ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
27 березня 2025 року
м. Київ
справа № 707/472/18
провадження № 51-291км25
Верховний Суд колегією суддів Третьої судової палати Касаційного кримінального суду 
у складі:
головуючого                                                           ОСОБА_1 ,
суддів                                                                       ОСОБА_2 , ОСОБА_3 ,
за участю:
секретаря судового засідання                           ОСОБА_4 ,
прокурора                                                               ОСОБА_5 ,
особи, щодо якої закрито 
кримінальне провадження                                  ОСОБА_6 ,
захисника                                                               ОСОБА_7 ,
розглянув у відкритому судовому засіданні кримінальне провадження, внесене до Єдиного реєстру досудових розслідувань за  № 32017250000000003 за обвинуваченням
ОСОБА_6 , ІНФОРМАЦІЯ_1 , уродженця с. Дубіївка Черкаського району Черкаської області та проживаючого в АДРЕСА_1 , раніше не судимого, 
у вчиненні кримінальних правопорушень, передбачених ч. 1 ст. 212, ч. 1 ст. 358, ч. 4 ст. 358 Кримінального кодексу України (далі - КК),
за касаційною скаргою прокурора на ухвалу Черкаського апеляційного суду від 24 жовтня 2024 року.
Зміст судових рішень і встановлені судами першої та апеляційної інстанцій обставини
За вироком Черкаського районного суду Черкаської області від 20 вересня 2022 року ОСОБА_6 засуджено:
за ч. 1 ст. 212 КК до покарання у виді штрафу в розмірі двох тисяч неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, що становить 34 000 грн з позбавленням права займатися підприємницькою діяльністю строком на 2 роки;
за ч. 1 ст. 358 КК до покарання у виді штрафу в розмірі однієї тисячі неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, що становить 17 000 грн;
за ч. 4 ст. 358 КК до покарання у виді штрафу у розмірі п`ятдесяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, що становить 850 грн.
Відповідно до приписів ч. 1 ст. 70 КК шляхом поглинення менш суворого покарання більш суворим визначено ОСОБА_6 остаточне покарання у виді штрафу в розмірі 34 000 грн з позбавленням права займатися підприємницькою діяльністю строком на 2 роки.
У порядку ч. 5 ст. 74 КК ОСОБА_6 звільнено від відбування покарання на підставі ст. 49 цього Кодексу у зв`язку із закінченням строків давності.
Крім того, вказаним вироком вирішено цивільний позов у кримінальному провадженні та питання щодо розподілу процесуальних витрат.
За вироком суду ОСОБА_6 визнано винуватим у тому, що він, маючи єдиний умисел на ухилення від сплати податків, в період часу з 27 травня 2015 року по 09 лютого 2017 року, за обставин, детально викладених у вироку, в порушення п. 167.1 ст. 167, п. 181.1 ст. 181, п. 183.2, п. 183.10 ст. 183, п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 203.1 ст. 203 Податкового кодексу України шляхом приховування об`єкту оподаткування, нереєстрації платником податку на додану вартість (далі - ПДВ), за період з жовтня 2015 року по грудень 2016 року ухилився від сплати до бюджету ПДВ в загальній сумі 1 057 807,15 грн та податку з доходів фізичних осіб (далі - ПДФО) в сумі 1 367 136,47 грн, а всього в загальній сумі 2 424 943,62 грн, що становить 3 977,16 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян на вказаний період часу та є значним розміром. 
Черкаський апеляційний суд ухвалою від 24 жовтня 2024 року апеляційну скаргу прокурора залишив без задоволення, а апеляційну скаргу обвинуваченого ОСОБА_6 задовольнив частково, вирок Черкаського районного суду Черкаської області від 20 вересня 2022 року скасував і закрив кримінальне провадження щодо нього на підставі п. 3 ч. 1 ст. 284 Кримінального процесуального кодексу України (далі - КПК). 
Цивільний позов прокурора прокуратури Черкаської обласної прокуратури в інтересах Держави суд апеляційної інстанції залишив без розгляду.
Вимоги, викладені в касаційній скарзі, та узагальнені доводи особи, яка їх подала
Прокурор просить оскаржену ухвалу апеляційного суду скасувати через істотне порушення вимог кримінального процесуального закону та неправильне застосування закону України про кримінальну відповідальність й призначити новий розгляд у суді апеляційної інстанції.
Стверджує, що рішення про закриття кримінального провадження суд апеляційної інстанції прийняв фактично на підставі показань ОСОБА_6 , при цьому іншим доказам, які, на переконання сторони обвинувачення, підтверджують його винуватість в інкримінованих кримінальних правопорушеннях, належної оцінки не надав, не дотримався приписів ч. 3 ст. 404 КПК.
Письмовим доказам, показанням експерта Черкаського НДЕКЦ та інспектора-ревізора ГУ ДПС у Черкаській області, за доводами скарги, судом надана упереджена оцінка. В  недотримання положень статей 94, 95 КПК, апеляційний суд не врахував показань інспектора ГУ ДПС у Черкаській області ОСОБА_8 про те, що ОСОБА_6 у серпні 2015 року вперше досягнуто обсягів понад 1 мільйон грн, у зв`язку з чим останній у вересні мав зареєструватись як платник ПДВ та сплачувати його, що ним не зроблено.
