ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

29 квітня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 160/21572/24	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Кругового О.О. (доповідач),
                               суддів:  Шлай А.В., Баранник Н.П.,     
за участю секретаря судового засідання Бурової А.Ю. 
за участю:
          представника позивача: Сидорова Ю.В.,
          представника відповідача: Пирогова С.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні   в місті Дніпрі в режимі відеоконференції  апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків              
                    на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду   від 19.11.2024, (суддя суду першої інстанції Горбалінський В.В.), прийняте у відкритому судовому засіданні в м. Дніпрі,  в адміністративній справі №160/21572/24  за позовом Публічного акціонерного товариства «АрселорМіттал Кривий Ріг» до  Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків  про визнання  протиправними та скасування податкового повідомлення - рішення,  
УСТАНОВИВ:
          09.08.2024 публічне акціонерне товариство «АрселорМіттал Кривий Ріг» звернулось до суду з адміністративним позовом, в якому просило: 
          - визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №729/32-00-07-03-19 від 18.07.2024 року за формою “В1”, яким зменшено від`ємне значення з податку на додану вартість у сумі 3   623   312,00 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 1   811   656,00 грн.
В обґрунтування позову позивачем зазначено, що контролюючим органом протиправно та необґрунтовано прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення. Зокрема, представник зазначає, що в ході проведення перевірки ПАТ “АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ” контролюючому органу надано всі необхідні документи для підтвердження дотримання вимог Податкового кодексу України при формуванні розміру від`ємного значення суми з податку на додану вартість із контрагентами-постачальниками за період, що перевірявся. Окрім цього, представник позивача зазначає, що господарські операції між ПАТ “АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ” та ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” (код ЄДРПОУ 43030337), ТОВ “ЗЕРНОВА ТРАНПОРТНА КОМПАНІЯ” (код ЄДРПОУ 41653568) та ПП “ПРОНЕТ” (код ЄДРПОУ 21680973) мали реальний характер, діяльність позивача була спрямована на отримання економічної вигоди від підприємницької діяльності, підприємства ознак фіктивності на час здійснення господарської операції не мали, що зумовлює хибність викладених в акті перевірки висновків податкового органу, а відтак, вони не можуть бути покладені в основу оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, внаслідок чого останнє є таким, що винесене з порушенням норм чинного законодавства України, а тому підлягає скасуванню та визнанню протиправним. Також позивач зазначив, що посилання контролюючого органу на наявність податкової інформації в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання, як критерію оцінки реальності господарських операцій, є безпідставним з огляду на невідповідність критерію юридичної значимості, оскільки не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів, а отже не є належним доказом в розумінні процесуального закону. Крім цього позивач зауважив, що основним критерієм реальності господарських операцій є рух активів або зміни у структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника податків. Крім того, висновки відповідача також обґрунтовані недотриманням податкового законодавства іншими платниками податків - контрагентами позивача та іншими особами, з якими позивач не мав жодних відносин. Однак, законодавство України не ставить в залежність виникнення у платника ПДВ права на податковий кредит від дотримання вимог податкового законодавства іншими особами. Посилання відповідача в акті перевірки на те, що за даними АІС “Податковий блок” деяких контрагентів віднесено до переліку ризикових на підставі відповідних рішень податкового органу, не є законодавчо встановленими обставинами, згідно за якими заборонено формування податкового кредиту за господарськими операціями з вказаними контрагентами.
          Дніпропетровський окружний адміністративний суд рішенням від 19.11.2024 задовольнив позовні вимоги ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг». Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення №729/32-00-07-03-19 від 18.07.2024 року за формою “В1”, яким зменшено від`ємне значення з податку на додану вартість у сумі 3   623   312,00 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 1   811   656,00 грн.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом вимог норм матеріального та процесуального права просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову про відмову в позові. 
          Апеляційну скаргу обґрунтовано тим, що даними, які наведено у поданих реєстраційних даних, звітності, ПН та розрахунках коригування, кожний СГД підтверджує склад засновників, посадових осіб, наявність кількості працюючих, основних засобів, постачальників, суму доходів, витрат, результат господарської діяльності, суму податків/зборів, номенклатуру/ціну, кількість/вартість реалізованих та/ або придбаних товарів, робіт, послуг, суму отриманої попередньої оплати які і були використані податковим органом під час проведення документальної перевірки, та на яких ґрунтуються висновки Акту перевірки щодо кожного СГД. Відповідач зазначає, що несприятливі наслідки недостатньої обережності у підприємницькій діяльності покладаються на особу, якою укладені відповідні правочини, а саме ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ», та не можуть бути перенесені на бюджет шляхом зменшення податкових зобов`язань та провадження необґрунтованих виплат. У випадку недобросовісності контрагентів покупець ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» несе ризик своєї бездіяльності не лише по виконанню господарсько-правових зобов`язань, але і в рамках податкових правовідносин, позаяк в силу вимог податкового законодавства позбавляється можливості скористатися пільговим порядком обчислення бази оподаткування у зв`язку з відсутністю належним чином оформлених первинних документів. При здійсненні вибору постачальника ПАТ «АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ» повинно було оцінити не лише умови угоди та їх комерційну привабливість, але і ділову репутацію, платоспроможність контрагента, ризики невиконання зобов`язань та надання гарантій їх виконання, наявність у контрагента необхідних ресурсів та відповідного досвіду.
          Від позивача на адресу суду надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому посилаючись на порушення судом вимог норм матеріального та процесуального права просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову про відмову  в позові.
          Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного судового рішення норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
          Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що Публічне акціонерне товариство “АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ” (код ЄДРПОУ 24432974) зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 08.04.2004 року. Основним видом діяльності є 24.10 Виробництво чавуну сталі та феросплавів (основний). 
Станом на час розгляду справи Публічне акціонерне товариство “АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ” знаходиться на податковому обліку в Східному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків.
Відповідно до пп.78.1.12 п.78.1 ст.78, глави 8 розділу ІІ Податкового кодексу України та на підставі наказу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платника податків №15-п від 18.01.2024 року “Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки” та повідомлення №11/32-00-07-06-13 від 18.01.2024 року, на підставі наказу ДПС України “ 826 від 06.10.2023 року “Про проведення документальної позапланової перевірки ПАТ “АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ” проведено документальну позапланову невиїзну перевірку Публічного акціонерного товариства “АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ” (код ЄДРПОУ 24432974) з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за травень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, зокрема, з питань, визначених у рішенні ДПС про результати розгляду скарги від 17.11.2023 року №34363/99-00-06-01-04-06, у поряду контролю за правильністю висновку акта документальної позапланової невиїзної перевірки Публічного акціонерного товариства “АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ” №876/32-00-07-01-14/24432974 від 17.08.2023 року.
03.04.2024 року Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків складено акт №305/32-00-07-03-14/24432974 про результати документальної позапланової невиїзної перевірки Публічного акціонерного товариства “АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ” (код ЄДРПОУ 24432974) з питання дотримання податкового законодавства при декларуванні за травень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, зокрема з питань, визначених у рішенні ДПС про результати розгляду скарги від 17.11.2023 року №34363/6/99-00-06-01-04-06, у порядку контролю за правильністю висновків акта документальної позапланової невиїзної перевірки Публічного акціонерного товариства “АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ” (код ЄДРПОУ 24432974) від 17.08.2023 року №876/32-00-07- 01-14/24432974. 
Перевіркою встановленні таке порушення Публічного акціонерного товариства “АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ”:
- п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198, з урахуванням п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України (зі змінами та доповненнями), що призвело до завищення суми податкового кредиту у травні 2023 року на загальну суму ПДВ 9   523   734,00 грн.;
Вищезазначене призвело до порушення п.200.1, абз.“б” п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України (зі змінами та доповненнями), внаслідок чого завищено суму, що підлягає бюджетному відшкодуванню у травні 2023 року на 9   523   734,00 грн. 
Під час перевірки податковий орган дійшов висновку, що договори (угоди), укладені між ПАТ “АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ” та вищезазаначеними контрагентами-постачальниками: ПП “ПРОНЕТ” (код ЄДРПОУ 21680973), TOB “ЛЕВРАН” (код ЄДРПОУ 23933088), ТОВ “КАЙМАН” (код ЄДРПОУ 33109342), ТОВ “ТОРГОВИЙ ДІМ “ВАТРА-ДШПРО” (код ЄДРПОУ 37049083), ТОВ “ШВЕСТ-РЕМОНТ” (код ЄДРПОУ 40979014), ТОВ “ЗЕРНОВА ТРАНСПОРТНА КОМПАНІЯ” (код ЄДРПОУ 41653568), ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” (код ЄДРПОУ 43030337), щодо придбання товарів/послуг (робіт) спрямовані винятково на зменшення бази оподаткування з ПДВ, та не мають під собою розумної, економічно-обґрунтованої, необхідної і достатньої ділової (господарської) мети у зв`язку з обізнаністю підприємства з усіма ключовими моментами на кожному етапі постачання/продажу. В ході проведення перевірки встановлено декларування придбання товарів/послуг (робіт) з укладанням ряду проміжних угод між контрагентами з метою мінімізації податкових зобов`язань. Поділ єдиної угоди на ряд проміжних “кроків (угод)”, був вчинений з незначними інтервалами у часі, мав на меті лише ухилення від сплати податків, що підтверджується проведеним аналізом та доказами.
На підставі висновків акту перевірки №305/32-00-07-03-14/24432974 від 03.04.2024 року Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків було прийнято податкове повідомлення-рішення №386/32-00-07-03-18 від 30.04.2024 року, за формою “В1”, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість задекларовану на рахунок платника у банку на суму 9   523   734,00 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 4   761   867,00 грн.
20.05.2024 року Публічне акціонерне товариство “АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ” звернулось до Державної податкової служби України із скаргою на податкове повідомлення-рішення №386/32-00-07-03-18 від 30.04.2024 року.
12.07.2024 року рішенням Державної податкової служби України №21401/6/99-00-06-01-04-06 скасовано податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №386/32-00-07-03-18 від 30.04.2024 року в частині зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість по взаємовідносинам з ТОВ “ЛЕВРАН”, ТОВ “КАЙМАН”, ТОВ “ТОРГОВИЙ ДІМ “ВАТРА-ДНІПРО”, ТОВ “ІНВЕСТ-РЕМОНТ” та у відповідній частині застосовані штрафні санкції, а іншій частині зазначене податкове-повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу частково задоволено.
За наслідками розгляду скарги Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків прийнято нове податкове повідомлення-рішення №729/32-00-07-03-19 від 18.07.2024 року за формою “В1”, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість задекларовану на рахунок платника у банку на суму 3   623   312,00 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 1   811   656,00 грн.
          Не погодившись з податковим повідомленням – рішенням позивач звернувся до суду з адміністративним позовом в цій справі.
