П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа №  600/4181/24-а 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Сіжук Ольга Володимирівна   
Суддя-доповідач -  Капустинський М.М.   
03 квітня 2025 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Капустинського М.М. 
суддів:  Ватаманюка Р.В.  Сапальової Т.В. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Довганюк В.В., 
представника позивача: Павалюк Г.В.,
представника відповідача: Калініченко Н.Ю.,  
 
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 13 січня 2025 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
В С Т А Н О В И В :
у листопаді 2024 року ОСОБА_1 звернувся до Чернівецького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Чернівецькій області (далі – ГУ ДПС у Чернівецькій області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 28.12.2022 №00000/5802/Ж10/24-13-24-04, від 28.12.2022 №00000/5801/Ж10/24-13-24-04.
В обґрунтування позовних вимог, як на підставу визнання протиправними та скасування оскаржуваних рішень, позивач вказав, що відповідач здійснив направлення наказу ГУ ДПС у Чернівецькій області від 02.08.2022 №1122-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 », повідомлення від 02.09.2022 №195/Ж4//24-13-24-04 про проведення з 10.10.2022 документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків – фізичної особи ОСОБА_1 , листа «Про надання документів» від 02.09.2022 №6076/6/24-13-24-04, наказу від 14.10.2022 №1346-п «Про продовження строків проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 », акту документальної позапланової перевірки від 25.10.2022 №3350/24-13-24-04-13/2835111055, податкових повідомлень – рішень від 28.12.2022 №00000/5802/Ж10/24-13-24-04 та від 28.12.2022 №00000/5801/Ж10/24-13-24-04 за неналежною адресою позивача.
На думку позивача, вказане порушення відповідачем норм податкового законодавства під час проведення позапланової невиїзної перевірки, - позбавило можливості позивача знати та розуміти, що відносно нього податковим органом проводиться перевірка, надати документи та пояснення під час проведення перевірки, спростувати та заперечити висновки акту перевірки про допущення ним порушень податкового законодавства.
Вказав на те, що документальна позапланова невиїзної перевірка проводилась без видачі наказу про її проведення, оскільки Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області наказ від 02.09.2022 №1122-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 », на підставі якого відповідачем видавалось повідомлення від 02.09.2022 №195/Ж4//24-13-24-04 та складався акт документальної позапланової перевірки від 25.10.2022 №3350/24-13-24-04-13/ НОМЕР_1 , не видавався.
Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 13 січня 2025 року позов задоволено повністю.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби в Чернівецькій області від 28.12.2022 №0000/5802/Ж10/24-13-24-04, від 28.12.2022 №0000/5801/Ж10/24-13-24-04.
Стягнуто на користь ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби в Чернівецькій області судовий збір у розмірі 6575 (шість тисяч п`ятсот сімдесят п`ять) гривень 10 копійок.
Не погоджуючись з даним рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог. Зазначає, що наказ від 02.09.2022 №1122-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 » та повідомлення від 02.09.2022 №195/Ж4//24-13-24-04 та акт документальної позапланової перевірки від 25.10.2022 №3350/24-13-24-04-13/2835111055 направлялось позивачу листами за його податковою адресою: АДРЕСА_1 . Вказані листи повернулись на адресу відповідача з відміткою «повернено за закінченням терміну зберігання».
Вказує, що оскільки позивачем при взяті на облік в податковому органі вказано адресу: АДРЕСА_1 , саме така адреса є належною для листування з позивачем. Відтак, відповідач здійснював листування з позивачем за належною адресою останнього.
Ухвалою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 18 березня 2025 року справу призначено до розгляду у відкритому судовому засіданні на 01 квітня 2025 року о 13 год. 00 хв.
26 березня 2025 року від представника позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу. У поданому відзиві представник позивача просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 13 січня 2025 року - без змін.
Представник відповідача в судовому засіданні підтримала доводи викладені у апеляційній скарзі та просила її задовольнити. 
В судовому засіданні 01.04.2025 представник позивача заперечила проти задоволення вимог апеляційної скарги та просила рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Заслухавши представників сторін, перевіривши в межах доводів апеляційної скарги законність та обґрунтованість судового рішення, повноту встановлення обставин справи, застосування норм матеріального і процесуального права, дослідивши матеріали справи, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що згідно реєстраційних даних платника податків ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) з 30.05.2015 зареєстрований як фізична особа-підприємець, номер державної реєстрації 20380000000039134; адреса реєстрації: АДРЕСА_1 ; адреса проживання позивача: АДРЕСА_2 .
