ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 березня 2025 року	Львів	Справа № 460/24605/23 пров. № А/857/30271/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

судді-доповідача                              Іщук Л. П.,
суддів                                                  Обрізка І.М., Шинкар Т.І.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 21 жовтня 2024 року (головуючий суддя Дудар О.М., м. Рівне) у справі № 460/24605/23 за позовом Фермерського господарства "МП-Агро" до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України  про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,

в с т а н о в и в:

ФГ "МП-Агро" звернулось в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області (далі – відповідач 1), Державної податкової служби України (далі – відповідач – 2), в якому просить визнати протиправними та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Рівненській області від 15.06.2023 №9003358/43864837 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 14.09.2022, від 15.06.2023 №9003359/43864837 про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 15.09.2022, від 15.06.2023 №9003360/43864837 про відмову у реєстрації податкової накладної №4 від 16.09.2022, від 15.06.2023 №9003362/43864837 про відмову у реєстрації податкової накладної №5 від 16.09.2022, від 15.06.2023 №9003361/43864837 про відмову у реєстрації податкової накладної №6 від 19.09.2022; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні, складені Фермерським господарством "МП-АГРО" від 14.09.2022 №2, від 15.09.2022 №3, від 16.09.2022 №4, від 16.09.2022 №5 та від 19.09.2022 №6 датою їх подання.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 21 жовтня 2024 року адміністративний позов задоволено.
Не погодившись з рішенням суду, відповідач 2 подав апеляційну скаргу, в якій покликається на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що у податкового органу були наявні підстави для зупинення реєстрації спірних ПН відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податків, а тому позивачу було запропоновано надати пояснення та копії документів. Зазначає, що вказана в квитанціях підстава зупинення реєстрації податкової накладної містить посилання на конкретний критерій ризиковості, визначений у пункті 1 Додатку 3 до Порядку №1165. Наголошує, що відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, наведено відповідні мотиви прийняття спірних рішень про відмову у реєстрації ПН Комісією Головного управління ДПС у Рівненській області, а відтак підтверджено правомірність оскаржуваних рішень контролюючого органу. Щодо зобов`язання зареєструвати ЄРПН податкові накладні зазначає, що повноваження ДПС України щодо реєстрації ПН в ЄРНП є дискреційними повноваженнями та виключною компетенцією уповноваженого органу.
Просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.
Оскільки апеляційну скаргу подано на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у письмовому провадженні), апеляційний суд відповідно до вимог пункту 3 частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України розглядає справу в порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, апеляційний суд вважає, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи, ФГ "МП-АГРО" з 01.10.2020 зареєстроване платником податку на додану вартість.
Для здійснення господарської діяльності ФГ "МП-АГРО" (Орендар) згідно з договором оренди транспортних засобів від 18.07.2022 №18-07/22 та актом прийому-передачі техніки від 03.04.2023 користується на строковій, платній основі транспортними засобами та/або наземні самохідні машини або сільськогосподарську техніку (далі - Техніка), які належать Товариству з обмеженою відповідальністю "ТРІУМФ В М" (Орендодавець) (т.1 - а.а.с.43-49).
31.08.2021 між Товариством з обмеженою відповідальністю "Констракшн Машинері" (Постачальник) та ФГ "МП-АГРО" (Покупець) було укладено договір поставки №2067 (далі-Договір №2067), відповідно до п.1.2 якого Постачальник поставляє Обладнання у відповідності зі Специфікацією - що є Додатком №1 до цього Договору, і складає його невід`ємну частину.(т.1 - а.а.с.50-54).
Відповідно до п.3.2 Договору №2067 оплата здійснюється на підставі цього Договору.
Згідно п.3.3, 3.4 Договору №2067 датою здійснення оплати вважається дата зарахування коштів на поточний рахунок Постачальника. Право власності на Обладнання переходить до Покупця після оплати 100% вартості Обладнання.
На виконання умов вказаного договору Постачальник передав у власність Покупця Обладнання, а Покупець прийняв поставлений товар, що підтверджується актом приймання передачі обладнання від 03.09.2021 №КМ-00025129 згідно з Договором поставки №2067 від 31.08.2021, видатковою накладною від 30.09.2021 №25129 та свідоцтвом про реєстрацію  машини від 13.01.2022 серії НОМЕР_1 (т.1 – а.а.с.55 - 57).
