П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

29 квітня 2025 року 	 	справа 340/709/24	

                    Третій апеляційний адміністративний суду складі колегії:
                              головуючий суддя  Суховаров А.В. 
                                    судді  Головко О.В., Ясенова Т.І.,     
розглянувши у письмовому провадженні в м.Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби в Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 03.05.2024 (суддя Притула К.М.) в адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Стоді» до Головного управління Державної податкової служби в Кіровоградській області, Державної податкової служби України про скасування рішення про відмову в реєстрації податкових накладних та зобов`язання зареєструвати податкові накладні

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Стоді» 07.02.2024 звернулось до Кіровоградського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просить визнати протиправними і скасувати рішення Головного управління Державної податкової служби в Кіровоградській області №10294181/44834159 від 02.01.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної №70 від 12.12.2023 та №10294182/44834159 від 02.01.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної № 71 від 19.12.2023; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні №70 від 12.12.2023 та №71 від 19.12.2023 датою їх подання.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 03.05.2024, прийнятому в спрощеному провадженні, позов задоволений та на користь ТОВ «Стоді» з кожного з відповідачів стягнуті судовий збір по 2422гр40к та витрат на професійну правову допомогу по 2500гр.
В апеляційній скарзі ГУ ДПС в Кіровоградській області просить рішення суду скасувати та відмовити в задоволенні позовних вимог. Посилаються на те, що рішення про відмову в реєстрації податкових накладних прийнято в межах діючого законодавства оскільки позивачем не надано додаткових пояснень та документів. Стягнуті судові витрати є завищеними.
Переглядаючи справу, колегія суддів виходить з наступного:
Основним видом діяльності ТОВ «Стоді» є вантажний автомобільний транспорт, посередництво у торгівлі товарами широкого асортименту, неспеціалізована оптова торгівля, інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах, складське господарство, інша допоміжна діяльність у сфері транспорту, надання в оренду нерухомого майна, надання в оренду вантажних автомобілів.
Між ТОВ «Стоді» та ТОВ «Кернел трейд» укладений договір перевезення К02129Т від 22.06.2023. За цим договором ТОВ «Кернел трейд» сформовані заявки RQ0036792 від 29.11.2023, RQ0037696 від 09.12.2023, RQ0038247 від 15.12.2023 на перевезення олії соняшникової наливом. На виконання умов договору підписані акти виконаних робіт №70 від 12.12.2023, згідно якого позивач надав ТОВ «Кернел трейд» послуги з перевезення олії соняшникової на суму 209’ 326гр75к, в тому числі податок на додану вартість 34887гр79к; №71 від 19.12.2023, згідно якого позивач надав ТОВ «Кернел трейд» послуги з перевезення олії соняшникової на суму 181’ 286гр20к, в тому числі податок на додану вартість 30214гр37к.
За фактом надання послуг з перевезення вантажів позивач склав податкову накладну №70 від 12.12.2023 на суму 209’ 326гр75к, в тому числі податок на додану вартість 34887гр79к та направив її для реєстрації в єдиному реєстрі податкових накладних 19.12.2023; податкову накладу №71 від 19.12.2023 на суму 181’ 286гр20к, в тому числі податок на додану вартість 30214гр37к та направив її для реєстрації в єдиному реєстрі податкових накладних 21.12.2023. 
Згідно квитанції про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в єдиному реєстрі податкових накладних від 19.12.2023 реєстрація податкової накладної №70 від 12.12.2023 зупинена з такої підстави: «Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового Кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою КМУ №1165 від 11.12.2019, реєстрація податкової накладної №70 від 12.12.2023 зупинена. Обсяг постачання товару / послуги 49.41 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Показник Л=2.2284%, Рпоточ=20321.78 Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних». 
Згідно квитанції про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в єдиному реєстрі податкових накладних від 21.12.2023 реєстрація податкової накладної №71 від 19.12.2023 зупинена з такої підстави: «Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового Кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою КМУ №1165 від 11.12.2019, реєстрація податкової накладної №71 від 19.12.2023 зупинена. Обсяг постачання товару / послуги 49.41 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару / послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Показник Л=2.2284, Рпоточ=27000.24. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних». 
ТОВ «Стоді»  21.12.2023 подані додаткові документи та 26.12.2023 отримано повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та документів, необхідних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних №70 від 12.12.2023 та №71 від 19.12.2023. ТОВ «Стоді» 27.12.2023 подані додаткові пояснення та документи для розгляду питання прийняття реєстрації податкових накладних.
ГУ ДПС в Кіровоградській області 02.01.2024 прийнято рішення №10294181/44834159 та №10294182/44834159 про відмову у реєстрації податкових накладних №70 від 12.12.2023 та №71 від 19.12.2023 з підстави ненадання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджений Постановою КМУ №1165 від 11.12.2019, визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування.
Відповідно до пункту 10 Порядку, в разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, контролюючий орган протягом операційного дня надсилає платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Відповідно до пункту 11 Порядку, в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування; 2) критерії ризиковості платника податку або ризиковості здійснення операцій, на підставі яких зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування.
Реєстрація податкових накладних №70 від 12.12.2023, №71 від 19.12.2023 зупинена за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції та запропоновано платнику податків надати документи, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних без зазначення переліку документів. ТОВ «Стоді» з метою реєстрації податкових накладних подані пояснення та документи на підтвердження обґрунтованості виписування податкових накладних, однак ці пояснення та документи визнані недостатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
