ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/26785/24                                              Головуючий у 1-й інстанції:  Войтович І.І. 
                                                                                      Суддя-доповідач:  Василенко Я.М.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  30 липня 2025 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого                    Василенка Я.М.,
суддів                              Ганечко О.М., Кузьменка В.В.,
за участю секретаря          Шляги А.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 20.12.2024 у справі за адміністративним позовом акціонерного товариства «Альтбанк» до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,  -
В С Т А Н О В И В:
АТ «Альтбанк» звернулося до суду першої інстанції з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві:
- від 23.02.2024 № 12930070801, яким визначено грошове зобов`язання у розмірі 3 782 514 грн. та застосовано штрафні санкції у розмірі 945 629 грн.;
- від 23.02.2024 № 12932070801, яким зменшено грошове зобов`язання у розмірі 393 424 грн.;
- від 23.02.2024 № 12931070801, яким визначено грошове зобов`язання у розмірі 297 687 грн. та застосовано штрафні санкції у розмірі 74 422 грн.;
- від 23.02.2024 № 12936070801, яким донараховано ПДВ в сумі 17 617 грн. та застосовано за відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної за червень 2019 року на суму ПДВ 17 617 грн. штрафні санкції в сумі 8  809, 00 грн.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 20.12.2024 позов задоволено.
Не погоджуючись з вказаним рішенням Головне управління Державної податкової служби у м. Києві звернулося із апеляційною скаргою, в якій просить скасувати оскаржуване рішення, як таке, що прийняте із порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних підстав.
З матеріалів справи вбачається, що Головним управлінням ДПС у м. Києві на підставі наказу від 31.10.2023 № 5363-п, направлень від 14.11.2023 № 20588/26-15-07-08-01, № 20594/26-15-07-08-01, № 20643/26-15-24-02-05, № 20631/26-15-07-07-01, № 20632/26-15-07-07-01, від 17.11.2023 № 21022/26-15-23-03-19, від 23.11.2023 № 21629/26-15-07-03-01-19, відповідно до ст. 20, 77, 82 Податкового кодексу України (далі - ПК України / ПКУ), п. 2 ч. 1 ст. 13 розділу ІV, ст. 25 розділу VI Закону України від 08 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов?язкове державне соціальне страхування» (далі - Закон № 2464-VI) та плану графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2023 рік проведено документальну планову виїзну перевірку АТ «Альтбанк» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2019 по 30.09.2023, валютного законодавства за період з 01.04.2019 по 30.09.2023, єдиного внеску на загальнообов?язкове державне соціальне страхування за період з 01.04.2019 по 30.09.2023, іншого законодавства за період з 01.04.2019 по 30.09.2023, відповідно до затвердженого плану документальної перевірки (додаток 1 до акта перевірки, який є його невід?ємною частиною).
Перевірка проводилась у період з 14.11.2023 по 25.12.2023. Термін проведення перевірки продовжувався з 12.12.2023 по 25.12.2023 на підставі наказу ГУ ДПС у м. Києві від 07.12.2023 № 6100-п.
За результатами перевірки складено акт документальної планової виїзної перевірки від 01.01.2024 № 5/Ж5/26-15-07-08-01/19358784 (далі - акт перевірки), відповідно до якого встановлено порушення АТ «Альтбанк»:
- п. 44.1 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України в результаті чого АТ «Альтбанк» занижено податок на прибуток за III квартали 2023 року на загальну суму 3 782 514 грн. та завищено від?ємне значення об?єкта оподаткування за 2022 рік на загальну суму 393 424 грн.;
- п. 185.1 ст. 185, п. 186.3 ст. 186, п. 189.9 ст. 189 ПК України в результаті чого АТ «Альтбанк» занижено податок на додану вартість на загальну суму 297 687 грн.;
- п. 201.10 ст. 201 ПК України у зв?яку з тим, АТ «Альтбанк» не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкову накладну за червень 2019 року на суму 17 617 грн.;
- п.69.2. ст. 69 ПК України, у зв?язку з несвоєчасним повідомленням органів ДПС про відкриття/закриття 135 рахунків платників податків, з яких 115 повідомлень відправлені в період з 01.03.2020 по 31.07.2023;
- пп. 168.1.1, пп. 168.1.2, пп. 168.1.5 п. 168.1, пп. 168.4.4, пп. 168.4.7 п. 168.4, ст. 168, пп. «а» п. 171.2 ст. 171, пп. «а» п. 176.2 ст. 176 з урахуванням пп. 1.1, пп. 1.2, т. 1.3, пп. 1.4, пп. 1.5, пп. 1.6, абз. 1 пп. 1.7 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, в результаті чого занижено зобов?язання по сплаті до бюджету військового збору за квітень 2019 року на загальну суму 341 666,67 грн.;
- п. 49.2, пп. 49.18.2 п. 49.18 ст.49, пп. «б» п. 176.2 ст. 176 ПК України, р. II Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску» затвердженого наказом Мінфіну України від 13.01.2015 № 4, із змінами і доповненнями, а саме, несвоєчасне подання податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь фізичних осіб за 1 квартал 2022 року (фактично подано 12.05.2022 року, термін подання до 10.05.2022, в період дії воєнного стану).
Перевіркою повноти декларування встановлено завищення від?ємного значення об?єкта оподаткування за період з 01.04.2019 по 30.09.2023 за 2022 рік на загальну суму 393 424 грн. та заниження податку на прибуток за II квартали 2023 року на загальну суму 3 782 514 грн.
В акті перевірки зазначено, що за період з 01.04.2019 по 30.09.2023 АТ «Альтбанк» задекларовано податкових зобов?язань з ПДВ у сумі 23 511 199 гривень, сума заниження з яких становить 297 687 гривень.
Перевіркою також встановлено, що за період з 01.04.2019 року по 30.06.2023 року АТ «Альтбанк» здійснював ліквідацію (продаж) основних засобів без нарахування податкових зобов?язань з ПДВ.
Перелік основних засобів, реалізованих (ліквідованих) АТ «Альтбанк» із заниженням бази оподаткування перевіркою визначений наступним чином:
1. Система охор. тривожн. Син. - СКД по вул. В. Липківська 45. (найменування), 39 059,16 грн. (залишкова вартість), 7 812 грн. (сума ПДВ);
2. Система відео охорон. сигн.-спостереж. по вул. В. Липківська 45 (найменування), 49 027,16 грн. (залишкова вартість), 9 805 грн. (сума ПДВ).
В бухгалтерському обліку АТ «АЛЬТАНК» списання основних засобів відображено наступним чином: у графі призначення вказано "віднесено на відповідний рахунок суму залишкової вартості при списанні основних засобів згідно зведеного акту О3-3 від 19.06.2019р., сформованого на підставі протоколу засідання Правління № 30 від 18.06.2019р."
Таким чином, перевіркою встановлено порушення п. 189.9 ст. 189 ПК України АТ «Альтбанк» шляхом заниження податкових зобов`язань за червень 2019 року на загальну суму 17 617 гривень.
Крім того, контролюючим органом з`ясовано, що в перевіряємому періоді АТ «Альтбанк» отримував послуги нерезидентів на митній території України без нарахування ПДВ. Перевіркою встановлено, що в бухгалтерському обліку АТ «Альтбанк» зазначені операції відображені (класифіковані) саме як послуги систем, а не користування програмним забезпеченням. Весь перелік вказаних операцій міститься на 29-30 сторінках акту перевірки.
Таким чином, актом перевірки вказується, що в порушення п. 185.1 ст. 185, п. 186.3 ст. 186, п. 189.9 ст. 189 ПК України АТ «АЛЬТБАНК» занижено податкові зобов?язання з ПДВ на загальну суму 297 687 грн., в тому числі за червень 2019 року на суму 17 617 грн., за січень 2022 року на суму 76 184 грн., за лютий 2022 року на суму 10 607 грн., за липень 2022 року на суму 91 582 грн., за жовтень 2022 року на суму 101 697 гривень.
Перевіркою повноти нарахування ПДВ (визначення суми податку, що підлягає (підлягала) бюджетному відшкодуванню) за період з 01.04.2019 по 30.09.2023 встановлено його заниження на загальну суму 297 687 грн., в тому числі за червень 2019 року на суму 17 617 грн., за січень 2022 року на суму 76 184 грн. , за лютий 2022 року на суму 10 607 грн., за липень 2022 року на суму 91 582 грн., за жовтень 2022 року на суму 101 697 грн.
Перевіркою також встановлено, що в порушення пункту 201.10 статті 201 ПК України позивачем не складено та не зареєстровано податкову накладну в червні 2019 року на загальну суму ПДВ 17 617 грн. по операції з ліквідації основних засобів.
Перевіркою повноти визначення військового збору за період з 01.04.2019 по 30.09.2023 встановлено його заниження в сумі 341 666,67 грн.
За період, що перевіряється, встановлено неутримання, не нарахування, несплата до бюджету військового збору за квітень 2019 року в сумі 341 666,67 грн., з доходів платника податків, які направляються у статутний фонд шляхом реінвестування.
Перевіркою встановлено, що станом на 01.04.2019 статутний капітал АТ «Альтбанк» становив 205 000 000,02 грн. поділений на 1 138 888 889 простих іменних акцій рівної номінальної вартості 0,18 грн. кожна.