Згідно з Договором купівлі-продажу від 15.02.2022 №11-22/252 (далі - Договір №11-22/252), актом прийому-передачі товару від 20.05.2022 до Договору №11-22/252 та видатковою накладною від 20.05.2022 №"09-0522, ФГ "МП-АГРО" (Покупець) придбало у Товариства з обмеженою відповідальністю "ЗОЛОЧІВ ТХ" (Продавець) товар - сівалка Horsch Maestro 8 DV (т.1 - а.а.с.58-62).
За цим Договором, актом прийому-передачі товару та видатковою накладною право власності на товар переходить до Покупця з моменту оплати 100% вартості Товару та підписання Сторонами Акту приймання - передачі  та/або видаткової накладної. (п.3.3 Договору №11-22/252).
17.08.2022 між ТОВ"АГРОПРОВАЙДЕР - М" (Продавець) та ФГ "МП-АГРО" (Покупець) було укладено договір купівлі - продажу №17/08/22 (далі-Договір №17/08/22), відповідно до п.1.1 якого Продавець зобов`язується передати товар у власність Покупцеві, а Покупець зобов`язується прийняти товар і сплатити за нього певну грошову суму. (т.1 - а.а.с.63,64).
Право власності Продавця на товар підтверджується Свідоцтвом про реєстрацію машини (п.1.2 Договору №17/08/22).
Відповідно до п.3.1, 3.2 Договору №17/08/22 вартість Товару згідно договору становить 3500000грн (Три мільйона п`ятсот тисяч) 00коп, в тому числі ПДВ 583333грн 33коп. Покупець оплачує Продавцю вартість Товару до 30 грудня 2022 року.
Згідно п.4.2 Договору №17/08/22 продавець зобов`язується передати Покупцю Товар протягом трьох днів з моменту оплати Товару.
На виконання умов вказаного договору Продавець передав у власність Покупця Товар, а Покупець прийняв поставлений товар, що підтверджується актом приймання передачі від 29.08.2022, видатковою накладною від 29.08.2022 №РН-0000024 (т.1 – а.а.с.65, 66).
27.07.2021 між ФГ "МП-АГРО" (Постачальник) та Товариством з обмеженою відповідальністю "ЯВІР - ІНВЕСТ" (Покупець) укладено договір поставки №27/07/2021 (далі - Договір поставки №27/07/2021), відповідно до п.1.1 якого Постачальник зобов`язується поставити у власність Покупця Товар, асортимент та ціна якого визначені у рахунку-фактурі, та/або видатковій накладній на Товар, та/або Специфікації, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити замовлений Товар (т.1 – а.а.с.28-31).
Згідно з п.1.2 Договору поставки №27/07/2021 поставка Товару здійснюється Постачальником на підставі Замовлення, складеного в довільній формі, де вказується асортимент, кількість, місце поставки (передачі) Товару, що повинен бути поставлений Постачальником Замовлення надсилається Постачальнику факсом чи електронною поштою. Підтвердженням прийняття замовлення є виставлення постачальником відповідного рахунку - фактури. Термін виконання Замовлення становить 3 календарних дні, якщо інше не вказано в Специфікації до договору.
Строк (термін) передачі Товару становить 3 календарних дні, якщо інше не вказано в Специфікації до договору. Завантаження Товару на транспортні засоби здійснюється силами Постачальника та за його рахунок. (п.2.1, 2.2 Договору поставки №27/07/2021).
Відповідно до п.2.3 Договору поставки №27/07/2021 в разі, якщо Постачальник здійснює поставку Товару на умовах франко-склад Покупця, факт передачі Товару Покупцеві оформляється шляхом підписання Сторонами накладної на поставку Товару, яка становить невід`ємну частину цього Договору. Момент підписання Сторонами накладної є моментом поставки відповідної партії Товару.
В разі якщо Постачальник здійснює поставку Товару на умовах франко-склад Постачальника, моментом передачі Товару є момент передачі/відвантаження Товару Покупцю або призначеному ним перевізнику (п.2.4 Договору поставки №27/07/2021).
Відповідно до п.2.5 Договору поставки №27/07/2021 перехід права власності на Товар відбувається в момент передачі Товару.
