ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 травня 2025 року 
м. Київ
справа № 1740/2398/18
адміністративне провадження № К/990/10635/24  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Загороднюка А.Г.,
суддів: Білак М.В., Соколова В.М.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Західного офісу Держаудитслужби на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2023 року (суддя Дуляницька С.М.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 лютого 2024 року (колегія у складі суддів Ільчишин Н.В., Гуляка В.В., Коваля Р.Й.) у справі за позовом Служби відновлення та розвитку інфраструктури у Рівненській області до Західного офісу Держаудитслужби, треті особи, які не заявляють самостійних вимог щодо предмета спору на стороні позивача Товариство з обмеженою відповідальністю "Західметал", Дочірнє підприємство "Рівненський облавтодор" ПАТ "Державна акціонерна компанія "Автомобільні дороги України", Приватне акціонерне товариство "Рівнеавтошляхбуд" про визнання протиправним та скасування вимоги,
УСТАНОВИВ:
Короткий зміст позовних вимог та їх обґрунтування
Служба автомобільних доріг у Рівненській області (на цей час - Служба відновлення та розвитку інфраструктури у Рівненській області) звернулася до суду з позовом, у якому просила визнати протиправною та скасувати вимогу Управління Західного офісу Держаудитслужби в Рівненській області від 30 липня 2018 року №13-17-05-17/3319 "Про пред`явлення обов`язкових до виконання вимог щодо усунення виявлених порушень законодавства" в частині підпунктів 1,2,3,8.
Позов мотивовано тим, що оспорювані пункти вимоги, сформованої відповідачем за результатами ревізії фінансово-господарської діяльності позивача, містять у своїй основі самі лише припущення про порушення та не ґрунтуються на фактах. На переконання позивача, спірна вимога є неконкретизованою, не містить чітких рекомендацій щодо способу усунення виявлених під час ревізії порушень, а лише вказівку про усунення виявлених порушень в установленому законодавством порядку та необхідність надання вичерпної інформації про вжиті заходи з усунення порушень та недоліків. Крім цього, з огляду на правову природу письмової вимоги контролюючого органу, вона безумовно породжує правові наслідки для свого адресата, тобто є актом індивідуальної дії. На думку позивача, до функцій Служби автомобільних доріг перевірка господарської діяльності підрядної організації не належить. Вказував також на протиправність проведення зустрічних звірок непідконтрольних відповідачу установ, які не мають відношення до бюджетних коштів, виділених на ремонт дороги. Врешті, навівши власні міркування і заперечення за кожним з виявлених порушень, позивач просив позов задовольнити.
Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Суди розглядали справу неодноразово.
(Перший судовий розгляд).
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2019 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 29 вересня 2020 року, в задоволенні позову відмовлено.
Суди керувалися тим, що оскаржувані пункти вимоги стосуються відшкодування виявлених збитків, завданих державі чи об`єкту контролю, які не можуть бути примусово стягнуті шляхом вимоги і не є обов`язковими до виконання; тобто, останні не несуть юридичних наслідків для позивача, а тому, не порушують його прав та інтересів; з огляду на те, що збитки у випадку відсутності факту їх добровільного відшкодування стягуються примусово в судовому порядку з особи, яка їх заподіяла, питання щодо наявності збитків та їх розміру має перевірятись судом, який розглядає позов про їх стягнення, а не судом за позовом підконтрольної установи про визнання вимоги протиправною; у зв`язку з цим, звернення Служби автомобільних доріг у Рівненській області  з позовом про визнання незаконною та скасування Вимоги є неналежним способом захисту порушеного права. Отже, оскільки перевірку обґрунтованості вимог контролюючого органу в будь-якому випадку має здійснювати суд, що розглядає позов про стягнення відповідних збитків, визначених у вимозі, то підстави для задоволення позовних вимог у цьому випадку відсутні.
Постановою Верховного Суду від 06 липня 2023 року зазначені судові рішення скасовано, а справу направлено до Рівненського окружного адміністративного суду на новий розгляд.
Проаналізувавши зміст спірної вимоги, Верховний Суд констатував, що вона не містить прямої вимоги про стягнення збитків хоч і вказує на необхідність усунення виявлених порушень в установленому законодавством порядку. Вимога ж в частині зобов`язання позивача розглянути результати проведеної ревізії та питання щодо притягнення у порядку, встановленому законодавством, до відповідальності працівників, винних у допущених порушеннях, не вказує на збитки.
