ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 травня 2025 року	Львів	Справа № 300/8824/23 пров. № А/857/23013/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді:                                                     Глушка І.В.
суддів:                                                                         Довгої О.І., Запотічного І.І.,
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від  19 липня 2024 року, ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження суддею Чуприною О.В. у м. Івано-Франківську у справі №300/8824/23 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, - 
                                                                 
                                                            в с т а н о в и в :

22 грудня 2023 року позивач - фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся з адміністративним позовом до відповідача - Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області, у якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення за №006901/0706 від 06.07.2023.
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 19 липня 2024 року у задоволенні позову відмовлено. 
Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням позивач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення ухвалене з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав, викладених у апеляційній скарзі. Просить скасувати оскаржуване судове рішення та ухвалити нове, яким позов задоволити. 
В обґрунтування апеляційних вимог покликається на те, що зі змісту наказу не вбачається, яку саме інформацію про порушення платником податків тих вимог законодавства, що підпадають під предмет фактичної перевірки, отримало ГУ ДПС, що стала у подальшому підставою для прийняття наказу №76-п від 13.01.2023 «Про проведенення фактичної перевірки». Наголошує, що відповідач  не мав належних та допустимих доказів на підтвердження наявності в податкового органу інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про порушення позивачем вимог законодавства. Скаржник зазначає, що відповідачем недотримано процедури прийняття податкового повідомлення-рішення.
Як стверджує позивач з приводу порушення порядку проведення фактичної перевірки, наказ ГУ ДПС в Івано-Франківській області про проведення фактичної перевірки від 13.01.2023 за №76-п не містить опису фактичних обставин, котрі слугували підставою призначення перевірки, натомість у ньому лише здійснено посилання на норми, котрі врегульовують її проведення.
Щодо порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх зберігання, здійснення продажу товарів, які не обліковані за встановленою формою ведення обліку товарів, позивач мотивує ненадання таких документів відсутністю окремої письмової вимоги на надання таких з боку посадових осіб контролюючого органу, а також звертає увагу на відсутність в законодавстві обов`язку зберігання за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання оригіналів первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку.
З приводу встановленого ГУ ДПС в Івано-Франківській області порушення, а саме продажу алкоголю в час доби, на який встановлено заборону продажу, позивач стверджує про неправильне програмування реєстратора розрахункових операцій, внаслідок чого у чеках відображений невірний час проведення фіскальної операції  з продажу товару. Вказує, що контролюючим органом виключно за результатом проведеного аналізу бази даних СОД РРО (почекова інформація), здійснено аналіз та співставлення інформації щодо відображення у фіскальних чеках цифрового значення та штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) та встановлено систематичну реалізацію позивачем алкогольних напоїв, що вперше трапилось 28.01.2022.
Відповідач правом подання письмового відзиву на апеляційну скаргу не скористався, що в силу вимог ч.4 ст.304 КАС України не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції..
Переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що в задоволенні апеляційної скарги слід відмовити з наступних підстав. 
Так, судом першої інстанції достовірно встановлено, матеріалами справи підтверджено, що посадовими особами Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області 25.01.2023, на підставі наказу від 13.01.2023 за №76-п (а.с.26 том ІІ) та направлень на перевірку від 13.01.2023 за №№146, 147 (а.с.27-28 том ІІ) проведено фактичну перевірку господарської одиниці магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , що належить суб`єкту господарської діяльності фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 .
При здійсненні перевірки посадовими особами Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області встановлено ряд порушень, серед яких зокрема, порушення вимог пункту 1, 2, 11, 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 за №265/95-ВР, наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку» від 03.09.2021 за №496.
Виявлені порушення стосувалися обставин:
-          продажу алкогольних напоїв в час доби, на який встановлено заборону продажу;
-          проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів без використання режиму програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості;
-          порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку;
-          проведення розрахункової операції через РРО на неповну суму покупки, видача розрахункового документа встановленого зразка на неповну суму покупки;
-          невидача розрахункового документа встановленого зразка.
По завершенню перевірки, 25.01.2023 посадовими особами Головного управління ДПС в області складено акт (довідку) за №30/09-19-40-01-3133910712 (надалі по тексту також – акт, акт перевірки) (а.с.29-32 том ІІ).
Варто звернути увагу, що перевірка господарської одиниці магазину «Норма+» проводилася у присутності ОСОБА_2 (касира) та ФОП ОСОБА_1 , про що зроблено відповідний запис в акті перевірки. Будь-яких зауважень (заперечень) до акту перевірки вказаними особами надано не було (а.с.29-32 том ІІ).
Окрім того, матеріали справи містять акт відмови від підпису та отримання акту фактичної перевірки від 25.01.2023 за №34/09-19-09-01/ НОМЕР_1 , засвідченого підписом ОСОБА_2 (а.с.51 том ІІ).
ФОП ОСОБА_1 подано заперечення до акту фактичної перевірки за №30/019-19-40-01-3133910712 від 25.01.2023, датованого 11.02.2023 та зареєстрованого 16.02.2023 в ГУ ДПС в Івано-Франківській області за №5782/6 (а.с.159-163 том ІІ). Вказане заперечення містить перелік додатків, запис виконаний рукописним способом, за змістом якого до заперечень додані наступні документи: «Копія Форм ведення обліку тов. запасів на 23 аркушах; Копія опису залишків товару на 13 арк.; Копія первинних документів на 29 аркушах».
