. 23 Порядку складання, розгляду, затвердження та основних вимог до виконання кошторисів бюджетних установ, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28.02.2002 №228  визначено, що видатки спеціального фонду кошторису за рахунок власних надходжень плануються у такій послідовності: за встановленими напрямами використання, на погашення заборгованості установи з бюджетних зобов`язань за спеціальним та загальним фондом кошторису та на проведення заходів, пов`язаних з виконанням основних функцій, які не забезпечені (або частково забезпечені) видатками загального фонду. Згідно із п. 49 Порядку № 228 видатки бюджету та надання кредитів з бюджету спеціального фонду бюджету провадяться виключно в межах і за рахунок відповідних надходжень до цього фонду на підставі кошторисів з урахуванням внесених до них змін; видатки спеціального фонду кошторису здійснюються у послідовності, передбаченій п. 23 цього Порядку для їх планування. Розпорядник бюджетних коштів здійснює коригування обсягів узятих бюджетних зобов`язань за загальним фондом кошторису для проведення видатків з цих зобов`язань із спеціального фонду кошторису відповідно до бюджетного законодавства. 
Разом з тим, видатки спеціального фонду кошторису в/ч НОМЕР_1 від додаткової (господарської) діяльності за КПКВК ДБ 1003020 «Забезпечення виконання завдань, функцій та підготовка кадрів Національної гвардії України» КЕКВ 2112 «Грошове забезпечення військовослужбовців», КЕКВ 2120 «Нарахування на оплату праці», КЕКВ 2210 «Предмети, матеріали, обладнання та інвентар» (в частині придбання паливно-мастильних матеріалів для підвезення нарядів та їжі військовослужбовцям, задіяних у наданні платних послуг) та за КЕКВ 2230 «Продукти харчування» не планувалися та не здійснювалися. 
Інструкцією про порядок виплати грошового забезпечення та одноразової грошової допомоги при звільненні військовослужбовцям Національної гвардії України та іншим особам, затвердженою наказом Міністерства внутрішніх справ від 15.03.2018 № 200, яка зареєстрована в Міністерстві юстиції України 05 квітня 2018 р. за № 405/31857, та постанови Кабінету Міністрів України від 30.07.2017 № 704 «Про грошове забезпечення військовослужбовців, осіб рядового і начальницького складу та деяких інших осіб» не передбачено виплату грошового забезпечення військовослужбовців лише за рахунок загального фонду. 
Натомість, абзацом 2 статті 4 Закону України «Про оплату праці» визначено, що джерелом коштів на оплату праці для установ і організацій, що фінансуються з бюджету є кошти, які виділяються з відповідних бюджетів, а також частина доходу, одержаного внаслідок господарської діяльності та з інших джерел. 
Як встановлено відповідачем, додатками до договорів від 11.05.2022 № 25, від 11.10.2022 № 76, від 12.01.2022 № 4, від 23.01.2023 № 2, від 30.12.2022 № 92 про надання в/ч НОМЕР_1 Одеській обласній прокуратурі та Спеціалізованій прокуратурі у військовій та оборонній сфері Південного регіону передбачена вартість послуг з охорони об`єктів. Згідно із калькулюванням собівартості охоронних послуг (84.24 «Діяльність у сфері охорони громадського порядку та безпеки» на 2022 рік вартість 1 люд/год становить 70,0 грн з ПДВ (без ПДВ 58,33 грн), у т. ч.: прямі матеріальні витрати в сумі 35,23 грн (форменний одяг, спорядження – 8,50 грн, засоби зв`язку – 10,30 грн, інвентар – 0,5 грн, лікарські засоби та медикаменти – 2,14 грн, спеціальні засоби інженерного озброєння – 0,6 грн, спеціальні засоби РХБ захисту – 1,30 грн, спеціальні засоби, озброєння та боєприпаси – 0,9 грн, паливо: газ, мазут, торф, дрова, паливна тріска, соняшникове лушпиння, а також брикети та пелети з них, інші види палива у сумі 10,99 грн); інші прямі витрати в сумі 15,11 грн (амортизація основних засобів загальновиробничого призначення за напрямками діяльності (службами) 15,11 грн); змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати 7,9 грн (з неї: амортизація основних засобів загальновиробничого призначення за напрямками діяльності 0,42 грн, амортизація нематеріальних активів – 0,28 грн, утримання, експлуатація та поточний ремонт, страхування, операційна оренда основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення за напрямками діяльності (службами)) – 3,25 грн), інші витрати – 3,58 грн. Згідно із калькулюванням собівартості охоронних послуг (84.24 «Діяльність у сфері охорони громадського порядку та безпеки» на 2023 рік вартість 1 люд/год становить 80,0 грн з ПДВ 9без ПДВ – 66,67 грн), у т. ч.: прямі матеріальні витрати в сумі 35,23 грн, інші прямі витрати в сумі 16,49 грн, змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати 7,99 грн, інші витрати – 3,58 грн. 
При цьому, видатки на надання послуг військовослужбовцями Військової частини НОМЕР_1 із забезпечення безпеки вищеназваним органам прокуратури в частині грошової винагороди військовослужбовцям, витрат на харчування та витрат палива на підвезення нарядів, гарячої їжі для військовослужбовців, задіяних у наданні платних послуг повністю проведені за рахунок коштів загального фонду. 
