ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 березня 2025 року 
м. Київ
справа № 260/6734/23
адміністративне провадження № К/990/30083/24  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Гімона М.М., 

розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу №260/6734/23
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Авіакомпанія "Скайлайн Експрес" до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито 
за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Авіакомпанія Скайлайн Експрес" на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 24.07.2024 (головуючий суддя Курилець А.Р., судді: заверуха О.Б., Пліш М.А.),
В С Т А Н О В И В :
У серпні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія   «Скайлайн Експрес» (далі також - позивач, Товариство) звернулося до суду з позовом до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі також - відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 31.05.2023 № 431/33-00-50-08, яким зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ у розмірі 866667,00 грн, № 432/33-00-50-08, яким до позивача застосовано штраф за не здійснення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму ПДВ 866666,67 грн у розмірі 50 % в сумі 433333,34 грн.
В обґрунтування позовних вимог, позивач звернув увагу на безпідставність складення акту перевірки на підставі якого прийняті спірні податкові повідомлення-рішення, оскільки висновки контролюючого органу про порушення Товариством вимог податкового законодавства є необґрунтованими та базуються виключно на припущеннях та помилкових доводах, відтак спірні податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню.
Так, підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, на думку відповідача, стало порушення підпункту «а» пункту 187.1 статті 187 та пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України (далі також - ПК України), у зв`язку із чим зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за лютий 2023 року на 866667,00грн та застосовано штрафну санкцію в розмірі 433333,34 грн, з чим не погоджується позивач та зазначає, що акт перевірки не містить достатнього обґрунтування щодо необхідності включення до переліку операцій, за якими необхідно донараховувати податок на додану вартість, операцію з міжнародного перевезення з перевізником Товариством з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Скайлайн Експрес» саме 20% податку на додану вартість, в зв`язку з чим, представником позивача було направлено відповідачу заперечення на акт перевірки.
Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 22.02.2024 позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 31.05.2023                       № 431/33-00-50-08 та № 432/33-00-50-08.
Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 24.07.2024 рішення суду першої інстанції скасовано та ухвалено нове, яким в задоволенні позову Товариства відмовлено.
В ході розгляду справи судами встановлено, що на підставі направлень від 25.04.2023 № 82/33-00-50-08 та № 83/33-00-50-08, а також наказу від 13.04.2023  № 88, виданих Західним міжрегіональним управлінням ДПС, контролюючим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Авіакомпанія «Скайлайн Експрес» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за лютий 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.
За наслідками перевірки, відповідачем складено акт документальної позапланової виїзної перевірки щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за лютий 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету від 17.05.2023  № 344/33-00-50-08/36129430.
Так, перевіркою встановлено порушення Товариством п.п. «а» п. 187.1 ст. 187 та п. 188.1 ст. 188 ПК України, оскільки занижено податкові зобов`язання на суму ПДВ 866667,00 грн, що призвело до завищення показника у рядку 19 «Від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 17 - рядок 9 декларації) (позитивне значення), та як наслідок вплинуло на завищення рядка 21 «Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового періоду)» податкової декларації з ПДВ за період лютий 2023 року на суму 866667,00 грн, а також, в порушення п. 201.1 п. 201.7 ст. 201 ПК України не здійснено реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом граничного строку, передбаченого ст. 201 цього Кодексу за лютий 2023 року на загальну суму ПДВ 866666,67 грн. та п. 200.1, п. 200.4 абз. «б», п. 82 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідних положень» ПК України та відмовлено у бюджетному відшкодуванні податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку лютий 2023 року в сумі 1837,01 грн.
За наслідками проведеної перевірки та виявлених порушень, відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 31.05.2023 за № 431/33-00-50-08 (яким зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ у розмірі 866667,00 грн), податкове повідомлення-рішення від 31.05.2023                      № 432/33-00-50-08 (яким до позивача застосовано штраф за не здійснення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму ПДВ 866666,67 грн у розмірі 50 % в сумі 433333,34 грн).