Згідно з реєстраційними даними платника позивач 30.03.2021 за власним рішенням здійснив процедуру припинення підприємницької діяльності. (т.1, а.с. 31).
Відповідно витягу з реєстру територіальної громади від 01.08.2024, ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) проживає за адресою АДРЕСА_1 . (т.1, а.с. 35).
02.08.2022 року ГУ ДПС у Чернівецькій області прийнято наказ №1122-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 », відповідно до якого наказано провести документальну позапланову невиїзну перевірку платника податків ОСОБА_1 з 10.10.2022 тривалістю 5 робочих днів за період з 01.01.2017 по 30.03.2021 щодо дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, дотримання норм законодавства щодо ввезення, виробництва чи реалізації підакцизних товарів, з питань обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування за період з 30.05.2015 по 30.03.2021. (т.1, а.с. 33, 164).
Як слідує з матеріалів справи, на підставі наказу від 02.09.2022 №1122-п відповідачем видано повідомлення від 02.09.2022 №195/Ж4//24-13-24-04 про проведення з 10.10.2022 документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків – фізичної особи ОСОБА_1 . (т.1, а.с. 34, 163).
Наказ від 02.08.2022 №1122-п та повідомлення від 02.09.2022 №195/Ж4//24-13-24-04 відповідачем надіслано позивачу листом від 02.09.2022 №6075/6/24-13-24-04 за адресою: АДРЕСА_3 . (т.1, а.с. 32, 162, т.2, а.с. 65).
Згідно з повідомленням про вручення рекомендованої кореспонденції 5801304012375 вказаний лист повернутий підприємством зв`язку з відміткою «за закінченням терміну зберігання». (т.2. а.с. 66).
Судом також встановлено, що 02.09.2022 ГУ ДПС у Чернівецькій області направлено позивачу лист «Про надання документів» №6076/6/24-13-24-04. Вказаний лист направлено за адресою: АДРЕСА_3 . (т.1, а.с. 38-39, 165-166, т.2, а.с. 64).
Згідно з повідомленням про вручення рекомендованої кореспонденції 5801304012375 вказаний лист повернутий підприємством зв`язку з відміткою «за закінченням терміну зберігання» (т.2. а.с. 66).
У зв`язку з ненаданням позивачем на лист відповідача від 02.09.2022 №6076/6/24-13-24-04 затребуваних документів, відповідач склав акт про ненадання документів від 12.10.2022 №416/Ж6/24-13-24-04-06/2835111055. (т.1, а.с. 229-230).
Наказом від 14.10.2022 №1346-п «Про продовження строків проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 » продовжено строк проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 з 17.10.2022 тривалістю 2 робочих дні. (т.2, а.с. 68).
Наказ від 14.10.2022 №1346-п відповідачем надіслано позивачу листом від 14.10.2022 №7412/6/24-13-24-04 за адресою: АДРЕСА_3 . (т.2, а.с. 67).
Згідно повідомлення про вручення рекомендованої кореспонденції 5802904432692 вказаний лист повернутий підприємством зв`язку з позначкою «за закінченням терміну зберігання». (т.2. а.с. 69).
З матеріалів справи слідує, що в період з 10.10.2022 по 05.10.2022 ГУ ДПС у Чернівецькій області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку платника податків-фізичної особи ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , за період з 01.01.2017 по 30.03.2021 щодо дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, дотримання норм законодавства щодо ввезення, виробництва чи реалізації підакцизних товарів, з питань обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 30.05.2015 по 30.03.2021.