В свою чергу кошти спеціального фонду, отримані як плата за послуги (форма № 4- 1д) за 2022-2023 роки спрямовані на придбання товарів/робіт/послуг та інші видатки (оплата податків, судових витрат тощо) не пов`язані із наданням платних послуг. 
Відповідно до записів у меморіальних ордерах № 5 «Зведення розрахункових відомостей із заробітної плати та стипендій (грошове забезпечення)», відомостей на виплату грошового забезпечення, наказів командира в/ч НОМЕР_1 , платіжних доручень, протягом періоду з 01.01.2022 по 31.12.2023 нараховано та виплачено військовослужбовцям в/ч НОМЕР_1 за період забезпечення ними охорони об`єктів указаних прокуратур грошове забезпечення (КЕКВ 2112 «Грошове забезпечення військовослужбовців») у загальній сумі 798 281,48 грн (2022 рік 520 346,0 грн, 2023 рік – 277 935,48 грн), на яку відповідно перераховано ЄСВ на суму 155 399,75 грн (у тому числі: за 2022 рік 107 310,86 грн та за 2023 рік 48 088,89 грн). 
Згідно з інформацією про вартість харчування, наказів в/ч НОМЕР_1 по стройовій частині, накладних на видачу продовольства із складу, меню на видачу продуктів харчування встановлено, що витрати харчування військовослужбовців під час надання ними послуги з охорони названих вище органів прокуратур (КЕКВ 2230 «Продукти харчування») за договорами від 11.05.2022 № 25, від 11.10.2022 № 76, від 12.01.2022 № 4, від 23.01.2023 № 2, від 30.12.2022 № 92 здійснено на загальну суму 1 018 976,53 грн (2022 рік 529 723,44 грн, 2023 рік – 489 253,09 грн). 
Відповідно до наданої в/ч НОМЕР_1 інформації про вартість палива (витрати на придбання за КЕКВ 2210 «Предмети, матеріали, обладнання та інвентар»), використаного для підвозу особового складу, вартість витраченого палива за увесь охоплений ревізією період становлять 529 976,28 грн (2022 рік – 248 810,5 грн, 2023 рік – 281 165,78 грн). 
Доводи апелянта, що військова частина НОМЕР_1 забезпечується продовольством та паливно-мастильними матеріалами з загального фонду державного бюджету не спростовує виявлених ревізорами порушень позивачем вимог Бюджетного кодексу України.
Враховуючи викладене, підтвердженим є той факт, що у періоді з 01.01.2022 по 31.12.2023, позивачем за рахунок асигнувань загального фонду кошторису за КПКВК 1003020 «Забезпечення виконання завдань, функцій та підготовка кадрів Національної гвардії України» покрито видатки спеціального фонду кошторису, пов`язані з наданням платних послуг на загальну суму 2 502 634,04 гривні, що є порушенням ч. 4 ст. 13, п. 4 ст. 23 Бюджетного кодексу України, пунктів 5, 29, 43, 49 Порядку складання, розгляду, затвердження та основні вимоги до виконання кошторисів бюджетних установ, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28 лютого 2002 року № 228.

Щодо п`ятого пункту вимоги, відповідно до якого необхідно забезпечити відшкодування втрат внаслідок зайвого перерахування коштів за фактично не надані послуги з оренди житлових приміщень для військовослужбовців Військової частини НОМЕР_1 у січні-лютому 2023 року з орендарів на суму 73 154,35 грн. (реєстр в додатку 85 до акта ревізії).
В іншому разі забезпечити відшкодування втрат шляхом стягнення коштів з винних осіб в судовому порядку відповідно до норм статей 4, 10 Закону України «Про матеріальну відповідальність військовослужбовців та прирівняних до них осіб за шкоду, завдану державі».
Згідно абзаців 3 та 5 пункту 1 статті 12 Закону України «Про соціальний і правовий захист військовослужбовців та членів їх сімей» військовослужбовці (крім військовослужбовців строкової військової служби) та члени їх сімей, які проживають разом з ними, забезпечуються службовими жилими приміщеннями, що повинні відповідати вимогам житлового законодавства. Для військовослужбовців офіцерського складу у разі відсутності службового жилого приміщення військова частина зобов`язана орендувати житло для забезпечення ним військовослужбовців та членів їх сімей або за їх бажанням виплачувати грошову компенсацію за піднайом (найом) жилого приміщення. 
Порядок оренди та оплати орендованих житлових приміщень у Національній гвардії України затверджений наказом Міністерства внутрішніх справ України від 06.04.2009 № 150.
Відповідно до пункту 2.1 Порядку 150 оренда житлових приміщень підприємств, організацій, установ усіх форм власності та фізичних осіб - власників житла для розміщення військовослужбовців здійснюється військовою частиною на підставі договору, оформленого згідно з вимогами Цивільного кодексу України. 
Зокрема, укладення договору оренди житла визначено положеннями глави 59 Цивільного кодексу України , якою передбачено підстави, умови, порядок укладення та припинення договору найму (оренди) житла. 
Згідно з частиною 1 статті 810 Цивільного кодексу України за договором найму (оренди) житла одна сторона - власник житла (наймодавець) передає або зобов`язується передати другій стороні (наймачеві) житло для проживання у ньому на певний строк за плату. 
Відповідно до частини 1 статті 811 Цивільного кодексу України договір найму житла укладається у письмовій формі. Договір найму житла укладається на строк, встановлений договором (стаття 821 Цивільного кодексу України). 