Послуговуючись своєю усталеною позицією в подібних справах, наведеною, зокрема, у постановах від 22 жовтня 2020 року у справі №820/3089/17, від 31 травня 2021 року у справі №826/18686/16, від 31 серпня 2021 року у справі №160/5323/20, від 02 листопада 2021 року у справі №420/6808/19, від 12 травня 2022 року у справі №620/4169/20, від 22 грудня 2022 року у справі №826/13003/17, від 21 березня 2023 року у справі № 560/4370/22, Верховний Суд зазначив, що та обставина, що законодавство прямо передбачає порядок реалізації окремо взятого завдання чи функції контролюючого органу, зокрема, стягнення збитків у судовому порядку на підставі пункту 10 частини першої статті 10 Закону України від 26 січня 1993 року №2939-XII "Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні" (далі - Закон №2939-XII), з якою кореспондується пункт 50 Порядку проведення інспектування Державною фінансовою інспекцією, її територіальними органами, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 квітня 2006 року №550 (далі - Порядок №550), жодним чином не відміняє чи спростовує того, що всі рішення, дії чи бездіяльність органів державного фінансового контролю, прийняті або здійснені при реалізації ними їхніх владних управлінських функцій, можуть бути окремим предметом судового розгляду при поданні відповідного адміністративного позову. За своєю правовою природою реалізація контролюючим органом компетенції в частині пред`явлення обов`язкових до виконання вимог і в частині здійснення процедури стягнення заподіяних збитків передбачає наявність різних, окремих, незалежних процедур.
(Новий судовий розгляд).
За результатом нового судового розгляду рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2023 року позов задоволено повністю. Визнано протиправною та скасовано вимогу Управління Західного офісу Держаудитслужби в Рівненській області № 13-17-05-17/3319 від 30 липня 2018 року "Про пред`явлення обов`язкових до виконання вимог щодо усунення виявлених порушень законодавства" в частині підпунктів 1, 2, 3, 8. Стягнуто на користь Служби відновлення та розвитку інфраструктури у Рівненській області суму судового збору у розмірі 1762,00 грн за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Західного офісу Держаудитслужби. Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Західметал" витрати, пов`язані з проведенням судово-економічної експертизи в сумі 40000,00 грн за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Західного офісу Держаудитслужби.
Суд першої інстанції керувався тим, що згідно з актом ревізії, установлені відповідачем порушення, які покладено в основу спірної вимоги, встановлені в контексті перевірки дотримання позивачем законодавства про закупівлі (розділ 4.8 акта ревізії). Це означає, що під час проведення перевірки дотримання позивачем законодавства про закупівлі, посадові особи відповідача мали здійснити документальний та фактичний аналіз дотримання саме замовником (яким наразі є позивач) законодавства про закупівлі. Разом із цим, за змістом акта ревізії та оскаржуваних пунктів вимоги, виявлені фінансові порушення відповідач пов`язує з порушеннями на «попередніх ланках ланцюгів господарських операцій».
Із цього приводу місцевий адміністративний суд зазначив, що аналіз господарської діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю "Західметал", Дочірнього підприємство "Рівненський облавтодор" ПАТ "Державна акціонерна компанія "Автомобільні дороги України", Приватного акціонерного товариства "Рівнеавтошляхбуд" з їхніми контрагентами на попередніх «ланках» постачання не може слугувати підставою для висновків про допущення позивачем порушень законодавства про закупівлі. 
Водночас під час розгляду справи відповідач не надав доказів допущення саме позивачем як замовником закупівлі законодавства про закупівлі, неправильного визначення потреби в бюджетних коштах та взятих зобов`язаннях, доказів не виконання робіт по ремонту та утриманню автомобільних доріг чи виконання таких робіт в менших обсягах чи гіршої якості, ніж передбачено укладеними договорами про закупівлю тощо.
З наявних у справі доказів суд установив, що випадків сплати за укладеними договорами більших сум, ніж тих, на які укладено договір, не було. При цьому відповідачем не підтверджено обставин щодо не виконання робіт (не належного виконання) чи не надання (не належного надання) послуг за укладеними договорами про закупівлі.
Також суд урахував висновок експертів за результатами проведення комісійної судово-економічної експертизи від 29 березня 2019 року №28721/28722/18-71 за яким документально підтверджується сформована ціна асфальтобетону в сумі 1375 грн без ПДВ за 1 тону, яка зазначена в актах виконаних підрядних робіт №КБ-2 за жовтень-грудень 2017 року, в т.ч. включення ТОВ "Західметал" до калькуляції витрат на перевезення щебеневої продукції до заводу-виробника Філії "Любомирський асфальтобетонний завод ДП "Рівненський облавтодор" та вартості іншої сировини. Вартість перевезення готової продукції "Суміші асфальтобетонні тип а марка 2" до місця виконання будівельних робіт в сформовану ціну асфальтобетону в сумі 1375 грн. не входить. Поряд із цим, спричинення збитків обласному бюджету в сумі 2666478,77 грн, внаслідок завищення ТОВ "Західметал" вартості матеріальних ресурсів при виконанні будівельних робіт на об`єкті "Про закупівлю послуг з поточного середнього ремонту автомобільної дороги Городище-Рівне-Староконстянтинів на ділянці км 82+600 - км 86+500", документально не підтверджується.