Позивачем оскаржено вказані податкові повідомлення-рішення в адміністративному порядку, однак рішенням ДПС України від 19.07.2023 № 19659/6/99-00-06-01-02-06 спірні рішення залишено без змін, а скаргу - без задоволення.
Вважаючи податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом. 
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що в акті перевірки не зазначено інформації про конкретні операції та документи, які підтверджують здійснення позивачем послуг, за які, як зазначено відповідачем, було отримано кошти.
Суд першої інстанції, враховуючи, що за умовами договору на реалізацію повітряного перевезення, надання послуг з міжнародного авіаперевезення було заплановано на сезон літо 2023 року, а перевірку податковим органом проведено в період з 25.04.2023 по 15.05.2023, вказав на те, що висновки податкового органу про факт порушення чинного законодавства, що полягає в ненарахуванні податкових зобов`язань із зарахованих коштів від покупця/замовника, як оплата послуг, що підлягають постачанню, викладених в акті перевірки від 17.05.2023 № 344/33-00-50-08/36129430 та на підставі податкового повідомлення-рішення від 31.05.2023 № 431/33-00-50-08, є передчасними.
Щодо податкового повідомлення-рішення, яким до позивача застосовано штраф за не здійснення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, суд звернув увагу на те, що податкові накладні № 3 від 15.02.2023 та № 4 від 22.02.2023 були зареєстровані у ЄРПН у строки, визначені ПК України, при цьому спірним в даному випадку, є ставка податку обрана позивачем (а саме - 0 %, при необхідній ставці в 20 %, як вказує податковий орган).
В даному випадку відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не надано доказів зупинення реєстрації або неприйняття податкових накладних, відтак, висновки податкового органу про реєстрацію податкових накладних за невірною ставкою - суд вважав необґрунтованими та не підтвердженими належними та допустимими доказами, а податкове повідомлення-рішення від 31.05.2023 року за № 432/33-00-50-08 протиправним та таким, що підлягає скасування.
Відмовляючи в задоволенні адміністративного позову, суд апеляційної інстанції вказав на наступне.
Розклад виконання міжнародного перевезення пасажирів авіаційним транспортом на літо 2023 року узгоджений між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Туристична Компанія «Анекс Тур» 01.02.2022 як додаток до укладеного між ними раніше договору від 12.02.2014. Зарахування коштів в сумі 5200000 грн, як авансового платежу, відбулось у лютому 2023 року.
Водночас, на момент отримання авансового платежу в Україні уже було введено воєнний стан, а аеропорти закриті. Жодних пасажирських перельотів у повітряному просторі України не було. Незважаючи на це, будучи обізнаним про обставини, які обґрунтовано є перешкодою для виконання господарської операції, а відтак ставлять під об`єктивний сумнів її реалізацію позивач, на думку суду, безпідставно реєструє таку операцію як таку, що оподатковується за нульовою ставкою. При цьому, як видно далі, за ходом обставин справи, господарська операція виконана так і не була.
Позивач, на думку апеляційного суду, необґрунтовано заявив, що не несе обов`язку прогнозувати умови, які складуться на момент вчинення господарської операції, адже здійснюючи господарські операції суб`єкт господарювання переслідує певну економічну мету, отримання ефекту від неї. Суд наголосив, що позивач дійсно не може спрогнозувати об`єктивні перешкоди, які можуть виникнути під час реалізації господарської операції, однак за умов, які склалися та обставин, що були йому відомі на момент проведення авансового платежу, позивачу уже тоді було достеменно відомо про існування перешкод для реалізації такої операції, а відтак він цілком очікувано міг знати, що така операція не буде здійснена. Тому суд вважав, що позивач не мав достатніх підстав для реєстрації розглянутої господарської операції, як таку, що оподатковується за нульовою ставкою.
При цьому суд апеляційної інстанції наголосив, що перевіркою встановлено, що фактично позивач в лютому 2023 лише отримано кошти від Товариства з обмеженою відповідальністю «Туристична Компанія «Анекс Тур» на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а міжнародне авіаперевезення в 2023 році не відбулось, відповідно у позивача відсутні підстави для застосування нульової ставки по податку на додану вартість.