Статті 526 та 629 Цивільного кодексу України визначають, що зобов`язання має виконуватися належним чином відповідно до умов договору та вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, договір є обов`язковим для виконання сторонами. 
У ч.1. ст.193 Господарського кодексу України зазначено, що суб`єкти господарювання та інші учасники господарських відносин повинні виконувати господарські зобов`язання належним чином відповідно до закону, інших правових актів, договору, а за відсутності конкретних вимог щодо виконання зобов`язання відповідно до вимог, що у певних умовах звичайно ставляться. 
Пунктом 2.4 Порядку 150 визначено, що оплата вартості оренди житлових приміщень провадиться за безготівковим розрахунком за рахунок коду економічної класифікації видатків 2730 «Інші виплати населенню» у розмірах та в терміни, обумовлені договором оренди. Прийом-передавання орендованих житлових орендодавця здійснюється військовими частинами за приміщення актом приймання передавання орендованого житлового приміщення відповідно до укладеного договору оренди (п. 2.5 Порядку 150).
Як вбачається з матеріалів справи, під час ревізії встановлено, що протягом 2023 року Військова частина НОМЕР_1 здійснювала розрахунки за оренду житла для військовослужбовців на підставі 12 укладених договорів оренди з орендодавцями житла – фізичними особами. Відповідно до пункту 5.2, укладених Військовою частиною НОМЕР_1 з орендодавцями житла договорів оренди житлових приміщень передача житлового приміщення оформлюється актом приймання-передавання житлового приміщення, який є невід`ємною частиною договору. 
У момент підписання акту приймання-передавання житлового приміщення орендодавець передає представникові орендаря ключі від житлового приміщення (пункт 5.3 договорів). 
За умовами п. 5.4 цих договорів житлове приміщення вважається переданим в строкове платне користування з моменту підписання акту приймання-передавання житла. За січень 2023 року оплата за оренду житла проведена на підставі актів наданих послуг, в яких до оплати зазначений обсяг наданої послуги за весь місяць. 
Проте, у наданих до ревізії 12 актах приймання-передавання орендованих житлових приміщень від орендодавців Військовій частині НОМЕР_1 та від Військової частини НОМЕР_1 до військовослужбовців зазначена дата приймання в оренду житлових приміщень 31.01.2023 та в одному акті – 24.02.2023. 
Тобто документально факт надання військовослужбовцям послуги з оренди житла за 11 актами за період з 01.01.2023 по 31.01.2023 та за одним актом за період з 01.02.2023 по 23.02.2023, відповідно, не підтверджується. 
Зазначені договори та акти приймання – передавання житлових приміщень наявні в матеріалах справи (т.2 а.с.205-249-т.3 а.с.1-28).  
Враховуючи викладене, саме зазначені дати в актах приймання – передавання є  датами, з яких повинна нараховуватись та компенсуватись орендна плата.
Апелянт посилається на те, що з книги обліку орендованих приміщень можливо встановити, що більшість військовослужбовців мешкають за однією та тією ж адресою на протязі декількох років, тобто після закінчення строку дії договору про надання житлового приміщення для проживання військовослужбовця та членів його сім`ї на поточний рік та ще неукладений договір про надання житлового приміщення для проживання військовослужбовця та членів його сім`ї на наступний рік, військовослужбовці з сім`ями продовжують мешкати за своїми адресами. Житлово-побутова комісія військової частини НОМЕР_1 , в залежності від службового навантаження, в період з 1 по 10 січня поточного року згідно п. 3. 8. наказу МВС України від 06.04.2009 № 150 здійснює перевірку житлових умов військовослужбовця та його сім`ї зі складанням відповідного акту. Також є випадки укладення договору про надання житлового приміщення для проживання військовослужбовця та членів його сім`ї на поточний рік не з 01 січня поточного року, а з 01 числа будь-якого іншого місяця, тоді згідно п.10.1 договору про оренду житлового приміщення для проживання військовослужбовця та членів його сім`ї термін платного користування починається з 01 числа цього місяця.
Разом з тим, викладене не спростовує того факту, що договори та акти приймання – передавання житлових приміщень складались 31.01.2023 року та 23.02.2023, а тому саме з цієї дати, відповідно до приписів частин 1, 5, 8 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», ч. 1 ст. 193 Господарського кодексу України, ч. 1 ст. 526, ст. 629 Цивільного кодексу України та умов договорів оренди, у позивача виник обов`язок перерахувати кошти за оренду цих приміщень, а не з 01 числа відповідного місяця.

Щодо шостого та сьомого пункту вимоги, а саме: забезпечення відшкодування на користь Військової частини НОМЕР_1 втрат, заподіяних внаслідок відшкодування у завищених сумах вартості спожитих комунальних послуг (водопостачання, водовідведення та електроенергію) на загальну суму 55 112,21 грн (з якої з Одеського державного аграрного університету - 21 954,97 грн та Державного підприємства «Одеський науково-дослідний інститут телевізійної техніки - 33 157,24 грн) та забезпечення відшкодування на користь Військової частини       НОМЕР_1 втрат, заподіяних внаслідок зайвої оплати ТОВ «Гаврилівка» за зберігання продуктів харчування за 2022 рік на загальну суму 32 046,60 гривень, судова колегія зазначає наступне.