Стосовно пункту 8 оспорюваної вимоги (в якому йдеться про завищення вартості послуг зі здійснення технічного нагляду на загальну суму 97393,13 грн внаслідок прийняття та оплати Службою протягом періоду з 01 березня 2015 року до 28 лютого 2018 року завищеної вартості виконаних будівельно-монтажних робіт на загальну суму 4779771,22 грн), суд першої інстанції зазначив, що оскільки висновки про прийняття та оплату позивачем завищеної вартості виконаних будівельно-монтажних робіт ґрунтуються на аналізі господарських операцій третіх осіб з їхніми контрагентами, висновок відповідача про завищення вартості послуг по здійсненню технічного нагляду також не підтверджено належним чином.
Наостанок, суд зауважив, що спірна вимога, як індивідуально-правовий акт, в силу закону обов`язковий до виконання підконтрольною установою, винесена з порушенням вимог закону щодо її змісту, оскільки є неконкретизованою.
Восьмий апеляційний адміністративний суд постановою від 21 лютого 2024 року скасував рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2023 року в частині стягнення на користь Служби відновлення та розвитку інфраструктури у Рівненській області за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Західного офісу Держаудитслужби судового збору у розмірі 1762,00 грн.
В решті рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2023 року у справі №1740/2398/18 залишено без змін.
Суд апеляційної інстанції загалом погодився з висновками суду першої інстанції про протиправність вимоги відповідача в оскаржуваній частині з тих міркувань, що в ході розгляду справи відповідач не надав доказів допущення замовником закупівлі (позивачем в даній справі) законодавства про закупівлі, не правильного визначення потреби в бюджетних коштах та взятих зобов`язаннях, доказів не виконання робіт по ремонту та утриманню автомобільних доріг чи виконання таких робіт в менших обсягах чи гіршої якості ніж передбачено укладеними договорами про закупівлю тощо, попри те, що за змістом акта ревізії та оскаржуваних пунктів вимоги, виявлені фінансові порушення відповідач пов`язує з порушеннями на «попередніх ланках ланцюгів господарських операцій».
Разом із цим, за висновком апеляційного суду, оскільки Служба відновлення та розвитку інфраструктури у Рівненській області є державною установою, тому в цьому випадку відповідно до статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) підстави для відшкодування судових витрат позивачеві відсутні, відповідно в цій частині слід рішення суду скасувати, в решті рішення залишити без змін.
Підстави касаційного оскарження та їх обґрунтування
У касаційній скарзі, поданій з підстав, передбачених пунктом 3 частини четвертої статті 328 КАС України, просить скасувати рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2023 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 лютого 2024 року в цій справі й ухвалити нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.
Доводи мотивує неправильним застосуванням судами норм матеріального права за відсутності висновку Верховного Суду з питання застосування пункту 2 Порядку №550, статті 4 Закону 2939-XII у взаємозв`язку з нормами пункту 7 статті 10 цього ж Закону.
На переконання скаржника, суди обох попередніх інстанцій помилково вказали у своїх рішеннях, що відповідач перевіряв дотримання позивачем законодавства про закупівлі. Зокрема, відповідно до частини другої статті 2 Закону №2939-XII державний фінансовий контроль забезпечується органом державного фінансового контролю через проведення державного фінансового аудиту, інспектування, перевірки закупівель та моніторингу закупівлі. Кожен із цих заходів державного фінансового контролю відрізняється один від одного насамперед порядком проведення. Відповідно до статті 4 Закону №2939-XII інспектування здійснюється органом державного фінансового контролю у формі ревізії та полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності підконтрольної установи, яка повинна забезпечувати виявлення наявних фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб. Результати ревізії викладаються в акті.
Скаржник наголошує, що Управлінням Західного офісу Держаудитслужби у Рівненській області такий захід державного фінансового контролю як перевірка закупівлі у Службі автомобільних доріг у Рівненській області не проводився, натомість була проведена ревізія, чому суди попередніх інстанцій не надали належної правової оцінки та дійшли помилкового висновку стосовно проведеного державного фінансового контролю.