Також апеляційний суд надав невірну оцінку висновку експерта Черкаського науково-дослідного експертно-криміналістичного центру МВС України від 27 жовтня 2017 року № 4/1802. 
Частину показань експерта ОСОБА_9 , який проводив експертизу № 4/1802, суд апеляційної інстанції залишив поза увагою, обмежившись відображенням лише тої частини цих показань, які частково співставні з доводами сторони захисту.
Разом з тим, показання свідків ОСОБА_10 , ОСОБА_11 , ОСОБА_12 , ОСОБА_13 та ОСОБА_14 апеляційним судом безпосередньо не досліджені, у порушення приписів статей 94, 404, 405, 419 КПК, належної оцінки їм не надано, вказані свідки під час апеляційного розгляду для допиту до суду навіть не викликалися.
Прокурор наголошує, що суд апеляційної інстанції неправильно застосував положення статей 181, 183 Податкового кодексу України, дійшов необґрунтованого висновку про необхідність визначення бази оподаткування з урахуванням суми податкового кредиту з ПДВ, на яку має бути зменшено податкове зобов`язання останнього, про обрахування ПДВ з чистого, а не валового доходу.
Також суд оцінив показання ОСОБА_6 , де останній заперечив підписання податкових декларацій від 25 лютого 2016 року та від 02 березня 2016 року, без дотримання правил ст. 94 КПК. Безпідставно залишив поза увагою висновок судово-почеркознавчої експертизи від 20 лютого 2022 року № 1522/21-23, № 178-188/22-23, яким підтверджується підписання податкових декларацій про майновий стан і доходи ФОП ОСОБА_6 від 09 лютого 2016 року № 1600001377, від 25 лютого 2016 року № 1600002010 та від 02 березня 2016 року № 1600002143 однією особою, на відміну від місцевого суду не надав оцінку доказам у їх сукупності і взаємозв`язку, мотиви місцевого суду переконливо не спростував щодо оцінки вказаних доказів.
Крім того, прокурор наголошує, що апеляційний суд безпідставно врахував рішення в  адміністративній справі № 823/1608/17 про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, прийнятих на підставі акту перевірки від 02 червня 2017 року № 231/23-00-13-03117/3117015118, зазначає, що висновки апеляційного суду суперечать практиці Верховного Суду, за якою рішення судів адміністративної юрисдикції не можуть спростовувати достовірність доказів, отриманих в межах кримінального процесу і оцінених за правилами ст. 94 КПК. В обґрунтування посилається на висновки в постанові Верховного Суду від 15 квітня 2021 року у справі № 690/443/14-к.
Також зазначає, що апеляційний суд, в порушення приписів статей 84, 85, 94 КПК, необґрунтовано врахував лист ГУ ДПС у Черкаській області від 12 жовтня 2022 року № 1276076/23?00-13-09-12 про відсутність станом на 12 жовтня 2022 року заборгованості у ОСОБА_6 зі сплати податків і зборів, оскільки це суперечить положенням підпункту 14.1.175 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України і цей факт не впливає на кваліфікацію дій за ст. 212 КК.
За доводами касаційної скарги, висновок апеляційного суду про відсутність у   ОСОБА_6 прямого умислу на вчинення інкримінованого за ст. 212 КК кримінального правопорушення через його необізнаність з вимогами законодавства щодо сплати податків суперечить приписам статей 67, 68 Конституції України.
Також прокурор не погоджується з рішенням апеляційного суду про залишення без задоволення апеляційної скарги сторони обвинувачення щодо призначення ОСОБА_6 за ч. 1 ст. 212 КК додаткового покарання.
Позиції учасників судового провадження
Прокурор ОСОБА_5 у судовому засіданні підтримав касаційну скаргу прокурора ОСОБА_15 , просив її задовольнити.
Захисник ОСОБА_7 та ОСОБА_6 просили залишити касаційну скаргу прокурора ОСОБА_15 без задоволення через її необґрунтованість.
До початку судового розгляду від ОСОБА_6 надійшли заперечення на касаційну скаргу прокурора ОСОБА_15 , де він просить залишити її вимоги без задоволення, викладає мотиви своєї незгоди з доводами сторони обвинувачення.
Інших учасників судового провадження було повідомлено про дату, час і місце касаційного розгляду, у судове засідання вони не з`явилися, клопотань про особисту участь або відкладення судового засідання від них не надходило. 
Мотиви Суду
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників судового провадження, перевіривши матеріали кримінального провадження та обговоривши доводи касаційної скарги, колегія суддів дійшла до наступних висновків.
Згідно зі ст. 438 КПК підставами для скасування або зміни судових рішень судом касаційної інстанції є істотне порушення вимог кримінального процесуального закону, неправильне застосування закону України про кримінальну відповідальність, невідповідність призначеного покарання тяжкості кримінального правопорушення та  особі засудженого, визначені статтями 412 - 414 КПК. 
Як передбачено ст. 433 КПК, суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин і не має права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в оскарженому судовому рішенні, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах касаційної скарги і вправі вийти за межі касаційних вимог, якщо цим не погіршується становище засудженого, виправданого чи особи, стосовно якої вирішувалося питання про застосування примусових заходів медичного чи виховного характеру.