Крім того, суд апеляційної інстанції звернув увагу на те, що в порушення вимог пунктів 201.1, 201.7 статті 201 ПК України позивачем не здійснено реєстрацію податкової накладної за ставкою податку на додану вартість 20% в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом граничного строку, передбаченого ПК України, за лютий 2023 року на загальну суму податку на додану вартість 866666,00 грн.
При цьому, суд погодився з посиланням відповідача на те, що по факту першої події, тільки перерахування коштів, нульова ставка не застосовується. Підпункт «а» підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 ПК України чітко зазначає, що міжнародне перевезення повинно бути здійснене. Таке міжнародне перевезення здійснене не було, а відтак позивач не має права на застосування нульової ставки.
Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанцій, позивач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить його скасувати, залишивши в силі рішення суду першої інстанції. 
Товариство у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про наявність підстав для відмови в задоволенні позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судом апеляційної інстанції неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення у справі.
З огляду на зміст касаційної скарги, підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права у випадку, передбаченому пунктами 1, 3 частини четвертої  статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі також - КАС України), - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку; якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.
Підставу касаційного провадження, передбачену пунктом 3 частини 4 статті 328 КАС України, позивач обґрунтовує тим, що на даний час відсутній правовий висновок Верховного Суду щодо можливості зміни об`єкту оподаткування у зв`язку із неможливістю виконання міжнародного перевезення враховуючи військовий стан в Україні.
Позивач звернув увагу на те, що судом апеляційної інстанції при винесенні рішення через порушення норм процесуального права, не досліджено зібрані у справі докази у їх сукупності та взаємозв`язку, що призвело до порушення норм матеріального права, а саме абзацу «а» підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 Податкового кодексу України.
Товариство наголошує на тому, що суд апеляційної інстанції не врахував, що в акті перевірки не зазначено інформації про конкретні операції та документи, які підтверджують здійснення позивачем надання послуг, за які, як зазначено відповідачем, було отримано кошти, оскільки, враховуючи, що за умовами договору, надання послуг з міжнародного авіаперевезення було заплановано на сезон літо 2023 року, а перевірку податковим органом проведено в період з 25.04.2023 по 15.05.2023 - висновки податкового органу та апеляційної інстанції про факт порушення чинного законодавства є необґрунтованими.
Суд апеляційної інстанції в процесі дослідження доказів не перевірив та не дослідив, що в акті перевірки не вказаний об`єкт оподаткування, який на думку контролюючого органу має оподатковуватись за ставкою 20%.
При цьому Товариство зауважило, що відповідно до ПК України грошові кошти самі по собі не є об`єктом оподаткування. При визначенні ставки оподаткування при отриманні передплати (перша подія) для визначення ставки необхідно брати до уваги саме об`єкт оподаткування, в даному випадку - міжнародне перевезення, що підтверджується угодою та додатками до неї.
Той факт, що міжнародне перевезення не було здійснене на час проведення перевірки не спростовує необхідності оподаткування такої послуги саме за ставкою 0%. Контролюючому органу достеменно відомо про причини невиконання міжнародних рейсів з України - війна, та як наслідок закриття повітряного простору України.
Представник позивача наголосив на тому, що суд апеляційної інстанції помилково підтримав посилання відповідача в обґрунтування правомірності прийнятих рішень на факт перерахунку авансового платежу після введення воєнного стану, оскільки сторони при організації договірних правовідносин та здійсненні розрахунків не могли прогнозувати тривалість дії воєнного стану та пов`язаних з ним обмежень на 2023 рік, оскільки така обставина від них будь-яким чином не залежить. В свою чергу введення в Україні воєнного стану не є підставою для зупинення здійснення суб`єктами господарювання своєї підприємницької діяльності та не зупиняє дію раніше укладених договорів.