За результатами вказаної перевірки відповідачем складено акт від 25.10.2022 №3350/24-13-24-04-13/ НОМЕР_1 . (т.1, а.с. 40-80, 172-212), яким встановлено порушення:
- підпунктів 44.1, 44.3 статті 44, пункту 85.2 статті 85, підпункту 296.1.1 пункту 296.1 статті 296 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI - платником податків-фізичною особою ОСОБА_1 не представлено для перевірки первинних документів, звітності, інших документів, пов`язаних із обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства;
- порушення пунктів 294.2, 294.6 статті 294 та пункту 296.2 статті 296 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями), а саме: платником податків-фізичною особою ОСОБА_1 , не подано податкову декларацію платника єдиного податку 2 групи за 2021 рік (1 шт.);
- підпунктів 177.4.5, 177.4.2 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI із змінами та доповненнями, в наслідок чого донараховано податок з доходів фізичних осіб від здійснення господарської діяльності за період 01.10.2019 по 31.12.2020 в сумі 429112,21 грн, в тому числі за період з 01.10.2019 по 31.12.2019 в сумі 111048,96 грн, за період з 01.01.2020 по 31.12.2020 в сумі 318 063,25 грн;
- підпунктів 1.2, 1.4 пункту 161 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами та доповненнями), з урахуванням змін, внесених Законом №71-ІІІ Про внесення змін до Податкового Кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи від 28.12.2014 – не нараховано та не утримано військовий збір з оподатковуваного (чистого доходу) за період 01.10.2019 по 31.12.2020 в сумі 35759,35 грн, в тому числі за період з 01.10.2019 по 31.12.2019 в сумі 9254,08 грн, за період з 01.01.2020 по 31.12.2020 в сумі 26505,27 грн;
- пункту 4 частини другої статті 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» № 2464-VI від 08.07.2010 (із змінами та доповненнями), пункту 2 розділу ІІІ Порядку № 435 – платником податків – фізичною особою ОСОБА_1 несвоєчасно подано звіти про суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період 2015, 2016 (2 шт);
- пункту 2 статті 7 розділу III Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» №2464-VI від 08.07.2010 та Закону України від 06.12.2016 № 1774-VIII «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України» - платником податків – фізичною особою ОСОБА_1 занижено суму нарахування суми єдиного соціального внеску з 01.10.2019 по 31.12.2020 на загальну суму 172892,72грн, в тому числі за період з 01.10.2019 по 31.12.2019 в сумі 38558,52 грн, за період з 01.01.2020 по 31.12.2020 в сумі 134334,20 грн;
- пункту 63.3 статті 63 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями), пункту 8.1 Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 № 1588, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 29.12.2011 за № 1562/20300 - платником податків – фізичною особою ОСОБА_1 не повідомлено контролюючий орган за основним місцем обліку платника податків про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою № 20-ОПП.
Акт документальної позапланової невиїзної перевірки від 25.10.2022 №3350/24-13-24-04-13/ НОМЕР_1 відповідачем надіслано позивачу листом від 26.10.2022 №7857/6/24-13-24-04 за адресою: АДРЕСА_3 , Україна. (т.1, а.с.81,171, 213, т.2, а.с. 59).
Згідно повідомлення про вручення рекомендованої кореспонденції 5801304076071 вказаний лист повернутий підприємством зв`язку з позначкою «за закінченням терміну зберігання». (т.2. а.с. 60-61).
З матеріалів справи вбачається, що на підставі акту від 25.10.2022 №3350/24-13-24-04-13/2835111055 відповідачем винесено податкові повідомлення - рішення від 28.12.2022 №00000/5802/Ж10/24-13-24-04, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 536390,26 грн (429112,21 грн – за податковим зобов`язанням, 107278,05 – штрафні (фінансові) санкції (штрафи) та від 28.12.2022 №00000/5801/Ж10/24-13-24-04, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на 44699,18 грн (35759,35 грн – основного платежу, 8939,83 грн – штрафні (фінансові) санкції (штрафи). (т.1, а.с. 27, 29, 217, 219).
Відповідач листом від 29.12.2022 №10809/6/24-13-24-04 надіслав податкові повідомлення - рішення від 28.12.2022 №00000/5802/Ж10/24-13-24-04 та від 28.12.2022 №00000/5801/Ж10/24-13-24-04 позивачу за адресою: АДРЕСА_3 , Україна. (т.1, а.с. 82, 216, т.2, а.с. 62).
Згідно повідомлення про вручення рекомендованої кореспонденції 5801304126583 вказаний лист повернутий підприємством зв`язку з відміткою «адресат відсутній за вказаною адресою». (т.2. а.с. 63).