Виходячи із завдань та загальних засад кримінального провадження, визначених у  статтях 2, 7 КПК, функція апеляційного суду полягає в об`єктивному, неупередженому перегляді вироків та ухвал суду першої інстанції, справедливому вирішенні поданих апеляційних скарг із додержанням усіх вимог чинного законодавства.
Відповідно до ст. 419 КПК в ухвалі апеляційного суду мають бути наведені належні й  достатні мотиви, з яких суд апеляційної інстанції виходив при постановленні ухвали, та  положення закону, яким він керувався. Здійснюючи апеляційний перегляд, суд зобов`язаний проаналізувати і зіставити з наявними у провадженні даними всі доводи, викладені в апеляційній скарзі, дати на кожен із них вичерпну відповідь, пославшись на  відповідну норму права. 
За приписами ст. 370 вказаного Кодексу судове рішення повинно бути ухвалене компетентним судом згідно з нормами матеріального права з дотриманням вимог щодо кримінального провадження, передбачених цим Кодексом, на підставі об`єктивно з`ясованих обставин, які підтверджені доказами, дослідженими під час судового розгляду та оціненими судом відповідно до ст. 94 цього Кодексу, в якому наведені належні і достатні мотиви та підстави його ухвалення.
В основу обвинувального вироку суд першої інстанції поклав показання ОСОБА_6 , свідків ОСОБА_16 , ОСОБА_11 , ОСОБА_12 , ОСОБА_13 , ОСОБА_14 , ОСОБА_8 , експерта ОСОБА_9 , а також письмові докази у провадженні, зокрема: дослідження сектору боротьби з відмивання доходів, одержаних злочинним шляхом ГУ ДФС у Черкаській області № 2/23-00-16-004/3117015118 від 11 січня 2017 року; копії первинних документів у Черкаській ЗОШ І-ІІІ ступенів № 30 ЧМР від 27 січня 2017 року; копії первинних документів у Черкаській міській централізованій бібліотечній системі від 02 лютого 2017 року; копії первинних документів у ПП «Техбуднагляд» від 06 лютого 2017 року; копії первинних документів у КЗ «Третя Черкаська міська лікарня ШМД» ЧМР від 07 лютого 2017 року; копії первинних документів у Черкаській ЗОШ І-ІІІ ступенів № 22 ЧМР від 08 лютого 2017 року; копії первинних документів у ТОВ «ПМ-Арсенал» від 09 лютого 2017 року; копії первинних документів у відділі освіти Чорнобаївської РДА від 16 лютого 2017 року; копії первинних документів у Чорнобаївському фізкультурно-оздоровчому клубі від 20 лютого 2017 року; копії первинних документів у Департаменті освіти та гуманітарної політики ЧМР від 23 лютого 2017 року; копії первинних документів у ПП «Черкаси-Інтерстрой» від 15 лютого 2017 року; копії первинних документів у Чорнобаївській районній раді від 24 лютого 2017 року; вилучені у АБ «Укргазбанк» роздруківки руху коштів по рахунку ФОП ОСОБА_6 в період з 03 червня 2015 року по 31 березня 2016 року; вилучені у Черкаській ОДПІ ГУ ДФС у Черкаській області оригінали податкових декларацій про майновий стан і доходи ФОП ОСОБА_6 від 25 лютого 2016 року, 08 березня 2016 року, 09 лютого 2017 року разом з розрахунками податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб; акт про результати документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_6 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період здійснення підприємницької діяльності з 27 травня 2015 року по 28 квітня 2017 року № 231/23-00-13-03117/3117015118 від 02 червня 2017 року; висновок експерта Черкаського НДЕКЦ МВС України № 4/1802 від 27 жовтня 2017 року; висновок експертів Черкаського відділення КНДІСЕ ОСОБА_17 , ОСОБА_18 від 10 лютого 2022 року.
З матеріалів кримінального провадження вбачається, що суд першої інстанції дослідив обставини кримінального провадження, дійшов висновку, що всі докази у своїй сукупності є належними, допустимими та достатніми для доведеності винуватості ОСОБА_6 у вчиненні інкримінованих кримінальних правопорушень. Місцевий суд в обґрунтування обвинувального вироку поклав, серед інших доказів, показання свідків ОСОБА_16 , ОСОБА_11 ,  ОСОБА_12 , ОСОБА_13 , ОСОБА_14 , ОСОБА_8 .
Відповідно до ч. 4 ст. 95 КПК суд може обґрунтовувати свої висновки лише на показаннях, які він безпосередньо сприймав під час судового засідання або отриманих у порядку, передбаченому ст. 225 цього Кодексу.
Згідно з приписами ст. 23 КПК суд досліджує докази безпосередньо, що є важливою гарантією права на справедливий суд. Виходячи з принципу безпосередності дослідження доказів (п. 16 ч. 1 ст. 7, ст. 23 КПК), апеляційний суд не вправі дати їм іншу оцінку, ніж та, яку дав суд першої інстанції, якщо ці докази не було досліджено під час апеляційного розгляду провадження.