Зокрема, АТ «Альтбанк» на річних Загальних зборах (Протокол № 61 від 22.04.2019) було прийнято рішення про направлення частини прибутку, отриманого АТ «Альтбанк» у 2017-2018 роках в розмірі 22 777 777,78 грн. на збільшення статутного капіталу. Статутний капітал збільшено до 227 777 777,80 грн., та поділений на 1 138 888 889 простих іменних акцій рівної номінальної вартості 0,20 грн. кожна. Після збільшення статутного капіталу у акціонерів не змінилася загальна кількість акцій та відсоток у статутному капіталі товариства, але збільшена сума в статутному капіталі.
Таким чином, перевіркою встановлено, що доходи платника податків, які направляються у статутний фонд шляхом реінвестування на загальну суму 22 777 777,78 грн. підлягають оподаткуванню військовим збором зі ставкою 1,5 %.
В ході перевірки від ДПС України надійшла інформація про несвоєчасне не надання АТ «Альтбанк» повідомлень про відкриття/закриття банківських рахунків до органів ДПС у кількості 251 рахунку.
На підставі наданих документів та пояснень, перевіркою встановлено, що по 114 рахунках повідомлення направлялись повторно 05.11.2019 у зв?язку із переходом на стандарт IBAN, по 1 рахунку (2 записи: 26006298701 та UA333209400000000026006298701) згідно карти платника ДП "Е-КОНСАЛТИНГ" дата закриття 28.05.2010, дата операції 28.05.2010).
У відповідності до Порядку подання повідомлень про відкриття/закриття рахунків платників податків у банках та інших фінансових установах до контролюючих органів, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 18.08.2015 № 721, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 04 вересня 2015 за № 1058/27503, оброблення Файлів повідомлень здійснюється з 9 до 17 год. щодня, крім вихідних, святкових та неробочих днів. Датою та часом надання фінансовою установою Повідомлення в електронному вигляді до ДПС є дата та час, зафіксовані у другій квитанції про прийняття до оброблення Файла повідомлень, який містить таке Повідомлення, за умови відсутності помилки під час прийняття цього Повідомлення.
За результатами перевірки встановлено порушення позивачем вимог п. 69.1, п. 69.2, п. 69.5 статті 69 ПК України у вигляді несвоєчасного надання повідомлення про відкриття/закриття банківських рахунків до органів ДПС по 135 рахунках, з яких 115 повідомлення відправлені в період з 01.03.2020 по 31.07.2023. Повний перелік зазначених рахунків міститься на ст. ст. 45 - 47 акту перевірки.
Не погодившись з викладеними в акті перевірки висновками щодо виявлених порушень податкового законодавства України АТ «Альтбанк» звернулось із запереченнями до ГУ ДПС у м. Києві, за результатами розгляду якого контролюючий орган листом від 20.02.2024 № 2557/І/26-15-07-08-01 повідомив, що висновки акта перевірки залишені без змін, а заперечення - без задоволення.
На підставі висновків акта перевірки ГУ ДПС у м. Києві прийнято податкові повідомлення-рішення від 23.02.2024 № 12930070801, № 12932070801, № 12931070801, № 12936070801.
Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями ГУ ДПС у місті Києві, позивач звернувся до ДПС України зі скаргою, а також з додатковими пояснення до скарги.
Рішенням ДПС України від 08.05.2024 № 13378/8/6/99-00-06-01-01-06 податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у місті Києві від 23.02.2024 № 12930070801, № 12932070801, № 12931070801, № 12936070801 залишено без змін, а скаргу - без задоволення.
Не погоджуючись з обґрунтованістю вищезазначених доводів контролюючого органу та, як наслідок, правомірністю податкових повідомлень-рішень, позивач звернувся до суду першої інстанції з даним адміністративним позовом.
Суд першої інстанції мотивував своє рішення тим, що податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у місті Києві від 23.02.2024 № 12930070801, № 12932070801, № 12931070801, № 12936070801 є протиправними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки позивач здійснює господарську діяльність та веде бухгалтерський облік у відповідності до вимог чинного законодавства. 
Апелянт у своїй скарзі зазначає, що відповідач діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством України. Оскаржувані податкові повідомлення-рішення є обґрунтованими, оскільки у ході перевірки встановлено порушення вимог податкового законодавства.
Колегія суддів погоджується з рішенням суду першої інстанції та вважає доводи апелянта безпідставними, враховуючи наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України від 02.12.2010 №2755-VI.
Відповідно до п.п.14.1.36, 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.
Підпунктом 16.1.2 п. 16.1 ст. 16 ПКУ передбачено, що платник податків зобов?язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів.
Статтею 36 ПК України визначено, що податковим обов?язком визнається обов?язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені Кодексом, законами з питань митної справи.
Згідно п. 44.1 ст. 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України об?єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:
- зменшення від?ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);
- збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:
- збільшення від?ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);
- зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Відповідно до пункту 69.1 статті 69 ПК України банки та інші фінансові установи відкривають поточні та інші рахунки платникам податків - юридичним особам (резидентам і нерезидентам), незалежно від організаційно-правової форми, відокремленим підрозділам та представництвам юридичних осіб, для яких законом установлені особливості їх державної реєстрації та які не включаються до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, фізичним особам, які провадять незалежну професійну діяльність, за наявності документів, виданих контролюючими органами, що підтверджують взяття їх на облік у таких органах, або виписки.
Пунктом 69.2 статті 69 ПК України передбачено, що банки та інші фінансові установи зобов?язані надіслати повідомлення про відкриття або закриття рахунка платника податків - юридичної особи, у тому числі відкритого через його відокремлені підрозділи, чи самозайнятої фізичної особи до контролюючого органу, в якому обліковується платник податків, в день відкриття/закриття рахунка.
Згідно з пунктом 69.5 статті 69 ПКУ порядок подання та форма і зміст повідомлень про відкриття/закриття рахунків / електронних гаманців платників податків у банках, інших фінансових установах, небанківських надавачах платіжних послуг, емітентах електронних грошей, перелік підстав для відмови контролюючих органів у взятті рахунків / електронних гаманців на облік визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, за погодженням з відповідними державними органами, які регулюють діяльність фінансових установ.
Підпунктами 168.1.1, 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 ПК України передбачено, що податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов?язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.
Податок на доходи фізичних осіб сплачується перераховується до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом.
Відповідно до п.п. 168.4.4, 168.4.7 п. 168.4 ст. 168 ПК України юридична особа за своїм місцезнаходженням та місцезнаходженням неуповноважених сплачувати податок відокремлених підрозділів, відокремлений підрозділ, який уповноважений нараховувати, утримувати і сплачувати (перераховувати) до бюджету податок, за своїм місцезнаходженням одночасно з поданням документів на отримання коштів для виплати належних платникам податку доходів, сплачує (перераховує) суми утриманого податку на відповідні рахунки, відкриті в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів за місцезнаходженням відокремлених підрозділів.
Відповідальність за своєчасне та повне перерахування сум податку до відповідного бюджету несе юридична особа або її відокремлений підрозділ, що нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід.
Підпунктом «а» п. 171.2 ст. 171 ПКУ визначено, що особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, є: податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні.
Відповідно до п.п. «а» п. 176.2 ст. 176 ПКУ платники податку зобов?язані своєчасно сплачувати узгоджену суму податкових зобов?язань.
Пунктом 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об?єктом оподаткування є операції платників податку, зокрема з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 Кодексу.
За змістом підпункту «д» пункту 186.3 статті 186 ПК України місцем постачання зазначених у цьому пункті послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб?єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання. До таких послуг належать : д) телекомунікаційні послуги, а саме: послуги, пов?язані з передаванням, поширенням або прийманням сигналів, слів, зображень та звуків або інформації будь-якого характеру за допомогою дротових, супутникових, стільникових, радіотехнічних, оптичних або інших електромагнітних систем зв?язку, включаючи відповідне надання або передання права на використання можливостей такого передавання, поширення або приймання, у тому числі надання доступу до глобальних інформаційних мереж.
При цьому, згідно пункту 187.8 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань, зокрема за операціями з постачання нерезидентами суб?єктам господарювання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, є дата списання коштів з банківського рахунка платника податку в оплату послуг або дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг нерезидентом, залежно від того, яка з подій відбулася раніше.
Підпунктом 196.1.6 пункту 196.1 статті 196 розділу V ПК України передбачено, що не є об?єктом оподаткування операції, зокрема, з виплат дивідендів, роялті, у грошовій формі або у вигляді цінних паперів, які здійснюються емітентом.
При цьому підпунктом 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 ПКУ визначено, по роялті - це будь-який платіж, отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об?єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп?ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інші аудіовізуальні твори, будь-які права, які охороняються патентом, будь-які зареєстровані торговельні марки (знаки на товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).
