П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

08 липня 2025 р.	м. Одеса	Справа № 420/40158/24	

Перша інстанція: суддя Бездрабко О.І.,
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
судді-доповідача – Шляхтицького О.І.,
суддів: Семенюка Г.В., Федусика А.Г.,

секретар - Афанасенко Ю.М.,
за участю: представника позивача – Осьмініна С.Д.,
                  представника відповідача – Омельянченко К.О.,

розглянувши  у відкритому судовому засіданні в місті Одесі апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 28 березня 2025 року у справі № 420/40158/24 за адміністративним позовом  Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1  до  Головного управління ДПС в Одеській області  про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, –

                                   ВСТАНОВИВ:
Короткий зміст позовних вимог.

У грудні 2024 року ФОП ОСОБА_1   звернувся до суду з вищевказаним адміністративним позовом, в якому просив:
-  визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області в Одеській області від 30.08.2024 № 36188/15-32-09-04-10.
В обґрунтування позовних вимог зазначалось, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення, прийнято з грубим порушенням чинного законодавства, а викладені у акті фактичної перевірки висновки не ґрунтуються на належних доказах. Зокрема, складений контролюючим органом акт фактичної перевірки від 22.07.2024 № 30210/15-32-09-04-10 не відповідає вимогам Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 № 727, так як виявлені порушення податкового законодавства викладені нечітко, необ`єктивно та не в повній мірі, без посилання на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку. Зі змісту акту перевірки не вбачається, за який період було встановлено начебто реалізацію підакцизної продукції, відсутні посилання на будь-які докази, що підтверджують факт реалізації підакцизних товарів позивачем. ФОП ОСОБА_1 не має ліцензії на продаж алкогольних напоїв та тютюнових виробів та не здійснював придбання таких товарів. Позивач проводить свою діяльність разом з ТОВ "МЖ", яке має ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами, в яких зазначено адресу місця торгівлі АДРЕСА_1 , де була проведена перевірка. Отже, позивач немає права на продаж алкогольних напоїв та тютюнових виробів, немає на балансі алкогольних напоїв та тютюнових виробів, а тому фактично не міг здійснювати продаж таких товарів. Крім того, розмір штрафної санкції визначений відповідачем у протиправний спосіб, так як в акті перевірки не зазначено, яким чином контролюючий орган ідентифікував товар, на підставі яких документів та на підставі чого застосував штрафу у розмірі 200 % вартості нібито реалізованого товару замість 200 % вартості отриманої партії товару. Також зауважує, що податкове повідомлення-рішення від 30.08.2024 р. № 36188/15-32-09-04-10 прийнято поза межами строку, встановленого п.86.6 ст.86 ПК України.         
          Відповідач порти задоволення позову заперечував, надав до суду першої інстанції відзив на позовну заяву у якому зазначив, що фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 призначена за наявності підстав, визначених пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України. Головним управлінням ДПС в Одеській області на підставі наказу від 11.07.2024 № 6855-п та відповідно до направлень від 12.07.2024 № 13887/15-32-09-04-10, № 13888/15-32-09-04-10 проведено фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 за адресою господарського об`єкта: АДРЕСА_1 . У ході проведення фактичної перевірки, відповідно до Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій Інформаційно-аналітичної системи ДПС України, встановлено реалізацію підакцизної продукції без наявності ліцензії на право здійснення роздрібної торгівлі алкогольними та тютюновими виробами на суму 550 176 грн., а саме: алкогольних напоїв на суму 298 209,50 грн. та тютюнових виробів на загальну суму 251 966,5- грн. (згідно додатку до акту фактичної перевірки), що є порушенням ст.15 Закону України від 19.12.1995 № 481/95- ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального". Уповноваженими особами контролюючого органу було вручено письмовий запит позивачу щодо надання до 18.07.2024 інформації та її документального підтвердження з питань придбання, зберігання та реалізації підакцизної продукції. Станом на 19.07.2024 до перевірки не надано первині документи, які є предметом перевірки, чим порушено п.85.2 ст.85 ПК України. За результатами фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 складено акт від 22.07.2024 № 30210/15-32-09-04-10, в якому викладені порушення, які зафіксовані під час проведення фактичної перевірки. Твердження позивача про невідповідність акту перевірки вимогам Порядку № 727 є безпідставними, так як даний порядок стосується особливостей оформлення документальних перевірок, до яких фактична перевірка не належить. Оскільки позивачем здійснювалася реалізація алкогольних напоїв та тютюнових виробів без наявності ліцензії, позивачем не було надано жодних документів, пов`язаних з предметом перевірки, до ФОП ОСОБА_1 правомірно застосовано штрафні санкції у розмірі 1  100  352,00 грн. виходячи із загальної суми проданих алкогольних напоїв та тютюнових виробів з розрахунку 550 176 грн. х 200 %. Позивач не повідомляв Головне управління ДПС в Одеській області про зміну місця проживання, у зв`язку з чим податкове повідомлення-рішення було направлено ФОП ОСОБА_1 на його податкову адресу та в силу ст.42 ПК України вважається врученим. 