Вірність висновків Держаудитслужби щодо наявності втрат бюджету, наведених в цих пунктах, підтверджується довідками зустрічних звірок, а саме:
- проведеною під час ревізії зустрічною звіркою в Одеському державному аграрному університеті з метою документального та фактичного підтвердження виду, обсягу і якості операцій та розрахунків для з`ясування їх реальності та повноти відображення в обліку Військової частини НОМЕР_1 Національної гвардії України ( АДРЕСА_1 ) за період з 01.01.2022 по 31.12.2023 (довідка зустрічної звірки від 19.06.2024   (а.с.89-103 т.5)  
- зустрічною звіркою в Державному підприємстві «Одеський науково-дослідний інститут телевізійної техніки» з метою документального та фактичного підтвердження виду, обсягу і якості операцій та розрахунків для з`ясування їх реальності та повноти відображення в обліку Військової частини НОМЕР_1 Національної гвардії України ( АДРЕСА_1 ) за період з 01.01.2022 по 31.12.2023 (довідка від 30.04.2024 № 08-12/11-з (а.с.1-14 т.6)  
- зустрічною звіркою в ТОВ «ГАВРИЛІВКА» (довідка     від   19.06.2024, а.с.1-19 т.4).
Доводи апеляційної скарги жодним чином не спростовують наведених розрахунків і висновків суду першої інстанції щодо правомірності цих пунктів вимоги.

Щодо восьмого пункту вимоги, а саме: забезпечити відшкодування відповідно до норм статей 193, 199, 217, 218 Господарського кодексу України, статей 610-625 Цивільного кодексу України на користь Військової частини НОМЕР_1 втрат, заподіяних внаслідок придбання палива (скрапленого газу) та запасних частин за вартістю, що включає ПДВ на загальну суму 13 094,79 гривни.
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Податкового кодексу України. 
Відповідно п.п.“г” п. 195.1.2 пункту 195.1 статті 195 розділу V ПК України, за нульовою ставкою оподатковуються операції з постачання товарів для заправки (дозаправки) або забезпечення наземного військового транспорту чи іншого спеціального контингенту Збройних Сил України, що бере участь у миротворчих акціях за кордоном України, або в інших випадках, передбачених законодавством. 
Постановою Кабінету Міністрів України від 02.03.2022 № 178 «Деякі питання обкладення податком на додану вартість за нульовою ставкою у період воєнного стану» визначено категорії установ, операції з постачання яким товарів для заправки (дозаправки) або забезпечення транспорту для потреб забезпечення оборони України, захисту безпеки населення та інтересів держави, оподатковуються за нульовою ставкою податку на додану вартість. 
До таких установ постановою № 178 віднесено і Національну гвардію України. Згідно з п. 1 постанови № 178 та пп. «г» пп. 195.1.2 ПК України за нульовою ставкою ПДВ оподатковуються операції з постачання товарів для заправки (дозаправки) або забезпечення наземного транспорту чи іншого спеціалізованого контингенту Збройних сил України, що бере участь у миротворчих акціях за кордоном України, або в інших випадках, передбачених законодавством. 
Відповідно до п.2 постанова № 178 набирає чинності з дати опублікування (з 02.03.2022 року) та застосовується з 24.02.2024 року.
Тобто, по операціям, що вчинені з 24.02.2022 року, вартість товарів для заправки (дозаправки) або забезпечення транспорту для потреб забезпечення оборони України, захисту безпеки населення та інтересів держави не повинна включати вартість ПДВ.
Ревізією розрахунків з постачальниками за придбані запасні частини для ремонту автомобільної техніки та пально-мастильні матеріали за 2022-2023 роки встановлено, що на порушення пункту 1 постанови Кабінету Міністрів України «Деякі питання обкладення податком на додану вартість за нульовою ставкою у період воєнного стану» від 02 березня 2022 року № 178, в 7-ми випадках військовою частиною придбані матеріальні цінності, у вартість яких входить ПДВ, а саме: паливо (газ скраплений) для заправки автомобільної техніки, запасні частини для ремонту автомобільної техніки господарським способом всього на суму 100 015,50 грн, за вартістю, яка включає податок на додану вартість за ставкою 20 відсотків, внаслідок чого зайво використано бюджетних коштів за 2022– 2023 роки на загальну суму 22 166,84 тис. грн, що призвело до матеріальної шкоди (втрат активів) в/ч НОМЕР_1 на цю суму. 
Постачальниками відшкодовано коштів ПДВ у сумі 6 749,29 грн та 2 322,76 грн в ході ревізії. Різниця, що підлягає відшкодуванню складає 13  097,79 грн.
В акті ревізії також зазначено, що на порушення п. 10 р. І Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02.09.2014 № 879, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30 жовтня 2014 р. за № 1365/26142, наприкінці 2022 року, до дати складання річного балансу, відповідальні особи в/ч НОМЕР_1 не забезпечили звіряння розрахунків з контрагентами, не перевірено фактичний обсяг отриманого палива та запасних частин, у вартість яких включено ПДВ 20 % та не направлено звернення до постачальника щодо перевірки розрахунків, виявлення і підтвердження завищених сум, ініціювання повернення постачальниками сум, на які вони завищили вартість запасних частин. 
З додатку 19 до акту ревізії, який витребувано в ході апеляційного розгляду справи вбачається, що ця сума ПДВ не відшкодована позивачу постачальником автозапчастин - ТОВ «Мустанг Моторс» (6  551,72 грн) та постачальником скрапленого газу - ТОВ «Окко-Постач» (6  543,07 грн).