В обґрунтування підстави касаційного провадження, передбаченої пунктом 1 частини 4 статті 328 КАС України, Товариство вказує на неврахування судом апеляційної інстанції висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 16.12.2020 (справа №520/109/20), від 24.07.2023 (справа №200/3692/21), від 14.12.2020 (справа №521/2816/15), від 24.07.2023 (справа №200/3692/21), від 03.11.2022 (справа №560/15534/21), від 22.03.2023 (справа №640/9792/20), від 26.09.2022 (справа №560/403/22) та від 16.02.2023 (справа №640/7964/21) щодо належної мотивації судом свого висновку про поновлення строку на апеляційне оскарження; щодо визнання неповажною причиною для поновлення процесуального строку для апеляційного оскарження відсутності відповідного бюджетного фінансування щодо видатків на оплату судового збору; що лише факт введення воєнного стану в Україні не може слугувати  безумовною та достатньою підставою для визнання поважними причин пропуску процесуального строку. Позивач вважає, що суд апеляційної інстанції необґрунтовано поновив контролюючому органу строк на апеляційне оскарження рішення суду першої інстанції у цій справі. 
Також позивач у касаційній скарзі просив Суд передати справу №260/6734/23 на розгляд Великої Палати Верховного Суду.
Ухвалою Верховного Суду від 14.08.2024 відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою для перевірки наведених у ній доводів. 
У відзиві на касаційну скаргу контролюючий орган звертає увагу на те, що апеляційний суд сформував правильний правовий висновок, що на момент отримання авансового платежу в Україні уже було введено воєнний стан, а аеропорти закриті. Жодних пасажирських перельотів у повітряному просторі України не було. Незважаючи на це, будучи обізнаним про обставини, які обґрунтовано є перешкодою для виконання господарської операції, а відтак ставлять під об`єктивний сумнів її реалізацію позивач безпідставно зареєстрував таку операцію як таку, що оподатковується за нульовою ставкою. При цьому, як видно далі, за ходом обставин справи, господарська операція виконана так і не була.
Відповідач погоджується з висновками суду апеляційної інстанції стосовно того, що позивач необґрунтовано заявляє що не несе обов`язку прогнозувати умови, які складуться на момент вчинення господарської операції, адже здійснюючи господарські операції суб`єкт господарювання переслідує певну економічну мету, отримання ефекту від неї. Позивач дійсно не може спрогнозувати об`єктивні перешкоди, які можуть виникнути під час реалізації господарської операції, однак за умов, які склалися та обставин, що були йому відомі на момент проведення авансового платежу, позивачу уже тоді було достеменно відомо про існування перешкод для реалізації такої операції, а відтак він цілком очікувано міг знати, що така операція не буде здійснена. Тому суд вважав, що позивач не мав достатніх підстав для реєстрації розглянутої господарської операції, як таку, що оподатковується за нульовою ставкою. Таким чином загальновідомий факт введення на території України воєнного стану, унеможливлює на належному рівні виконувати міжнародні перевезення.
Верховний Суд, переглянувши оскаржуване судове рішення суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, виходить з такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Підпунктом 14.1.156-1 пункту 14.1 статті 14.1 Податкового кодексу України встановлено, що податкове зобов`язання (для цілей розділу V цього Кодексу) - загальна сума податку на додану вартість, одержана (нарахована) платником податку в звітному (податковому) періоді, та/або сума коштів, сформована за рахунок податкових пільг, що були використані платником податків не за цільовим призначенням чи з порушенням порядку їх надання, встановленим цим Кодексом.
У відповідності до пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з:
а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю;
б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;
в) ввезення товарів на митну територію України;
г) вивезення товарів за межі митної території України;
е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Відповідно до підпункту 186.2.1. пункту 186.2 статті 186 Податкового кодексу  України місцем постачання послуг є: місце фактичного постачання послуг, пов`язаних з рухомим майном, а саме:
а) послуг, що є допоміжними у транспортній діяльності: навантаження, розвантаження, перевантаження, складська обробка товарів та інші аналогічні види послуг;
б) послуг із проведення експертизи та оцінки рухомого майна;
в) послуг, пов`язаних із перевезенням пасажирів та вантажів, у тому числі з постачанням продовольчих продуктів і напоїв, призначених для споживання;
г) послуг із виконання ремонтних робіт і послуг із переробки сировини, а також інших робіт і послуг, що пов`язані з рухомим майном.
Положеннями пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України встановлено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.