Не вважаються роялті платежі, отримані: 
- як винагорода за використання комп?ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання «кінцевим споживачем»);
- за придбання примірників (копій, екземплярів) об?єктів інтелектуальної власності, у тому числі в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання або для перепродажу такого примірника (копії, екземпляра);
- за придбання речей (у тому числі носіїв інформації), в яких втілені або на яких містяться об?єкти права інтелектуальної власності, визначені в абзаці першому цього підпункту, у користування, володіння та/або розпорядження особи;
- за передачу прав на об?єкти права інтелектуальної власності, якщо умови передачі прав на об?єкт права інтелектуальної власності надають право особі, яка отримує такі права, продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), крім випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов??язковим згідно із законодавством України;
- за передачу права на розповсюдження примірників програмної продукції без права на їх відтворення або якщо їх відтворення обмежено використанням кінцевим споживачем.
Пунктом 26-1 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ визначено, що тимчасово, з 01 січня 2013 року до 01 січня 2023 року, звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання програмної продукції, а також операції з програмною продукцією, плата за які не вважається роялті згідно з абзацами другим - сьомим підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 ПК України.
Для цілей цього пункту до програмної продукції відносяться:
- результат комп`ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/або навчальної комп`ютерної програми (їх компонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів та доступу до них;
- примірники (копії, екземпляри) комп`ютерних програм, їх частин, компонентів у матеріальній та/або електронній формі, у тому числі у формі коду (кодів) та/або посилань для завантаження комп`ютерної програми та/або їх частин, компонентів у формі коду (кодів) для активації комп`ютерної програми чи в іншій формі;
- будь-які зміни, оновлення, додатки, доповнення та/або розширення функціоналу комп`ютерних програм, права на отримання таких оновлень, змін, додатків, доповнень протягом певного періоду часу;
- криптографічні засоби захисту інформації.
Відповідно до п. 189.9 ст. 189 ПК України у разі якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації.
Норма цього пункту не поширюється на випадки, коли основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються у зв`язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення основних виробничих або невиробничих засобів, що підтверджується відповідно до законодавства або коли платник податку подає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів у інший спосіб, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням.
Абзацами 1, 2 п. 201.10 ст. 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підпунктами 1.1-1.7 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ визначено, що платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу.
Об?єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.
Ставка збору становить 1,5 відсотка від об?єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.
Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.
Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу.
Платники збору зобов?язані забезпечувати виконання податкових зобов?язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.
Звільняються від оподаткування збором доходи, що згідно з розділом IV цього Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів зазначених у підпунктах 165.1.2, 165.1.18, 165.1.52 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу.
Пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, в редакції Закону України від 13.12.2022 № 2836-IX, платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов?язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 і 39-2, пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності несвоєчасне виконання таких обов?язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо сприяння відновленню енергетичної інфраструктури України" за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року (для сплати податку на доходи фізичних осіб та/або військового збору - не пізніше 31 грудня 2022 року).
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16 липня 1999 року №996-XIV ( далі- Закон №996-XIV).
Відповідно до абзаців 5, 11 статті 1 Закону № 996-XIV господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Первинний документ - документ який містить відомості про господарську операцію.
Відповідно до частин 1 та 2 статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).
Первинні документи, створені автоматично в електронній формі програмним забезпеченням інформаційно-комунікаційної системи, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови наявності накладеного електронного підпису чи печатки з дотриманням вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Таким чином, відповідно до положень Закону № 996-XIV документальним підтвердженням здійснення господарських операцій між суб?єктами підприємницької діяльності в межах укладених між ними договорів, є належним чином оформлені первинні документи, на основі яких інформація щодо фінансово-господарських операцій відображається в бухгалтерському та податковому обліку.
Підсумовуючи вищенаведене, запис у регістрах бухгалтерського обліку здійснюється на підставі первинних документів (паперових або електронних), які фіксують факти здійснення банківських операцій і розпоряджень (дозволів) на їх проведення з обов?язковою попередньою перевіркою і контролем.
Інформація, що міститься в первинних документах, систематизується в регістрах - первинних документах, які відносяться до розрахунково-касових та які фіксують факт завершення господарських операцій, складаються в момент здійснення операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Отже, наведені вище норми податкового законодавства у взаємозв`язку із положеннями законодавства з питань бухгалтерського обліку та фінансової звітності визначають, що однією з головних умов документального підтвердження задекларованих платником податків у податковій звітності показників є можливість на підставі наявних первинних документів зробити висновок про те, що витрати фактично понесені та спрямовані на отримання позитивного економічного ефекту (доходу) в результаті здійснення господарських операцій.
При цьому первинний документ має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення, натомість сама собою наявність або відсутність окремих документів не свідчить про наявність факту порушення з боку платника податків, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
Верховний Суд сформував сталу та послідовну практику щодо застосування вищенаведених правових норм.
Так, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07 липня 2022 року у справі №160/3364/19 вказала ряд важливих правових висновків, зокрема, про таке.
Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.
Стосовно обґрунтованості висновків відповідача щодо заниження податку на прибуток за ІІІ квартал 2023 року та завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування за 2022 рік, колегія суддів вказує наступне.
Відповідач на обґрунтування своїх висновків, викладених в акті перевірки, зазначив наступне.
На адресу позивача надано запити про надання пояснень, інформації та первинних документів від 14.11.2023, 06.12.2023 та 12.12.2023. На вказані запити АТ «Альтбанк» надавались інформація, пояснення та первинні документи.
За період з 01.04.2019 по 30.09.2023 АТ «Альтбанк» задекларовано в рядку 01 декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» у сумі 729 000 230 гривень.
Перевіркою відображених у рядку 01 декларації «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» показників за період з 01.04.2019 по 30.09.2023 встановлено, що на формування цих показників мало вплив здійснення операцій із нарахування процентних (рахунки групи 60), комісійних доходів (рахунки групи 61), результат від торгівельних операція (рахунки групи 62), інших операційних доходів (рахунки групи 63) та інших доходів (рахунки групи 64).
Перевіркою повноти задекларованих показників у рядку 02 Декларації «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності» за період з 01.04.2019 по 30.09.2023 встановлено їх заниження на загальну суму 7 958 452 грн., в тому числі за 2022 рік на загальну суму 393 424 грн., за III квартали 2023 року на загальну суму 7 565 028 грн. (1 квартал 2023 року на суму 2 447 877 грн., півріччя 2023 року на суму 5 000 468 грн., за II квартали 2023 року на суму 7 565 028 грн.).
АТ «Альтбанк» віднесено до інших операційних витрат (рахунок 7399) витрати по залученню клієнтів в сумі загальній сумі 4 742 157 грн., та витрати з послуг вивчення міжбанківського CASH ринку в загальній сумі 3 216 293 грн.
Повний перелік зазначених витрат міститься на 7-9 сторінках акту перевірки.
В акті перевірки зазначено, що згідно з наданими до перевірки договорами, укладеними, зокрема, з ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , предметом укладених договорів є:
- договір про співробітництво від 07.07.2021, укладений з фізичною особою-підприємцем (резидент) ОСОБА_1 , згідно з яким виконавець (ФОП ОСОБА_1 ) бере на себе зобов??язання за відповідну винагороду надавати банку (АТ «АЛЬТБАНК») послуги з пошуку інформації про потенційних клієнтів - юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців (далі - клієнти / клієнт»), що мають потребу в банківських гарантіях забезпечення тендерної пропозиції та/або банківських гарантій виконання зобов?язань за договорами, які укладаються за результатами тендеру, та/або гарантії повернення авансового платежу (далі - банківські гарантії або гарантії) з метою залучення таких клієнтів банком на оформлення банківських гарантій, а банк зобов?язується прийняти надані послуги та оплатити відповідну винагороду виконавцю.
- договір про надання послуг від 01.11.2022, укладений з фізичною особою-підприємцем ОСОБА_3 , відповідно до якого виконавець (ФОП ОСОБА_3 ) в порядку та на умовах, визначених цим договором та чинним законодавством України, за комісійну винагороду бере на себе зобов?язання надати замовнику (АТ «Альтбанк») послуги зі сприяння укладенню з юридичними особами та/або фізичними особами-підприємцями (надалі за текстом - клієнтами або клієнтом) договорів про надання банківських гарантій (угод, в т.ч. договорів про надання гарантій / відкриття ліміту банківських гарантій)»
- договір про надання послуг від 03.10.2022, укладений з фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 , відповідно до якого виконавець (ФОП ОСОБА_2 ) в порядку та на умовах, визначених цим договором та чинним законодавством України, за комісійну винагороду бере на себе зобов?язання надати замовнику (АТ «Альтбанк») послуги зі сприяння укладенню з юридичними особами та/або фізичними особами-підприємцями (надалі за текстом - клієнтами або клієнтом) договорів про надання банківських гарантій (угод, в т.ч. договорів про надання гарантій / відкриття ліміту банківських гарантій)
В акті перевірки зазначається, що договори, укладені з ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_5 , ФОП ОСОБА_6 , мають аналогічний предмет договору - послуги зі сприяння укладенню з юридичними особами та/або фізичними особами-підприємцями (надалі за текстом - клієнтами або клієнтом) договорів про надання банківських гарантій.