У правовій позиції, викладеній в постанові від 21 січня 2016 року (справа № 5-249кс16), Верховний Суд України зазначив, що безпосередність дослідження доказів означає звернену до суду вимогу закону про дослідження ним усіх зібраних у конкретному кримінальному провадженні доказів шляхом допиту обвинувачених, потерпілих, свідків, експерта, огляду речових доказів, оголошення документів, відтворення звукозапису і відеозапису тощо. Ця засада кримінального судочинства має значення для повного з`ясування обставин кримінального провадження та його об`єктивного вирішення. Безпосередність сприйняття доказів дає змогу суду належним чином дослідити і перевірити їх (як кожний доказ окремо, так і у взаємозв`язку з іншими доказами), здійснити їх оцінку за критеріями, визначеними в ч. 1 ст. 94 КПК, і сформувати повне та об`єктивне уявлення про фактичні обставини конкретного кримінального провадження. Недотримання засади безпосередності призводить до порушення інших засад кримінального провадження: презумпції невинуватості та забезпечення доведеності вини, забезпечення права на захист, змагальності сторін та свободи в поданні ними своїх доказів і в доведенні перед судом їх переконливості (п. 10, 13, 15 ст. 7 КПК). Тому засада безпосередності виступає необхідним елементом процесуальної форми судового розгляду, недотримання її судом, виходячи зі змісту ч. 2 ст. 23 та ст. 86 цього Кодексу, означає, що докази, які не були предметом безпосереднього дослідження суду, не можуть бути визнані допустимими та враховані при постановленні рішення судом, крім випадків, передбачених зазначеним Кодексом, а отже, судове рішення відповідно до ст. 370 КПК не може бути визнано законним і обґрунтованим та згідно з ч. 1 ст. 412 вказаного Кодексу підлягає скасуванню.
За змістом статей 404, 409 КПК суд апеляційної інстанції переглядає судові рішення суду першої інстанції у межах апеляційної скарги. При цьому апеляційний суд наділений повноваженнями за певних обставин повторно досліджувати докази та обставини, встановлені під час розгляду кримінального провадження судом першої інстанції. 
Принцип безпосередності дослідження доказів на стадії апеляційного розгляду хоча і не є абсолютним, як у суді першої інстанції, однак у ситуації, коли апеляційний суд під час апеляційного розгляду вбачає, що доводи в апеляційній скарзі сторони захисту в частині неповноти судового розгляду та/або невідповідності висновків суду першої інстанції фактичним обставинам кримінального провадження є обґрунтованими і потребують перевірки, така перевірка здійснюється шляхом повторного дослідження обставин, установлених під час кримінального провадження, із дотриманням вимог ст. 404 КПК, що включає безпосереднє дослідження та оцінку доказів щодо таких обставин.
Згідно з положеннями ч. 2 ст. 418, ст. 419 КПК судові рішення суду апеляційної інстанції ухвалюються в порядку, передбаченому статтями 368-380 цього Кодексу. 
Проте цих вимог закону при ухваленні свого рішення суд апеляційної інстанції не дотримався. З оскарженого судового рішення, відеозаписів та журналів судового засідання вбачається, що закривши кримінальне провадження щодо ОСОБА_6 на  підставі п. 3 ч. 1 ст. 284 КПК, апеляційний суд безпосередньо не допитував свідків ОСОБА_16 , ОСОБА_11 ,  ОСОБА_12 , ОСОБА_13 та ОСОБА_14 у порядку, передбаченому статтями 95, 352 КПК, при цьому зазначив, що їх показання не містять фактичних даних, що мають вагоме значення для доведення обставин, які підлягають доказуванню в цьому провадженні, і не можуть вплинути на бачення суду про достатність доказів для доведення винуватості ОСОБА_6 . 
Втім, власної належної оцінки, переоцінки таких доказів, відмінної від тої, яка надана місцевим судом, апеляційний суд не надав, не навів мотивів того, що судом першої інстанції помилково було враховано вказані докази як такі, що підтверджують винуватість особи.
Відповідно до правової позиції Верховного Суду рішення апеляційного суду про скасування обвинувального вироку та закриття кримінального провадження на підставі п. 3 ч. 1 ст. 284, ст. 417 КПК має містити встановлені судом першої інстанції обставини, аналіз доказів, які судом першої інстанції були покладені в основу обвинувального вироку, та відповідну власну оцінку, переоцінку таких доказів у випадку, якщо суд апеляційної інстанції дійде висновку, що судом першої інстанції помилково було враховано той чи інший доказ як такий, що підтверджує вину особи, так і висновки щодо належності та допустимості доказів, які, на думку апеляційного суду, не є такими, спростування наданої місцевим судом оцінки всіх доказів у їх сукупності і взаємозв`язку. Дотримання принципу безпосередності дослідження доказів апеляційним судом у такому випадку є обов`язковим.