Згідно з пунктом 188.1 статті 188 Податкового кодексу України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9, 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення; електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.
Відповідно до пункту 201.1 статі 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
У відповідності до підпункту "а" пункту 193.1 статті 193 Податкового кодексу України ставка податку встановлюються від бази оподаткування та становить 20 відсотків.
Положеннями пункту 194.1 статті 194 Податкового кодексу України визначено, що операції, зазначені у статті 185 цього Кодексу, крім операцій, що не є об`єктом оподаткування, звільнених від оподаткування, та операцій, до яких застосовується нульова ставка та 7 відсотків, оподатковуються за ставкою, зазначеною в підпункті "а" пункту 193.1 статті 193 цього Кодексу, яка є основною.
Відповідно до абзацу "а" підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 Податкового кодексу України, операції з міжнародного перевезення пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом оподатковуються за нульовою ставкою. Для цілей цього підпункту перевезення вважається міжнародним, якщо таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що 12 лютого 2014 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «ЮТейр-Україна» (перевізник) (в подальшому змінено назву на Товариство з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Азур Ейр Україна») та Товариство з обмеженою відповідальністю «Туристична компанія «Анекс тур» (замовник) уклали договір на реалізацію повітряних перевезень №23.02-2014, відповідно до умов якого замовник замовляє і оплачує, а перевізник забезпечує виконання повітряного перевезення по маршрутам та у відповідності із розкладом, які визначені в додатках до цього договору.
Згідно з додатком №40 від 01 лютого 2022 року до договору на реалізацію повітряного перевезення №23.02-2014 від 12 лютого 2014 року, перевізник зобов`язався забезпечити виконання повітряного перевезення в період з 01 квітня 2023 року по 31 жовтня 2023 року відповідно до розкладу рейсів для сезону «Літо 2023», зокрема:
-КВР (Міжнародний аеропорт Бориспіль (Україна) AYT Міжнародний аеропорт Анталія (Турецька Республіка) КВР (Міжнародний аеропорт Бориспіль (Україна);
- КВР (Міжнародний аеропорт Бориспіль (Україна) HRG (Міжнародний аеропорт Хургада (Арабська Республіка Єгипет) КВР (Міжнародний аеропорт Бориспіль (Україна).
Пунктом 2 Додатку №40 до договору передбачено, що замовник здійснює попередню оплату вартості рейсів за цим договором у розмірі 150000000,00 гривень до початку навігації у сезоні ІАТА Літо 2023. Попередня оплата здійснюється на підставі виставлених рахунків перевізника та зараховується у вартість рейсів за цим договором за курсом НБУ (28,4555) на день укладення цього додатку.
На виконання умов вищевказаного договору та додатку №40 Товариство з обмеженою відповідальністю «Туристична компанія «Анекс тур» платіжним дорученням перерахувало на рахунок Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Азур Ейр Україна» в рахунок попередньої оплати послуг повітряного перевезення суму 5200000,00 грн. 
Проаналізувавши обставини, встановлені судами попередніх інстанцій та норми законодавства, Суд вважає за необхідне звернути увагу на наступне.
01 лютого 2022 року (за 23 дні до початку збройної агресії на території України) Товариство з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія Азур Ейр Україна» та Товариство з обмеженою відповідальністю «Туристична Компанія «Анекс тур», підписали додаток до договору на реалізацію повітряного перевезення № 23.02-2014 від 12 січня 2014 року, в якому визначили розклад міжнародних рейсів для сезону літо 2023, в яких повинен був бути задіяним КВР Міжнародний аеропорт Бориспіль (Україна).
Сезон літо 2023 року відповідно до вказаного додатку включав в себе період з 01 квітня 2023 року до 31 жовтня 2023 року. Відтак період виконання позивачем свого зобов`язання на виконання договору на реалізацію повітряного перевезення № 23.02-2014 від 12 січня 2014 року є тривалим.
Указом Президента України від 24 лютого 2022 року №64/2022 в Україні був уведений воєнний стан з 5 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30 діб у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації проти України. Цей указ затверджений Верховною Радою України Законом України від 24 лютого 2022 року №2102-IX. Воєнний стан тривав і станом на момент подання касаційної скарги у цій справі.