3 метою підтвердження правомірності формування витрат АТ «Альтбанк» було надано запит від 06.12.2023 року про надання документів, які стосуються видачі гарантій, передбачені Положенням про порядок здійснення банками операцій за гарантіями в національній та іноземних валютах, затвердженого постановою Правління НБУ від 15 грудня 2004 року № 639, зареєстроване в Міністерстві юстиції України 13 січня 2005 року за № 41/10321, за якими здійснювалась виплата винагороди за послуги по сприянню укладанню договору, зокрема, але не виключно: заяви про надання гарантії; копію договору або іншого правочину, який згідно із законодавством України має силу договору (за наявності), у якому може бути передбачено надання гарантії, або колію тендерної документації; інші документи, визначені внутрішніми положеннями банку гаранта, договір про надання гарантії; копії гарантії; журнали реєстрації гарантій.
12.12.2023 відповідачем складено запит про надання виписки по рахунку комісійної винагороди за видані гарантії (з призначенням платежу та ідентифікації платника) за період, який перевіряється.
В акті перевірки зазначається, що на вказані запити АТ «Альтбанк» (посадовими особами) журнал реєстрації гарантій та інформацію про платників комісійної винагороди за виданими гарантіями не надано.
Таким чином, контролюючий орган встановлено, що платником податків не підтверджено участь у збільшенні клієнтів (залученні клієнтів) третіх осіб, а відтак такі операції (договори банківських гарантій) здійснювались в межах операційної діяльності банківської установи.
В акті перевірки зазначено, що згідно аналізу балансового рахунку 6518 (Комісійні доходи за позабалансовими операціями з клієнтами), на якому відображається дохід АТ «АЛЬТБАНК» від наданих банківських гарантій, від цього напряму банківських послуг отримано дохід: в 2019 році (квітень - грудень) в сумі 665 922,17 грн.; в 2020 році - в сумі 1 845 979,11 грн.; в 2021 році - в сумі 5 266 471,41 грн.; в 2022 році в сумі 8 521 907,16 грн.; в 2023 році (січень - вересень) в сумі 21 558 180,9 грн.
Зокрема, аналіз комісійного доходу свідчить, що АТ «Альтбанк» самостійно розвивав даний напрямок банківських послуг (операційна діяльність персоналу банку без залучення сторонніх осіб) з 2019 року, що призвело до поступового збільшення клієнтів, які користувались (отримували) банківськими послугами, та як наслідок, збільшення доходу банківської установи.
Суттєве збільшення комісійного доходу від наданих гарантій в 2023 році пояснюється збільшенням кількості виданих гарантій вже існуючим клієнтам.
Також, як вбачається з акту перевірки, АТ «Альтбанк» укладено:
- договір про надання послуг № 01022023/к від 01.02.2023 з ФОП ОСОБА_7 (виконавець»);
- договір про надання послуг № 02022023/к від 02.02.2023 з ФОП ОСОБА_8 (виконавець)
- договір про надання послуг № 02/2023 від 01.02.2023 з ТОВ «КОНСАЛТ ЕНЕРДЖІ ГРУП» (виконавець).
Як вбачається з акта перевірки, предметом договорів, укладених з ФОП ОСОБА_7 , ФОП ОСОБА_8 та ТОВ «КОНСАЛТ ЕНЕРДЖІ ГРУП» є зобов?язання виконавця надати послуги замовнику протягом строку визначеного в договорі за наступні консультаційні послуги:
- вивчення міжбанківського CASH ринку на предмет надлишку або потреби в наявних готівкових ресурсах в тому чи іншому регіоні присутності Банку. Аналізу вартості наявних готівкових ресурсів (UAH, USD, EUR) по регіонах. Аналізу тарифів на послуги інкасації сторонніх банків і інкасаторських компаній. Пошуку контрагентів на міжбанківському ринку наявних готівкових ресурсів з метою проведення арбітражних операцій з метою отримання додаткового торгового та/або комісійного доходу.
Відповідно до актів приймання-передачі наданих послуг за договорами про надання послуг № 01022023/к, № 02022023/к, № 02/2023 результатом наданих виконавцями послуг є продаж АТ «АЛЬТБАНК» на міжбанківському валютному ринку готівкової валюти.
Актом перевірки вказано, що оскільки операції на міжбанківському валютному ринку (далі - МВР) здійснюються тільки банківськими установами після реєстрації заявок на купівлю/продаж валюти, АТ «Альтбанк» здійснював самостійно продаж валюти в межах торгів на МВР, а відтак спростовується участь у таких операціях ФОП ОСОБА_7 , ФОП ОСОБА_8 та ТОВ «КОНСАЛТ ЕНЕРДЖІ ГРУП», як зазначено в наданих до перевірки актах наданих послуг.
На думку контролюючого органу, надані до перевірки документи, а саме акти виконаних робіт не доводять фактичне здійснення господарської операції у спосіб та обсягах, як зазначено, та позбавляють юридичної значимості за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв`язку з цим юридично дефектних первинних документів.
Перевіркою встановлено, що з наданих до перевірки актів виконаних робіт не вбачається, що замовник (АТ «Альтбанк») отримував дохід, який є розрахунком винагороди, сплаченої за договорами про надання послуг по залученню клієнтів та продажу готівкової валюти, при посередництві третіх осіб, а суб?єкти підприємницької діяльності, які згідно актів виконаних робіт надавали послуги, не можуть бути виконавцями таких фінансових послуг.
Зокрема, надані до перевірки заяви про видачу банківських гарантій не містять інформації, що договір про надання банківської гарантії укладається за участю (при посередництві) третіх осіб.
Отже, перевіркою встановлено, що АТ «Альтбанк» занижено об`єкт оподаткування (завищено витрати, відображені в обліку як витрати інформаційних послуги по залученню клієнтів та інформаційних послуги щодо визначення міжбанківського CASH ринку) на загальну суму 7 958 452 грн., в тому числі за 2022 рік на загальну суму 393 424 грн., за III квартали 2023 року на загальну суму 7 565 028 грн. (І квартал 2023 року на суму 2 447 877 грн., півріччя 2023 року на суму 5 000 468 грн., за III квартали 2023 року на суму 7 565 028 грн.).
Крім того, актом перевірки встановлено, що позивач мав у своєму розпорядженні достатньо трудових ресурсів, щоб без залучення третіх осіб перевищити показники минулого року, що свідчить про відсутність розумної економічної мети (ділової мети).
Надаючи оцінку зазначеним доводам контролюючого органу, колегія суддів зазначає наступне.
АТ «Альтбанк» є банківською установою, що здійснювала свою діяльність на підставі Ліцензії на право надання банківських послуг № 6106, виданої Національним банком України 19.11.2018.
Взято на облік в контролюючих органах 21.10.1991 за № 51. Станом на 01.01.2024 перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у м. Києві (Солом?янський район).
Як було зазначено вище, перевірка здійснювалась за період з 01.04.2019 по 30.09.2023, тобто останнім перевіряємим періодом був ІІІ квартал 2023 року.
08.12.2023 набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо особливостей оподаткування банків та інших платників податків» від 21.11.2023 № 3474-IX, підпунктом 2 пункту 8 розділу І якого передбачено доповнити пунктом 68 підрозділ 4 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.
Відповідно до абзаців 1 - 3 п. 68 ПК України установити, що за результатами податкового (звітного) 2023 року базова (основна) ставка податку на прибуток підприємств для цілей оподаткування прибутку банків, а також для застосування щодо банків положень пункту 57.1-1 статті 57 цього Кодексу становить 50 відсотків.
Сума податку на прибуток підприємств за 2023 рік за ставкою 50 відсотків визначається за звітний період - 2023 рік у податковій декларації з податку на прибуток підприємств за такий податковий (звітний) рік. Нарахування та сплата грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств за попередні податкові (звітні) періоди 2023 року (квартал, півріччя та три квартали) за базовою (основною) ставкою, що діяла до набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо особливостей оподаткування банків та інших платників податків", не є порушенням правил нарахування та сплати грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств.
За результатами податкового (звітного) 2023 року банки не застосовують положення, передбачені підпунктом 140.4.4 пункту 140.4 статті 140 цього Кодексу, та не зменшують фінансовий результат до оподаткування на суму від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років.
Колегія суддів враховує, що пункт 68 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України чітко передбачає застосування ставки податку 50% до прибутку банків лише за результатами 2023 рік, а не окремих кварталів 2023 року, які були визначені періодом перевірки.
Отже, дії відповідача щодо зменшення фінансового результату банку на суму від`ємного значення минулих періодів є протиправними, оскільки вищевказана норма ПК України передбачає таке зменшення лише по результатам всього податкового (звітного) 2023 року.
Тобто, відповідач, здійснюючи донарахування податку на прибуток АТ «Альтбанк» за весь 2023 рік шляхом застосування положень пункту 68 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» ПКУ діяв всупереч нормам чинного законодавства України, а тому такі його дії є безпідставними, що вірно було встановлено судом першої інстанції.
Крім того, вказаний висновок про незастосування ставки податку на прибуток в розмірі 50 % до ІІІ кварталу 2023 року також не заперечується ДПС України, яка у своєму інформаційному листі від 26.12.2023 № 6/2023 зазначила наступне.
В інформаційному листі № 6/2023 ДПС України розглянуто питання, що можуть виникнути у банків з огляду на ухвалення Верховною Радою України Закону України від 21 листопада 2023 року № 3474-IХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо особливостей оподаткування банків та інших платників податків» (далі - Закон № 3474).