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Одеський окружний адміністративний суд рішенням від 28 березня 2025 року у задоволенні адміністративного позову відмовив.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, ФОП ОСОБА_1  подав апеляційну скаргу.
В апеляційній скарзі зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм процесуального та матеріального права, неповним з`ясуванням судом обставин, що мають значення для справи, недоведеністю обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважав встановленими, у зв`язку з чим просить його скасувати та ухвалити нове рішення, яким адміністративний позов задовольнити.
Апелянт, мотивуючи власну правову позицію, акцентує на таких обставинах і причинах незаконності і необґрунтованості оскаржуваного судового рішення:
          -  суд першої інстанції проігнорував, що відповідач не направляв будь-яких запитів позивачу на отримання додаткових документів
          -   суд першої інстанції не надав належної оцінки тому, що акт перевірки не відповідає вимогам законодавства;
Апелянт  також наголошує, що реалізація ним підакцизних товарів що встановлені у Акті перевірки, є суто операційною помилкою та зазначає, що ФОП ОСОБА_1 у своїй діяльності використовує програмне забезпечення SYRVE. Програму обслуговують віддалено кілька підрядників - продовжують ліцензію користування її співробітники та синхронізують із чек-боксами (які автоматично надсилають звіти ФОП та ТОВ). Бухгалтер у щоденних звітах бачить пересування згідно з звітом за програмою (syrve, experienze, банківський термінал - де автоматично все розподіляється).
Також апелянт зазначає, що ФОП ОСОБА_1 , на рахунок ТОВ «МЖ» були повернуті кошти за реалізований товар 22.10.2024.

Обставини справи.

Суд першої інстанції встановив, що ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець з основним видом діяльності за КВЕД: 56.10 Діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування, є платником єдиного податку 2 групи з 01.08.2020.
За позивачем зареєстровано ПРРО, фіскальний номер № 4000813650, дата реєстраційного посвідчення ПРРО 19.02.2024.
11.07.2024 заступником начальника Головного управління ДПС в Одеській на підставі пп.19-1.1.4, п.19-1.1.14 п.19-1.1 ст.19-1, ст.20, пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, а  саме: здійснення функцій, визначених законодавством у сфері обігу алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, прийнято наказ № 6855-п "Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 ", згідно якого наказано провести фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 , рнкопп НОМЕР_1 , податкова адреса: АДРЕСА_2 , за фактичною адресою одиниці: АДРЕСА_3 з 12 липня 2024 року тривалістю 10 діб. Перевірку провести за період діяльності з 19.02.2024 по дату закінчення фактичної перевірки з метою здійснення контролю дотримання вимог діючого законодавства у сфері виробництва та обігу підакцизних товарів, проведення контрольних розрахункових операцій, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявності ліцензій, свідоцтв, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). 
Також заступником начальника Головного управління ДПС в Одеській області 12.07.2024 видано направлення на перевірку № 13887, № 13888.
15.07.2024 посадовими особами Головного управління ДПС в Одеській області проведено фактичну перевірку за адресою: АДРЕСА_1 , в якому здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 , за результатами якої складено акт від 22.07.2024 № 30210/15-32-09-04-10.
В ході фактичної перевірки відповідно до Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій Інформаційно-аналітичної системи ДПС України, встановлено реалізацію підакцизної продукції без наявності ліцензії на право здійснення роздрібної торгівлі алкогольними та тютюновими виробами на суму 550  176,00 грн., а саме: алкогольних напоїв на суму 298 209,50 грн. та тютюнових виробів на загальну суму 251 966,5- грн. (згідно додатку до акту фактичної перевірки), що є порушенням ст.15 Закону України від 19.12.1995 № 481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального". 
Відповідно до пп.20.1.6 п.20.1 ст.20, п.85.2, п.85.4 ст.85 ПК України уповноваженими особами контролюючого органу було вручено письмовий запит щодо надання до 18.07.2024 інформації та її документального підтвердження з питань придбання, зберігання та реалізації підакцизної продукції. Станом на 19.07.2024 до перевірки не надано первині документи, які є предметом перевірки, чим порушено п.85.2 ст.85 ПК України. 
На підставі акту перевірки Головним управлінням ДПС в Одеській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 30.08.2024 № 36188/15-32-09-04-10, згідно якого до ФОП ОСОБА_1 на підставі ст.17 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистиляторів, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідин, що застосовуються в електронних сигаретах, та пального" від 19.12.1995 № 481/95-ВР застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 1  100  352,00 грн. 
Вважаючи дане податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся до суду з позовною заявою про його скасування.
Вказані обставини сторонами не заперечуються, а отже є встановленими.