Вважаючи податкові повідомлення-рішення від 28.12.2022 №00000/5802/Ж10/24-13-24-04, від 28.12.2022 №00000/5801/Ж10/24-13-24-04 протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до адміністративного суду з цим позовом.
Ухвалюючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з обґрунтованості вимог позивача, відтак і наявності підстав для задоволення позовних вимог.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції по суті спору та, відповідно до ч.1 ст.308 КАС України, переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги відповідача.
Приписами частини 2 статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України №2755-VI від 02.12.2010 (далі - ПК України).
Згідно підпунктом 16.1.5 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний подавати на належним чином оформлену письмову вимогу контролюючих органів (у випадках, визначених законодавством) документи з обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування (податкових зобов`язань), первинні документи, регістри бухгалтерського обліку, фінансову звітність, інші документи, пов`язані з обчисленням та сплатою податків та зборів. У письмовій вимозі обов`язково зазначаються конкретний перелік документів, які повинен надати платник податків, та підстави для їх надання.
Відповідно до підпункту 20.1.2 пункту 20.1 статті 20 ПК України для здійснення функцій, визначених законом, контролюючі органи мають право: отримувати безоплатно від платників податків, у тому числі благодійних та інших неприбуткових організацій, усіх форм власності у порядку, визначеному законодавством, довідки, копії документів, засвідчені підписом платника або його посадовою особою та скріплені печаткою (за наявності), про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, видатки платників податків та іншу інформацію, пов`язану з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів, про дотримання вимог законодавства, здійснення контролю за яким покладено на контролюючі органи, а також фінансову і статистичну звітність у порядку та на підставах, визначених законом.
Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Пунктом 75.1 ст. 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Види документальних перевірок, порядок планування, проведення та оформлення їх результатів, що проводяться контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.2 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, встановлюються Митним кодексом України.
В силу підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом. Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка. Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.
Документальною невиїзною позаплановою електронною перевіркою за заявою платника податків (далі - електронна перевірка) вважається перевірка, що проводиться на підставі заяви, поданої платником податків з незначним ступенем ризику, визначеним відповідно до пункту 77.2 статті 77 цього Кодексу, до контролюючого органу, в якому він перебуває на податковому обліку. Заява подається за 10 календарних днів до очікуваного початку проведення електронної перевірки, але не раніше офіційного повідомлення центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, про запровадження проведення такої перевірки для відповідних платників податків: які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності; суб`єктів господарювання мікро-, малого; середнього підприємництва; інших платників податків. Форма заяви, порядок її подання, прийняття рішення про проведення електронної перевірки встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Порядок проведення документальних позапланових перевірок визначається статтею 78 ПК України.
Згідно пункту 78.4. статті 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.
Відповідно пункту 78.6. статті 78 ПК України строки проведення документальної позапланової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу.
Згідно пункту 82.2. статті 82 ПК України тривалість перевірок, визначених у статті 78 цього Кодексу, не повинна перевищувати 15 робочих днів для великих платників податків, щодо суб`єктів малого підприємництва - 5 робочих днів, для фізичних осіб - підприємців, які не мають найманих працівників, за наявності умов, визначених в абзацах третьому - восьмому цього пункту, - 3 робочі дні, інших платників податків - 10 робочих днів.
Продовження строків проведення перевірок, визначених у статті 78 цього Кодексу, можливе за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу не більш як на 10 робочих днів для великих платників податків, щодо суб`єктів малого підприємництва - не більш як на 2 робочих дні, інших платників податків - не більш як на 5 робочих днів.
Відповідно до пункту 79.1. статті 79 ПК України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
Згідно пункту 79.2 статті 79 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
У разі надіслання (вручення) відповідно до статті 42 цього Кодексу платнику податків (його представнику) копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення позапланової невиїзної перевірки, шляхом надсилання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення документальна позапланова невиїзна перевірка (крім перевірки, визначеної статтею 200 цього Кодексу) розпочинається не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу.
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Отже, лише дотримання цих вимог може бути належною підставою для призначення та проведення перевірки.
Вищевикладене узгоджується з позицією Верховного Суду викладеною в постанові від 17.05.2019 у справі №823/2530/18, адміністративне провадження №К/9901/2543/19.