З такого Верховний Суд неодноразово виходив в постановах від 11 грудня 2019 року (справа № 500/6116/14-к, провадження № 51-4106км19), від 12 серпня 2020 року (справа № 520/14112/14-к, провадження № 51-846км20), від 19 серпня 2020 року  (справа № 438/30/16, провадження № 51-4417км19), від 16 січня 2020 року (справа № 301/2285/16-к, провадження № 51-5165км19), від 15 вересня 2022 року (справа № 707/2032/16-к, провадження № 51-3661км21), від 25 січня 2023 року (справа № 202/4004/20, провадження № 51-658км22), від 22 листопада 2023 року (справа № 755/18890/17, провадження № 51-3774км23), від 08 лютого 2024 року (справа № 759/13317/18, провадження № 51-5760км23) тощо.
Отже, обґрунтованими є доводи прокурора про істотне порушення апеляційним судом вимог кримінального процесуального закону і порушення принципу безпосередності дослідження доказів, що є підставою до скасування оскарженого рішення і призначення нового розгляду в суді апеляційної інстанції, оскільки перешкодило суду ухвалити законне і обґрунтоване рішення, яке відповідає приписам статей 370, 419 КПК, та призвело до передчасних висновків про неправильне застосування місцевим судом закону України про кримінальну відповідальність. 
Щодо доводів про неправильну оцінку апеляційним судом висновку експерта від 27 жовтня 2017 року № 4/1802
Зазначений висновок експерта апеляційний суд визнав таким, що має умовний характер, оскільки витрати обвинуваченого, пов`язані із отриманням валового доходу, не досліджувались і  відповідні первинні документи експерту не надавалися.
Суд апеляційної інстанції сприймав вказаний висновок експерта як такий, що має умовний характер, і вказане сприйняття містить під собою певні підстави, оскільки цей висновок, як і будь-який інший, ґрунтується лише на тих матеріалах кримінального провадження, які були надані експерту, з огляду на що, умови, задані експерту, зумовлюють відповідний характер висновку. 
Прокурор обґрунтовано звертає увагу на те, що експерту для проведення дослідження були надані матеріали справи, серед яких первинні документи, достатні для здійснення експертизи, у тому числі акти форми КБ-2 та КБ-3, банківські виписки, які є первинними документами для цілей бухгалтерського обліку, про що повідомив і експерт ОСОБА_9 під час допиту. 
Порівняння експертом своїх висновків із тими, про які йдеться в акті про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ФОП ОСОБА_6 , не є підставою для визнання недопустимим доказом висновку експерта як самостійного процесуального джерела доказів у цьому кримінальному провадженні.
Водночас в цьому провадженні стороною захисту для безпосереднього дослідження судом надані первинні документи про витрати, пов`язані із отриманням доходу: видаткові накладні, рахунки тощо (т. 4 а.с. 143-250; т. 5 а.с. 1-159), на підставі чого суд апеляційної інстанції дійшов переконання про неправильність обрахування місцевим судом ПДВ в сумі 1 057 807,15 грн та ПДФО в розмірі 1 367 136,47 грн.
При цьому, апеляційний суд не зазначив, які саме первинні документи про витрати, пов`язані із отриманням валового доходу, надані стороною захисту для дослідження, спростовують висновки суду попередньої інстанції щодо розміру несплачених податків, яких господарських операцій із якими контрагентами вони стосуються, які саме висновки експерта спростовуються вказаними документами і які суми стосовно яких конкретних податків та в якому розмірі підлягають корегуванню.
За приписами ст. 242 КПК, висновок експерта є належним доказом щодо встановлення тих обставин, про які йдеться в статтях 91 КПК, 212 КК.
Разом із тим, у випадку, коли існують достатні підстави вважати висновок експерта (експертів) необґрунтованим чи таким, що суперечить іншим матеріалам справи або викликає інші обґрунтовані сумніви в його правильності, суд має право своєю ухвалою доручити проведення експертизи експертній установі, експерту або експертам незалежно від наявності клопотання (п. 3 ч. 2 ст. 332 КПК). 
Проте апеляційний суд з урахуванням наданих суду стороною захисту первинних документів про витрати а ні призначив проведення нового експертного дослідження, а  ні надав цим документам власну оцінку за правилами ст. 94 КПК, зокрема у їх взаємопоєднанні із фактичними даними, відображеними у висновку експерта від  27  жовтня 2017 року № 4/1802 та іншими доказами.
При цьому апеляційний суд не стверджував, що для належної оцінки наданих стороною захисту документів суду недостатньо застосування простих арифметичних розрахунків, що встановити відповідні фактичні дані можливо без застосування спеціальних знань експертом, водночас таких розрахунків не здійснив, в належний процесуальний спосіб доводи сторони захисту не перевірив. 
Фактично дослідивши первинні документи, надані стороною захисту для підтвердження витрат, суд апеляційної інстанції не надав їм належної оцінки, дійшов переконання про умовний характер висновку експерта від 27 жовтня 2017 року № 4/1802, натомість не врахував, що такий його умовивід про умовний характер висновку експерта не співвідноситься із критеріями оцінки доказів на предмет їх достовірності, допустимості та належності, а також правилами ст. 94 КПК.
Відповідно до ст. 177 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування щодо окремих податків (крім ПДВ), про які йдеться в цьому провадженні, є чистий дохід, без  з`ясування якого в обсязі наданих доказів, без обґрунтованого спростування версії сторони обвинувачення та висновків місцевого суду, який визнав її достовірною і доведеною, без ґрунтовної перевірки доводів сторони захисту, висновки апеляційного суду щодо застосування закону про кримінальну відповідальність мають характер безпідставних припущень.