Висновок суду першої інстанції.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що фактична перевірка 15.07.2024 проведена у присутності позивача, під час якої йому було вручено запит на надання документів та встановлено строк їх подачі - до 18.07.2024, який ФОП ОСОБА_1 не виконав. 
Водночас, під час проведення фактичної перевірки за адресою: АДРЕСА_1 , в якому здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 , через ПРРО з фіскальним номером 4000813650, який зареєстровано на позивача, в період з 05.04.2024 по 15.07.2024 здійснено реалізацію алкогольних напоїв на суму 298 209,50 грн. та тютюнових виробів на суму 251 966,50 грн., що відображено у додатку на акту фактичної перевірки у формі витягу з Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій Інформаційно-аналітичної системи ДПС України.   
          Отже, фактичної перевіркою встановлено реалізацію ФОП ОСОБА_1 алкогольних напоїв та тютюнових виробів на загальну суму 550 176 грн. без наявності ліцензії.
          З урахуванням вищевикладеного, суд першої інстанції дійшов висновку про правомірність застосування до позивача штрафних санкцій у розмірі 1100352 грн. згідно податкового повідомлення-рішення від 30.08.2024 № 36188/15-32-09-04-10.
Колегія суддів вважає ці висновки суду першої інстанції правильними і такими, що відповідають вимогам статей 2, 6, 8, 9, 73, 74, 75, 76, 77, 78 КАС України, Податкового кодексу України.

Джерела права й акти їх застосування та оцінка суду.