          Вирішуючи спір між сторонами та задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що податкове повідомлення – рішення прийняте відповідачем не в порядку та не в межах повноважень визначених Законом та Конституцією України. Водночас, суд вказав, що господарські операції позивача підтверджені належним чином складеними первинними документами. 
          Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.
Пунктом 44.1. ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу
Згідно пп. 54.3.2. п. 54.3. ст. 54 Податкового кодексу України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, або завищення суми податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.
Відповідно до п. 58.1. ст. 58 Податкового кодексу України контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов`язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян) або якщо за результатами перевірки контролюючим органом встановлено факт невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, завищення розміру задекларованого від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованої платником податків відповідно до розділу V цього Кодексу.
За п. 200.14. ст. 200 Податкового кодексу України якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:
б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;
в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.
Відповідно до п. 198.1. ст. 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;
ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Згідно з п. 198.2. ст. 198 Податкового кодексу України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
дата отримання платником податку товарів/послуг.
Пунктом 198.3. ст. 198 Податкового кодексу України встановлено, що Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);
ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
За п. 198.6. ст. 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.
Суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 1095 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних.
Платники податку, які застосовують касовий метод податкового обліку, суми податку, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, та не включені до податкового кредиту протягом періоду 1095 календарних днів з дати складення таких податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних у зв`язку з відсутністю фактів списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів/послуг, мають право на включення таких сум до податкового кредиту у звітному податковому періоді, в якому відбулося списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів/послуг, але не пізніше ніж через 60 календарних днів з дати такого списання, надання інших видів компенсацій.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) відповідно до підпункту 191.1.2 пункту 191.1 статті 191 цього Кодексу оператором поштового зв`язку, експрес-перевізником.
Відповідно до п. 200.1. ст. 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. 
Пунктом 200.4. ст. 200 Податкового кодексу України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Встановлені обставини справи свідчать, що податковий орган не визнає господарських операцій позивача з його контрагентами з підстав не надання всіх первинних документів, не підтвердження фактичного виконавця послуг на користь позивача, відсутності матеріальних та технічних можливостей у контрагентів позивача на здійснення господарських операцій, дефектність окремих первинних документів.
Враховуючи викладене, судом підлягає дослідженню факт реальності господарських операцій між ПАТ “АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ” та ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” (код ЄДРПОУ 43030337), ТОВ “ЗЕРНОВА ТРАНПОРТНА КОМПАНІЯ” (код ЄДРПОУ 41653568) та ПП “ПРОНЕТ” (код ЄДРПОУ 21680973).
Взаємовідносини ПАТ “АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ” та ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” (код ЄДРПОУ 43030337) відбувались на підставі договору на надання послуг по охороні вантажів у вагонах при транспортуванні в залізничному сполученні №950 від 10.06.2020 року разом із додатковими угодами до даного договору №1 від 05.11.2020 року, №2 від 09.06.2021 року, №3 від 13.04.2022 року, №4 від 25.05.2022 року, №5 від 02.06.2022 року, №6 від 08.06.2022 року, №7 від 27.07.2022 року, №8 від 07.10.2022 року, №9 від 11.01.2023 року, №10 від 01.02.2023 року, №11 від 10.03.2023 року, №12 від 13.04.2023 року, №13 від 05.05.2023 року, №14 від 12.10.2023 року, №15 від 23.10.2023 року, №16 від 03.11.2023 року, №17 від 20.12.2023 року та №18 від 22.02.2024 року. 
Згідно з умовами вказаного договору організація та забезпечення ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” як виконавцем супроводження та охорони продукції ПАТ “АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ” як замовника, що поставляється залізницею, від місця навантаження (станція Кривий Ріг, Кривий Ріг Головний ПАТ “АрселорМіттал Кривий Ріг”) до прибуття вагонів до станція призначення або в зворотньому напрямку: “Миколаїв Вантажний”; “Одеса — порт”; “Чорноморська”; “Роя”; “Велико - Анадоль”; “Вадул - Сірет”; “Бережесть”; “Мостиська 2”; “Ізов”; “Медика”; “Нижньодніпровськ”; “Миколаїв Вантажний Перевалка”; “Славкув ПКП” через Ізов (Польша); “Дорнешти”, (прикордонній перехід Румунії); “Матевце (Словаччина), прикордонний перехід Ужгород - Експорт; “Нікополь”, та видача її представнику “Замовника”.
Крім цього взаємовідносини ПАТ “АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ” та ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” (код ЄДРПОУ 43030337) відбувались на підставі договору про надання охоронних послуг №215 від 06.02.2020 року разом із додатковими угодами до даного договору №1 від 09.04.2020 року, №2 від 24.12.2020 року, №3 від 18.02.2021 року, №4 від 24.02.2021 року, №5 від 24.06.2021 року, №6 від 06.08.2021 року, №7 від 28.03.2022 року, №8 від 13.04.2022 року, №9 від 20.04.2022 року, №10 від 02.06.2022 року, №11 від 27.07.2022 року, №12 від 07.10.2022 року, №13 від 30.03.2023 року, №14 від 25.04.2023 року, №15 від 25.05.2023 року. 
Згідно з умовами вказаного договору ПАТ “АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ” як замовник доручає, ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” як виконавець зобов`язується надати послуги з охорони об`єктів охорони, в тому числі виконувати комплекс заходів власними силами і засобами, необхідними для збереження цілісності об`єкта охорони, а також з використанням технічних засобів охорони і комплексних систем безпеки замовника в період часу і на умовах, визначених цим договором та у відповідності до обсягу робіт. 