Вказане є порушенням приписів статей 370, 419 КПК та ст. 412 цього Кодексу, оскільки перешкодило суду ухвалити законне і обґрунтоване судове рішення, зокрема щодо застосування ч. 1 ст. 212 КК та недоведеності винуватості у вчиненні цього правопорушення. 
Щодо доводів про неправильне застосування норм Податкового кодексу України
Відповідно до п. 181.1 ст. 181 Податкового кодексу України (в редакції, що діяла на момент вчинення інкримінованого діяння) у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп`ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1 000 000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов`язана зареєструватися як платник цього податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку першої - третьої групи.
Отже, в наведеній нормі йдеться про отримання саме загальної суми від здійснення операцій з постачання товарів/послуг протягом останніх 12 календарних місяців, яка сукупно перевищує 1 000 000 гривень, а не чистого прибутку.
Приписи вказаних норм не дають підстав суду апеляційної інстанції стверджувати, що обов`язок реєстрації особи, яка не є платником єдиного податку першої - третьої групи, як платника ПДВ, пов`язаний із отриманням не загальної суми від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, а із отриманням чистого доходу, отже і всі похідні від цього помилкового умовиводу висновки апеляційного суду щодо несплаченої суми ПДВ є  безпідставними. 
При цьому, колегія суддів звертає увагу, що висновки місцевого суду стосовно отриманого ФОП ОСОБА_6 загального доходу не спростовані під час апеляційного перегляду, що апеляційний суд не врахував, що у серпні 2015 року ФОП ОСОБА_6 вперше досягнуто обсягів понад 1 мільйон грн, у зв`язку з чим останній у вересні мав зареєструватись як платник ПДВ та сплачувати його, що ним не зроблено. 
Разом із тим, судом апеляційної інстанції не враховано, що до складу загального оподатковуваного доходу підприємців на загальній системі оподаткуваннязараховується виручка, що надійшла підприємцю як в грошовій, так і в натуральній формі від провадження господарської діяльності, а саме: виручка у вигляді безготівкових грошових коштів, що надійшли на банківський рахунок чи в готівковій формі безпосередньо підприємцю чи його працівникам на місці здійснення розрахунків; виручка в натуральній (негрошовій формі); суми штрафів і пені, отримані від інших суб`єктів підприємництва за договорами цивільно-правового характеру за порушення умов договорів та інші доходи, які пов`язані із здійсненням підприємницької діяльності. Датою при формуванні загального оподатковуваного доходу є дата фактичного надходження коштів на банківський рахунок (у касу) або отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів. 
При цьому, для ФОП, зареєстрованого як платник ПДВ, не включаються до витрат і доходу суми ПДВ, що входять до ціни придбаних або проданих товарів, робіт, послуг (п.  177.3 Податкового кодексу України).
За приписами п. 183.10 ст. 183 вказаного Кодексу будь-яка особа, яка підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку, і у випадках та в порядку, передбачених цією статтею, не подала до контролюючого органу реєстраційну заяву, несе відповідальність за ненарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування.
Суд апеляційної інстанції неправильно застосував положення статей 181, 183 Податкового кодексу України, якими встановлено обов`язок подати до контролюючого органу реєстраційну заяву про реєстрацію платником ПДВ при перевищенні платником податку сукупно 1 млн грн, та покладено відповідальність за невиконання такого обов`язку, дійшов необґрунтованого висновку про визначення бази оподаткування з урахуванням суми податкового кредиту з ПДВ, на яку має бути зменшено податкове зобов`язання останнього, про обрахування ПДВ з чистого, а не валового доходу, при цьому не навів і належного підґрунтя до спростування висновків місцевого суду про відсутність підстав до обрахування і врахування податкового кредиту з ПДВ і його обчислення із загального доходу, що перешкодило суду ухвалити законне і обґрунтоване рішення за наслідками апеляційного перегляду щодо застосування закону України про кримінальну відповідальність.
Щодо доводів про умисел на ухилення від сплати податків, зборів
Суд апеляційної інстанції у своєму рішенні дійшов висновку, що стороною обвинувачення не доведено факту усвідомлення ОСОБА_6 необхідності сплати відповідних податків у розмірах, що встановлені стороною обвинувачення. 
Відповідно до ст. 68 Конституції України кожен зобов`язаний неухильно додержуватися Конституції України та законів України, не посягати на права і свободи, честь і гідність інших людей. Незнання законів не звільняє від юридичної відповідальності.
Водночас, як небезпідставно наголошує прокурор в касаційній скарзі, Конституцією України передбачено обов`язок кожного сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом (ст. 67 Конституції України).
До основних засад податкового законодавства України, згідно підпункту 4.1.2 п. 4.1 ст. 4 Податкового кодексу України, відноситься, серед інших, засада загальності оподаткування, відповідно до якої кожна особа зобов`язана сплачувати встановлені цим Кодексом, законами з питань митної справи податки та збори, платником яких вона є згідно з положеннями цього Кодексу . 