Матеріали ревізії містять пояснення начальника автомобільної служби капітана ОСОБА_11 , який по виявленому порушенню зазначив, що ним не було прийнято до уваги постанову від 02 березня 2022 р. № 178 «Деякі питання обкладання податком на додану вартість за нульовою ставкою у період воєнного стану», що спричинило закупівлю запасних запчастин та палива з ПДВ. 
Щодо доводів позивача, що операція з ТОВ «Мустанг Моторс» була проведена до набрання чинності постанови № 178, то вони спростовується видатковою накладною на товар від 01.03.2022 року та витребуваним на вимогу апеляційного суду платіжним дорученням № 299, відповідно до якого сума по операції з придбання техніки та запчастин переведена позивачем на адресу ТОВ «Мустанг» 07.03.2022 року, тобто після набрання чинності постановою № 178.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо правомірності зазначеного пункту ревізії.

Щодо 9 пункту вимоги, а саме: забезпечити у відповідності до вимог п. 10 ч. 3 ст. 29 Бюджетного кодексу України, п. 133 Порядку передачі в оренду державного та комунального майна, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 03 червня 2020 р. № 483, перерахування на казначейський рахунок з обліку доходів спеціального фонду державного бюджету №UА77899980313010094000015744 за кодом доходів 22080300 «Надходження від орендної плати за користування іншим державним майном» необґрунтовано зарахованих коштів на спеціальний рахунок Військової частини, які надійшли за від орендарів військового нерухомого майна у загальній сумі 774 985,96 гривень, колегія суддів зазначає наступне.
Як зазначено вище, а саме під час надання оцінки четвертому порушенню у вимозі, за приписами ч. 4 ст. 13 Бюджетного кодексу України, власні надходження бюджетних установ отримуються додатково до коштів загального фонду бюджету і включаються до спеціального фонду бюджету. 
Відповідно до п. 10 ч. 3 ст. 29 Бюджетного кодексу України до джерел формування спеціального фонду Державного бюджету України в частині доходів входять власні надходження бюджетних установ (у тому числі наукових установ Національної академії наук України і галузевих академій наук), що утримуються за рахунок державного бюджету, у тому числі орендна плата за користування військовим майном, майном Національної академії наук України і галузевих академій наук, 50 відсотків орендної плати за користування іншим майном, що належить бюджетним установам, які утримуються за рахунок державного бюджету.
Згідно з п. 133 постанови Кабінету Міністрів України від 03 червня 2020 р. № 483 «Деякі питання оренди державного та комунального майна» орендна плата за оренду закріпленого за військовими частинами, закладами, установами та організаціями Збройних Сил, інших військових формувань, органами, підрозділами, закладами та установами Держспецзв`язку, рухомого та нерухомого військового майна спрямовується згідно із статтею 8 Закону України «Про господарську діяльність у Збройних Силах України» до державного бюджету.
На порушення п. 10 ч. 3 ст. 29 Бюджетного кодексу України, п. 133 постанови Кабінету Міністрів України від 03 червня 2020 р. № 483 «Деякі питання оренди державного та комунального майна», умов договорів оренди нерухомого майна, що належить до державної власності: № 2/99 від 28.09.2021, додаткової угоди № 2 від 15.12.2021 до договору № 3 від 15.06.2016, та додаткової угоди від 01.04.2021 № 7 до договору від 01.06.2013 № 1, в частині перерахування до державного бюджету 100 % суми орендної плати, надходження орендної плати за військове майно за 2022-2023 роки зараховані на не відповідний рахунок, а саме замість зарахування на доходний рахунок спеціального фонду державного бюджету (код доходів 22080300) ці кошти зараховані на спеціальний рахунок Військової частини НОМЕР_1 № НОМЕР_3 (код доходів НОМЕР_4 ), що призвело до недоотримання спеціальним фондом державного бюджету коштів у загальній сумі 774 985,96 гривень.
Зазначене порушення є доведеним під час ревізії відповідачем та жодним чином не спростовано позивачем в апеляційній скарзі.

Щодо десятого порушення у вимозі, а саме забезпечити у відповідності до вимог п. 3.2, п. 3.4 Порядку № 372, списання з балансу на позабалансовий облік безнадійної дебіторської заборгованості, яка обліковується за колишнім військовослужбовцем ОСОБА_1 , щодо відшкодування вартості предметів речового майна, строк експлуатації яких не закінчився, у сумі 6 912,31 гривні. 
У вимозі зазначено, що на порушення статей 6, 7, 8, 12 Закону України «Про матеріальну відповідальність військовослужбовців та прирівняних до них осіб за шкоду, завдану державі», п. 3.2, п. 3.4 Порядку бухгалтерського обліку окремих активів та зобов`язань бюджетних установ, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02.04.2014 № 372, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 16.04.2014 за № 426/25203, внаслідок відмови суду щодо розгляду позову Військової частини НОМЕР_1 до колишнього військовослужбовця ОСОБА_1 щодо встановлення розміру збитків та їх стягнення, заподіяних втратою у 2020 році речового майна, термін експлуатації (використання) якого не закінчився, призвело до завищення в бухгалтерському обліку та звітності дебіторської заборгованості із відшкодування збитків (інші порушення) станом на 01.01.2024 на суму 6 912,31 гривні. 