Згідно з п.5.1 Договору поставки №27/07/2021 вартість одиниці Товару та всього Товару, який постачається, вказані у попередньо виставленому рахунку-фактурі, який передається в письмовій формі на факс чи електронну пошту Покупця та встановлюється в національній валюті України.
Сторони узгоджують, що оплата вартості Товару здійснюється у наступному порядку: передоплату у розмірі 86% від вартості Товару Покупець сплачує Постачальнику до моменту відвантаження Товару, 14% від вартості Товару Покупець сплачує Постачальнику після реєстрації Постачальником податкової накладної на поставлений Товар та отримання оригінальних примірників видаткової накладної і товарно-транспортної накладної на поставлений Товар, якщо інше не встановлене в Специфікації до Договору. (п.5.2 Договору поставки №27/07/2021).
Відповідно до п.5.5 Договору поставки №27/07/2021 загальна сума цього Договору Сторонами не обмежується і визначається на підставі фактично поставленого Товару та узгодженої на нього ціни відповідно до рахунків-фактур.
За погодженням Сторін, оплата може здійснюватись у будь-який спосіб не заборонений чинним законодавством, в т.ч., але не виключно, шляхом проведення взаємного зарахування зустрічних однорідних вимог (взаємозалік). (п.5.6 Договору поставки №27/07/2021).
На виконання умов вказаного договору ФГ "МП-АГРО" передало у власність Покупця товар, що підтверджується видатковими накладними від 20.07.2023 №6 та від 28.07.2023 №8 (т.1 – а.а.с.38,39).
Згідно з Специфікацією від 27.07.2021 №1 до Договору поставки від 27.07.2021 №27.07.2021, загальна вартість Товару (соя врожаю 2021) становить 4725000,00 гривень 00 коп., в тому числі ПДВ 580263,16грн.
Поставка товару здійснювалася за рахунок Покупця, що підтверджується товарно-транспортними накладними №38 від 19.09.2022, №37 від 16.09.2022, №36 від 16.09.2022, №34 від 15.09.2022 та №33 від 14.09.2022 (т.1 – а.а.с.42, 101, 160, 219; т.2 - а.с.27).
Отримання Товару Покупцем підтверджується видатковими накладними №38 від 19.02.2022, №37 від 16.09.2022, №36 від 16.09.2022, №34 від 15.09.2022, №33 від 14.09.2022 (т.1 – а.а.с.41, 100, 159, 218; т.2 - а.с.26).
Оплата прийнятого товару підтверджується реєстром розрахункових документів на загальну суму 2275000,00 гривень (т.1 – а.а.с.71, 130, 189, 248; т.2 а.с.56).
За наслідками господарських операцій з постачання товару ФГ "МП-АГРО" сформовано податкові накладні від 19.09.2022 №6 на загальну суму 343067,91грн, у т.ч. ПДВ 42131,15грн, від 16.09.2022 №5 на загальну суму 349553,91грн, у т.ч. ПДВ 42927,67грн, від 16.09.2022 №4 на загальну суму 352589,90грн, у т.ч. ПДВ 43300,51грн, від 15.09.2022 №3 на загальну суму 337685,91грн, у т.ч. ПДВ 41470,20грн та від 14.09.2022 №2 на загальну суму 331337,91грн, у т.ч. ПДВ 40690,62грн, які направлено для реєстрації в ЄРПН (т.1 – а.а.с.33, 34, 93,94, 152, 153, 211, 212; т.2 - а.а.с.19, 20).
Реєстрацію зазначених податкових накладних податковим органом було зупинено.