В період з 25 квітня 2023 року по 15 травня 2023 року контролюючим органом проведено  документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія Скайлайн Експрес» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за лютий 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.
Відтак перевірку проведено до початку сезону літо 2023 року, тобто до моменту необхідності позивачем виконання свого зобов`язання.
В той же час контролюючий орган вважав за доцільне зробити висновки за результатами перевірки, не зважаючи на те, що момент необхідності виконання позивачем свого зобов`язання ще не настав.
Посилання відповідача та суду апеляційної інстанції на те, що позивачу було достеменно відомо про існування перешкод для реалізації такої операції, а відтак він цілком очікувано міг знати, що така операція не буде здійснена, є помилковим.
Позивач, укладавши договір до початку повномасштабного вторгнення російської федерації на територію України, з огляду на те,  що у сторін угоди виникли певні зобов`язання, не міг знати, що така операція не буде здійснена. При цьому введення воєнного стану не призупиняє обов`язки сторін виконувати свої зобов`язання, передбачені договором, зокрема в частині сплати авансового платежу.
Відповідно до пункту 109.1 статті 109 Податкового кодексу України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.
Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Відповідальність за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, визначено у статті 111 Податкового кодексу України, відповідно до якої за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовуються такі види юридичної відповідальності: фінансова; адміністративна; кримінальна.
Фінансова відповідальність за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства встановлюється та застосовується згідно з цим Кодексом та іншими законами. Фінансова відповідальність, що встановлюється згідно з цим Кодексом, застосовується у вигляді штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) (пункт 111.2 статті 111 Податкового кодексу України).
Відповідно до пункту 112.2 статті 112 Податкового кодексу України особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.
Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.
Як передбачено у пункті 112.7 статті 112 Податкового кодексу України у разі якщо контролюючий орган не доведе, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжив достатніх заходів щодо їх дотримання, платник податків не може бути притягнутий до відповідальності за таке порушення. Положення цього пункту застосовуються виключно в разі, якщо умовою притягнення до фінансової відповідальності за податкове правопорушення є наявність вини платника податків.
Усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи.
З огляду на вищевикладене та враховуючи той факт, що позивач на виконання договору на реалізацію повітряного перевезення повинен був здійснити операції з міжнародного перевезення пасажирів з урахуванням вимог абзацу "а" підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 Податкового кодексу України, контролюючий орган дійшов до передчасного висновку про те, що Товариством не нараховано податкове зобов`язання з податку на додану вартість по зарахованих коштах від покупця/замовника на банківські рахунки платника податку як оплата послуг, що підлягають постачанню на загальну суму податку на додану вартість 866667,00 грн за ставкою 20 %.
Контролюючий орган поклав в основу податкового правопорушення нереальність здійснення господарської операції як об`єкту нарахування податку на додану вартість у розмірі 20%. Якщо операція не відбулася (є нереальною), при тому що, як актом перевірки, так і під час судових досліджень встановлено, що перша подія (отримання авансових платежів) підтверджена, тоді відсутній об`єкт обчислення податку як за нульовою ставкою (що зробив позивач виходячи з характеру операції), так і за 20% ставкою (донарахування за якою здійснив податковий орган).
Відповідач збільшив грошове зобов`язання позивачеві, що вплинуло на розмір від`ємного значення, внаслідок порушення ставки податку, при цьому порушення цього елементу оподаткування не встановив. Висновки апеляційної інстанції жодного відношення до елементів об`єкту оподаткування податку на додану вартість, моменту формування податкових зобов`язань та ставки податку не мають.
Також Суд звертає увагу на те, що податковим повідомленням-рішенням № 432/33-00-50-08 до позивача застосовано штраф за нездійснення реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом граничного строку, встановленого Податковим кодексом України для такої реєстрації на загальну суму податку на додану вартість 866666,67 грн у розмірі 50 % в сумі 433333,34 грн.
Враховуючи наведене вище правове регулювання, Суд наголошує на тому що, в даних правовідносинах позивач мав право зареєструвати податкову накладну, визначивши ставку 0%.