За змістом частини 2 статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
За приписами п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (окрім НБУ), у тому числі і після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до п.62.1 ст.62 ПК України податковий контроль здійснюється шляхом: ведення обліку платників податків; інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів; перевірок і звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, що встановлений законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин; моніторингу контрольованих операцій і опитування посадових, уповноважених осіб та/чи працівників платника податків відповідно до ст.39 цього Кодексу.
Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові, виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки (п.20.1 ст.20, п.75.1 ст.75 ПК України).
За змістом пп.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Дана перевірка здійснюється контролюючим органом стосовно дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства стосовно укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Підстави для призначення фактичної перевірки, порядок її проведення та оформлення результатів закріплені у ст.80 ПК України, в якій передбачено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків.
При цьому, у відповідності до п.80.2 ст.80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або ж його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності відповідних підстав.
Зокрема, однією з таких підстав є наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального (пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України).
При цьому, згідно п.81.1 ст.81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення фактичної перевірки виключно лише за наявності чітких і конкретних підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або ж об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі та найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (ПІБ фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника чи уповноваженої особи) контролюючого органу, а також скріплення мокрою печаткою контролюючого органу;
- службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу).
Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.
При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
Відповідно до п.81.2 ст.81 ПК України у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається та реєструється в контролюючому органі не пізніше наступного робочого дня у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків.
Посадова (службова) особа платника податків (його представник або особа, яка фактично проводить розрахункові операції) має право надати свої письмові пояснення до складеного контролюючим органом акта.
У разі відмови платника податків та/або його посадових (службових) осіб (представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) підписати акт, що засвідчує факт відмови у допуску до проведення перевірки, та/або у разі відмови отримати примірник цього акта чи надати письмові пояснення до нього, посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує такий факт, та реєструється в контролюючому органі не пізніше наступного робочого дня.
Отже, податковим законодавством чітко визначено порядок та підстави для призначення відповідної перевірки платника податків, вимоги щодо змісту та форми наказу про проведення перевірки, а також процедуру допуску до проведення фактичної перевірки.   
Як встановлено під час розгляду справи та підтверджено матеріалами справи, що 11.07.2024 Головним управлінням ДПС в Одеській області прийнято наказ № 6855-п "Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 ", в якому в якості правової підстави для проведення фактичної перевірки позивача визначено пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, а саме: здійснення функцій, визначених законодавством у сфері обігу алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах.
Так, на виконання вимог листа ДПС України від 28.02.2024 № 5389/7/99-00-09-02-01-07 фахівцями управління контролю за підакцизними товарами Головного управління ДПС в Одеські області було проведено аналіз господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 , який викладено у доповідній записці заступника начальника управління - начальника відділу адміністрування акцизного податку управління контролю за підакцизними товарами Головного управління ДПС в Одеській області від 10.07.2024 № 367/15-32-09-04-10.
Отже, відповідно до Наказу № 6855-п  від 11.07.2024 фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 призначена за наявності підстав, визначених пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, а саме: здійснення функцій, визначених законодавством у сфері обігу алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах.
За таких обставин суд першої інстанції дійшов ґрунтовного висновку про відповідність форми та змісту наказу вимогам ст.81 ПК України.
Не наведено жодних важливих аргументів з цього приводу і в апеляційній скарзі.
Матеріалами справи підтверджено та не заперечується сторонами, що фактична перевірка проведена в присутності ФОП ОСОБА_1 , якому 15.07.2024 пред`явлено службові посвідчення і направлення від 12.07.2024 № 13887, № 13888 та вручено копію наказу від 11.07.2024 № 6855-п, про що свідчать відповідні відмітки у направленнях на перевірку, та будь-яких заперечень щодо відсутності підстав для її проведення позивачем, не зазначено. 