Як зазначає відповідач, в пункті 10 вимоги визначено спосіб (шлях) усунення цього порушення: забезпечити у відповідності до вимог п. 3.2, п. 3.4 Порядку бухгалтерського обліку окремих активів та зобов`язань бюджетних установ, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02 квітня 2014 р. № 372, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 16 квітня 2014 р. за № 426/25203, списання з балансу на позабалансовий облік безнадійної дебіторської заборгованості, яка обліковується за колишнім військовослужбовцем ОСОБА_1 , щодо відшкодування вартості предметів речового майна, строк експлуатації яких не закінчився, у сумі 6 912,31 гривні. 
Щодо повного виконання цього пункту вимоги Військовою частиною НОМЕР_1 повідомленою відповідача вже після проведення перевірки, а саме листом від 27.08.2024 № 3/14/12-1330. Викладене підтверджує наявність зазначеного порушення у позивача станом на день проведення ревізії та складання акту, а тому зазначений пункт скасуванню не підлягає.

Натомість щодо пункту 11 вимоги, а саме стосовно вжиття позивачем заходів щодо стягнення з військовослужбовців, які допустили нестачу втрат будівельних матеріалів, інших необоротних активів та запасів на загальну суму 410 281,76грн, то у відзиві на позовну заяву  відповідачем підтверджено, що під час ревізії були надані акти виконаних ремонтних робіт на суму нестач будівельних матеріалів, які затверджені командиром в/ч НОМЕР_1 , проте не виконано умови статей 8-12 Закону України «Про матеріальну відповідальність військовослужбовців та прирівняних до них осіб за шкоду, завдану державі», зокрема в частині проведення службового розслідування, видання наказу про відшкодування збитків від нестач шляхом виконання ремонтних робіт (надання актів виконаних робіт на підставі яких проведено списання будівельних та інших матеріалів, які виявлені як нестача тощо.
Тобто, під час проведення перевірки та до направлення оскаржуваної вимоги, матеріально відповідальними особами Військової частини НОМЕР_1 самостійно відшкодовано завдану шкоду (акт ревізії аркуш справи 68-69).
З викладеного вбачається, що пункт вимоги про вжиття заходів щодо стягнення нестачі є зайвим, оскільки це питання вирішено ще під час ревізії.
Доводи відповідача, що позивачем не надано доказів проведення службового розслідування, видання наказу про відшкодування збитків від нестач шляхом виконання ремонтних робіт тощо судова колегія вважає помилковим, оскільки такі дії є відмінними від вимоги щодо стягнення нестачі.

Щодо пункту дванадцять вимоги, а саме: забезпечити у відповідності до Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень», пунктів 6, 40-48 постанови Кабінету Міністрів України від 25 грудня 2015 р. № 1127 «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» проведення державної реєстрації прав на п`ять об`єктів основних засобів: споруди для зберігання ємності місткістю 20 м3 та насосної станції вартістю 430,0 тис. грн, артезіанської свердловини № 463-Р вартістю 1 061,88 тис. грн, дві фортифікаційних споруд із залізобетонних виробів та монолітних конструкцій для особового складу вартістю 3 030,31 тис. грн, фортифікаційної споруди з залізобетонних виробів та монолітних конструкцій для укриття вартістю 3 556,37 тис. грн, а також у разі добудови окремих об`єктів зареєструвати зміни до раніше зареєстрованих прав на них, у тому числі будівлі за ГП «С» КПП.
Відповідно до ч. 1 ст. 2 Закону України від 01.07.2004 № 1952-IV «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» зазначено, що нерухоме майно – земельні ділянки, що належать на праві власності, будівлі, споруди, які розташовуються на земельній ділянці та щодо яких страховиком здійснено державну реєстрацію прав власності на таке нерухоме майно. 
Згідно зі статтею 283 Господарського кодексу України до нерухомого майна входять будівлі, споруди, приміщення). 
У статті 197 Господарського кодексу України зазначено, що нерухоме майно визначається за місцезнаходженням будівлі чи земельної ділянки, іншого нерухомого майна.
Згідно з частинами 1 і 3 ст. 3 Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» Державна реєстрація прав є обов`язковою. Інформація про права на нерухоме майно та їх обтяження підлягає внесенню до Державного реєстру прав. Права на нерухоме майно та їх обтяження, які підлягають державній реєстрації відповідно до цього Закону, виникають з моменту такої реєстрації. 
У ч. 1. ст. 4 цього Закону зазначено, що обов`язковій державній реєстрації підлягають речові права та обтяження на нерухоме майно, розміщене на території України, що належить фізичним та юридичним особам, державі в особі органів, уповноважених управляти державним майном, іноземцям та особам без громадянства, іноземним юридичним особам, міжнародним організаціям, іноземним державам, а також територіальним громадам в особі органів місцевого самоврядування, а саме: право власності на нерухоме майно; право володіння; право користування (сервітут); право користування земельною ділянкою для сільськогосподарських потреб (емфітевзис); право забудови земельної ділянки (суперфіцій); право господарського відання; право оперативного управління; право постійного користування та право оренди земельної ділянки; право користування (найму, оренди) будівлею або іншими капітальними спорудами, їх окремими частинами; іпотека; довірче управління майном; інші речові права відповідно до закону. 
Статтею 5 Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» визначено, що у Державному реєстрі прав реєструються речові права та їх обтяження на земельні ділянки, а також на об`єкти нерухомого майна, розташовані на земельній ділянці, переміщення яких неможливе без їх знецінення та зміни призначення, а саме: підприємства як єдині майнові комплекси, житлові будинки, будівлі, споруди (їх окремі частини), квартири, житлові та нежитлові приміщення. 