Верховний Суд в постанові від 21.02.2020 у справі №826/17123/18 сформував правову позицію, відповідно до якої у разі якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після проведення перевірки не є належним способом захисту права платника податків, оскільки наступне скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки.
Як було встановлено судом, 02.08.2022 Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області прийнято наказ №1122-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 ». (т.1, а.с. 33, 164).
Наказом від 14.10.2022 №1346-п «Про продовження строків проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 » продовжено строк проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 з 17.10.2022 тривалістю 2 робочих дні. (т.2, а.с. 68).
За результатами перевірки відповідачем складено акт «Про результати документальної позапланової перевірки платника податків-фізичної особи ОСОБА_1 РНОКПП НОМЕР_1 , за період з 01.01.2017 по 30.03.2021 щодо дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, дотримання норм законодавства щодо ввезення, виробництва чи реалізації підакцизних товарів, з питань обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 30.05.2015 по 30.03.2021» від 25.10.2022 №3350/24-13-24-04-13/2835111055. (т.1, а.с. 40-80, 172-212).
На підставі акту документальної позапланової виїзної перевірки від 25.10.2022 №3350/24-13-24-04-13/2835111055 відповідачем винесено податкові повідомлення - рішення від 28.12.2022 №00000/5802/Ж10/24-13-24-04 та від 28.12.2022 №00000/5801/Ж10/24-13-24-04. (т.1, а.с. 27, 29, 217, 219).
Таким чином, за встановленими у цій справі обставинами, наказ про проведення перевірки реалізований, податкові повідомлення-рішення прийняті. За усталеною практикою Верховного Суду, після проведення перевірки (реалізації наказу як акта індивідуальної дії) права платника податків можуть порушувати лише наслідки проведення відповідної перевірки, зокрема, у вигляді прийнятих індивідуальних актів (податкові повідомлення-рішення або інші рішення). Відповідно, предметом оскарження в суді можуть бути саме рішення суб`єкта владних повноважень як такі, що дійсно впливають на обсяг прав, свобод та інтересів позивача.
Саме таку мету покладено в основу правових висновків постанови Верховного Суду, ухваленої у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 21.02.2020 (справа № 826/17123/18).
Колегія суддів зазначає, що оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Вищевикладене узгоджується з правовою позицією Верховного Суду. викладеною в постанові від 21.02.2020 у справі №826/17123/18.
Так, в обґрунтування позовних вимог, як на підставу визнання протиправними та скасування оскаржуваних рішень, позивач вказував на те, що відповідач здійснив направлення не за належною адресою наказу Головного управління ДПС у Чернівецькій області від 02.08.2022 №1122-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 », повідомлення від 02.09.2022 №195/Ж4//24-13-24-04 про проведення з 10.10.2022 документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків – фізичної особи ОСОБА_1 , листа «Про надання документів» від 02.09.2022 №6076/6/24-13-24-04, наказу від 14.10.2022 №1346-п «Про продовження строків проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 », акту документальної позапланової перевірки від 25.10.2022 №3350/24-13-24-04-13/2835111055, податкових повідомлень – рішень від 28.12.2022 №00000/5802/Ж10/24-13-24-04 та від 28.12.2022 №00000/5801/Ж10/24-13-24-04. На думку позивача, вказане порушення відповідачем норм податкового законодавства під час проведення позапланової невиїзної перевірки, - позбавило можливості позивача знати та цілком об`єктивно розуміти, що відносно нього податковим органом проводиться перевірка, надати документи та пояснення під час проведення перевірки, спростувати та заперечити висновки акту перевірки про допущення ним порушень податкового законодавства.
Отже, суду в межах даної справи в першу чергу слід надати оцінку діям відповідача щодо дотримання ним вимог законодавства при проведені документальної позапланової невиїзної перевірки позивача.
Із аналізу пункту 79.2 статті 79 ПК України слідує, що однією з умов для проведення позапланової невиїзної перевірки є вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. При цьому перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків.
Статтею 42 ПК України передбачений порядок листування платників податків та контролюючих органів.
Відповідно пункту 42.2. статті 42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
Згідно з пунктом 42.5. статті 42 ПК України у разі якщо платник податків не подав заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, листування з платником податків здійснюється шляхом надіслання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручаються платнику податків (його представнику).
У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.