Суд першої інстанції встановив, що під час фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 було вручено запит щодо надання до 18.07.2024 документів, пов`язаних з предметом перевірки, на якому міститься відмітка позивача про його отримання 15.07.2024 (а.с.47), що спростовує доводи апелянта про те, що під час перевірки відповідачем не направлялися запити щодо надання документів.  
За результатами фактичної перевірки складено акт від 22.07.2024 № 30210/15-32-09-04-10, який направлено позивачу рекомендованим листом 23.07.2024, що повернувся з відміткою "за закінченням терміну зберігання". 
З огляду на викладене, судом першої інстанції дійшов ґрунтовного висновку про відсутність порушень процедури проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 . 
Відхиляючи доводи позивача про невідповідність складеного акту фактичної перевірки вимогам Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 № 727, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 26.10.2015 за № 1300/27745, суд першої інстанції зазначив, що   Порядок № 727 стосується оформлення результатів документальних перевірок, про що безпосередньо зазначено у пункту 1 розділу І цього Порядку, а не фактичних перевірок.
Водночас акт фактичної перевірки від 22.07.2024 № 30210/15-32-09-04-10 містить всі обов`язкові реквізити та необхідну інформацію, яка стосується як дати, часу, об`єкта, на якому проводилася перевірка, з посиланням на підстави її проведення, посадових осіб контролюючого органу, що проводили перевірку, про суб`єкта господарювання, так і опис виявлених під час перевірки порушень. 
Так, під час перевірки встановлено, що відповідно до Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій Інформаційно-аналітичної системи ДПС України, встановлено реалізацію підакцизної продукції без наявності ліцензії на право здійснення роздрібної торгівлі алкогольними та тютюновими виробами на суму 550176 грн., а саме: алкогольних напоїв на суму 298209,50 грн. та тютюнових виробів на загальну суму 251 966,50 грн. (згідно додатку до акту фактичної перевірки), що є порушенням ст.15 Закону України від 19.12.1995 № 481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального". 
Конкретний перелік дат здійснення операцій з реалізації алкогольних напоїв та тютюнових виробів через ПРРО 4000813650, який зареєстровано на ФОП ОСОБА_1 , наведено у додатку до акту перевірки (а.с.53-87). 
Суд першої інстанції слушно зауважив, що оскільки факт реалізації підакцизних товарів позивачем мав місце протягом тривалого часу з 05.04.2024 по 15.07.2024 та містить значну кількість таких операцій (інформація відображена на 35 аркушах з обох сторін), то викладення у акті перевірки лише інформації про загальну суму реалізованих алкогольних напоїв та тютюнових виробів жодним чином не свідчить про порушення Головним управлінням ДПС в Одеській області вимог щодо оформлення результатів фактичної перевірки.
При цьому, відповідно до пп.72.1.1.4 п.72.1 ст.72 ПК України інформація про застосування РРО, включаючи електронні копії чеків, є частиною податкової інформації, яка може бути використана контролюючим органом.
На користь цього висновку свідчить і зміст підпункту 83.1.2 пункту 83.1 статті 83 ПК України, відповідно до якого податкова інформація є підставою для висновків під час перевірок.
Верховний Суд у постанові від 04.10.2022 по справі № 810/1394/16 вказав, що при фактичній перевірці з питань обігу підакцизних товарів контролюючий орган вправі досліджувати пов`язані питання, включаючи аналіз розрахункових операцій.
Отже, використання даних СОД РРО є правомірним і не виходить за межі повноважень відповідача, оскільки ці дані підтверджують факт реалізації алкогольних напоїв та тютюнових виробів.
Слід наголосити, що чітких вимог щодо змісту акту фактичної перевірки законодавством не визначено. Між тим, складений відповідачем акт фактичної перевірки від 22.07.2024 № 30210/15-32-09-04-10 відповідає за загальними вимогами до акту перевірки.
Отже, судом не встановлено,  а апелянтом не надано достатніх доказів порушення відповідачем вимог щодо змісту акту фактичної перевірки.
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян врегульовано Законом України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального" від 19.12.1995 № 481/95-ВР (далі - Закон № 481/95-ВР).
Згідно із ст.1 Закону № 481/95-ВР у цьому Законі наведені нижче терміни вживаються в такому значенні:
алкогольні напої - продукти, одержані шляхом спиртового бродіння цукровмісних матеріалів або виготовлені на основі харчових спиртів з вмістом спирту етилового понад 0,5 відсотка об`ємних одиниць, які зазначені у товарних позиціях 2203, 2204, 2205, 2206 (крім квасу "живого" бродіння), 2208 згідно з УКТ ЗЕД, а також з вмістом спирту етилового 8,5 відсотка об`ємних одиниць та більше, які зазначені у товарних позиціях 2103 90 30 00, 2106 90 згідно з УКТ ЗЕД;
ліцензія (спеціальний дозвіл) - документ державного зразка, який засвідчує право суб`єкта господарювання на провадження одного із зазначених у цьому Законі видів діяльності протягом визначеного строку.
роздрібна торгівля - діяльність по продажу товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб`єктах господарювання (у тому числі іноземних суб`єктах господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) громадського харчування;