Виконання зазначених договорів підтверджується: рахунком на оплату №64 від 16.03.2023 року на загальну суму 419978,40 грн., актом надання послуг №64 від 16.03.2023р. на загальну суму 419978,40 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №223 від 23.02.2023р., №225 від 23.02.2023р., №227 від 23.02.2023р., №228 від 23.02.2023р., №230 від 23.02.2023р., №231 від 24.02.2023р., №232 від 24.02.2023р.; рахунком на оплату №63 від 16.03.2023р. на загальну суму 453576,67 грн., актом надання послуг №63 від 16.03.2023 року на загальну суму 453576,67 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №214 від 21.02.2023р., №217 від 21.02.2023р., №218 від 22.02.2023р., №220 від 22.02.2023р., №224 від 23.02.2023р., №226 від 23.02.2023р.; рахунком на оплату №68 від 16.03.2023р. на загальну суму 453576,67 грн., актом надання послуг №68 від 16.03.2023 року на загальну суму 453576,67 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №256 від 03.03.2023р., №257 від 03.03.2023р., №258 від 04.03.2023р.; №259від 04.03.2023р., №260 від 04.03.2023р., №262 від 04.03.2023р., №263 від 04.03.2023р., №266 від 04.03.2023р.; рахунком на оплату №84 від 03.04.2023р. на загальну суму 438840,00 грн., актом надання послуг №84 від 03.04.2023 року на загальну суму 438840,00 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №261 від 04.03.2023р., №264 від 04.03.2023р., №265 від 04.03.2023р.; №267 від 05.03.2023р., №270 від 05.03.2023р., №271 від 05.03.2023р., №273 від 05.03.2023р., №275 від 05.03.2023р., №276 від 05.03.2023р.; рахунком на оплату №57 від 15.03.2023р. на загальну суму 453576,67 грн., актом надання послуг №57 від 15.03.2023 року на загальну суму 453576,67 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №186 від 14.02.2023р., №188 від 14.02.2023р., №189 від 14.02.2023р., №190 від 15.02.2023р., №191 від 15.02.2023р., №192 від 15.02.2023р., №196 від 16.02.2023р., №198 від 16.02.2023р., №204 від 17.02.2023р.; рахунком на оплату №62 від 16.03.2023р. на загальну суму 425463,84 грн., актом надання послуг №62 від 16.03.2023 року на загальну суму 425463,84,00 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №211 від 19.02.2023р., №216 від 21.02.2023р., №219 від 22.02.2023р., №229 від 23.02.2023р., №233 від 24.02.2023р., №234 від 25.02.2023р., №235 від 27.02.2023р.; рахунком на оплату №85 від 03.04.2023р. на загальну суму 445177,10 грн., актом надання послуг №85 від 03.04.2023 року на загальну суму 445177,10 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №268 від 04.03.2023р., №269 від 05.03.2023р., №272 від 05.03.2023р., №274 від 05.03.2023р., №277 від 06.03.2023р., №278 від 05.03.2023р., №279 від 06.03.2023р., №280 від 06.03.2023р.; рахунком на оплату №65 від 16.03.2023р. на загальну суму 453576,67 грн., актом надання послуг №65 від 16.03.2023 року на загальну суму 453576,67 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №236 від 28.02.2023р., №237 від 28.02.2023р., №238 від 01.03.2023р., №239 від 01.03.2023р., №240 від 01.03.2023р., №241 від 01.03.2023р., №242 від 02.03.2023р., №243 від 02.03.2023р.; рахунком на оплату №58 від 15.03.2023р. на загальну суму 425463,847 грн., актом надання послуг №58 від 15.03.2023 року на загальну суму 425463,84 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №194 від 15.02.2023р., №195 від 16.02.2023р., №199 від 16.02.2023р., №201 від 17.02.2023р., №210 від 19.02.2023р.; рахунком на оплату №59 від 15.03.2023р. на загальну суму 453576,67 грн., актом надання послуг №59 від 15.03.2023 року на загальну суму 453576,67 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №207 від 18.02.2023р., №209 від 19.02.2023р., №212 від 19.02.2023р., №213 від 20.02.2023р., №215 від 21.02.2023р., №222 від 22.02.2023р.; рахунком на оплату №61 від 16.03.2023р. на загальну суму 425463,84 грн., актом надання послуг №61 від 16.03.2023 року на загальну суму 425463,84 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №197 від 16.02.2023р., №200 від 17.02.2023р., №202 від 17.02.2023р., №203 від 17.02.2023р., №205 від 17.02.2023р., №206 від 18.02.2023р., №208 від 18.02.2023р., №221 від 22.02.2023р.; рахунком на оплату №54 від 15.03.2023р. на загальну суму 422280,00 грн., актом надання послуг №54 від 15.03.2023 року на загальну суму 422280,00 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №150 від 07.02.2023р., №154 від 08.02.2023р., №157 від 08.02.2023р., №158 від 09.02.2023р., №161 від 09.02.2023р., №168 від 11.02.2023р., №174 від 11.02.2023р., №193 від 15.02.2023р.; рахунком на оплату №56 від 15.03.2023р. на загальну суму 453576,67 грн., актом надання послуг №56 від 15.03.2023 року на загальну суму 453576,67 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №175 від 13.02.2023р., №176 від 11.02.2023р., №179 від 12.02.2023р., № 180 від 12.02.2023р., №181 від 12.02.2023р., №182 від 13.02.2023р., №183 від 13.02.2023р., №184 від 14.02.2023р., №187 