Якщо законодавством передбачено прийняття в експлуатацію об`єкта нерухомого майна, державна реєстрація прав на такий об`єкт проводиться після прийняття його в експлуатацію в установленому законодавством порядку. 
Спіним в даному випадку є проведення державної реєстрації прав на п`ять об`єктів основних засобів: 
- споруди для зберігання ємності місткістю 20 м3 та насосної станції вартістю 430,0 тис. грн, 
- артезіанської свердловини № 463-Р вартістю 1 061,88 тис. грн, 
- дві фортифікаційних споруд із залізобетонних виробів та монолітних конструкцій для особового складу вартістю 3 030,31 тис. грн, 
- фортифікаційної споруди з залізобетонних виробів та монолітних конструкцій для укриття вартістю 3 556,37 тис. грн, 
- разі добудови окремих об`єктів зареєструвати зміни до раніше зареєстрованих прав на них, у тому числі будівлі за ГП «С» КПП». 
Документи про реєстрацію в/ч НОМЕР_1 зазначених об`єктів нерухомого майна відсутні, що є порушенням вимог статей 3, 4, 5 Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень.
Крім того, за приписами ч.4 ст.5 Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень», не підлягають державній реєстрації речові права та їх обтяження на корисні копалини, рослини, а також на малі архітектурні форми, тимчасові, некапітальні споруди, розташовані на земельній ділянці, переміщення яких можливе без їх знецінення та зміни призначення, а також окремо на споруди, що є приналежністю головної речі, або складовою частиною речі, зокрема на магістральні та промислові трубопроводи (у тому числі газорозподільні мережі), автомобільні дороги, електричні мережі, магістральні теплові мережі, мережі зв`язку, залізничні колії, крім меліоративних мереж, складових частин меліоративної мережі.
Апелянт зазначає, що зазначені об`єкти не є нерухомим майном та не підлягають державній реєстрації.
Насамперед, варто наголосити, що такі доводи військова частина не наводила, ані під час перевірки, ані в запереченнях на акт перевірки. 
Крім того, колегія суддів враховує, що вищезазначені об`єкти Військовою частиною НОМЕР_1 включені у форму № 2б(д) «Відомості про державне майно (нерухоме майно державних підприємств, їх об`єднань, установ та організацій» станом на 01.01.2024), яку підписали командир Військової частини НОМЕР_1 підполковник ОСОБА_12 , заступник командира з тилу-начальник тилу майор ОСОБА_13 , начальник квартирно-експлуатаційної служби секції тилу майор ОСОБА_14 . 
Як вірно зазначає апелянт, можна виділити такі ознаки нерухомої речі: ці об`єкти розташовані на земельній ділянці та нерозривно пов`язані з землею, тобто вони не можуть існувати без землі; переміщення зазначених об`єктів є неможливим без їх знецінення та зміни їх призначення.
Разом з тим, судова колегія відмічає, що споруда зберігання та насосна станція, артезіанська свердловина  та фортифікаційні споруди з монолітних конструкцій та залізобетонних виробів відповідають вимогам нерухомої речі, а отже  підлягають державній реєстрації прав на нерухоме майно.  
Додатково про вірність відповідних висновків ревізорів свідчать пояснення начальника служби КЕС секції тилу ОСОБА_15 , відповідно до яких, у відомості про державне майно (нерухоме майно державних підприємств, їх об`єднань, установ та організацій) за формою № 2б(д), у розділі «Дані про державну реєстрацію на право власності» не внесені дані про державну реєстрацію на деякі будівлі та споруди через те, що для проведення державної реєстрації та паспортизації даних будівель та споруд необхідні кошти. Запити на виділення коштів направлялись до головного управління Національної гвардії України. Кошти на проведення паспортизації не виділені.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками ревізорів щодо необхідності державної реєстрації прав на зазначене у цьому пункті вимоги нерухоме майно.

Щодо тринадцятого пункту ревізії, а саме: відповідно до вимог статей 4, 10 Закону України «Про матеріальну відповідальність військовослужбовців та прирівняних до них осіб за шкоду, завдану державі» вжити заходи щодо стягнення з винних осіб недоотриманих коштів за використання нерухомого майна, площа якого не врахована в договорі оренди, та перерахування їх в дохід спеціального фонду державного бюджету в сумі 7 812,71 гривень.
Як встановлено актом ревізії, внаслідок заниження фактично орендованої площі під приміщення кафе будівлі за ГП «С» КПП-КАФЕ, яку орендує фізична особа-підприємець ОСОБА_16 , на 2,4 кв. м. недоотримано доходів спеціальним фондом державного бюджету від оренди військового майна за 2022 рік та січень-листопад 2023 року на суму 7 812,71 грн, що є порушенням ч. 4 ст. 16 Закону України «Про оренду державного та комунального майна», ст. 652 Цивільного кодексу України, пункту 4.1 договору оренди нерухомого майна № 2/99 від 28.09.2021.
Згідно з актом прийому-передачі орендованого нерухомого майна, що належить до державної власності від 28.09.2021 за підписами ФОП ОСОБА_16 та командира військової частини НОМЕР_1 ОСОБА_4 , позивачем в оренду передано приміщення кафе будівлі за ГП «С» КПП, кафе площею 83,9 м2 з 28 вересня 2021 року. 