тютюнові вироби - сигарети з фільтром або без фільтру, цигарки, сигари, сигарили, а також люльковий, нюхальний, смоктальний, жувальний тютюн, махорка та інші вироби з тютюну чи його замінників для куріння, нюхання, смоктання, жування чи вдихання без горіння шляхом нагрівання;
За приписами п.7 ч.1 ст.7 Закону України "Про ліцензування видів господарської діяльності" ліцензуванню підлягають такі види господарської діяльності: виробництво і торгівля спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, і пальним, зберігання пального, яка ліцензується відповідно до Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального".
Статтею 15 Закону № 481/95-ВР передбачено, що ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями і тютюновими виробами видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади в містах, районах, районах у містах Києві та Севастополі за місцем торгівлі суб`єкта господарювання терміном на один рік і підлягають обов`язковій реєстрації в органі доходів і зборів, а у сільській місцевості - і в органах місцевого самоврядування за місцем торгівлі суб`єкта господарювання. Роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами може здійснюватися суб`єктами господарювання всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій.
Відповідно до ч.12 ст.15 Закону № 481/95-ВР роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами може здійснюватися суб`єктами господарювання всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій.
Згідно ч.1 ст.17 Закону № 481/95-ВР за порушення норм щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями та тютюновими виробами, пальним та зберігання пального посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством.
Зокрема, абз.7 ч.2 ст.17 Закону № 481/95-ВР визначено, що до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) за оптову і роздрібну торгівлю спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами та рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, без наявності ліцензій (крім випадків, передбачених цим Законом) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у розмірі 200 відсотків вартості отриманої партії товару, але не менше 17000 гривень.
Правовий аналіз зазначених норм матеріального права дає можливість дійти висновку, що роздрібна торгівля алкогольними напоями та тютюновими виробами може здійснюватись лише за наявності відповідної ліцензії.
Під час розгляду справи встановлено, та не заперечується сторонами, що у  ФОП ОСОБА_1 відсутня ліцензія на роздрібну торгівлю алкогольними напоями та тютюновими виробами.
Між тим, під час проведення фактичної перевірки за адресою: АДРЕСА_1 , в якому здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 , через ПРРО з фіскальним номером 4000813650, який зареєстровано на позивача, в період з 05.04.2024 по 15.07.2024 здійснено реалізацію алкогольних напоїв на суму 298 209,50 грн. та тютюнових виробів на суму 251 966,50 грн., що відображено у додатку на акту фактичної перевірки у формі витягу з Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій Інформаційно-аналітичної системи ДПС України.   
Отже, фактичної перевіркою встановлено реалізацію ФОП ОСОБА_1 алкогольних напоїв та тютюнових виробів на загальну суму 550  176,00 грн. без наявності ліцензії.
Відхиляючи доводи позивача стосовно того, що вказані підакцизні товари належать ТОВ "МЖ", з яким ФОП ОСОБА_1 здійснює господарську діяльність в одному приміщенні суд першої інстанції виходив із того, що  ТОВ "МЖ" є окремим суб`єктом господарювання за яким зареєстровано ПРРО з фіскальним номером 4000862855, в той час як реалізація алкогольних напоїв на суму 298 209,50 грн. та тютюнових виробів на суму 251 966,50 грн. здійснена через зареєстрований на позивача ПРРО з фіскальним номером 4000813650.
Окрім того, відповідно до наданих відповідачем до суду даних Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій Інформаційно-аналітичної системи ДПС України за серпень 2024 року ТОВ "МЖ" сума податку/збору 5 % від реалізованого підакцизного товару складає 8 178,39 грн. В декларації з акцизного податку за серпень 2024 року ТОВ "МЖ" відобразило суму акцизного податку 8179 грн. 30.09.2024 акцизний податок у сумі 8 179 грн. сплачено у повному обсязі. Тобто, ТОВ "МЖ" сплачувало акцизний податок згідно нарахованого акцизного податку від реалізації підакцизної продукції ТОВ "МЖ". Алкогольні та тютюнові вироби, які були реалізовані через ПРРО 4000813650, що зареєстрований за ФОП ОСОБА_1 не оподатковувались акцизним податком ТОВ "МЖ".
З урахуванням наведеного суд першої інстанції відхилив наданий позивачем до суду прибутковий касовий ордер від 22.10.2024 № 63 про прийняття ТОВ "МЖ" від ФОП ОСОБА_1 коштів у сумі 550 972,50 грн. за реалізований товар. 
Отже, вирішуючи спір між сторонами, суд першої інстанції, обґрунтовано враховував факт реалізації позивачем алкогольних напоїв та тютюнових виробів без наявності ліцензії, та дійшов висновку про порушення ФОП ОСОБА_1 вимог ст.15 Закону № 481/95-ВР.   
Як вже зазначалося, абз.7 ч.2 ст.17 Закону № 481/95-ВР за роздрібну торгівлю алкогольними напоями та тютюновими виробами без наявності ліцензій до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу у розмірі 200 відсотків вартості отриманої партії товару, але не менше 17000 гривень.
Тобто, розмір штрафу визначається від вартості отриманої партії продукції.