Так, у розділі IV в якості відповіді на питання № 1 ДПС України зазначає, що базова (основна) ставка податку на прибуток підприємств для цілей оподаткування прибутку банків 50 відсотків застосовується для визначення податкового зобов`язання з податку на прибуток за результатами усього податкового (звітного) 2023 року.
Крім того, з відповіді ДПС України на питання № 5 вбачається, що у разі, коли банк у грудні 2023 року виявив помилку, яка призвела до заниження об`єкта оподаткування податком на прибуток у І кварталі 2023 року, то застосовуються загальні правила для виправлення помилок, допущених при визначенні податкового зобов`язання.
При цьому, податкове зобов`язання в уточнюючій Декларації визначається за чинною до дати набрання чинності Закону № 3474 ставкою податку на прибуток (18 відсотків). У разі відображення уточнених показників штрафи та пеня на суму заниженого податкового зобов`язання не нараховуються та не сплачуються з підстав, визначених п.п. 69.38 п. 69 підр. 10 розд. ХХ ПКУ.
Колегія суддів звертає увагу, що в акті перевірки зазначено про заниження АТ «Альтбанк» об`єкту оподаткування шляхом завищення витрат, відображених в обліку як витрати у вигляді інформаційних послуг по залученню клієнтів та інформаційних послуг щодо визначення міжбанківського CASH ринку на загальну суму 7 958 452 грн., в тому числі за 2022 рік на загальну суму 393 424 грн., за III квартали 2023 року на загальну суму 7 565 028 грн. (І квартал 2023 року на суму 2 447 877 грн., півріччя 2023 року на суму 5 000 468 грн., за III квартали 2023 року на суму 7 565 028 грн.
Судом першої інстанції було встановлено, що у перевіряємий період позивачем укладалися договори про надання послуг / про співробітництво з ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_9 , ФОП ОСОБА_10 , ФОП ОСОБА_5 , ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_7 , ФОП ОСОБА_8 та ТОВ «КОНСАЛТ ЕНЕРДЖІ ГРУП», а саме:
1. договір про надання послуг № б/н від 01.11.2022 р., укладений з ФОП ОСОБА_3 ;
2. договір про надання послуг № б/н від 25.11.2022 р., укладений з ФОП ОСОБА_5 ; додатковий договір № 1 від 03.11.2023 р. про внесення змін до договору про надання послуг № б/н від 25.11.2022 р.
3. договір про надання послуг № б/н від 15.12.2022 р., укладений з ФОП ОСОБА_6 ;
4. договір про надання послуг № б/н від 22.11.2022 р., укладений з ФОП ОСОБА_4 ;
5. договір про надання послуг № б/н від 10.01.2023 р., укладений з ФОП ОСОБА_9 ;
6. договір про співробітництво № б/н від 07.07.2021 р., укладений з ФОП ОСОБА_1 ; додатковий договір № 1 від 06.07.2023 р. згідно договору про співробітництво від 07.07.2021;
7. договір про надання послуг № б/н від 03.10.2022 р., укладений з ФОП ОСОБА_2 ; договори про внесення змін № 1 від 04.11.2022 р., № 2 від 23.02.2023 р., № 3 від 03.05.2023 до договору про надання послуг № б/н від 03.10.2022 р;
8. договір про надання послуг № б/н від 29.11.2022 р., укладений з ФОП ОСОБА_10 ;
9. договір про надання послуг № 03022023 від 03.02.2023 та № 01022023/к від 01.02.2023 р., укладені з ФОП ОСОБА_7 ;
10. договір про надання послуг № 02022023/к від 02.02.2023 р., укладений з ФОП ОСОБА_8 ;
11. договір про надання послуг № 02/2023 від 01.02.2023 р., укладений з ТОВ «КОНСАЛТ ЕНЕРДЖІ ГРУП».
Вищевказані договори містять умови про предмет, ціну, строки надання послуг, згоду сторін щодо деталізації предмету послуг, шляхи та способи їх надання замовнику, а також погодження інших умов співпраці.
Зазначені договори укладені з метою пошуку виконавцями потенційних клієнтів на продукт банківська гарантія, або з метою вивчення міжбанківського CASH ринку та пошуку контрагентів на міжбанківському ринку наявних готівкових ресурсів з метою проведення арбітражних операцій з метою отримання додаткового торгового та/або комісійного доходу.
Надані на дослідження договори про надання послуг/про співробітництво, які укладені з ФОП ОСОБА_5 , ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_9 , ФОП ОСОБА_10 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_7 , ФОП ОСОБА_8 , ФОП ОСОБА_1 , а також з ТОВ «КОНСАЛТ ЕНЕРЖДІ ГРУП» містять усі обов`язкові реквізити та підписи сторін. Також, не виявлено жодних підстав вважати договори про надання послуг такими, що укладені з порушенням вимог законодавства та/або такими, що не мають юридичної сили. Належних та допустимих доказів протилежного відповідачем не надано.
Відповідно до п. 4.2 договорів, укладених з ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_9 , ФОП ОСОБА_10 , ФОП ОСОБА_5 , ФОП ОСОБА_6 , оплата послуг, наданих виконавцем замовнику, відбувається на підставі акту приймання-передачі за формою, наведеною в Додатку № 3 до цих договорів.
Пунктом 2.2 договорів, укладених з ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_7 , ФОП ОСОБА_8 та ТОВ «КОНСАЛТ ЕНЕРДЖІ ГРУП», розмір винагороди, що сплачується замовником виконавцю за надані послуги, визначається в акті приймання-передачі наданих послуг.
На підтвердження надання зазначених послуг в матеріалах справи містяться акти приймання-передачі послуг ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_9 , ФОП ОСОБА_10 , ФОП ОСОБА_5 , ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_7 , ФОП ОСОБА_8 та ТОВ «КОНСАЛТ ЕНЕРДЖІ ГРУП», а саме:
1. по операціям з ФОП ОСОБА_3 :
1.1. акт приймання-передачі послуг № l від 02.12.2022 р. до договору про надання послуг від 01.11.2022 р. за період з 01.11.2022 р. по 30.11.2022 р.;
1.2. акт приймання-передачі послуг № 2 від 04.01.2023 р. до договору про надання послуг від 01.11.2022 р. за період з 01.12.2022 р. по 31.12.2022 р;
1.3. акт приймання-передачі послуг № 3 від 08.02.2023 р. до договору про надання послуг від 01.11.2022 р. за період з 01.01.2023 р. по 31.01.2023 р.;
1.4. акт приймання-передачі послуг № 5 від 08.03.2023р. до договору про надання послуг від 01.11.2022 р. за період з 01.01.2023 р. по 31.01.2023 р.;
1.5. акт приймання-передачі послуг № 6 від 07.04.2023р. до договору про надання послуг від 01.11.2022 р. за період з 01.03.2023 р. по 31.03.2023 р.;
1.6. акт приймання-передачі послуг № 7 від 03.05.2023р. до договору про надання послуг від 01.11.2022 р. за період з 01.04.2023 р. по 30.04.2022 р.;
1.7. акт приймання-передачі послуг № 8 від 05.06.2023р. до договору про надання послуг від 01.11.2022р. за період з 01.05.2023р. по 31.05.2023р.;
1.8. акт приймання-передачі послуг № 9 від 06.07.2023р. до договору про надання послуг від 01.11.2022р. за період з 01.06.2023р. по 30.06.2023р.;
1.9. акт приймання-передачі послуг № 10 від 04.08.2023р. до договору про надання послуг від 01.11.2022р. за період з 01.07.2023р. по 31.07.2023р.;
1.10. акт приймання-передачі послуг № 11 від 06.06.2023р. до договору про надання послуг від 01.11.2022р. за період з 01.08.2023р. по 31.08.2023р.;
1.11. акт приймання-передачі послуг № 12 від 04.10.2023р. до Договору про надання послуг від 01.11.2022р. за період з 01.09.2023р. по 30.09.2023р;
2. по операціям з ФОП ОСОБА_5 :
2.1. акт приймання-передачі послуг № l від 08.03.2023р. до договору про надання послуг від 25.11.2022р. за період з 01.02.2023р. по 28.02.2023р.;
2.2. акт приймання-передачі послуг № 2 від 06.04.2023р. до договору про надання послуг від 25.11.2022р. за період з 01.03.2023р. по 31.03.2023р.;
2.3. акт приймання-передачі послуг № 3 від 03.05.2023р. до договору про надання послуг від 25.11.2022. за період з 01.04.2023р. по 30.04.2023р.;
2.4. акт приймання-передачі послуг № 4 від 02.06.2023р. до договору про надання послуг від 25.11.2022р. за період з 01.05.2023р. по 31.05.2023р.;
2.5. акт приймання-передачі послуг № 5 від 03.07.2023р. до договору про надання послуг від 25.11.2022р. за період з 01.06.2023р. по 30.06.2023р;