від 14.02.2023р.; рахунком на оплату №66 від 16.03.2023р. на загальну суму 453576,67 грн., актом надання послуг №66 від 16.03.2023 року на загальну суму 453576,67 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №244 від 02.03.2023р., №246 від 02.03.2023р., №249 від 03.03.2023р., №253 від 03.03.2023р., №254 від 03.03.2023р., №255 від 03.03.2023р.; рахунком на оплату №67 від 16.03.2023р. на загальну суму 425463,84 грн., актом надання послуг №67 від 16.03.2023 року на загальну суму 425463,84 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №245 від 02.03.2023р., №247 від 02.03.2023р., №248 від 02.03.2023р., №250 від 02.03.2023р., №251 від 03.03.2023р., №252 від 03.03.2023р.; рахунком на оплату №60 від 16.03.2023р. на загальну суму 447120,00 грн., актом надання послуг №60 від 16.03.2023 року на загальну суму 447120,00 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №135 від 06.02.2023р., №138 від 06.02.2023р., №144 від 07.02.2023р., №149 від 07.02.2023р.; рахунком на оплату №49 від 15.03.2023р. на загальну суму 447120,72 грн., актом надання послуг №49 від 16.03.2023 року на загальну суму 447120,00 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №108 від 02.02.2023р., №113 від 03.02.2023р., №115 від 03.02.2023р., №120 від 04.02.2023р.; рахунком на оплату №33 від 20.02.2023р. на загальну суму 425463,84 грн., актом надання послуг №33 від 20.02.2023 року на загальну суму 425463,84 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №111 від 02.02.2023р., №112 від 03.02.2023р., №114 від 03.02.2023р., №116 від 03.02.2023р., №118 від 04.02.2023р., №123 від 04.02.2023р.; рахунком на оплату №47 від 15.03.2023р. на загальну суму 425463,84 грн., актом надання послуг №47 від 15.03.2023 року на загальну суму 425463,84 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №75 від 24.01.2023р., №76 від 24.01.2023р., №77 від 25.01.2023р., №80 від 25.01.2023р., №81 від 25.01.2023р., №82 від 26.01.2023р., №83 від 26.01.2023р., №86 від 26.01.2023р., №87 від 26.01.2023р.; рахунком на оплату №50 від 15.03.2023р. на загальну суму 453576,67 грн., актом надання послуг №50 від 15.03.2023 року на загальну суму 453576,67 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №117 від 04.02.2023р., №121 від 04.02.2023р., №124 від 04.02.2023р., №125 від 05.02.2023р., №130 від 05.02.2023р.; рахунком на оплату №19 від 31.01.2023р. на загальну суму 447120,00 грн., актом надання послуг №19 від 31.01.2023 року на загальну суму 447120,00 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №5 від 04.01.2023р., №6 від 05.01.2023р., №7 від 05.01.2023р., №8 від 06.01.2023р., №9 від 06.01.2023р.; рахунком на оплату №105 від 23.05.2023р. на загальну суму 163784,16 грн., актом надання послуг №105 від 31.05.2023 року на загальну суму 163784,16 грн., листом візування до акту наданих послуг у травні 2023 року – 3 особи; рахунком на оплату №104 від 23.05.2023р. на загальну суму 6415150,56 грн., актом надання послуг №104 від 31.05.2023 року на загальну суму 6715150,56 грн., листом візування до акту наданих послуг у травні 2023 року – 123 особи; рахунком на оплату №55 від 15.03.2023р. на загальну суму 425463,84 грн., актом надання послуг №55 від 15.03.2023 року на загальну суму 425463,84 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №162 від 10.02.2023р., №163 від 10.02.2023р., №164 від 10.02.2023р., №166 від 10.02.2023р., №169 від 11.02.2023р., №171 від 11.02.2023р., №172 від 11.01.2023р., №173 від 11.02.2023р., №177 від 11.02.2023р., №178 від 12.02.2023р.; рахунком на оплату №20 від 31.01.2023р. на загальну суму 445177,10 грн., актом надання послуг №20 від 31.01.2023 року на загальну суму 445177,10 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №13 від 09.01.2023р., №14 від 10.01.2023р., №15 від 11.01.2023р., №16 від 11.01.2023р.; рахунком на оплату №44 від 28.02.2023р. на загальну суму 453576,67 грн., актом надання послуг №44 від 28.02.2023 року на загальну суму 453576,67 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №102 від 01.02.2023р., №103 від 01.02.2023р., №106 від 02.02.2023р., №107 від 02.02.2023р., №109 від 02.02.2023р., №110 від 02.02.2023р.; рахунком на оплату №90 від 03.04.2023р. на загальну суму 425463,84 грн., актом надання послуг №90 від 03.04.2023 року на загальну суму 425463,84 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №323 від 12.03.2023р., №325 від 13.03.2023р., №326 від 13.03.2023р., №328 від 13.03.2023р., №329 від 13.03.2023р., №332 від 13.03.2023р., №334 від 14.03.2023р., №335 від 14.03.2023р.; рахунком на оплату №87 від 03.04.2023р. на загальну суму 425463,84 грн., актом надання послуг №87 від 03.04.2023 року на загальну суму 425463,84 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №294 від 08.03.2023р., №295 від 08.03.2023р., №297 від 08.03.2023р., №298 від 08.03.2023р., №299 від 09.03.2023р., №302 від 09.03.2023р., №303 від 09.03.2023р.; рахунком