Відповідач вважає обґрунтованими наведені в акті ревізії висновки щодо допущених позивачем порушень, зауважує, що ці обставини знайшли підтвердження й у висновку судово-економічної експертизи від 27 вересня 2019 року №3.5-25/19, проведеної у межах кримінального провадження №12018180000000076 від 30 січня 2018 року Рівненським науково-дослідним експертно-криміналістичним центром Міністерства внутрішніх справ України, однак суди попередніх інстанцій цього висновку експерта не врахували та надали перевагу висновку комісійної судово-економічної експертизи від 29 березня 2019 року №28721/28722/18-71 Київським науково-дослідним інститутом судових експертів, що, на думку скаржника, ставить під сумнів неупередженість та об`єктивність суддів при вирішенні справи у першій та апеляційній інстанції.
Наполягає на тому, що суди не дослідили матеріалів справи, не проаналізували виявлених під час ревізії порушень, не надали їх належної правової оцінки та залишили поза увагою аргументи відповідача.
Позиція інших учасників справи
У відзиві позивач просить залишити касаційну скаргу Західного офісу Держаудитслужби без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2023 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 лютого 2024 року залишити без змін.
Вважає посилання скаржника на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права безпідставним і таким, що не відповідає дійсності, оскільки всі норми права, що стосуються порядку проведення ревізій органами державного фінансового контролю, були застосовані та досліджені у сукупності з матеріалами справи, а отже, скаржник помилково послався на пункт 3 частини четвертої статті 328 КАС України як підставу касаційного оскарження судових рішень.
Вказує, що проведена ревізія фінансово-господарської діяльності позивача охопила всі сфери його діяльності, про що свідчить складений за її результатами Акт від 20 червня 2018 року №13-17-05-06/19, де серед іншого у розділі 4.8. «Дотримання законодавства про закупівлі» посадовими особами відповідача були висвітлені обставини здійснення перевірок закупівель позивача і саме за результатами здійснення зазначених перевірок на предмет дотримання законодавства про закупівлі, виявлено порушення, які згодом стали підставою для пред`явлення обов`язкових до виконання пунктів вимоги, що є предметом оскарження в цій справі.
У решті наведені позивачем аргументи висвітлюють його позицію щодо незгоди з кожним із оспорюваних пунктів вимоги відповідача.
Рух касаційної скарги
Ухвалою Верховного Суду від  04 квітня 2024 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Західного офісу Держаудитслужби на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2023 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 лютого 2024 року у цій справі.
Іншою ухвалою Верховного Суду від 04 квітня 2024 року відмовлено у задоволенні клопотання Західного офісу Держаудитслужби про зупинення виконання постанови восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 лютого 2024 року у справі №1740/2398/18.
Ухвалою Верховного Суду від 07 травня 2025 року справу призначено до розгляду.
Установлені судами попередніх інстанцій обставини справи
Управлінням Західного офісу Держаудитслужби в Рівненській області проведено ревізію фінансово-господарської діяльності Служби автомобільних доріг у Рівненській області за період з 01 березня 2015 року до 28 лютого 2018 року, результати якої оформлені актом ревізії від 20 червня 2018 року №13-17-05-06/19.
З огляду на виявлені в ході ревізії фінансові порушення, відповідач направив Службі автомобільних доріг у Рівненській області (на цей час - Служба відновлення та розвитку інфраструктури у Рівненській області) вимогу від 30 липня 2018 року №13-17-05-17/3319 "Про пред`явлення обов`язкових до виконання вимог щодо усунення виявлених порушень законодавства".