За приписами п. 54.1 ст. 54 Податкового кодексу України крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. 
ОСОБА_6 судом першої інстанції визнано винуватим за ч. 1 ст. 212 КК через недотримання ним положень п. 167.1 ст. 167, п. 181.1 ст. 181, п. 183.2, п. 183.10 ст. 183, п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 203.1 ст. 203 Податкового кодексу України.
Зазначеними нормами податкового законодавства врегульовано ставки для платників як ПДФО, так і ПДВ та інших податків, а крім того чітко визначено правила та порядок реєстрації платників зазначених податків, підстави і умови їх сплати.
За усталеними в правозастосовній практиці положеннями, віддзеркаленими в постанові Пленуму Верховного Суду України від 08 жовтня 2004 року № 15 «Про деякі питання застосування законодавства про відповідальність за ухилення від сплати податків, зборів, інших обов`язкових платежів» (пункти 3, 13) про наявність умислу на ухилення від сплати податків, зборів, інших обов`язкових платежів можуть свідчити, наприклад: відсутність податкового обліку чи ведення його з порушенням установленого порядку; перекручування в обліковій або звітній документації; неоприбуткування готівкових коштів, одержаних за виконання робіт чи надання послуг; ведення подвійного (офіційного та неофіційного) обліку; використання банківських рахунків, про які не повідомлено органи державної податкової служби; завищення фактичних затрат, що включаються до собівартості реалізованої продукції, тощо.
Ухилення від сплати податків, зборів, інших обов`язкових платежів може бути вчинене, наприклад, шляхом: неподання документів, пов`язаних із їх обчисленням та сплатою до  бюджетів  чи державних цільових фондів (податкових декларацій, розрахунків, бухгалтерських звітів і балансів тощо); приховування об`єктів оподаткування; заниження цих об`єктів; заниження сум податків, зборів, інших обов`язкових платежів; приховування факту втрати підстав для одержання пільг з оподаткування; подання неправдивих відомостей чи документів, що засвідчують право фізичної особи на податковий кредит або на податкову соціальну пільгу.
Прокурор небезпідставно звертає увагу на те, що в показаннях, наданих місцевому суду, ОСОБА_6 повідомив, що він не реєструвався як платник ПДВ, цей  податок не включався у вартість робіт і послуг, які він надавав суб`єктам господарювання, щоб не збільшувати їх вартість, через що на його думку, не був зобов`язаний сплачувати ПДВ, і показання ОСОБА_6 місцевий суд у сукупності із іншими доказами оцінив як такі, що підтверджують умисне психічне ставлення до діяння і його наслідків, притаманне складу кримінального правопорушення, передбаченого ч. 1 ст. 212 КК, вчиненого у формі приховування об`єкту оподаткування, натомість суд апеляційної інстанції належної оцінки вказаним обставинам на надав. 
Колегія суддів вважає, що суд апеляційної інстанції дійшов передчасного висновку про помилковість висновків місцевого суду стосовно наявності у ОСОБА_6 відповідного умислу на вчинення інкримінованого йому за ч.1 ст. 212 КК кримінального правопорушення. При вирішенні цього питання апеляційний суд переконливо і в належний спосіб не спростував висновків місцевого суду, який взяв до уваги сукупність всіх доказів, досліджених і оцінених у провадженні за правилами ст.  94 КПК.
Щодо доводів про недотримання апеляційним судом приписів статей 94, 419 КПК стосовно висновку про закриття провадження за частинами 1, 4 ст. 358 КК
Суд апеляційної інстанції на підставі п. 3 ч. 1 ст. 284 КПК закрив кримінальне провадження щодо ОСОБА_6 , серед іншого, в частині його обвинувачення в  підробленні офіційного документа, який видається чи посвідчується громадянином - підприємцем, який має право видавати та посвідчувати такі документи, і який надає права або звільняє від обов`язків, з метою використання його підроблювачем, а також використанні завідомо підробленого документа.
Апеляційний суд визнав неналежним висновок експертів Черкаського відділення КНДІСЕ № 1522/21-23, 178-188/22-23 від 10 лютого 2022 року і в обґрунтування постановленого рішення про закриття провадження зазначив, що висновки місцевого суду в цій частині поза розумним сумнівом не підтверджуються доказами, дослідженими під час судового розгляду, дійшов переконання, що сторона обвинувачення не здобула доказів, які свідчать, що обвинувачений підробив відповідні декларації та розрахунки до них, а у подальшому використав. 
При цьому апеляційний суд залишив поза увагою, що висновки місцевого суду в цій частині спираються на оцінку висновків експертів у сукупності із іншими безпосередньо дослідженими доказами, і який навів мотиви, чому вважає такі висновки експертів достатніми для доведення винуватості у їх взаємозв`язку із тими доказами, допустимість, належність і достовірність яких судом апеляційної інстанції не спростовано. Оцінка висновків експерта відокремлено від інших доказів не відповідає правилам ст. 94 КПК, що перешкодило суду постановити рішення, яке відповідає вимогам ст. 419 КПК та призвело до неправильного застосування закону України про кримінальну відповідальність. 