на оплату №91 від 03.04.2023р. на загальну суму 425463,84 грн., актом надання послуг №91 від 03.04.2023 року на загальну суму 425463,84 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №327 від 13.03.2023р., №331 від 14.03.2023р., №338 від 14.03.2023р., №339 від 15.03.2023р., №344 від 15.03.2023р., №350 від 16.03.2023р., №353 від 16.03.2023р.; рахунком на оплату №89 від 03.04.2023р. на загальну суму 425463,84 грн., актом надання послуг №89 від 03.04.2023 року на загальну суму 425463,84 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №314 від 11.03.2023р., №316 від 11.03.2023р., №318 від 11.03.2023р., №319 від 12.03.2023р., №320 від 12.03.2023р., №322 від 12.03.2023р.; рахунком на оплату №92 від 03.04.2023р. на загальну суму 453576,67 грн., актом надання послуг №92 від 03.04.2023 року на загальну суму 453576,67 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №333 від 14.03.2023р., №336 від 14.03.2023р., №337 від 14.03.2023р., №340 від 15.03.2023р., №341 від 15.03.2023р., №342 від 15.03.2023р., №343 від 15.03.2023р., №346 від 15.03.2023р.; рахунком на оплату №86 від 03.04.2023р. на загальну суму 453576,67 грн., актом надання послуг №86 від 03.04.2023 року на загальну суму 453576,67 грн., актом про прийняття під охорону вантажу у вигляді чушкового чавуну у вагонах караулом ТОВ “ГАРДА СЕКЮРІТІ” для супроводження, охорони, та передачі його отримувачу №281 від 06.03.2023р., №283 від 06.03.2023р., №284 від 06.03.2023р., №285 від 07.03.2023р., №286 від 06.03.2023р., №289 від 07.03.2023р., №296 від 08.03.2023р., №300 від 09.03.2023р.
Взаємовідносини ПАТ “АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ” та ТОВ “ЗЕРНОВА ТРАНПОРТНА КОМПАНІЯ” (код ЄДРПОУ 41653568) відбувались на підставі договору орендного користування №270 від 04.02.2021 року разом із додатковими угодами №3 від 26.07.2021 року №4 від 30.12.2022 року, №5 від 23.02.2023 року, №6 від 01.07.2023 року, №7 від 31.08.2023 року та №8 від 31.08.2023 року. 
Згідно з умовами вказаного договору ТОВ “ЗЕРНОВА ТРАНПОРТНА КОМПАНІЯ” як орендодавець передає, а ПАТ “АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ” як орендар приймає у тимчасове платне користування на умовах оренди рухомий склад – залізничні вагони-цистерни. 
Виконання зазначеного договору підтверджується: рахунком на оплату №204 від 28.02.2023р. на загальну суму 1042497,00 грн. (компенсація за проведення промивочно-пропарювальних робіт цистерн №№51231330, 51234417, 51234524, 51241578, 57331803, 57339376, 57340911, 58647504, 58647637, 58647744), актом надання послуг №219 від 30.04.2023р. на загальну суму 1042497,00 грн. (компенсація за проведення промивочно-пропарювальних робіт цистерн №№51231330, 51234417, 51234524, 51241578, 57331803, 57339376, 57340911, 58647504, 58647637, 58647744), рахунком на оплату №584 від 30.04.2023р. на загальну суму 260400,00 грн. (оренда залізничного рухомого складу), актом надання послуг №585 від 30.04.2023р., на загальну суму 260400,00 грн. (оренда залізничного рухомого складу), додатком до акту №585 від 30.04.2023р.; рахунком на оплату №521 від 30.04.2023р. на загальну суму 252000,00 грн. (оренда залізничного рухомого складу), актом надання послуг №524 від 30.04.2023р., на загальну суму 252000,00 грн. (оренда залізничного рухомого складу), додатком до акту №524 від 30.04.2023р.; рахунком на оплату №51 від 30.04.2023р. на загальну суму 260400,00 грн. (оренда залізничного рухомого складу), актом надання послуг №43 від 30.04.2023р., на загальну суму 260400,00 грн. (оренда залізничного рухомого складу), додатком до акту №43 від 30.04.2023р.
Взаємовідносини ПАТ “АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ” та ПП “ПРОНЕТ” (код ЄДРПОУ 21680973) відбувались на підставі договору на надання послуг №10 від 24.12.2020 року разом із додатковими угодами №1 від 11.02.2021 року, №2 від 30.04.2021 року, №3 від 26.05.2021 року, №4 від 24.06.2021 року, №5 від 04.10.2021 року, №6 від 19.10.2021 року, №7 від 08.04.2022 року, №8 від 12.05.2022 року, №9 від 12.05.2022 року, №10 від 30.06.2022 року, №11 від 13.07.2022 року, №12 від 29.08.2022 року, №13 від 20.09.2022 року, №14 від 02.11.2022 року, №15 від 16.11.2022 року, №16 від 17.11.2022 року, №17 від 16.11.2022 року, №18 від 22.12.2022 року, №19 від 11.01.2023 року, №20 від 28.04.2023 року, №21 від 13.06.2023 року, №22 від 04.08.2023 року, №23 від 27.11.2023 року, №24 від 17.01.2024 року, №25 від 06.02.2024 року, №26 від 29.05.2024 року, №27 від 24.06.2024 року.
Згідно з умовами вказаного договору ПП “ПРОНЕТ” як виконавець зобов`язується за завданням ПАТ “АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ” як замовника надавати послуги з обслуговування комплексної системи охоронного відеоспостереження і системи охорони периметра підприємства згідно технічного завдання, а замовник зобов`язується вчасно приймати й оплачувати послуги на умовах даного договору. 