Згідно з пунктом 45.1. статті 45 ПК України платник податків - фізична особа зобов`язаний визначити свою податкову адресу.
Податковою адресою платника податків - фізичної особи визнається місце її проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі.
Платник податків - фізична особа може мати одночасно не більше однієї податкової адреси.
Відповідно п.45.2. статті 45 ПК України податковою адресою юридичної особи (відокремленого підрозділу юридичної особи) є місцезнаходження такої юридичної особи, відомості про що містяться у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань. обто документ вважається належним чином врученим, якщо він надісланий за адресою місцезнаходженням юридичної особи (відокремленого підрозділу юридичної особи) або за місцем проживання фізичної особи, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
Як було встановлено судом, згідно реєстраційних даних платника податків ОСОБА_1 з 30.05.2015 зареєстрований як фізична особа-підприємець та взятий на облік за адресою: АДРЕСА_1 ; адреса місця проживання: АДРЕСА_2 . Із реєстраційних даних платника слідує, що позивач 30.03.2021 за власним рішенням припинив підприємницьку діяльність. (т.1, а.с. 31).
Колегія суддів вважає, що адресою ОСОБА_1 як фізичної особи в розумінні пункту 42.2. статті 42 ПК України після припинення ним 30.03.2021 підприємницької діяльності є адреса його місця проживання, а саме: АДРЕСА_2 .
Як було встановлено судом та не заперечувалось представником відповідача в судовому засіданні, наказ від 02.08.2022 №1122-п, повідомлення від 02.09.2022 №195/Ж4//24-13-24-04 та «Про надання документів» відповідачем надіслано позивачу листами від 02.09.2022 №6075/6/24-13-24-04 та від 02.09.2022 №6076/6/24-13-24-04 за адресою здійснення підприємницької діяльності: АДРЕСА_3 . (т.1, а.с. 32, 162, т.2, а.с. 65).
Згідно повідомлення про вручення рекомендованої кореспонденції 5801304012375 вказаний лист повернутий підприємством зв`язку з позначкою «за закінченням терміну зберігання». (т.2. а.с. 66).
Враховуючи зазначене вище в сукупності слідує, що наказ від 02.08.2022 №1122-п, повідомлення від 02.09.2022 №195/Ж4//24-13-24-04, лист «Про надання документів» були надіслані відповідачем за неналежною адресою, а, відтак, відповідачем було порушено вимоги пункту 79.2 статті 79 ПК України в частині дотримання необхідних умов для проведення позапланової невиїзної перевірки, а саме: вручення платнику податків копії наказу про проведення перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Колегія судідв не приймає до уваги доводи представника відповідача про належне повідомлення ОСОБА_1 про проведення перевірки у зв`язку з надсиланням копії наказу та направлення на проведення перевірки на адресу здійснення ним господарської діяльності, оскільки, як вже було зазначено судом, належною адресою фізичної особи, яка припинила підприємницьку діяльність, в розумінні пункту 42.2 статті 42 ПК України є адреса місця проживання такої фізичної особи.
Апеляційний суд зауважує, що через один рік і п`ять місяців після припинення підприємницької діяльності у позивача був відсутній обов`язок перебувати за колишньою адресою здійснення підприємницької діяльності. Крім того, суд зазначає, що дослідженням конверту, яким здійснювалось направлення листів від 02.09.2022 №6075/6/24-13-24-04 та від 02.09.2022 №6076/6/24-13-24-04, встановлено, що в ньому зазначена адреса здійснення позивачем підприємницької діяльності: АДРЕСА_3 . Однак, у вказаній адресі міститься виправлення від руки, а саме слово «вул.» закреслено та замість нього написано «пр.». В судовому засіданні представник відповідача пояснила, що вказане виправлення здійснено працівниками підприємства поштового зв`язку. (т.2 а.с. 66). Однак, все подальше листування з платником податків відповідач продовжував здійснювати за неналежною адресою, при цьому суд звертає увагу на ту обставину, що в реєстраційних даних платника податку була наявна адреса місця проживання ОСОБА_1 . Зокрема, копія наказу про продовження термінів перевірки, акт перевірки та оскаржувані в даній справі податкові повідомлення-рішення були також надіслані позивачу на адресу здійснення ним господарської діяльності та були повернуті відповідачу без вручення платнику податків з відмітками «за закінченням терміну зберігання», «адресат відсутній за вказаною адресою».
