ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 квітня 2025 року 
м. Київ

справа № 320/40600/23
адміністративне провадження № К/990/17146/24 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І. В.,
суддів Шишова О. О., Яковенка М. М., 
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Ексім Солюшинз» на ухвалу Київського окружного адміністративного суду від 04 січня 2024 року, постановлену суддею Дудіним С. О., та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 06 березня 2024 року, ухвалену колегією суддів у складі Грибан І. О., Ключковича В. Ю., Парінова А. Б., у справі № 320/40600/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ексім Солюшинз» до Головного управління ДПС у м. Києві, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
21 липня 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Ексім Солюшинз» звернулося до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у м. Києві, Державної податкової служби України, у якому просило суд:
- визнати протиправними та скасувати рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 18 січня 2023 року № 8100267/39252091 комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у м. Києві про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 14 грудня 2021 року № 261, поданої Товариством з обмеженою відповідальністю "Ексім Солюшнз";
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 14 грудня 2022 року № 261, подану Товариством з обмеженою відповідальністю "Ексім Солюшнз", датою її фактичного подання.
Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 18 грудня 2023 року позовну заяву залишено без руху у зв`язку з пропуском строку звернення до суду та неподанням заяви про його поновлення.
Суд першої інстанції встановив, що згідно з усталеною судовою практикою строк звернення до суду з позовом щодо оскарження рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, за умови використання позивачем процедури адміністративного оскарження, встановлюється частиною четвертою статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України, а саме - тримісячний строк з дня вручення позивачу рішення за результатами розгляду його скарги.
Проте у цьому випадку рішення за результатами розгляду скарги позивача було прийнято 01 лютого 2023 року, тоді як позовну заяву подано 21 липня 2023 року, тобто з пропущенням установленого строку звернення до суду.
На виконання вимог зазначеної ухвали позивач подав заяву, в якій посилався на те, що частина четверта статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України також передбачає випадок, коли рішення за результатами розгляду скарги не було прийнято та (або) вручено суб`єктом владних повноважень позивачу у строки, встановлені законом. У такому разі позивач має право подати позов у шестимісячний строк з дня звернення з відповідною скаргою.
Позивач акцентує увагу на тому, що рішення за результатами розгляду його скарги не було вручено у встановленому законом порядку, а тому в цьому випадку має застосовуватися саме шестимісячний строк від дня звернення з відповідною скаргою. У зв`язку з цим строк звернення до суду не було пропущено, оскільки скаргу направлено 25 січня 2023 року, рішення за результатами її розгляду отримано не було, а позов подано 21 липня 2023 року.
Київський окружний адміністративний суд ухвалою від 04 січня 2024 року повернув позовну заяву з огляду на невиконання вимог ухвали про залишення позовної заяви без руху та неподання заяви про поновлення пропущеного строку звернення до суду, 
Суд першої інстанції відхилив доводи позивача щодо необхідності застосування шестимісячного строку звернення до суду, оскільки скарга на спірне рішення була подана позивачем через власний електронний кабінет, що свідчить про виявлення ним бажання отримувати документи через електронний кабінет. При цьому позивач не навів жодних обставин, які б свідчили про неможливість ознайомлення зі змістом рішення за результатами розгляду скарги в електронному кабінеті. 
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 06 березня 2024 року ухвала Київського окружного адміністративного суду від 04 січня 2024 року залишена без змін.
Суд апеляційної інстанції додатково акцентував увагу на тому, що податкову накладну, пояснення та документи щодо господарських операцій за податковою накладною, реєстрацію якої було зупинено, а також скаргу на рішення про відмову в її реєстрації було надіслано позивачем до податкового органу в електронній формі через електронний кабінет, а відтак позивач був суб`єктом електронного документообігу. Таким чином, доводи позивача про неможливість отримання документів в електронному кабінеті є безпідставними.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Ексім Солюшинз» подало касаційну скаргу, в якій просить скасувати ухвалу Київського окружного адміністративного суду від 04 січня 2024 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 06 березня 2024 рок, а справу направити до Київського окружного адміністративного суду для продовження розгляду.
В обґрунтування своїх вимог позивач посилається на порушення судами норм процесуального права. Зазначає, що частина четверта статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України пов`язує початок обчислення строку звернення до суду з чітко визначеною подією - отриманням рішення за результатами розгляду скарги. У зв`язку з цим позивач вважає, що для застосування такого строку недостатньо факту обізнаності про існування рішення - має бути встановлено конкретний факт його вручення у встановленому порядку.