2.6. акт приймання-передачі послуг № 9 від 04.08.2023р. до договору про надання послуг від 25.11.2022р. за період з 01.07.2023р. по 31.07.2023р.;
2.7. акт приймання-передачі послуг № 10 від 04.09.2023р. до договору про надання послуг від 25.11.2022р. за період з 01.08.2023р. по 31.08.2023р.;
2.8. акт приймання-передачі послуг № 11 від 04.10.2023. до договору про надання послуг від 25.11.2022р. за період з 01.09.2023р.;
3. по операціям з ФОП ОСОБА_6 :
3.1. акт приймання-передачі послуг № 1 від 06.04.2023р. до договору про надання послуг від 15.12.2022р. за період з 01.03.2023р. по 31.03.2023р.;
3.2. акт приймання-передачі послуг № 2 від 04.05.2023р. до договору про надання послуг від 15.12.2022р. за період з 01.04.2023р. по 30.04.2023р.;
3.3. акт приймання-передачі послуг № 3 від 02.06.2023р. до договору про надання послуг від 15.12.2022р. за період з 01.05.2023р. по 31.05.2023р.;
3.4. акт приймання-передачі послуг № 4 від 05.07.2023р. до договору про надання послуг від 15.12.2022р. за період з 01.06.2023р. по 30.06.2023р.;
3.5. акт приймання-передачі послуг № 5 від 02.08.2023р. до договору про надання послуг від 15.12.2022р. за період з 01.07.2023р. по 31.07.2023р.;
3.6. акт приймання-передачі послуг № 6 від 06.09.2023р. до договору про надання послуг від 15.12.2022р. за період з 01.08.2023р. по 31.08.2023р.;
3.7. акт приймання-передачі послуг № 6 від 03.10.2023р. до договору про надання послуг від 15.12.2022р. за період з 01.09.2023р. по 30.09.2023р.;
4. по операціям з ФОП ОСОБА_4 :
4.1. акт приймання-передачі послуг № 1 від 03.03.2023р. до договору про надання послуг від 22.11.2022р. за період з 01.02.2023р. по 28.02.2023р.;
4.2. акт приймання-передачі послуг № 2 від 04.04.2023р. до договору про надання послуг від 22.11.2022р. за період з 01.03.2023р. по 31.03.2023р.;
4.3. акт приймання-передачі послуг № 3 від 02.05.2023р. до договору про надання послуг від 22.11.2022р. за період з 01.04.2023р. по 30.04.2023р.;
4.4. акт приймання-передачі послуг № 4 від 02.08.2023р. до договору про надання послуг від 22.11.2022р. за період з 01.07.2023р. по 31.07.2023р.;
4.5. акт приймання-передачі послуг № 5 від 06.09.2023р. до договору про надання послуг від 22.11.2022р. за період з 01.08.2023р. по 31.08.2023р.;
4.6. акт приймання-передачі послуг № 6 від 04.10.2023р. до договору про надання послуг від 22.11.2022р. за період з 01.09.2023р. по 30.09.2023р.;
5. по операціям з ФОП ОСОБА_9 :
5.1. акт приймання-передачі послуг № 1 від 07.03.2023р. до договору про надання послуг від 10.01.2023р. за період з 01.02.2023р. по 28.02.2023р.;
5.2. акт приймання-передачі послуг № 2 від 08.04.2023р. до договору про надання послуг від 10.01.2023р. за період з 01.03.2023р. по 31.03.2023р.;
5.3. акт приймання-передачі послуг № 3 від 02.05.2023р. до договору про надання послуг від 10.01.2023р. за період з 01.04.2023р. по 30.04.2023р.;
5.4. акт приймання-передачі послуг № 4 від 05.06.2023р. до договору про надання послуг від 10.01.2023р. за період з 01.05.2023р. по 31.05.2023р.;
5.5. акт приймання-передачі послуг № 5 від 05.07.2023р. до договору про надання послуг від 10.01.2023р. за період з 01.06.2023р. по 30.06.2023р.;
5.6. акт приймання-передачі послуг № 6 від 01.08.2023р. до договору про надання послуг від 10.01.2023р. за період з 01.07.2023р. по 31.07.2023р.;
5.7. акт приймання-передачі послуг № 7 від 04.09.2023р. до договору про надання послуг від 10.01.2023. за період з 01.08.2023р. по 31.08.2023р.;
5.8. акт приймання-передачі послуг № 8 від 04.10.2023р. до договору про надання послуг від 10.01.2023р. за період з 01.09.2023р. по 30.09.2023р.;
6. по операціям з ФОП ОСОБА_1 :
6.1. акт про надання послуг № 1 згідно договору про співробітництво від 07.07.2021р. за період з 01.11.2021р. по 30.11.2021р.;
6.2. акт про надання послуг № 2 згідно договору про співробітництво від 07.07.2021р. за період з 01.12.2021р. по 31.12.2021 р. ;
6.3. акт про надання послуг № 2 згідно договору про співробітництво від 07.07.2021 р. за період з 01.01.2022р. по 31.01.2022р.;
6.4. акт про надання послуг № 3 згідно Договору про співробітництво від 07.07.2021р. за період з 01.02.2022р. по 28.02.2022р.;
6.5. акт про надання послуг № 2 згідно договору про співробітництво від 07.07.2021р. за період з 01.05.2022. по 31.05.2022р.;
6.6. акт про надання послуг № 5 згідно договору про співробітництво від 07.07.2021р. за період з 01.06.2022р. по 30.06.2022р.;
6.7. акт про надання послуг № 6 згідно договору про співробітництво від 07.07.2021р. за період з 01.07.2022р. по 31.07.2022р.;
6.8. акт про надання послуг № 7 згідно договору про співробітництво від 07.07.2021р. за період з 01.08.2022р. по 31.08.2022р.;
6.9. акт про надання послуг № 8 згідно договору про співробітництво від 07.07.2021р. за період з 01.09.2022р. по 30.09.2022р.;
6.10. акт про надання послуг № 9 згідно договору про співробітництво від 07.07.2021р. за період з 01.10.2022р. по 31.10.2022р.;
6.11. акт про надання послуг № 10 за період з 01.11.2022р. по 30.11.2022р.;
6.12. акт про надання послуг № l1 за період з 01.12.2022р. по 31.12.2022 р.;
6.13. акт про надання послуг № 12 за період з 01.01.2023 р. по 31.01.2023р.;
6.14 акт про надання послуг № 13 за період з 01.02.2023р. по 28.02.2023р.;
6.15. акт про надання послуг № 14 за період з 01.03.2023р. по 31.03.2023р.;
6.16. акт про надання послуг № 15 за період з 01.04.2023р. по 30.04.2023р.;
6.17. акт про надання послуг № 16 за період з 01.05.2023р. по 31.05.2023р;
6.18. акт про надання послуг № 17 за період з 01.06.2023р. по 30.06.2023р.;
6.19. акт про надання послуг № 18 за період з 01.07.2023р. по 31.07.2023р.;
6.20. акт про надання послуг № 19 за період з 01.08.2023р. по 31.08.2023р.;
6.21. акт про надання послуг № 20 за період з 01.09.2023р. по 30.09.2023р.;
7. по операціям з ФОП ОСОБА_2 :
7.1. акт приймання-передачі послуг № 1 від 01.11.2022р. за період з 03.10.2022р. по 31.10.2022р.;
7.2. акт приймання-передачі послуг № 2 від 01.12.2022р. за період з 01.11.2022р. по 30.01.2022р.;
7.3. акт приймання-передачі послуг № 3 від 04.01.2023р. за період з 01.12.2022р. по 31.12.2022р.,;
7.4. акт приймання-передачі послуг № 4 від 07.02.2023р. за період з 01.01.2023 р. по 31.01.2023р.;
7.5. акт приймання-передачі послуг № 5 від 06.03.2023р. за період з 01.02.2023р. по 28.02.2023р.;
7.6. акт приймання-передачі послуг № 6 від 07.04.2023р. за період з 01.03.2023р. по 31.03.2023р.;
7.7. акт приймання-передачі послуг № 7 від 04.05.2023р. за період з 01.04.2023р. по 30.04.2023р.;
7.8. акт приймання-передачі послуг № 8 від 02.06.2023р. за період з 01.05.2023р. по 31.05.2023р.;
7.9. акт приймання-передачі послуг № 9 від 03.07.2023р. за період з 01.06.2023р. по 30.06.2023р.;
7.10. акт приймання-передачі послуг № 10 від 03.08.2023 р. за період з 01.07.2023р. по 31.07.2023р.;
7.11. акт приймання-передачі послуг № 11 від 07.09.2023р. за період з 01.08.2023р. по 31.08.2023р.;
7.12. акт приймання-передачі послуг № 12 від 03.10.2023р. за період з 01.09.2023р. по 30.09.2023р.;
8. по операціям з ФОП ОСОБА_10 :
8.1. акт приймання-передачі послуг № 1 від 06.04.2023р. за період з 01.03.2023р. по 31.03.2023р.;
8.2. акт приймання-передачі послуг № 2 від 01.05.2023р. за період з 01.04.2023р. по 30.04.2023р.;
8.3. акт приймання-передачі послуг № 3 від 01.06.2023р. за період з 01.05.2023р. по 31.05.2023р.;
8.4. акт приймання-передачі послу № 4 від 03.07.2023р. за період з 01.06.2023р. по 30.06.2023р.;
8.5. акт приймання-передачі послуг № 5 від 03.08.2023 р. за період з 01.07.2023р. по 31.07.2023р.;
8.6. акт приймання-передачі послуг № 6 від 04.09.2023р. за період з 01.08.2023р.