Проведеним під час ревізії контрольним обміром орендованого приміщення Кафе обміру приміщення кафе будівлі за ГП «С» КПП, площею 83,9 кв. м., що перебуває на балансі військової частини НОМЕР_1 , встановлено, що фактична площа орендованого приміщення становить 86,3 кв. м., тобто фактичний розмір орендованої площі, зазначеної у договорі оренди нерухомого майна та акті приймання-передачі приміщення в оренду перевищує на 2,4 кв. м.; додаткова угода до цього договору не укладалась, площа не змінювалась. 
У незалежній оцінці приміщення кафе будівлі за ГП «С» КПП-КАФЕ, яка проведена суб`єктом оціночної діяльності ПП «ТРІКОД» у 2021 році, інформація про контрольні обміри приміщення кафе будівлі за ГП «С» КПП-КАФЕ відсутня. Слід зазначити, що частина приміщення прибудована після проведення оцінки вартості майна в/ч НОМЕР_1 .
Доводи апелянта про те, що приміщення «тамбуру», площею 2,4 кв.м, націлене на підвищення енергоефективності, теплоізоляції та збільшення строку експлуатації будівлі ГП «С» КПП-КАФЕ, відповідно дане приміщення не може бути передане в оренду через те, що воно використовується як приміщення перерізу конструкцій та не може вважатися за приміщення за корисною площею, судова колегія відхиляє.
Так, з акту про контрольні заміри площі приміщення кафе від 24.05.2024 року вбачається, що фактична площа кафе становить 86,3 кв.м, в той час як в оренду передано приміщення 83,9 кв.м.
Зазначений акт затверджений командиром військової частини НОМЕР_1 , а контрольні заміри проведені комісією позивача під час ревізії.
Враховуючи викладене, судова колегія вважає, що факт не включення до договору оренди приміщення його площі 2,4 кв.м підтверджується висновками ревізії.
В свою чергу розрахунок втрат орендної плати, є додатком до акту ревізії, і згідно нього сума втрат відповідає визначеній у вимозі – 7  812,71 грн. Крім того, щодо механізму розрахунку втрат позивач не навів жодних заперечень.
Отже, на переконання колегії суддів, зазначений пункт вимоги відповідача також є обґрунтованим.

Щодо чотирнадцятого пункту вимоги, а саме: забезпечити в подальшому дотримання вимог Бюджетного кодексу України, Порядку складання, розгляду, затвердження та основних вимог до виконання кошторисів бюджетних установ, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28 лютого 2002 року № 228, Порядку № 372 щодо обґрунтування кошторисів та змін до кошторисів відповідними розрахунками за кожним кодом економічної класифікації видатків бюджету з деталізацією за видами та кількістю товарів (робіт, послуг) із зазначенням їх вартості, забезпечення режиму економії коштів і матеріальних цінностей, ведення у відповідності з вимогами чинного законодавства бухгалтерського обліку окремих активів та зобов`язань Військової частини НОМЕР_1 за спожиті   комунальні     послуги     та врахування   наявності заборгованості       при   обрахуванні       потреби   в         бюджетних коштах, зокрема,   з   виплати грошової     компенсації за   речове майно, премії військовослужбовцям, які здійснювали конвоювання   та охорону засуджених і осіб, які перебувати, під вартою і хворі па туберкульоз тощо.
Враховуючи, що більшість із зафіксованих в акті ревізії порушень знайшли своє підтвердження, відповідач у вимозі обґрунтовано наголосив на необхідності в подальшому дотримуватись військовою частиною вимог чинного законодавства та не допускати порушень у майбутньому.

Щодо п`ятнадцятого пункту порушення, а саме забезпечити відображення операцій щодо усунення порушень відповідно до норм пунктів 4.2, 4.3, 4.6 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 р. за № 168/704, судова колегія зазначає, що зазначений пункт є чітким і зрозумілим, а право вимагати у позивача усунення виявлених під час ревізії порушень, надано Держаудитслужбі Порядком № 550.
Враховуючи викладене, зазначений пункт вимоги також є обґрунтованим та не підлягає скасуванню.

Враховуючи наведені обставини в їх сукупності, судова колегія приходить до висновку, що суд першої інстанції під час розгляду справи не надав належної оцінки тому факту, що порушення, які зафіксовані в оскаржуваній вимозі Держаудитслужби під № 1, № 3 та № 11 не призвели до втрат бюджету, не підтверджені або усунуті позивачем під час ревізії, у зв`язку із чим дійшов помилкового висновку про відсутність підстав для їх скасування. 
Відповідно до п.1, п.4 ч.1 ст.317 КАС України, рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з ухваленням постанови про часткове задоволення позовних вимог військової частини.
Керуючись ст.ст.308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, судова колегія
П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу військової частини НОМЕР_1 Національної гвардії України ( АДРЕСА_1 ) – задовольнити частково.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2025 року – скасувати та ухвалити постанову про часткове задоволення позовних вимог військової частини НОМЕР_1 Національної гвардії України ( АДРЕСА_1 ) .
Визнати протиправними та скасувати пункти №№ 1, 3, 11 вимоги Південного офісу Держаудитслужби щодо усунення   виявлених   порушень №151508-14/3398-2024   від 30.07.2024 року.
В задоволенні іншої частини позовних вимог – відмовити.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення.
Повний текст постанови складений та підписаний колегією суддів 23 липня 2025 року.

Головуючий:                                                                                 Н.В.Вербицька

Суддя:                                                                                 О.В.Джабурія

          Суддя:                                                                                          К.В.Кравченко