Позивач звертає увагу, що рішення було надіслано йому через електронний кабінет платника податків. Однак, згідно з Податковим кодексом України, для того щоб рішення вважалося належним чином врученим, платник податків має подати заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет. Такої заяви позивач не подавав. Тому він вважає, що рішення не було вручено належним чином, а відтак немає підстав для застосування тримісячного строку звернення до суду.
У такій ситуації, на думку позивача, повинен застосовуватися шестимісячний строк, встановлений абзацом другим частини четвертої статті 122 цього Кодексу. Цей строк застосовується у випадках, коли рішення взагалі не було прийнято або не було вручено позивачу, що, з його погляду, включає і ситуації вручення у неналежний спосіб.
Верховний Суд ухвалою від 09 травня 2024 року відкрив касаційне провадження за указаною касаційною скаргою.
Відповідач подав до Верховного Суду відзив на касаційну скаргу, у якому уважає необґрунтованими та безпідставними доводи касаційної скарги, оскільки суди попередніх інстанцій правильно застосували норми процесуального законодавства, які визначають наслідки пропущення встановленого строку звернення до суду.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції, та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Верховний Суд, переглянувши оскаржувані ухвалу суду першої інстанції та постанову суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), дійшов висновку про те, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Частиною першою статті 122 КАС України визначено, що позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.
Для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів (частина друга статті 122 КАС України).
Зазначена норма встановлює загальний строк звернення до адміністративного суду в публічно-правових спорах. Водночас, за умови використання позивачем досудового порядку вирішення спору у випадках, коли законом передбачена така можливість або обов`язок, Кодексом адміністративного судочинства України встановлено скорочений строк звернення до суду.
Так, відповідно до частини четвертої статті 122 КАС України якщо законом передбачена можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком, або законом визначена обов`язковість досудового порядку вирішення спору, то для звернення до адміністративного суду встановлюється тримісячний строк, який обчислюється з дня вручення позивачу рішення за результатами розгляду його скарги на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень. 
Якщо рішення за результатами розгляду скарги позивача на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень не було прийнято та (або) вручено суб`єктом владних повноважень позивачу у строки, встановлені законом, то для звернення до адміністративного суду встановлюється шестимісячний строк, який обчислюється з дня звернення позивача до суб`єкта владних повноважень із відповідною скаргою на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень.
У постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів, інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 11 жовтня 2019 року у справі № 640/20468/18 сформовано висновок, що рішення контролюючих органів, які не стосуються нарахування грошових зобов`язань платника податків, за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору, оскаржуються в судовому порядку в такі строки:
а) тримісячний строк для звернення до суду встановлюється за умови, якщо рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги було прийнято та вручено платнику податків (скаржнику) у строки, встановлені ПК України. При цьому такий строк обчислюється з дня вручення скаржнику рішення за результатами розгляду його скарги на рішення контролюючого органу;
б) шестимісячний строк для звернення до суду встановлюється за умови, якщо рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги не було прийнято та/або вручено платнику податків (скаржнику) у строки, встановлені ПК України. При цьому такий строк обчислюється з дня звернення скаржника до контролюючого органу із відповідною скаргою на його рішення.
Повертаючи позовну заяву, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, зазначив, що у спірному випадку позивач використав процедуру адміністративного оскарження, а тому строк звернення до суду необхідно обчислювати відповідно до частини четвертої статті 122 КАС України.
Такий підхід судів попередніх інстанцій до обчислення строку звернення до суду у цій справі відповідає наведеному вище правовому регулюванню та усталеній судовій практиці.
Проблемне питання, яке необхідно вирішити в цій справі, полягає в тому, як правильно застосовувати положення частини четвертої статті 122 КАС України. Так, зазначена норма передбачає два строки звернення до суду у разі застосування процедури адміністративного оскарження, і важливо визначити, який саме з них стосується спірних правовідносин: 
а) тримісячний строк, який починає рахуватися з моменту отримання рішення за результатами адміністративного оскарження, 
б) чи шестимісячний - який обчислюється з дня подання скарги, якщо рішення не приймалось або не було належним чином вручено позивачу.