Як зазначено судами, та не заперечується сторонами, податкові накладні, зареєстровані в строки, визначені Податковим кодексом України, за результатами зарахування коштів в сумі 5200000грн, як авансового платежу, яке відбулось у лютому 2023 року.
Відтак, у відповідача відсутні підстави для застосування до Товариства санкцій за нездійснення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом граничного строку, встановленого Податковим кодексом України.
З огляду на вказане, Верховний Суд вважає, що суд першої інстанції в повній мірі встановив фактичні обставини справи, детально дослідив докази, наявні в матеріалах справи, надав об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з посиланнями на норми матеріального права, відтак при ухваленні судового рішення, суд першої інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права. В той же час суд апеляційної інстанції помилково дійшов до висновків про відсутність підстав для задоволення адміністративного позову.
Разом з тим, колегія суддів звертає увагу на наявність постанов Верховного Суду від 06.08.2024 (справа №260/4237/23) та від 17.09.2024 (справа №260/2265/23), у яких вирішувався спір між тими ж сторонами та надавалася оцінка аналогічним правовідносинам, із дослідженням договору  від 12 лютого 2014 року між Товариство з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «ЮТейр-Україна» (перевізник) (в подальшому змінено назву на Товариство з обмеженою відповідальністю «Авіакомпанія «Азур Ейр Україна») та Товариство з обмеженою відповідальністю «Туристична компанія «Анекс тур» (замовник) на реалізацію повітряних перевезень №23.02-2014, додатку до договору №40, проте щодо зарахування авансових платежів згідно вказаного договору та додатку у інші періоди. 
Відповідно до пункту 4 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишити в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині.
За змістом статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.
Водночас, суд касаційної інстанції звертає увагу скаржника, що неврахування висновків Верховного Суду щодо застосування норми права у подібних правовідносинах як підстави для касаційного оскарження, має місце тоді, коли суд, посилаючись на норму права, застосував її інакше (не так, в іншій спосіб витлумачив тощо), ніж це зробив Верховний Суд в іншій справі, де мали місце подібні правовідносини. Суд, у даному випадку, визнає безпідставними посилання контролюючого органу на висновки Верховного Суду, які, на думку скаржника, не враховані судом апеляційної інстанції при вирішенні питання про наявність обґрунтованих підстав для поновлення строку на апеляційне оскарження рішення суду першої інстанції, оскільки питання про поновлення строку апеляційного оскарження у кожній конкретній справі вирішується судом з урахуванням певних обставин, які обумовили пропуск строку звернення до суду з апеляційною скаргою, достатності, належності і допустимості доказів, поданих на їх підтвердження. 
Що ж стосується заявленого позивачем клопотання про передачу справи до Великої Палати Верховного Суду відповідно до статті 346 Кодексу адміністративного судочинства України, то колегія суддів вважає відсутніми підстави для його задоволення, з огляду на таке.
Так, підстави для передачі справи на розгляд палати, об`єднаної палати або Великої Палати Верховного Суду визначені статтею 346 Кодексу адміністративного судочинства України.
Частина п`ята статті 346 Кодексу адміністративного судочинства України встановлює, що суд, який розглядає справу в касаційному порядку у складі колегії або палати, має право передати справу на розгляд Великої Палати Верховного Суду, якщо дійде висновку, що справа містить виключну правову проблему і така передача необхідна для забезпечення розвитку права та формування єдиної правозастосовчої практики.
Водночас, відсутні підстави вважати, що справа №260/6734/23 має значення для формування єдиної практики і така передача справи на розгляд об`єднаної палати або Великої Палати Верховного Суду необхідна для забезпечення розвитку права та формування єдиної правозастосовної практики.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
У Х В А Л И В :
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Авікомпанія «Скайлайн Експрес» задовольнити.
Постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 24 липня 2024 року у справі №260/6734/23 скасувати, а рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 22 лютого 2024 року залишити в силі.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її ухвалення, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді | В.П. Юрченко І.А. Васильєва   М.М. Гімон