Колегія суддів враховує, що в надісланих позивачу квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не зазначено перелік документів, які є необхідними для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. Так, надіслані позивачу квитанції не містить конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, а контролюючим органом лише пропонується надання пояснень та копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. Невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості, вмотивованості актів індивідуальної дії призводить до їх протиправності.
Відповідно до пунктів 2 – 4 Порядку №520, прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків Державної податкової служби.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу.
В разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної розрахунку коригування.
Пунктом 5 Порядку №520 визначено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів, робіт, послуг з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Пунктами 6, 7 Порядку №520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених в пункті 5 цього Порядку, платник податку подає в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги», Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №557 від 06.06.2017.
Відповідно до пункту 10 Порядку №520, Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в разі: ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; надання платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства.
Пунктом 12 Порядку №520 визначено, що рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Зі змісту матеріалів справи вбачається, що позивач, одержавши квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних, з метою спростування сумнівів контролюючого органу в реальності господарської операції, направляв до контролюючого органу пояснення та копії документів на підтвердження реальності здійснення операції, зазначеної у податкових накладних, реєстрація яких зупинена.
Натомість, комісія скаржника розглянувши надані позивачем пояснення та копії документів прийняла спірне рішення, якими відмовила у реєстрації податкової накладної позивачу, без зазначення документів які складені з порушенням законодавства та які саме недоліки є в цих документах.
Таким чином, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості актів індивідуальної дії призводить до їх протиправності.
Верховний Суд у постанові від 23.10.2018 у справі №822/1817/18 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
У постанові Верховного Суду від 10.04.2020 у справі №819/330/18 зазначено, що у випадку не конкретизації переліку документів у рішенні про відмову у реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної. Зупинення реєстрації податкової накладної та в подальшому відмова в її реєстрації не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.
Отже, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкових накладних призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого не зміг належним чином зареєструвати розрахунок коригування.
Кім того, суд звертає увагу, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних / розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Така правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18.
Колегія суддів звертає увагу на те, що відповідачами не надано та матеріали справи не містять доказів подання платником податку контролюючому органу копій документів, які складені з порушенням законодавства.
За вказаних обставин, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що платник податків належним чином виконав свій обов`язок щодо надання належних пояснень та документів на підтвердження необхідності реєстрації податкових накладних, у контролюючого органу були наявні достатні документи для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операції, а наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
Доводи апеляційної скарги про те, що витрати на професійну правничу допомогу неспівмірні з урахуванням складністю справи, є хибними, оскільки складність справи не є єдиним критерієм для визначення співмірності витрат на професійну правничу допомогу. 
Відповідно до практики Європейського суду з прав людини, про що, зокрема, зазначено у рішеннях від 26.02.2015 у справі «Баришевський проти України», від 10.12.2009 у справі «Гімайдуліна і інших проти України», від 12.10.2006 у справі «Двойних проти України», від 30.03.2004 у справі «Меріт проти України» заявник має право на відшкодування судових та інших витрат лише у разі, якщо доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їх розмір обґрунтованим.
При визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін. Ті самі критерії застосовує Європейський суд з прав людини, присуджуючи судові витрат на підставі ст. 41 Конвенції. Зокрема, згідно з його практикою заявник має право на компенсацію судових та інших витрат, лише якщо буде доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їхній розмір - обґрунтованим (рішення у справі «East/West Alliance Limited» проти України", заява №19336/04, п. 269).
Суд апеляційної інстанції зауважує, що з урахуванням застосованої судом мотивації прийняття рішення про задоволення заяви позивача про стягнення витрат на правничу допомогу, та приймаючи до уваги правову позицію відповідача, викладену у апеляційній скарзі щодо загальних міркувань про завищення заявлених та задоволених витрат, підстав для скасування рішення в цій частині, не вбачається
З урахуванням доводів і заперечень сторін, наданих ними доказів, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 241 – 244, 315, 316, 321, 322 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби в Кіровоградській області залишити без задоволення, а рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 03.05.2024 – без змін.

Постанова набирає законної сили з 29.04.2025 та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів у випадках, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.

   
Головуючий суддя                                                                      А.В. Суховаров 

                               судді                                                                      О.В. Головко 

                               судді                                                                      Т.І. Ясенова