Щодо доводів про неправильну оцінку судом апеляційної інстанції відомостей із листа ГУ ДПС у Черкаській області від 12 жовтня 2022 року № 1276076/23-00-13-09-12
За листом ГУ ДПС у Черкаській області № 1276076/23-00-13-09-12 від 12 жовтня 2022  року йдеться, що станом на 12 жовтня 2022 року відсутня заборгованість зі сплати податків і зборів, що контролюється цим Управлінням по ОСОБА_6 .
Колегія суддів касаційного суду звертає увагу, що за приписами ч. 4 ст. 212 КК особа, яка вчинила діяння, передбачені частинами першою, другою цієї статті, або діяння, передбачені частиною третьою (якщо вони призвели до фактичного ненадходження до бюджетів чи державних цільових фондів коштів в особливо великих розмірах) цієї статті, звільняється від кримінальної відповідальності, якщо до притягнення її до кримінальної відповідальності сплачено податки, збори (обов`язкові платежі), а також відшкодовано шкоду, завдану державі їх несвоєчасною сплатою (фінансові санкції, пеня).
За вказаним листом не йдеться, що до притягнення її до кримінальної відповідальності ОСОБА_6 сплачено податки, збори (обов`язкові платежі), а також відшкодовано шкоду, завдану державі їх несвоєчасною сплатою (фінансові санкції, пеня), отже за матеріалами справи не встановлено такої підстави звільнення від кримінальної відповідальності.
Безпідставними є висновки апеляційного суду, які спираються на дані із вказаного листа, провідсутність обов`язкового елементу складу злочину, передбаченого ст. 212 КК, з тих підстав, що діяння, інкриміноване ОСОБА_6 за ч. 1 ст. 212 КК не призвело до фактичного ненадходження до бюджетів коштів у значних розмірах, оскільки ухилення від сплати податків, зборів вважається закінченим кримінальним правопорушенням з моменту їх несплати у відповідний строк чи із настанням відповідної події, проте дані вказаного листа не свідчать про їх своєчасну сплату. 
Отже належної кримінально-правової оцінки тим обставинам, що станом на 12  жовтня 2022  року у ОСОБА_6 відсутня заборгованість зі сплати податків і зборів, суд  апеляційної інстанції не надав.
Щодо доводів про неправильну оцінку рішень судів адміністративної юрисдикції
Колегія суддів вважає обґрунтованими доводи касаційної скарги прокурора, які спираються на правозастосовні позиції в постанові Касаційного кримінального суду Верховного Суду від 15 квітня 2021 року (справа № 690/443/14-к, провадження № 51?8412км18), за якими в кримінальному провадженні висновки судів адміністративної юрисдикції у відповідних рішеннях не мають преюдиціального значення в кримінальному провадженні.
Суд апеляційної інстанції при оцінці доказів на предмет допустимості врахував постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 13 березня 2018 року (справа № 823/1606/17) та рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 18 листопада 2018 року (справа № 823/1608/17). Проте, з огляду на приписи ст. 90 КПК дійшов необґрунтованого висновку про їх преюдиціальне значення у цьому кримінальному провадженні, оскільки наведеними судовими рішеннями судів адміністративної юрисдикції не було встановлено порушень прав людини і основоположних свобод, гарантованих Конституцією України і міжнародними договорами, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України.
Колегія суддів не вбачає підстав стверджувати про порушення статті 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод через встановлені вказаними вище рішеннями порушеннями порядку проведення перевірки уповноваженим органом ДФС.
Спираючись на викладене, Верховний Суд уважає, що оскаржену ухвалу постановлено із істотним порушенням вимог кримінального процесуального закону, які призвели до неправильного застосування закону України про кримінальну відповідальність, що відповідно до пунктів 1, 2 ч. 1 ст. 438 КПК є підставою до скасування ухвали апеляційного суду та застосування Судом повноважень, визначених у п. 2 ч. 1 ст. 436 КПК.
Колегія суддів не здійснює перевірку доводів прокурора щодо оцінки доказів на предмет їх достовірності, оскільки за приписами ст. 433 КПК не має відповідних підстав для цього. Щодо доводів про не призначення ОСОБА_6 додаткового покарання за ч.  1 ст.  212 КК, то такі доводи є слушними за умови доведеності винуватості ОСОБА_6 у  вчиненні цього правопорушення.
Враховуючи викладене, касаційна скарга прокурора підлягає задоволенню частково, а  оскаржена ухвала апеляційного суду - скасуванню на підставі пунктів 1, 2 ч. 1 ст. 438 КПК із призначенням нового розгляду в суді апеляційної інстанції, під час якого суду необхідно врахувати наведене в постанові касаційного суду, належним чином перевірити викладені в апеляційній скарзі прокурора доводи та ухвалити рішення, яке  відповідатиме вимогам матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 433, 434, 436, 438, 441, 442 КПК, Верховний Суд 
ухвалив:
Касаційну скаргу прокурора задовольнити частково.
Ухвалу Черкаського апеляційного суду від 24 жовтня 2024 року скасувати і  призначити новий розгляд у суді апеляційної інстанції.
Постанова набирає законної сили з моменту її проголошення, є остаточною та оскарженню не підлягає. 
Судді:

ОСОБА_1                                   ОСОБА_2                                    ОСОБА_3