З аналізу положень частини четвертої статті 122 КАС України слідує, що тримісячний строк звернення до суду застосовується, якщо позивач скористався адміністративним оскарженням, а рішення за результатами розгляду його скарги було прийнято та вручено позивачу. У такому випадку строк починає обчислюватися з моменту вручення цього рішення.
У свою чергу, шестимісячний строк використовується лише в тих випадках, коли рішення за результатами розгляду скарги не було взагалі прийнято або не було вручено позивачу - у такому разі строк звернення до суду починає рахуватися з дня подання скарги.
Суди попередніх інстанцій встановили, що позивач подав скаргу на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної 25 січня 2023 року. Рішення за результатами розгляду скарги було прийнято 01 лютого 2023 року, і позивач не заперечує, що він отримав це рішення в електронному кабінеті.
Натомість позивач зазначає, що надсилання рішення за результатами розгляду скарги через електронний кабінет не може вважатися належним способом вручення. Застосування такого способу направлення документів потребує попереднього подання позивачем заяви про бажання отримувати документи в електронному вигляді. Оскільки таку заяву позивач не подавав, підтвердження направлення документів через електронний кабінет не є належним доказом їх вручення. За таких обставин документи мали бути направлені в паперовій формі. Відтак відсутні докази належного вручення рішення за результатами розгляду скарги у спосіб, встановлений законом, що, на думку позивача, прирівнюється до ненаправлення рішення. Тому строк звернення до суду становить шість місяців з дня подання скарги (25 січня 2023 року). Враховуючи зазначене, позивач, звернувшись до суду з позовом 21 липня 2023 року, не пропустив встановлений законом строк звернення.
Колегія суддів зазначає, що така позиція позивача є неправильною та не враховує особливості листування платника податків та контролюючих органів під час процедури реєстрації податкових накладних.
Дійсно, пунктом 42.2 статті 42 ПК України визначено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику). 
Згідно з пунктом 42.4 вказаної статті платники податків, які подають звітність в електронній формі та/або пройшли електронну ідентифікацію онлайн в електронному кабінеті, можуть здійснювати листування з контролюючими органами засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги". Для осіб, які є фінансовими агентами, листування з контролюючим органом в електронній формі є обов`язковим у випадках, визначених цим Кодексом. 
Листування контролюючих органів з платниками податків, зазначеними в абзаці першому цього пункту, які подали заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, а також з фінансовими агентами у випадках, визначених цим Кодексом, здійснюється засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" шляхом надіслання документа в електронний кабінет з одночасним надісланням платнику податків на його електронну адресу (адреси) інформації про вид документа, дату та час його надіслання в електронний кабінет. 
Відповідно до пункту 42.5 цієї статті, у разі якщо платник податків не подав заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, листування з платником податків здійснюється шляхом надіслання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручаються платнику податків (його представнику). 
Отже, документи вважаються належним чином врученими платнику податків лише у разі, якщо таке вручення здійснено в один із таких способів:
- надсилання документа засобами електронного зв`язку з дотриманням спеціального порядку, визначеного пунктом 42.4 статті 42 ПК України;
- направлення рекомендованим листом з повідомленням про вручення за податковою адресою (місцезнаходженням) платника податків;
- особисте вручення документа платнику податків або його представнику.
Зі свого боку, пункт 42.4 статті 42 ПК України конкретизує умови, за яких листування між платником податків і контролюючим органом може здійснюватися в електронній формі. Так, для того, щоб платник податків міг отримувати документи через електронний кабінет, необхідною умовою є подання ним спеціальної заяви про бажання отримувати документи саме таким способом. Лише після подання такої заяви контролюючий орган має право направляти документи через електронний кабінет платника, при цьому одночасно інформуючи платника податків електронним листом про вид документа, дату та час його надіслання.
Водночас пунктом 42.5 статті 42 ПК України чітко передбачено: якщо платник податків не подавав згаданої заяви про бажання отримувати документи через електронний кабінет, то контролюючий орган зобов`язаний направляти документи платнику податків виключно у паперовій формі - рекомендованим листом або особисто вручати їх платнику (його представнику).
Таким чином, системний аналіз зазначених норм дозволяє зробити висновок, що за загальним правилом, листування між платником податків та контролюючим органом засобами електронного зв`язку є правом платника податків, яке реалізується лише після чітко вираженої заяви платника про його бажання отримувати документи саме у такий спосіб.