9. по операціям з ФОП ОСОБА_7 :
9.1. акт приймання-передачі послуг № б/н від 28.04.2023р.;
9.2. акт приймання-передачі послуг № б/н від 28.02.2023р.;
10. по операціям з ФОП ОСОБА_8 :
10.1. акт приймання-передачі послуг № б/н від 26.04.2023р.
11. по операціям ТОВ «КОНСАЛТ ЕНЕРДЖІ ГРУП»:
11.1. акт приймання-передачі послуг № б/н від 26.04.2023р.
Колегія суддів звертає увагу, що контролюючим органом не наведено жодних зауважень до наданих документів, зокрема, первинних, в тому числі актів виконаних робіт.
При цьому, акти виконаних робіт були надані в повній мірі під час перевірки та містили усіх обов`язкових реквізитів у відповідності до положень статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16 липня 1999 року №996-XIV.
Крім того, на підтвердження здійснення оплати за вищевказані послуги позивачем надавалися банківські виписки, які були предметом дослідження економічної експертизи, за результати здійснення якої складено та долучено до матеріалів справи висновок експерта Величко Ю.Г. від 22.04.2024 № 22-04-1/ЕЕ/2024. Зокрема, для проведення зазначеної експертизи позивачем було надано:
- виписку по особовому рахунку № НОМЕР_1 TOB «КОНСАЛТ ЕНЕРДЖІ ГРУП» за період з 01.01.2023р. по 25.10.2023р.;
- виписку по особовому рахунку № НОМЕР_2 ФОП ОСОБА_9 за період з 01.01.2023р. по 25.10.2023р.;
- виписку по особовому рахунку № НОМЕР_3 ФОП ОСОБА_5 за період з 01.01.2023р. по 25.10.2023р.;
- виписку по особовому рахунку № НОМЕР_4 ФОП ОСОБА_7 за період з 01.01.2023 р. по 25.10.2023р.;
- виписку по особовому рахунку № НОМЕР_5 ФОП ОСОБА_7 за період з 01.01.2023р. по 25.10.2023р.;
- виписку по особовому рахунку № НОМЕР_6 ФОП ОСОБА_4 за період з 01.01.2023р. по 25.10.2023р.;
- виписку по особовому рахунку № НОМЕР_7 ФОП ОСОБА_6 за період з 01.01.2023р. по 25.10.2023 р.;
- виписку по особовому рахунку № НОМЕР_8 ФОП ОСОБА_3 за період з 01.01.2023р. по 25.10.2023 р.;
- виписку по особовому рахунку № НОМЕР_9 ФОП ОСОБА_8 за період з 01.01.2023р. по 25.10.2023р.;
- виписку по особовому рахунку № НОМЕР_10 ФОП ОСОБА_10 за період з 01.01.2023р. по 25.10.2023р.;
- виписку по особовому рахунку № НОМЕР_11 ФОП ОСОБА_2 за період з 01.01.2023р. по 25.10.2023р.
- виписку по особовому рахунку № НОМЕР_12 ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2023р. по 25.10.2023р.
Пунктом 3.2 (стор. 28 висновку експерта) вказано, що надані на дослідження платіжні документи (банківські виписки) містять всі необхідні реквізити передбачені законодавством України та ідентифікують господарську операцію; документи оформлені згідно з вимогами вищевказаних нормативних актів.
Оплата АТ «Альтбанк» в рамках досліджуваних договорів про надання послуг/про співробітництво документально підтверджується наданими на дослідження банківськими виписками по рахунках виконавців по кожному контрагенту.
Крім того, висновком експерта ОСОБА_11 від 22.04.2024 № 22-04-1/ЕЕ/2024 встановлено, що за результатами проведеного дослідження відповідно до наданих первинних документів, платіжних документів, встановлено, що документально підтверджуються обсяги фінансово-господарських операцій та проведення розрахунків між АТ «Альтбанк» та виконавцями в рамках досліджуваних договорів, а також документально підтверджуються реальні зміни майнового стану платника податків та економічний ефект (обґрунтована ділова мета).
Зазначеним висновком також підтверджено, що отримання АТ «Альтбанк» доходу (прибутку) невід`ємно пов`язане з витратами, реальне та економічне доцільне понесення яких за вищевказаними операціями з виконавцями підтверджено наданими первинними документами.
Колегія суддів вважає, що висновок експерта ОСОБА_11 від 22.04.2024 № 22-04-1/ЕЕ/2024 є належним та допустимим доказом у цій справі в розумінні статей 73, 74 КАС України, оскільки містить інформацію щодо предмета доказування та прийнятий у порядку, встановленому законом. При цьому, жодних зауважень стосовно неналежності та недопустимості зазначеного висновку експерта в якості доказу відповідачем не заявлено.
Колегія суддів враховує, що отримання послуг від вищезгаданих суб`єктів господарювання та здійснений аналіз належним чином задокументованих господарських операцій, в подальшому дозволив АТ «Альтбанк» розширити кількість таких операцій та проводити їх без залучення вищезгаданих суб`єктів господарювання, як про це безпідставно стверджував відповідач. Разом з тим, контролюючий орган не заперечував щодо факту зростання доходу АТ «Альтбанк» від отриманих послуг, а лише протиправно вказує на можливість самостійного перевищення позивачем показників дохідності в порівнянні з минулим роком, що, в свою чергу, є втручанням у самостійну та широку дискрецію позивача як суб`єкта господарювання щодо вибору контрагентів.
Таким чином, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов до правильного висновку про реальність витрат, понесених позивачем за реальними господарськими операціями з ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_9 , ФОП ОСОБА_10 , ФОП ОСОБА_5 , ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_7 , ФОП ОСОБА_8 та ТОВ «КОНСАЛТ ЕНЕРДЖІ ГРУП», що свідчить про необґрунтованість висновків відповідача про заниження об`єкта оподаткування шляхом безпідставного завищення позивачем витрат.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність та необґрунтованість податкових повідомлень-рішень від 23.02.2024 № 12930070801 та № 12932070801.
Стосовно податкових повідомлень-рішень від 23.02.2024 № 12931070801 та № 12936070801, колегія суддів зазначає таке.
Як вбачається з матеріалів справи, на обґрунтування своїх висновків відповідач зазначає, що позивачем не нараховані податкові зобов`язання з ПДВ на залишкову вартість ліквідованого об`єкта основних засобів та послуг нерезидента отриманих на митній території України. Крім того, вказує, що АТ «Альтбанк» отримував послуги систем, які мали оподатковуватися податком на додану вартість, оскільки в бухгалтерському обліку у період з 01.04.2019 року по 30.09.2024 року не встановлено оприбуткування та введення в експлуатацію програмного забезпечення. Стосовно ліквідації основних засобів за рішенням платника податку шляхом розібрання відповідач вважає, що такі операції є постачанням основних засобів, які підлягають оподаткуванню податком на додану вартість.
Надаючи оцінку зазначеним доводам контролюючого органу, колегія суддів вважає за необхідне зазначити таке.
Підпунктом 196.1.6 пункту 196.1 статті 196 розділу V ПК України передбачено, що не є об?єктом оподаткування операції, зокрема, з виплат дивідендів, роялті, у грошовій формі або у вигляді цінних паперів, які здійснюються емітентом.
При цьому, підпунктом 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 ПКУ визначено, по роялті - це будь-який платіж, отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об?єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп?ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інші аудіовізуальні твори, будь-які права, які охороняються патентом, будь-які зареєстровані торговельні марки (знаки на товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).
Не вважаються роялті платежі, отримані:
як винагорода за використання комп?ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання «кінцевим споживачем»);
за придбання примірників (копій, екземплярів) об?єктів інтелектуальної власності, у тому числі в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання або для перепродажу такого примірника (копії, екземпляра);
за придбання речей (у тому числі носіїв інформації), в яких втілені або на яких містяться об?єкти права інтелектуальної власності, визначені в абзаці першому цього підпункту, у користування, володіння та/або розпорядження особи;
за передачу прав на об?єкти права інтелектуальної власності, якщо умови передачі прав на об?єкт права інтелектуальної власності надають право особі, яка отримує такі права, продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), крім випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов?язковим згідно із законодавством України;
за передачу права на розповсюдження примірників програмної продукції без права на їх відтворення або якщо їх відтворення обмежено використанням кінцевим споживачем.
Пунктом 26-1 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ визначено, що тимчасово, з 01 січня 2013 року до 01 січня 2023 року, звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання програмної продукції, а також операції з програмною продукцією, плата за які не вважається роялті згідно з абзацами другим - сьомим підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 ПК України.
Для цілей цього пункту до програмної продукції відносяться:
- результат комп`ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/або навчальної комп`ютерної програми (їх компонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів та доступу до них;
- примірники (копії, екземпляри) комп`ютерних програм, їх частин, компонентів у матеріальній та/або електронній формі, у тому числі у формі коду (кодів) та/або посилань для завантаження комп`ютерної програми та/або їх частин, компонентів у формі коду (кодів) для активації комп`ютерної програми чи в іншій формі;
- будь-які зміни, оновлення, додатки, доповнення та/або розширення функціоналу комп`ютерних програм, права на отримання таких оновлень, змін, додатків, доповнень протягом певного періоду часу;
- криптографічні засоби захисту інформації.