Зазначена вимога містить виявлені ревізією порушення законодавства, зокрема:
1) в порушення пункту 6.4.4.1 ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 "Правила визначення вартості будівництва", затвердженого наказом Міністерства регіонального розвитку, будівництва та житлово-комунального господарства України від 05 липня 2013 року № 293, ТзОВ "Західметал"" в 2017 році включено до актів виконання робіт завищену вартість асфальтобетону, внаслідок включення до калькуляції по її виробництву витрат на перевезення щебеневої продукції, які фактично не підтверджені, чим завищено вартість виконаних робіт по об`єкту "Поточний середній ремонт автомобільної дороги Городище-Рівне-Староконстянтинів на ділянці км 82+600 км 86+500" на загальну суму 2666478,77 грн. Внаслідок оплати Службою завищеної вартості виконаних робіт обласному бюджету завдано матеріальної шкоди (збитків) на вказану суму;
2) в порушення вимог пункту 6.2.4 ДСТУ Б Д.1.1-1:2013, пункту 5.23, пункту 5.24, пункту 5.25 СОУ 42.1-37641918-085:2012 "Правил визначення вартості робіт з експлуатаційного утримання автомобільних доріг загального користування, мостів та інших транспортних споруд", затверджених наказом Державного агентства автомобільних доріг України, від 02 жовтня 2012 року №371 "ДП "Рівненський облавтодор" при обчисленні загальновиробничих, адміністративних витрат, а також прибутку безпідставно враховувались трудовитрати фізичних осіб, які виконували роботи з посипання дорожнього покриття протиожеледним матеріалом вручну на умовах цивільно-правових договорів, протягом періоду з 01 листопада 2016 року до 28 лютого 2018 року, що призвело до завищення вартості виконаних робіт на загальну суму 1242622,74 грн. Внаслідок оплати Службою завищеної вартості виконаних робіт державному бюджету завдано матеріальної шкоди (збитків) на вказану суму;
3) в порушення пункту 6.4.3 ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 ПАТ "Рівнеавтошляхбуд" на стадії складання ціни пропозиції учасника торгів по закупівлі послуг з поточного середнього ремонту автомобільної дороги "Городище-Рівне-Старокостянтинів на ділянці км 194+000- км 201+000" та автомобільної дороги "Доманове-Ковель-Чернівці-Тереблече на ділянці км 194+000-км 199+000" при визначенні вартості асфальтобетонної суміші включено завищені витрати по її перевезенню. Завищення фактичних відстаней між асфальтно-бетонним заводом в с. Любомирка та об`єктами поточного ремонту відповідно на 13,8 км та 8,8 км призвело до завищення обсягів та вартості виконаних ремонтно-будівельних робіт за 2017 рік на загальну суму 424 885,48 грн, зокрема, по договору від 12 квітня 2017 року №10 на 131 608,18 грн та по договору від 12 квітня 2017 року №11 на 293277,30 грн;
8) в порушення пункту 5.8.13 ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 прийняття та оплата Службою протягом періоду з 01 березня 2015 року до 28 лютого 2018 року завищеної вартості виконаних будівельно-монтажних робіт на загальну суму 4779771,22 грн призвело до завищення вартості послуг по здійсненню технічного нагляду на загальну суму 97393,13 грн, чим нанесено матеріальної шкоди (збитків) державному бюджету на суму 40835,16 грн. та обласному бюджету 56 557,97 грн.
Усунути виявлені порушення законодавства вимагалось в установленому законодавством порядку. Вказано, що вичерпну інформацію про вжиті заходи та виконання цих вимог необхідно надіслати на адресу Управління західного офісу Держаудитслужби в Рівненській області разом із завіреними, у встановленому порядку копіями первинних, розпорядчих та інших документів, що підтверджують виконання обов`язкових вимог в термін до 01 жовтня 2018 року.
Вважаючи пункти вимоги 1, 2, 3, 8 незаконними, позивач звернувся до суду із цим позовом.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
Джерела права й акти їх застосування.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
За змістом статті 1 Закону №2939-XII (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), здійснення державного фінансового контролю забезпечує центральний орган виконавчої влади, уповноважений Кабінетом Міністрів України на реалізацію державної політики у сфері державного фінансового контролю (далі - орган державного фінансового контролю).
Відповідно до частини першої статті 2 Закону №2939-XII головними завданнями органу державного фінансового контролю є: здійснення державного фінансового контролю за використанням і збереженням державних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, правильністю визначення потреби в бюджетних коштах та взяттям зобов`язань, ефективним використанням коштів і майна, станом і достовірністю бухгалтерського обліку і фінансової звітності у міністерствах та інших органах виконавчої влади, державних фондах, фондах загальнообов`язкового державного соціального страхування, бюджетних установах і суб`єктах господарювання державного сектору економіки, а також на підприємствах, в установах та організаціях, які отримують (отримували у періоді, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів, державних фондів та фондів загальнообов`язкового державного соціального страхування або використовують (використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно (далі - підконтрольні установи), за дотриманням бюджетного законодавства, дотриманням законодавства про державні закупівлі, діяльністю суб`єктів господарської діяльності незалежно від форми власності, які не віднесені законодавством до підконтрольних установ, за судовим рішенням, ухваленим у кримінальному провадженні.
Частиною другою цієї ж статті передбачено, що державний фінансовий контроль забезпечується органом державного фінансового контролю через проведення державного фінансового аудиту, інспектування, перевірки закупівель та моніторингу закупівлі.