Виконання зазначеного договору підтверджується: рахунком №73 від 21.04.2023р. на загальну суму 59160,00 грн., актом прийому-передачі наданих послуг №44 від 21.04.2023р. на загальну суму 59160,00 грн., аркушем візування до акту №44 від 21.04.2023р. (період виконання робіт/надання послуг, передбачений в акті з 19.04.2023 по 21.04.2023); рахунком №72 від 28.04.2023р. на загальну суму 221760,00 грн., актом виконаних робіт №43 від 28.04.2023р. на загальну суму 221760,00 грн., аркушем візування до акту №43 від 28.04.2023р. (період виконання робіт/надання послуг, передбачений в акті з 28.02.2023 по 14.04.023), реєстром змонтованого обладнання до акту виконаних робіт №43 від 28.04.2023р.; рахунком №68 від 21.04.2023р. на загальну суму 355260,00 грн., актом прийому-передачі наданих послуг №42 від 21.04.2023р. на загальну суму 355260,00 грн., аркушем візування до акту №4 від 21.04.2023р. (період виконання робіт/надання послуг, передбачений в акті з 01.04.2023 по 30.04.2023).
Судом були досліджені первинні документи, на підставі яких формується бухгалтерський та податковий облік, які були складені на підставі договорів із зазначеним вище контрагентами позивача, та встановлено, що вказані господарські операції пов`язані з господарською діяльністю позивача, а первинні документи складені у відповідності до вимог Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”, а тому, суд вважає висновки податкового органу, викладені в акті перевірки стосовно виконання умов досліджуваних договорів, необґрунтованими, оскільки правомірність формування податкового кредиту по вказаним контрагентам підтверджується долученими до матеріалів справи первинними документами.
На думку суду, надані позивачем первинні документи підтверджують формування показників податкової звітності позивача та вказують, що господарські операції, які є підставою для формування податкового обліку підприємства, відбулись.
Так, рух активів при здійсненні вище вказаних операцій підтверджується  первинними документами, а саме: укладеними договорами, документами податкового обліку, актами виконаних робіт, рахунками на оплату, копії яких долучені до матеріалів справи та були досліджені судом.
При цьому суд звертає увагу, що відповідач в акті перевірки фактично не заперечує, щодо руху активів або зміни структури активів та зобов`язань, також призвело перерахування грошових коштів на користь контрагентів позивача, у якості оплати за поставлені товарно-матеріальні цінності та виконані роботи.
Крім того, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19, виснувала, зокрема, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому, має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.
Такий висновок Велика Палата зробила, застосувавши норму частини восьмої статті 9 Закону № 996-XIV, згідно з якою відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи. Цю норму Велика Палата тлумачила як таку, в якій відображено принцип індивідуальної відповідальності платника податків за внесення недостовірних відомостей до первинних документів.
Велика Палата Верховного Суду також звернула увагу на те, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі лише наявність вироку щодо контрагента платника податків, факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.
Щодо достатності ресурсів для здійснення господарських операцій слід зважати на те, що відповідно до рішення Європейського суду з прав людини від 09 січня 2007 року у справі “Інтерсплав проти України”, якщо державні органи мають інформацію про зловживання в системі оподаткування конкретною компанією, вони повинні застосовувати відповідні заходи саме до цього суб`єкта, а не розповсюджувати негативні наслідки на інших осіб при відсутності зловживання з їх боку. Таким чином, ЄСПЛ чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення з боку його контрагентом.
Оскільки податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку-покупця від дотримання його контрагент податкової дисципліни та правильності ведення ним податкового або бухгалтерського обліку, то у разі підтвердження факту отримання послуг, платник не може відповідати за порушення, допущені виконавцем, якщо не буде доведено його безпосередню участь у зловживанні цієї особи
Податкове законодавство України не ставить право платника податку на додану вартість на податковий кредит в залежність від дій або бездіяльності його контрагентів чи відсутності у контрагентів основних фондів, кваліфікованого персоналу, відсутність за юридичною адресою на момент звірки тощо. В разі порушення контрагентом податкової дисципліни відповідальність та негативні наслідки мають настати саме для цієї особи.
Відтак посилання контролюючого органу на можливі порушення вимог податкового законодавства контрагентом позивача не можуть бути підставою для висновку про нереальність господарських операцій за укладеними з ним договором.
Чинним законодавством не пред`являються вимоги до суб`єктів підприємницької діяльності стосовно кількості працівників у штаті підприємства, наявність тих чи інших основних фондів, зокрема, земельних ділянок тощо для здійснення господарської операції. Проте, податковий орган має довести, що відсутність таких ресурсів унеможливила в кожному конкретному випадку реальну можливість виконання правочину.
Аналогічні правові висновки міститься у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду 20.09.2024 року у справі №160/10727/22.
При цьому, сталою та послідовною практикою Верховного Суду інформація, що міститься в інформаційних базах даних контролюючих органів, носить інформативний характер та не доводить наявності порушень податкового законодавства добросовісним платником податку. Вказана позиція неодноразово була висловлена Верховним Судом, зокрема в постанові від 30 вересня 2021 року у справі №400/1986/19. У постанові від 03 вересня 2019 року у справі №810/3790/17 Верховний Суд також вказав, що висновки про відсутність у контрагентів (по “ланцюгу” постачання) трудових та матеріально-технічних ресурсів контролюючим органом зроблено виключно на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації, наявної в базі даних ДФС, проте податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів Позивача по ланцюгах постачання, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону. Крім того, така інформація сама по собі не доводить наявності податкових правопорушень, на які посилається контролюючий орган
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 25.07.2024 року у справі №803/1174/17. 