Колегія суддів також звертає увагу на те, що виправлення на конвертах, якими відповідач здійснював направлення позивачу документів щодо проведення перевірки, надавали можливість відповідачу здійснити їх надіслання за правильною адресою позивача.
Крім того, надсилання за неналежною адресою позивачу листа «Про надання документів» від 02.09.2022 №6076/6/24-13-24-04 позбавило останнього можливості виконати вимоги пункту 85.2 статті 85 ПК України та надати контролюючому органу витребувані первинні бухгалтерські документи. Вказане призвело до того, що відповідачем при здійсненні перевірки не надавалась оцінка первинній бухгалтерській документації позивача, яка б могла підтвердити або ж спростувати висновки акту документальної позапланової виїзної перевірки від 25.10.2022 №3350/24-13-24-04-13/2835111055.
Водночас суд вважає за необхідне зазначити, щодо дослідженням наказу №1122-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 » вбачається, що в ньому зазначено дату прийняття « 02.08.2022». Водночас із змісту супровідного листа від 02.09.2022 №6075/6/24-13-24-04 вбачається, що позивачу направлявся наказ №1122-п від 02.09.2022. Крім того, із змісту повідомлення від 02.09.2022 №195/Ж4//24-13-24-04 вбачається, що перевірка позивача здійснюватиметься на підставі наказу №1112-п від 02.09.2022.
Дослідженням акту документальної позапланової перевірки від 25.10.2022 №3350/24-13-24-04-13/2835111055 вбачається, що у вступній частині акта, як на підставу перевірки вказується наказ Головного управління ДПС у Чернівецькій області №1122-п від 02.09.2022.
Отже, повідомлення від 02.09.2022 №195/Ж4//24-13-24-04 та акт документальної позапланової перевірки від 25.10.2022 №3350/24-13-24-04-13/2835111055 складались на підставі наказу Головного управління ДПС у Чернівецькій області «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 » від 02.09.2022 №1122-п. Водночас позивачу надсилався наказ Головного управління ДПС у Чернівецькій області «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 » від 02.08.2022 №1122-п.
Представником відповідача зазначено, що в наказі про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки зроблено помилку, а саме неправильно вказано дату прийняття наказу. Проте, наголошувала на тому, що вказана обставина не впливає на встановлені порушення.
Однак, колегія суддів не може погодитись з думкою представника відповідача, оскільки в матеріалах справи відсутній доказ того, що відповідачем вчинялись дії щодо виправлення вказаного недоліку, зокрема відсутній наказ відповідача про внесення виправлень в наказ Головного управління ДПС у Чернівецькій області «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 » від 02.08.2022 №1122-п.
Враховуючи вищезазначене колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про відсутність наказу Головного управління ДПС у Чернівецькій області «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 » від 02.09.2022 №1122-п, на підставі якого відповідачем видавалось повідомлення від 02.09.2022 №195/Ж4//24-13-24-04 та складався акт документальної позапланової перевірки від 25.10.2022 №3350/24-13-24-04-13/2835111055. Вказані порушення процедури проведення перевірки свідчить про те, що позивач був позбавлений можливості знати та розуміти, що відносно нього податковим органом проводиться перевірка, надати документи та пояснення під час проведення перевірки, спростувати та заперечити висновки акту перевірки про допущення ним порушень податкового законодавства, що, на переконання суду, є достатньою підставною для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень – рішень від 28.12.2022 №00000/5802/Ж10/24-13-24-04 та від 28.12.2022 №00000/5801/Ж10/24-13-24-04.
Водночас, оскільки судом встановленні процедурні порушення під час здійснення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача, що мають наслідком визнання протиправними та скасування оскаржуваних рішень, то суд не надає оцінку виявлених порушень податкового законодавства, зафіксованих в акті документальної позапланової невиїзної перевірки від 25.10.2022 №3350/24-13-24-04-13/2835111055.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.
Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких підстав апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області залишити без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 13 січня 2025 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України. 

Постанова суду складена в повному обсязі   03 квітня 2025 року.

Головуючий	 	 	Капустинський М.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Ватаманюк Р.В.    Сапальова Т.В.