Матеріалами справи підтверджено, що під час фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 15.07.2024 було вручено запит щодо надання документів, пов`язаних з предметом перевірки. Але позивач жодних документів не надав, про що складено акт про ненадання ФОП ОСОБА_1 документів від 19.07.2024 № 4304/15-32-09-04-10, у зв`язку з чим відповідач не зміг визначити вартість отриманої партії продукції.
Водночас реалізація алкогольних напоїв та тютюнових виробів через ПРРО позивача на загальну сумі 550  176,00 грн. свідчить про те, що дані підакцизні товари були отримані ФОП ОСОБА_1 , так як без отримання товарів неможлива їх реалізація.
За таких обставин, апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції про правомірність застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних санкцій у розмірі 1100352 грн. виходячи з загальної суми проданих алкогольних напоїв та тютюнових виробів без наявності відповідної ліцензії (550176 грн. х 200 %).
Щодо тверджень позивача про порушення контролюючим органом вимог п.86.8 ст.86 ПК України, суд зазначає про таке.
Пунктом 86.8 статті 86 ПК України визначено, що податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
За наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені пунктом 86.7 цієї статті.
Згідно пп.86.7.5 п.86.7 ст.86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу на підставі висновку комісії контролюючого органу з питань розгляду заперечень протягом п`яти робочих днів, наступних за днем прийняття такого висновку комісією і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків, у порядку, визначеному підпунктом 86.7.1 цього пункту.
Отже, зазначеними нормами встановлено два строки прийняття податкового повідомлення-рішення, які залежать від подання чи не подання платником податків заперечень, а саме: 1) протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення акта перевірки; 2) протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.
Акт фактичної перевірки від 22.07.2024 № 30210/15-32-09-04-10 було направлено позивачу на його податкову адресу: АДРЕСА_2 , рекомендованим листом 23.07.2024, який повернувся до Головного управління із відміткою "за закінченням терміну зберігання" 09.08.2024.
Відповідно до п.42.2 ст.42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
Якщо платник податків у порядку та у строки, визначені статтею 66 цього Кодексу, повідомив контролюючий орган про зміну податкової адреси, він на період з дня державної реєстрації зміни податкової адреси до дня внесення змін до облікових даних такого платника податків звільняється від виконання вимог документів, надісланих йому контролюючим органом за попередньою податковою адресою та в подальшому повернених як таких, що не знайшли адресата (п.42.3 ст.42 ПК України).
Згідно п.42.5 ст.42 ПК України у разі якщо платник податків не подав заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, листування з платником податків здійснюється шляхом надіслання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручаються платнику податків (його представнику).
У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.
Вищевикладене свідчить про те, у разі, якщо платник податків повідомив контролюючий орган про зміну податкової адреси, то він звільняється від виконання вимог документів, надісланих йому контролюючим органом за попередньою податковою адресою. Однак якщо платник податків не повідомив про зміну податкової адреси, то документи, надіслані за податковою адресою такого платника податків вважаються належним чином врученими. 
Матеріалами справи підтверджується, та не заперечується сторонами, що ФОП ОСОБА_1 не повідомляв Головне управління ДПС в Одеській області про зміну місця проживання, а тому відповідач направив акт фактичної перевірки на його податкову адресу: АДРЕСА_2 , і такий акт в силу ст.42 ПК України вважається належним чином врученим. 
Рекомендований лист повернувся до контролюючого органу 09.08.2024, а оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято 30.08.2024, тобто протягом п`ятнадцяти робочих днів у відповідності до вимог п.86.8 ПК України.  
Суд відхиляє доводи ФОП ОСОБА_1 щодо неможливості подання заперечень на акт фактичної перевірки внаслідок його не отримання з вищезазначених підстав.
Принагідно слід зазначити, що фактична перевірка 15.07.2024 проведена у присутності позивача, під час якої йому було вручено запит на надання документів та встановлено строк їх подачі - до 18.07.2024, який ФОП ОСОБА_1 не виконано. Вказане свідчить про обізнаність позивача про можливі наслідки за невиконання вимог контролюючого органу у вигляді застосування фінансових санкцій, а тому ФОП ОСОБА_1 , будучи зацікавленою особою, не був позбавлений можливості з`ясувати результати проведеної перевірки, в тому числі щодо складання акту перевірки та отримання його примірника.
Колегія суддів констатує, що з обсягу встановлених судом першої інстанції обставин випливає, що податковий орган правомірно застосував до позивача штрафні санкції у розмірі 1  100  352,00 грн. згідно податкового повідомлення-рішення від 30.08.2024 № 36188/15-32-09-04-10.
Відповідно до статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
В ході розгляду справи позивач не довів суду ті обставини, на які він посилався в обґрунтування заявлених вимог, а відповідач надав суду належні докази на підтвердження своїх заперечень проти позову.