Відповідно до пункту 1 Положення про Державну аудиторську службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 03 лютого 2016 року №43 (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - Положення №43) Державна аудиторська служба України (Держаудитслужба) є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України через Міністра фінансів та який реалізує державну політику у сфері державного фінансового контролю.
Підпунктом 3 пункту 4 Положення №43 закріплено, що Держаудитслужба реалізує державний фінансовий контроль через здійснення: державного фінансового аудиту; перевірки державних закупівель; інспектування (ревізії); моніторингу закупівель.
Згідно з пунктом 7 Положення №43 Держаудитслужба здійснює свої повноваження безпосередньо і через утворені в установленому порядку міжрегіональні територіальні органи.
Пунктом 2 Порядку №550 (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що інспектування полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності об`єкта контролю і проводиться у формі ревізії, яка повинна забезпечувати виявлення фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб.
Пунктами 4, 5 Порядку № 550 передбачено, що планові та позапланові виїзні ревізії проводяться контролюючими органами відповідно до Закону та цього Порядку. Планові виїзні ревізії проводяться відповідно до планів контрольно-ревізійної роботи, затверджених в установленому порядку, позапланові виїзні ревізії - за наявності підстав, визначених Законом.
Відповідно до частини першої статті 4 Закону №2939-XII інспектування здійснюється органом державного фінансового контролю у формі ревізії та полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності підконтрольної установи, яка повинна забезпечувати виявлення наявних фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб. Результати ревізії викладаються в акті.
За правилами пункту 6 Положення №43 Держаудитслужба для виконання покладених на неї завдань має право, зокрема, пред`являти керівникам та іншим особам підприємств, установ та організацій, що контролюються, обов`язкові до виконання вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства; у разі виявлення збитків, завданих державі чи підприємству, установі, організації, що контролюється, визначати їх розмір в установленому законодавством порядку.
Вказані положення кореспондуються з пунктами 7 та 10 статті 10 Закону №2939-XII, за приписами яких органу державного фінансового контролю надається право: 
пред`являти керівникам та іншим особам підприємств, установ та організацій, що контролюються, обов`язкові до виконання вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства, вилучати в судовому порядку до бюджету виявлені ревізіями приховані і занижені валютні та інші платежі, ставити перед відповідними органами питання про припинення бюджетного фінансування і кредитування, якщо отримані підприємствами, установами та організаціями кошти і позички використовуються з порушенням чинного законодавства
звертатися до суду в інтересах держави, якщо підконтрольною установою не забезпечено виконання вимог щодо усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства з питань збереження і використання активів.
Відповідно до частини другої статті 15 Закону №2939-XII закріплено, що законні вимоги службових осіб органу державного фінансового контролю є обов`язковими для виконання службовими особами об`єктів, що контролюються.
Згідно з пунктом 50 Порядку №550 за результатами проведеної ревізії у межах наданих прав органи державного фінансового контролю вживають заходів для забезпечення: притягнення до адміністративної, дисциплінарної та матеріальної відповідальності винних у допущенні порушень працівників об`єктів контролю;  порушення перед відповідними державними органами питання про визнання недійсними договорів, укладених із порушенням законодавства; звернення до суду в інтересах держави щодо усунення виявлених ревізією порушень законодавства з питань збереження і використання активів, а також стягнення у дохід держави коштів, одержаних за незаконними договорами, без встановлених законом підстав або з порушенням вимог законодавства; застосування заходів впливу за порушення бюджетного законодавства.
Оцінка висновків судів, рішення яких переглядається, та аргументів учасників справи.
Межі касаційного перегляду визначені статтею 341 КАС України. За правилами частин першої і другої цієї статті суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
У касаційній скарзі позивач просить скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанції з підстави, передбаченої пунктом 3 частини четвертої статті 328 КАС України. 
За змістом цієї правової норми підставою касаційного оскарження є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.
Скаржник обґрунтовує свої аргументи відсутністю висновку Верховного Суду з питання застосування у подібних правовідносинах  пункту 2 Порядку №550, статті 4 Закону 2939-XII у взаємозв`язку з нормами пункту 7 статті 10 цього ж Закону. 
Поряд із цим вказує, що суди не дослідили матеріалів справи, не проаналізували виявлених під час ревізії порушень, не надали їм належної правової оцінки та залишили поза увагою аргументи відповідача. Зокрема, суди обох попередніх інстанцій залишили поза увагою і не навели мотивів неврахування висновків судово-економічної експертизи від 27 вересня 2019 року №3.5-25/19, проведеної у межах кримінального провадження №12018180000000076 від 30 січня 2018 року Рівненським науково-дослідним експертно-криміналістичним центром Міністерства внутрішніх справ України, якою підтверджуються виявлені під час ревізії порушення, натомість спиралися виключно на висновки комісійної судово-економічної експертизи від 29 березня 2019 року №28721/28722/18-71 Київським науково-дослідним інститутом судових експертів, що ставить під сумнів неупередженість та об`єктивність суддів при вирішенні справи у першій та апеляційній інстанції.