Зокрема, квитанціями:
- №9211023990 від 14.10.2022 податкова накладна №6 від 19.09.2022 була прийнята, але реєстрація зупинена відповідно до п 201.16 ст.201 Податкового кодексу України, оскільки обсяг постачання товару/послуг 1201, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1     Критеріїв ризиковості здійснення операцій (т.1 – а.с.35);
- №9211020348 від 14.10.2022 податкова накладна №5 від 16.09.2022 була прийнята, але реєстрація зупинена відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, оскільки обсяг постачання товару/послуг 1201, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1      Критеріїв ризиковості здійснення операцій, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (т.1 – а.с.95);
- №9211018607 від 14.10.2022 податкова накладна №4 від 16.09.2022 була прийнята, але реєстрація зупинена відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, оскільки обсяг постачання товару/послуг 1201, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1     Критеріїв ризиковості  здійснення операцій, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (т.1 – а.с.154);
- №9198550895 від 03.10.2022 податкова накладна №3 від 15.09.2022 була прийнята, але реєстрація зупинена відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, оскільки обсяг постачання товару/послуг 1201, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1     Критеріїв ризиковості  здійснення операцій, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (т.1 – а.с.213);
- №9197768461 від 30.09.2022 податкова накладна №2 від 14.09.2022 була прийнята, але реєстрація зупинена відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, оскільки обсяг постачання товару/послуг 1201, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1     Критеріїв ризиковості здійснення операцій, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (т.2 – а.с.21).
У квитанціях запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивачем подано до контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрація яких зупинена та письмові пояснення щодо господарських операцій за податковими накладними: №6 від 19.09.2022, №5 від 16.09.2022, №4 від 16.09.2022, №3 від 15.09.2022, №2 від 14.09.2022. (т.1 – а.а.с.33, 34, 93,94, 152, 153, 211, 212; т.2 - а.а.с.19, 20).
За результатами розгляду податних платником податків пояснень та документів комісією Головного управління ДПС у Рівненській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняті рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних :
- №9003361/43864837 від 15.06.2023, яким було відмовлено у реєстрації податкової накладної №6 від 19.09.2022 (т.1 – а.а.с.78,79);
- №9003362/43864837 від 15.06.2023, яким було відмовлено у реєстрації податкової накладної №5 від 16.09.2022 (т.1 – а.а.с.137,138);
- №9003360/43864837 від 15.06.2023, яким було відмовлено у реєстрації податкової накладної №4 від 16.09.2022 (т.1 – а.а.с.196,197);
- №9003359/43864837 від 15.06.2023, яким було відмовлено у реєстрації податкової накладної №3 від 15.09.2022 (т.2 – а.а.с.4,5);
- №9003358/43864837 від 15.06.2023, яким було відмовлено у реєстрації податкової накладної №2 від 14.09.2022 (т.2 – а.а.с.63,64).
Підставами для відмови у реєстрації податкових накладних у рішеннях зазначено: ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
Як додаткову інформацію зазначено: не надано документів щодо придбання (походження сої 2022 року), договорів. специфікацій, заявок. видаткових накладних, придбання насіневого матеріалу, 33Р, документів щодо посіву, обробітку. збирання сої, транспортування (ТТН, подорожні листи), придбання та списання ПММ. розрахункові документи. Крім того, дані, які зазначені в наданих ТТН щодо перевезення сої в адресу покупця неможливо ідентифікувати (погана якість).
Вищевказані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних були оскаржені позивачем в адміністративному порядку (т.1 – а.а.с.80, 140, 198; т.2 - а.а.с. 6, 65).
Рішеннями за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.07.2023 №56301/43864837/2, від 11.07.2023 №56306/43864837/2, від 11.07.2023 №56304/43864837/2, від 11.07.2023 №56305/43864837/2, від 11.07.2023 №56302/43864837/2 скарги залишено без задоволення, а рішення Комісії регіонального рівня - без змін. 
Не погодившись із вказаними рішенням Комісії про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄДРПН, позивач звернувся з даним позовом до суду.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач 1 в оскаржуваних рішеннях не навів обґрунтованих мотивів прийняття таких, відтак, з урахуванням невідповідності спірних рішень про відмову в реєстрації ПН вимогам обґрунтованості та вмотивованості, суд першої інстанції прийшов до висновку про їх скасування.
Надаючи правову оцінку обставинам справи у взаємозв`язку з нормами законодавства, що регулюють спірні правовідносини, в межах доводів та вимог апеляційної скарги колегія суддів апеляційного суду виходить з наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України №2755-VI від 02.12.2010 року (далі – ПК України), зокрема, він визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Пунктом 201.10 ст.201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) та надати покупцю за його вимогою.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання цієї норми постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №  1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок № 1165).
Згідно з п.5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).   Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3). 
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п.7 Порядку №1165). 
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Згідно з пунктами 10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пунктів 2-4 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку № 520 встановлено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (пункт 7 Порядку № 520).
Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що пункт 5 Порядку № 520 визначає перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, однак, такий перелік не є вичерпним.
Відповідно до пункту 44 Порядку № 1165 комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).
Згідно п. 9 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку: або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку; або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог  Кодексу  та Законів України  «Про електронні документи та електронний документообіг»  та  «Про електронні довірчі послуги»  за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування; або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Пунктом 10 Порядку № 520 передбачено, що Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Як встановлено з матеріалів справи, позивачем подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 19.09.2022 №6, від 16.09.2022 №5, від 16.09.2022 №4, від 15.09.2022 №3 та від 14.09.2022 №2.
За наслідками проведеного моніторингу відповідачем 1 зупинено реєстрацію вказаних ПН у зв`язку із тим, що обсяг постачання  товару/послуги перевищує величину залишку визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Разом з тим, квитанції про зупинення реєстрації ПН не містить конкретного переліку документів, які платник податків повинен був додатково подати до Комісії ГУ ДПС у Волинській області для реєстрації в ЄРПН зазначених ПН.
Апеляційний суд зазначає, що суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції, щодо якої складено ПН, направлену для реєстрації в ЄРПН, хоч і визначений у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між ними, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів, наданих на підтвердження інформації, зазначеної в ПН, можливим є прийняття рішення щодо реєстрації ПН в ЄРПН, реєстрація якої була зупинена. За відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації ПН, в квитанції про зупинення реєстрації ПН на позивача не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в реєстрації ПН.
Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 27.07.2022 у справі №520/15348/20, від 07.12.2022 у справі №500/2237/20.
Тобто, незазначення у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних чіткого та конкретного переліку документів фактично позбавило позивача можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів для реєстрації спірних ПН.
Апеляційний суд погоджується з судом першої інстанції, що в такому випадку позивач на власний розсуд подав до контролюючого органу письмові пояснення та копії первинних документів, які він вважав необхідними для здійснення реєстрації спірних ПН.
Колегія суддів наголошує, що предметом доказування при вирішенні питання про скасування рішення комісії про відмову в реєстрації податкових накладних, є обставини щодо подання платником достатнього обсягу документів, які в подальшому свідчать про можливість зареєструвати податкову накладну.
Позивачем було подано повідомлення про надання пояснень та копій документів на підтвердження реальності здійснення господарських операцій за податковими накладними від 19.09.2022 №6, від 16.09.2022 №5, від 16.09.2022 №4, від 15.09.2022 №3 та від 14.09.2022 №2.
Зазначені пояснення та додаткові документи позивачем долучені до матеріалів справи та детально вище проаналізовано та досліджено.
Отже, зважаючи на незазначення контролюючим органом у квитанціях про зупинення реєстрації ПН чіткого та конкретного переліку документів, позивач подав документи на власний розсуд, тобто такі, які, як він вважав, засвідчують факт реального виконання позивачем та його контрагентами господарських зобов`язань згідно укладеного договору.
Проте, не дивлячись на те, що невідповідність вимог контролюючого органу в квитанціях про зупинення реєстрації ПН щодо надання документів правовій визначеності виключала для контролюючого органу можливість прийняття негативного для позивача рішення з підстав невиконання ним вимог комісії, Комісією були прийняті рішення про відмову в реєстрації податкових накладних.
Водночас, апеляційний суд вважає за необхідне зазначити, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій платника податків на предмет їх реальності.
Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.
Предметом розгляду у спорах про реєстрацію податкових накладних є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між платником та його контрагентом.
Подібні висновки викладені Верховним Судом у постановах від 29.06.2022 у справі №380/5383/21, від 18.05.2022 у справі №440/170/20.
Колегія суддів наголошує, що на етапі дослідження процедури правомірності зупинення/відмови реєстрації податкових накладних суд не може досліджувати фактичне виконання господарської операції та не може надавати оцінку її реальності/фіктивності, оскільки це є предметом документальної перевірки правильності формування податкових зобов`язань, яка відповідачем не проводилась.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 17.01.2023 у справі №816/2218/18.