Доводи апеляційної скарги.

Доводи апеляційної скарги, яким надано оцінку в мотивувальній частині постанови, встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
Посилання апелянта на те, що суд першої інстанції проігнорував, що відповідач не направляв будь-яких запитів позивачу на отримання додаткових документів є хибними з огляду на те, що фактична перевірка - це вид податкового контролю, який здійснюється без попереднього повідомлення платника податків. Тож, жодних запитів про надання будь-яких документів контролюючим органом до початку перевірки не надсилається, а вручається платнику податків, або його уповноваженому представнику, або особі, яка здійснює розрахункові операції, безпосередньо, під час проведення фактичної перевірки.
Водночас, апелянт не заперечує, що йому було особисто було вручено письмовий запит, яким зобов`язано надати перелік документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки.
Відповідно до матеріалів справи запит містить підпис суб`єкта господарювання до 18.07.2024 надати інформацію та її документального підтвердження з питань придбання, зберігання та реалізації підакцизної продукції. 
Однак, податковий орган не отримав від позивача жодних необхідних документів, що стосуються або пов`язані з предметом перевірки, про що було складено Акт «Про ненадання ФОП ОСОБА_1 документів» від 19.07.2024 № 4304/15-32-09-04-10. 
Також апеляційна скарга не містить жодних контраргументів з того приводу, що алкогольні та тютюнові вироби, які були реалізовані через ПРРО 4000813650, який зареєстрований ФОП ОСОБА_1 не оподатковувались акцизним податком ані ФОП ОСОБА_2 , ані ТОВ «МЖ».
Принагідно слід зазначити, що посилання апелянта на операційні помилки не звільняє його від відповідальності. 
Не може бути підставою для скасування рішення суду першої інстанції і те, що ФОП ОСОБА_1 , на рахунок ТОВ «МЖ» були повернуті кошти за реалізований товар 22.10.2024, з огляду на те, що перевірка проводилась з 12.07.2024 по 19.07.2024, а кошти були повернені лише 22.10.2024. Окрім того, під час проведення фактичної перевірки до уваги може братися лише та інформація та документи, які отримані контролюючим органом в рамках, безпосередньо, даної фактичної перевірки.
Згідно висновків Верховного Суду, викладених зокрема у постанові від 26 грудня 2024 року у справі № 420/13156/22, обов`язок контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів кореспондує  з обов`язком платника податків зберігати такі первинні документи та надавати їх при перевірці. Не надання таких документів нормами п, 44.6 ПК України прирівнюється до їх відсутності. Єдине виключення при застосуванні правових наслідків ненадання платником податків на вимогу контролюючого органу зазначених вище документів становить їх відсутність внаслідок виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами. Надання первинних документів згодом, у тому числі під час розгляду справи у суді, не змінює статусу цих документів, як таких, що були відсутні на момент фактичної перевірки.
Інші доводи апеляційної скарги, яким була дана оцінка в мотивувальній частині постанови, ґрунтуються на суб`єктивній оцінці фактичних обставин справи та доказів. Зазначені доводи не містять посилань на конкретні обставини чи факти або на нові докази, які б давали підстави для скасування рішення суду першої інстанції.
Таким чином, на підставі встановлених в ході судового розгляду обставин, суд першої інстанції правильно дійшов висновку, що позовні вимоги Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1  є необґрунтованими та не підлягають задоволенню.
Враховуючи все вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. За таких обставин, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.
Згідно з частиною 1 статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін відповідно до приписів статті 139 КАС України підстави для розподілу судових витрат відсутні.
Керуючись статтями 308, 309, 315, 321, 322, 325 КАС України, –

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1  залишити без задоволення, рішення Одеського окружного адміністративного суду від 28 березня 2025 року у справі № 420/40158/24 – залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня її проголошення.
Дата складення та підписання повного тексту судового рішення – 11 липня 2025 року .

Суддя-доповідач 		О.І. Шляхтицький	
Судді	  	А.Г. Федусик    Г.В. Семенюк