Вирішуючи порушені скаржником питання, колегія суддів керується таким.
Відповідно до частини першої статті 4 Закону 2939-XII інспектування здійснюється органом державного фінансового контролю у формі ревізії та полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності підконтрольної установи, яка повинна забезпечувати виявлення наявних фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб. Результати ревізії викладаються в акті.
Аналогічне за змістом положення міститься у пункті 2 Порядку №550.
Згідно з пунктом 7 статті 10 Закону 2939-XII органу державного фінансового контролю надається право пред`являти керівникам та іншим особам підприємств, установ та організацій, що контролюються, обов`язкові до виконання вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства, вилучати в судовому порядку до бюджету виявлені ревізіями приховані і занижені валютні та інші платежі, ставити перед відповідними органами питання про припинення бюджетного фінансування і кредитування, якщо отримані підприємствами, установами та організаціями кошти і позички використовуються з порушенням чинного законодавства.
Основні мотиви, якими керувався суд, приймаючи рішення на користь позивача, ґрунтувалися на тому, що за змістом акта ревізії від 20 червня 2018 року №13-17-05-06/19, установлені органом фінансового контролю порушення, які покладено в основу спірних пунктів вимоги, встановлені в контексті перевірки дотримання позивачем законодавства про закупівлі (розділ 4.8 акта ревізії), отже, відповідач мав здійснити документальний та фактичний аналіз дотримання саме замовником закупівлі (позивачем) законодавства про закупівлі, натомість констатовані відповідачем порушення стосуються діяльності контрагентів позивача. Отже, оскільки аналіз господарської діяльності ТОВ "Західметал", Дочірнього підприємства "Рівненський облавтодор" ПАТ "ДАК "Автомобільні дороги України", ПрАТ "Рівнеавтошляхбуд" з їхніми контрагентами на попередніх «ланках» постачання не може слугувати підставою для висновків про допущення позивачем порушень законодавства про закупівлі, суд вважав висновки органу фінансового контролю необґрунтованими. Суд апеляційної інстанції погодився з такою позицією місцевого адміністративного суду.
Верховний Суд зауважує, що зазначені висновки не відповідають фактичним обставинам у справі.
Розділ 4.8 складеного за результатами ревізії акта від 20 червня 2018 року №13-17-05-06/19 дійсно має назву «Дотримання законодавства про закупівлі», однак жодне з установлених порушень, на підставі яких сформовані оскаржувані пункти вимоги, не має відношення до цього розділу акта та не стосується досліджених відповідачем у ході ревізії питань дотримання позивачем чи його контрагентами законодавства про закупівлі.
Натомість результати контрольного заходу в частині виявлених порушень, які стали підставою для винесення оскаржуваних пунктів вимог описано в розділі 4.9 «Дотримання законодавства під час отримання та використання коштів (за наявності). Складання документів, що застосовуються в процесі виконання бюджету (за наявності). Забезпечення цільового використання бюджетних коштів (за наявності).» згаданого акта ревізії. 
Указане дає суду касаційної інстанції підстави для висновку, що суди обох попередніх інстанцій змісту вказаного акта ревізії від 20 червня 2018 року №13-17-05-06/19 не аналізували, виявлених відповідачем порушень, на підставі яких позивачеві висунуто спірні пункти вимоги, не досліджували, що вказує на передчасність зроблених судами висновків про обґрунтованість вимог позивача.
Частиною третьою статті 2 КАС України встановлено, що основними засадами (принципами) адміністративного судочинства, зокрема, є принцип офіційного з`ясування всіх обставин у справі, відповідно до якого суд встановлює правову природу правовідносин сторін на підставі належно доведених сторонами обставин, в результаті чого визначає норму права, що підлягає застосуванню. Такі повноваження суду носять імперативний характер, що означає обов`язок суду надати правову кваліфікацію відносинам та визначити релевантну таким норму, яка підлягає застосуванню.
Відповідно до частини третьої статті 242 КАС України обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Направляючи цю ж справу на новий розгляд до суду першої інстанції, Верховний Суд у постанові від 06 липня 2023 року указав на потребу з`ясування ряду (сукупності) обставин, проігнорованих судами, без установлення яких не виникає достатніх підстав для належної оцінки правомірності оскаржуваного рішення відповідача.