У разі відсутності такої заяви контролюючий орган не має права надіслати документи через електронний кабінет платника податків, і належним способом вручення залишається направлення документів у паперовій формі.
Разом із цим, Верховний Суд зазначає, що наведені вище норми статті 42 ПК України, які регулюють порядок листування контролюючих органів з платниками податків, не застосовуються до ситуації, яка розглядається у межах цієї справи.
Наявність таких особливостей обумовлюється тим, що у спірних правовідносинах йдеться про процедуру реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, яка повністю та виключно здійснюється в електронній формі.
Зокрема, за змістом положень статті 201 ПК України платники податків зобов`язані формувати та подавати податкові накладні, розрахунки коригування до них виключно через спеціально створений для цього електронний сервіс - Єдиний реєстр податкових накладних. Подання таких документів здійснюється за допомогою електронного кабінету платника податків шляхом накладення електронного цифрового підпису, а прийняття рішення про їх реєстрацію або відмову у реєстрації також відбувається у цифровій формі.
У зв`язку з електронним характером цих правовідносин положення ПК України передбачають ряд особливостей документообігу та направлення документів, в тому числі й у межах процедури адміністративного оскарження рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.
Так, відповідно до пункту 56.23 статті 56 ПК України оскарження рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, з урахуванням особливостей.
Зокрема, підпункт 56.23.5 пункту 56.23 статті 56 ПК України встановлює, що подання скарги на рішення, передбачені цим пунктом, додатків до скарги, заяви про відкликання скарги, надсилання інформації (повідомлень), передбачених цим пунктом, рішення за результатами розгляду такої скарги здійснюються в електронній формі засобами електронного зв`язку з дотриманням вимог цього Кодексу, законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги".
Отже, вказана норма є спеціальною до положень статті 42 ПК України та прямо вимагає, щоб усе листування за скаргами на рішення про відмову в реєстрації податкових накладних - від подання скарг до надсилання рішення за результатами їх розгляду - здійснювалось тільки в електронній формі.
З огляду на зазначене, ПК України не передбачає можливості надсилання рішень за результатами розгляду скарг про відмову в реєстрації податкових накладних у паперовій формі, незалежно від того, чи висловлював платник податків бажання отримувати документи в електронній формі. Волевиявлення платника податків у цьому питанні не має юридичного значення, оскільки електронна форма документообігу щодо реєстрації податкових накладних є імперативною та обумовлена специфікою самої процедури, яка повністю відбувається в електронному форматі.
Таким чином, твердження позивача про неналежне вручення рішення за результатами розгляду його скарги через відсутність заяви про бажання отримувати документи в електронному кабінеті є необґрунтованим, оскільки спеціальне законодавство (пункт 56.23 статті 56 ПК України) встановлює єдиний можливий спосіб вручення такого рішення - в електронній формі засобами електронного зв`язку.
У спірному випадку, надсилання контролюючим органом рішення за результатами розгляду скарги в електронній формі вважається належним направленням такого рішення, а тому факт направлення рішення у вказаний спосіб має юридичне значення і, відповідно, тягне за собою процесуальні наслідки, пов`язані з початком обчислення строку звернення до суду. 
З урахуванням того, що позивач не заперечує факт отримання рішення за результатами розгляду скарги в електронному кабінеті, Верховний Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що позивач пропустив тримісячний строк звернення до суду, встановлений частиною четвертою статті 122 КАС України. 
Згідно зі статтею 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене, колегія суддів доходить висновку про те, що оскаржувані судові рішення у цій справі є законними та обґрунтованими і не підлягають скасуванню, оскільки суди ухвалили рішення, не допустивши порушень норм процесуального права, тому касаційну скаргу належить залишити без задоволення, а ухвалу суду першої інстанції та постанову апеляційної інстанцій - без змін.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
УХВАЛИВ:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Ексім Солюшинз» залишити без задоволення.
Ухвалу Київського окружного адміністративного суду від 04 січня 2024 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 06 березня 2024 року у справі № 320/40600/23 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною та не може бути оскаржена.

Суддя-доповідач                                                                                І. В. Дашутін

Судді                                                                                                    О. О. Шишов

                                                                                                    М. М. Яковенко