Враховуючи наведене та зважаючи на наявність достатніх документів для прийняття контролюючим органом рішень про реєстрацію спірних податкових накладних, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість та наявність підстав для задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування рішень комісії Головного управління ДПС у Рівненській області від 15.06.2023 №9003358/43864837, від 15.06.2023 №9003359/43864837, від 15.06.2023 №9003360/43864837, від 15.06.2023 №9003362/43864837, від 15.06.2023 №9003361/43864837
Щодо доводів апелянта про те, що повноваження ДПС України щодо реєстрації ПН в ЄРНП є виключно дискреційними повноваженнями, то апеляційний суд зазначає таке.
Відповідно до статті 5 КАС України, кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист шляхом, зокрема, шляхом зобов`язання суб`єкта владних повноважень вчинити певні дії.
Захист порушених прав, свобод чи інтересів особи, яка звернулася до суду, може здійснюватися судом також в інший спосіб, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Завдання адміністративного судочинства полягає в гарантуванні ефективного захисту порушених прав осіб, що звертаються до суду за захистом цих прав, з урахуванням принципу розподілу влади. На адміністративний суд покладено обов`язок контролю правомірності дій та рішень суб`єктів владних повноважень, які мають діяти у визначених законом межах та на власний розсуд при виборі одного законного рішення із кількох можливих варіантів.
Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що спосіб захисту має враховувати суть порушення, допущеного суб`єктом владних повноважень - відповідачем, а тому суд має обрати спосіб захисту права, який би гарантував дотримання і захист прав, свобод, інтересів від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
При цьому, задоволення вимог позивача про зобов`язання відповідача як суб`єкта владних повноважень вчинити певні дії є можливим в разі встановлення судом необхідності спонукати рішенням суду такого відповідача до вчинення дій, які він повинен (зобов`язаний) вчинити відповідно до вимог чинного законодавства.
Згідно частини 3 статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акту, суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Частиною 4 статті 245 КАС України визначено, що у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.
Відповідно до пункту 19 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється, зокрема, у день набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).
Приписами пункту 20 Порядку № 1246 передбачено, що датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Отже, реєстрація в ЄРПН ПН/РК, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України.
Аналіз наведених норм свідчить, що законодавець передбачив обов`язок суду змусити  суб`єкта владних повноважень до правомірної поведінки.
Адміністративний суд не обмежений у виборі способів відновлення права особи, порушеного владними суб`єктами, і вправі обрати найбільш ефективний спосіб відновлення порушеного права, який відповідає характеру такого порушення з урахуванням обставин конкретної справи.
Така правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 16 травня 2019 року у справі №826/17220/17.
Зважаючи на те, що судом встановлено протиправність рішень відповідача 1 щодо відмову у реєстрації спірних податкових накладних, то, відповідно вимога позивача про зобов`язання ДПС України зареєструвати такі в Єдиному реєстрі податкових накладних є обґрунтованою.
Наведена позиція не суперечить правовим висновкам Верховного Суду, викладеним у постановах від 03 листопада 2021 у справі № 360/2460/20, від 27 квітня 2020 у справі №360/1050/19, від 18 лютого 2020 у справі №360/1776/19.
Таким чином, апеляційний суд вважає, що з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, а також з метою дотримання судом гарантій того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про необхідність зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 19.09.2022 №6, від 16.09.2022 №5, від 16.09.2022 №4, від 15.09.2022 №3 та від 14.09.2022 №2 датою їх подання.
Інші доводи та аргументи скаржника, наведені ним у апеляційній скарзі, не спростовують висновків суду першої інстанції і свідчать про незгоду із правовою оцінкою судом обставин справи, встановлених у процесі її розгляду.
При обгрунтуванні цієї постанови суд апеляційної інстанції враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «РуїсТоріха проти Іспанії» (RuizTorija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Враховуючи вищевикладене, беручи до уваги докази, наявні в матеріалах справи, колегія суддів прийшла до висновку, що доводи апеляційної скарги, наведені на спростування висновків суду першої інстанції, не містять належного обґрунтування чи нових переконливих доказів, які б були безпідставно залишені без уваги судом першої інстанції.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Щодо розподілу судових витрат, то такий відповідно до     ст. 139 КАС України     не здійснюється.
Керуючись ст. 311, ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 325, ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд

                                                                                                          п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 21 жовтня 2024 року у справі № 460/24605/23 - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя	 	Л. П. Іщук 	
судді	 	І. М. Обрізко 	
 	 	Т. І. Шинкар