З матеріалів справи вбачається, що АТ «АЛЬТБАНК» використовує комп?ютерні програми Bloomberg Finance L.P. тa Refinitiv Transaction Services Limited, у зв`язку з чим укладено відповідні договори. За цими договорами АТ «АЛЬТБАНК» зобов`язався не надавати програмне забезпечення в користування третім особам, а також умови договорів обмежували використання програмного забезпечення строком, кількістю користувачів, об?ємом функціональних можливостей програм та кількістю копій, необхідних для обмеженого їх функціональним призначенням використання.
Судом з`ясовано, що таке користування здійснюється позивачем в якості «кінцевого споживача», винагороду за яку АТ «АЛЬТБАНК» сплачує нерезидентам за надані права на використання комп?ютерної програми на підставі Договорів про надання невиключного права на обмежене використання комп?ютерної програми, а тому вказане не вважається роялті у розумінні абзацу третього пп. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 ПК України. Жодних зауважень щодо сплати вказаним нерезидентам або недолікам зазначеного договору відповідачем не заявлено.
Суд зауважує, що саме такі умови використання та обмеження, як встановлено зазначеними договорами АТ «АЛЬТБАНК», відповідно до пп. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 ПКУ дозволяють не вважати роялті платежі, які отримані як винагорода за використання комп?ютерної програми, та створюють передумови для застосування ПДВ-пільги.
Більше того, АТ «АЛЬТБАНК» отримано від ДПС України індивідуальні податкові консультації від 27.04.2021 № 1752/ПК/99-00-21-03-02-06 і від 30.12.2021 № 4815/1ПК/99-00-21-03-02-06 про те, що саме такі операції з цією програмною продукцією Bloomberg Finance L.P. та Refinitiv Transaction Services Limited звільняються від оподаткування ПДВ, якими АТ «АЛЬТБАНК» і керувався.
Судом також з`ясовано, що висновки зазначених індивідуальних податкових консультацій підтверджуються Узагальнюючою податковою консультацією, яка затверджена наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2020 № 842 "Про затвердження Узагальнюючої податкової консультації з деяких питань оподаткування податком на додану вартість".
Відповідно до п.п. 14.1.172-1 п. 14.1.172 ст. 14 ПК України індивідуальна податкова консультація - роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.
Пунктом 52.2 ст. 52 ПК України передбачено, що індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
Зокрема, листом Комітету з питань податкової та митної політики Верховної Ради України від 29.06.2019 р. № 04/27/10-360 надано відповідь позивачу щодо підстав для застосування звільнення від оподаткування ПДВ зазначених операцій наступного змісту.
Оскільки у розглянутій ситуації використання АТ «АЛЬТБАНК» комп`ютерної програми обмежене її функціональним призначенням, певним строком, кількістю користувачів, а також її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання, то у розумінні норм підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ отримання нерезидентом від Товариства платежу як винагороди за надання права на використання такої комп`ютерної програми не буде вважатися роялті.
Операція нерезидента з надання права на використання комп?ютерної програми Товариству не оподатковується ПДВ. При цьому, Товариство вже зверталося до ДПС з аналогічним зверненням та отримало індивідуальну консультацію, яка зареєстрована в Єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій 27.04.2021 за № 1752/IПK/99-00-21-03-02-06.
Враховуючи викладене, відповідачем не доведено, а позивачем спростовано безпідставність звільнення від оподаткування операцій щодо використання програмного забезпечення від нерезидентів Refinitiv Transaction Services Limited та Bloomberg Finance L.P., передбачене п. 26-1 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ.
Отже, операція нерезидента Bloomberg Finance L.P. та Refinitiv Transaction Services Limited з надання АТ «АЛЬТБАНК» невиключного права на обмеження використання програми звільнялася від оподаткування податком на додану вартість на підставі пункту 26-1 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ, як операція з програмною продукцією, плата за яку не вважається роялті.
Стосовно обґрунтованості заниження ПДВ при ліквідації основних засобів, колегія суддів зазначає наступне.
Пунктом 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об?єктом оподаткування є операції платників податку, зокрема з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 Кодексу.
За змістом підпункту «д» пункту 186.3 статті 186 ПК України місцем постачання зазначених у цьому пункті послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб?ект господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання. До таких послуг належать : д) телекомунікаційні послуги, а саме: послуги, пов?язані з передаванням, поширенням або прийманням сигналів, слів, зображень та звуків або інформації будь-якого характеру за допомогою дротових, супутникових, стільникових, радіотехнічних, оптичних або інших електромагнітних систем зв?язку, включаючи відповідне надання або передання права на використання можливостей такого передавання, поширення або приймання, у тому числі надання доступу до глобальних інформаційних мереж.
При цьому, згідно пункту 187.8 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань, зокрема за операціями з постачання нерезидентами суб?єктам господарювання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, є дата списання коштів з банківського рахунка платника податку в оплату послуг або дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг нерезидентом, залежно від того, яка з подій відбулася раніше.
Відповідно до п. 189.9 ст. 189 ПК України у разі якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації.
Норма цього пункту не поширюється на випадки, коли основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються у зв`язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення основних виробничих або невиробничих засобів, що підтверджується відповідно до законодавства або коли платник податку подає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів у інший спосіб, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням.
Як вбачається з матеріалів справи, судом встановлено наступне.
12 червня 2019 року АТ «АЛЬТБАНК» було отримано акт технічної оцінки систем безпеки (копія міститься в матеріалах справи) від ТОВ «Монтаж Безпека Сервіс», в якому зафіксовано, що обладнання системи безпеки, в яку входить : система охоронно тривожної сигналізації (інв. № 14892, залишкова вартість 39 059,16 грн.), система відео охоронного сигнального спостереження (інв. № 14893, залишкова вартість 49 027,16 грн) не можуть використовуватись в подальшому, ремонт неможливий внаслідок фізичного та морального зносу, невідповідності сучасним технічним та експлуатаційним нормам.
Згідно рішення Правління АТ «АЛЬТБАНК» № 30 від 18.06.2019 року було вирішено списати з балансу АТ «АЛЬТБАНК» основні засоби (інв. № № 14892, 14893).
19.06.2019 року було підписано зведений акт на списання (форма № ОЗ-3) та акт знищення основних засобів.
Суд враховує, що вказані документи не витребовувались під час перевірки, разом з тим були долучені в якості додатків до заперечення на акт перевірки від 06.02.2024 № 18-1/506. Зазначене, зокрема, не заперечується відповідачем.
Суд вказує, що ліквідація основних засобів для цілей ПДВ прирівнюється до постачання, згідно з пп. «д» п. 14.1.191 ПКУ, а оподаткування ПДВ ліквідації основних засобів врегульовано в п. 189.9 ПКУ. При чому абз. 2 даного пункту передбачає, що для того, щоб не нараховувати ПДВ платник податку подає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів у інший спосіб, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням. Аналогічна норма міститься в абз. 10 пп. 14.1.191 ПКУ.
Отже, суд дійшов висновку, що ліквідація О3 шляхом їх розібрання, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням, не є постачанням товарів для цілей ПДВ, тому податкові накладні не мають складатися.
Враховуючи вищевикладене, АТ «АЛЬТБАНК» вважає висновки ГУ ДПС у м. Києві про заниження податку на додану вартість у розмірі 297 687 грн. та відсутність складених та зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних за червень 2019 року на суму ПДВ 17 617 грн. є безпідставними, а тому податкові повідомлення-рішення від 23.02.2024 № 12931070801 та № 12936070801, суд підлягають скасуванню.
Враховуючи зазначене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що викладені відповідачем в акті перевірки висновки про порушення позивачем податкового законодавства є необґрунтованими, як наслідок, оскаржувані податкові повідомлення-рішення, що ґрунтуються на зазначених висновках акта перевірки, є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.
Таким чином, проаналізувавши вказані вище та всі інші доводи та аргументи апеляційної скарги відповідача, колегія суддів вважає, що вони не спростовують правильності висновків суду першої інстанції щодо наявності правових підстав для задоволення позову та вважає, що судом першої інстанції повно встановлено фактичні обставини справи, правильно визначено норми матеріального і процесуального права, які підлягають застосуванню.
Крім того, як зазначено у постанові Верховного Суду від 26.06.2018 у справі № 127/3429/16-ц, Європейський суд з прав людини вказав, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (справа «Серявін проти України», §58, рішення від 10.02.2010).
Таким чином, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив законне та обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. 
Апелянт не надав до суду належних доказів, що б підтверджували факт незаконності та необґрунтованості рішення суду першої інстанції.
Таким чином, колегія суддів вирішила згідно ст. 316 КАС України залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, з урахуванням того, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 244, 250, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 20.12.2024 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена до Верховного Суду в порядку та строки, встановлені ст.ст. 328-331 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий:                                                                      Василенко Я.М.

Судді:                                                                                Ганечко О.М.

                                                                                          Кузьменко В.В.

Повний текст постанови виготовлений 31.07.2025.