Зокрема, суд касаційної інстанції керувався тим, що суди попередніх інстанцій не взяли до уваги безпосередні підстави звернення до суду, не надали оцінку доводам учасників справи по суті оскаржуваної вимоги, не дослідили наявні у матеріалах справи докази і не надали оцінку обставинам справи.
Наразі колегія суддів констатує, що під час нового судового розгляду суд як першої, так і апеляційної інстанції вказаних вимог Верховного Суду не виконали, не дослідили матеріалів справи, не проаналізували виявлених під час ревізії порушень, не надали їм належної правової оцінки та залишили поза увагою аргументи відповідача.
Крім цього, заслуговують на увагу доводи скаржника про те, що суди обох попередніх інстанцій, спираючись у своїх судових рішеннях на висновки комісійної судово-економічної експертизи від 29 березня 2019 року №28721/28722/18-71, не навели жодних мотивів відхилення аргументів відповідача, який зі свого боку посилався на висновки судово-економічної експертизи від 27 вересня 2019 року №3.5-25/19, проведеної у межах кримінального провадження №12018180000000076 від 30 січня 2018 року, які, за його словами підтверджували виявлені під час ревізії порушення.
За правилами статті 108 КАС України висновок експерта для суду не має заздалегідь встановленої сили і оцінюється судом разом із іншими доказами за правилами, встановленими статтею 90 цього Кодексу. Відхилення судом висновку експерта повинно бути мотивованим у судовому рішенні.
Відповідно до статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).
Зміст положень наведених правових норм сукупно з вимогами частини третьої статті 242 КАС України вимагав від судів надання вмотивованих відповідей на доречні аргументи сторін.
Попри це, під час нового судового розгляду суди попередніх інстанцій, проігнорувавши висновки суду касаційної інстанції, замість з`ясування дійсних фактичних обставин у справі, обмежилися висвітленням позиції позивача, що вочевидь не сприяє прийняттю обґрунтованого рішення у справі в значенні, вжитому в статті 242 КАС України
Таким чином, за результатами касаційного перегляду колегія суддів дійшла висновку, що судові рішення судів обох попередніх інстанцій ухвалені поверхово без встановлення дійсних та повних обставин, водночас наведені у касаційній скарзі доводи стосовно того, що суди попередніх інстанцій не дослідили матеріалів справи, не проаналізували виявлених під час ревізії порушень, не надали їм належної правової оцінки та залишили поза увагою аргументи відповідача.
Крім цього, колегія суддів констатує, що ухвалюючи оспорювані судові рішення, суди обох попередніх інстанцій, в порушення частини п`ятої статті 353 КАС України проігнорували висновки, викладені у постанові від 06 липня 2023 року у цій же справі, де Верховний Суд указав на потребу з`ясування конкретних обставин, дослідження наявних у справі доказів.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду (частина п`ята статті 242 КАС України).
Відповідно до частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: 1) суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу; або 2) суд розглянув у порядку спрощеного позовного провадження справу, яка підлягала розгляду за правилами загального позовного провадження; або; 3) суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; 4) суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.
Ураховуючи наведене, перевіривши за матеріалами справи доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття цього касаційного провадження, Верховний Суд установив порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права, що унеможливило з`ясування всіх обставин, які мають значення для правильного вирішення справи.
Відповідно до частини четвертої статті 353 КАС України справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
Зважаючи на положення частин другої, четвертої статті 353 КАС України, касаційна скарга Західного офісу Держаудитслужби на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2023 року (та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 лютого 2024 року підлягає частковому задоволенню, оскаржувані судові рішення - скасуванню з направленням справи №1740/2398/18 до суду першої інстанції на новий розгляд.
Під час нового судового розгляду суд має врахувати висновки, викладені Верховним Судом в постанові від 06 липня 2023 року, а також у цій постанові та, з урахуванням наведених міркувань, з`ясувати фактичні обставин у справі, дослідити ті порушення, які покладено в основу оспорюваних пунктів вимоги, надати їм юридичну оцінку, а також надати вмотивовані відповіді на доречні аргументи сторін та інших учасників справи.
Висновки щодо судових витрат
З огляду на результат касаційного розгляду, суд не вирішує питання щодо розподілу судових витрат.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 КАС України, Верховний Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Західного офісу Держаудитслужби задовольнити частково.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2023 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 лютого 2024 року - скасувати та направити справу №1740/2398/18 до Рівненського окружного адміністративного суду на новий розгляд.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

А.Г. Загороднюк
М.В. Білак 
В.М. Соколов
Судді Верховного Суду