Відсутність у контрагента матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 26.09.2024 року у справі №380/18771/22.
Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
Правовідносини контрагентів із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини, на які посилається відповідач, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, не можуть свідчити про нереальність господарських взаємовідносин, які є предметом дослідження у цій справі.
Про фіктивність господарських операцій може свідчити невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, збитковість здійснених операцій.
Сама по собі наявність або відсутність у контрагентів основних фондів, певної кількості персоналу, не можуть являтися вичерпними ознаками неправомірності вчиненої господарської операції, якщо з інших даних вбачається фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю. Укладення договору не є єдиним способом залучення фізичних осіб до вчинення необхідних дій в процесі виконання поставки; податкове законодавство не ставить право платника на податковий кредит в залежності від того, за рахунок яких ресурсів (власних або залучених) здійснюється поставка товарів (робіт, послуг) постачальником.

Збирання податкової інформації є етапом контрольно-перевірочної роботи та не передбачає здійснення контролюючим органом оцінки дотримання платником вимог податкового законодавства та аналізу змісту та характеру правовідносин, що стали підставою для формування даних податкового обліку платника, оскільки питання правильності відображення платником в обліку проведених господарських операцій досліджуються контролюючим органом при проведенні податкової перевірки платника з дослідженням фінансово-господарських документів, пов`язаних з нарахуванням і сплатою податку. Записи у інформаційних базах контролюючого органу до первинних або інших документів, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку платника податків, не відносяться, відповідно, сама по собі така інформація не є належним доказом по справі
Інформація про контрагентів позивача з автоматизованих інформаційних систем органів ДФС може бути підставою для висновків щодо реальності господарських операцій лише в сукупності з іншими доказами, що підтверджують неможливість конкретного контрагента приймати участь у здійсненні конкретної господарської операції, що в даному випадку відсутнє.
За умови невстановлення компетентним органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його контрагентів для одержання позивачем незаконної податкової вигоди, останній не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 17.07.2024 року у справі №440/2167/19.
Правовідносини контрагента із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не укладав господарські договори, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносин позивача його безпосередніми контрагентами.
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 21.11.2023 року у справі №140/5295/21.
          Контролюючим органом не подано доказів, які однозначно свідчили б про неправдивість одержаних від платника документів, підтверджували б фіктивний характер спірних операцій та недобросовісність позивача як платника податків, відповідачем не надано суду жодних доказів, які підтверджували б те, що вчинення правочину (укладення договору), на підставі якого виникли взаємовідносини між позивачем та контрагентом не відповідали дійсним намірам сторін щодо набуття цивільних прав та обов`язків чи свідчили б про незвичність цін за спірними операціями, або про невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності товариства, господарській меті з метою досягнення правових наслідків та які порушують публічний порядок, суперечать моральним засадам суспільства та спрямовані на заволодіння майном держави.
Отже, позивач як платник податків самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та сплату, лише, ним самим податку до бюджету відповідно до законодавства України. Він не може нести відповідальність за порушення контрагентами правил здійснення господарської діяльності та/або податкової дисципліни, як і не може нести відповідальність за неподання контрагентом первинних документів. У разі якщо контрагентом були допущені порушення норм податкового або іншого законодавства, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цього контрагента, а не сумлінного платника податків.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 14 березня 2018 року у справі №803/1198/16 та від 14 грудня 2022 року у справі № 640/18058/19.
Щодо доводів відповідача про наявність кримінальних проваджень стосовно контрагентів позивача, суд зазначає наступне.
Відповідно до ч.6 ст.78 Кодексу адміністративного судочинства України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
Суд зазначає, що порушення кримінальної справи та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб`єктів, в рамках такої кримінальної справи, не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених позивачем та його контрагентами.
Самі ж протоколи допиту досудового розслідування чи інші матеріали досудового розслідування до винесення вироку в рамках кримінального провадження не можуть вважатись належним доказом в адміністративному судочинстві. Тобто, доказове значення в адміністративному процесі може мати виключно вирок суду в кримінальному провадженні, який набрав законної сили.
Аналогічні правові висновки неодноразово висловлювались Верховним Судом, зокрема у постановах від 06.08.2019 року по справі №520/8681/18 та від 03.10.2023 року по справі №280/3836/22.
Крім того суд першої інстанції правильно зауважив, що відповідно до правової позиції, викладеної постанові Великої Палати Верховного Суду від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Отже, якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом. Сам собою факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. А це також пов`язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті.
          З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів приходить до висновку, що позивачем в повному обсязі підтверджено фактичне здійснення господарських операцій, відображених в його податковій звітності, відповідачем наведеного не спростовано, відтак достатніми є підстави для задоволення позовних вимог ПАТ «АрселоМіттал Кривий Ріг».
Відповідно до ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку про те, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, а тому підстави ля зміни чи скасування рішення суду в межах доводів апеляційної скарги – відсутні.
Керуючись ст.243, 308, 311, 315, 316, 321, 325  КАС України, суд,
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС  по роботі з великими платниками податків – залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19.11.2024 в адміністративній справі № 160/21572/24 – залишити без змін.
          Постанова набирає законної сили з моменту прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів. 
          Постанова в повному обсязі складна 29.04.2025. 
   
Головуючий - суддя                                                                      О.О. Круговий 

                               суддя                                                                      А.В. Шлай 

                               суддя                                                                      Н.П. Баранник