Листом ГУ ДПС в Івано-Франківській області за №2607/6/09-19-09-01-01 від 01.03.2023 надано відповідь на заперечення позивача, згідно якої висновки акту перевірки залишено без змін (а.с.61-62 том ІІ).
Судом, із відомостей Автоматизованої системи діловодства Івано-Франківського окружного адміністративного суду та публічних даних Єдиного державного реєстру судових рішень (із повним доступом) стало відомо, що в провадженні Івано-Франківського окружного адміністративного суду в 2023 році за позовом ФОП ОСОБА_1 перебувала справа за №300/4352/23 (https://reyestr.court.gov.ua/Review/114694663).
З описової та мотивувальної частини вказаного рішення судом з`ясовано наступні обставини:
«За результатами проведеної перевірки складено акт від 25.01.2023 №30/09-19-09-01-3133910712, згідно якого серед інших встановлено наступне порушення: продаж алкогольних напоїв на території Івано-Франківської області в заборонений час згідно наказу Івано-Франківської військової адміністрації №12 від 04.04.2022, що на думку податкового органу є порушенням ст. 15-3 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» (т.1 а.с.93-96).
На підставі акту перевірки відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 08.03.2023 №00/1204/0901, яким за порушення статті 15-3 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України, статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» до позивача застосовано штраф у розмірі 6 800 грн (т.1 а.с.12)».
Окрім цього, на підставі акту відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення за №001176/0706 від 07.03.2023, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 502   659,50 гривень.
Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до Державної податкової служби України зі скаргою, в якій просив такі ППР скасувати з підстав недотримання вимог чинного законодавства при їх винесенні.
За результатами розгляду скарги позивача ДПС України прийнято рішення від 01.06.2023 за №13819/6/99-00-06-03-02-06, яким скаргу задоволено частково: скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Івано-Франківській області за №001176/0706 від 07.03.2023 у частині 28,50 гривень застосованих штрафних (фінансових) санкцій за порушення вимог Закону №265/95-ВР, в іншій частині залишено без змін; податкове повідомлення-рішення за №00/1204/0901 від 08.03.2023 залишено без змін (а.с.65-71 том ІІ).
Вважаючи коментовані податкові повідомлення-рішення такими, що винесені всупереч вимогам законодавства, позивач звернувся з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування зазначених ППР.
Ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 11.07.2023 відкрито провадження у адміністративній справі за №300/4352/23.
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 01.11.2023 позов задоволено повністю, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області за №00/1204/0901 від 08.03.2023 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 6 800,00 гривень.
Ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 01.11.2023 закрито провадження в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 07.03.2023 за №001176/0706 у зв`язку прийнятим ДПС України рішенням від 01.06.2023 №13819/6/99-00-06-03-02-06 про скасування повідомлення-рішення від 07.03.2023 №001176/0706 (а.с.65-71 том ІІ), та прийняттям ГУ ДПС в Івано-Франківській області податкового повідомлення-рішення за №006901/0706 від 06.07.2023 (а.с.53-54 том ІІ).
Як вже було зазначено вище по тексту судового рішення, відповідачем сформовано та направлено ФОП ОСОБА_1 нове податкове повідомлення-рішення за №006901/0706 від 06.07.2023, за змістом якого до останнього застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 502   631,00 гривень (а.с.53-54 том ІІ).
Вказане ППР направлене відповідачем на адресу позивача супровідним листом від 07.07.2023 за №11047/6/09-19-07-06 (поштове відправлення 76018 73940280 9) та отримані ФОП ОСОБА_1 особисто 08.08.2023, про що свідчать відомості із офіційного веб-сайту «Укрпошта» (трекінг відправлень) (а.с.52 том ІІ, 34-35 том І).
Додатково податковим органом сформовано розрахунок фінансових санкцій до акту фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 за рішенням ДПС Україні від 01.06.2023 за №13819/6/99-00-06-03-02-06 (а.с.72 том ІІ), за змістом якого загальна сума фінансових санкцій у розмірі 502   631,00 гривень містить наступні складові за такі встановлені за результатами фактичної перевірки порушення:
-          видача розрахункового документа не встановленого зразка (за порушення, вчинене вперше) – 45,00 гривень;
-          видача розрахункового документа не встановленого зразка (за кожне наступне вчинене порушення) – 40   905,00 гривень;
-          проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів без використання режиму програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості – 5 100,00 гривень;
-          порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку, а саме: не відображення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації у книзі обліку доходів і витрат – 456   581,00 гривень.
Вважаючи протиправними дії Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області щодо прийняття податкового повідомлення-рішення від 06.07.2023 за №006901/0706 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 502   631,00 гривень, позивач звернувся до суду з метою захисту свого порушеного права.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області є правомірним.
Перевіряючи законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходить з таких підстав.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Спірні правовідносини врегульовані Конституцією України, Податковим кодексом України (далі - ПК України), Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» 06.07.1995 № 265/95-ВР (далі - Закон № 265/95-ВР), Законом України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 за №481/95-ВР (далі – Закон №481/95-ВР), наказом Міністерства фінансів України «Про затвердження типової форми, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами-підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядку її ведення» від 13.05.2021 за №261 (далі – Наказ №261, Порядок №261), наказом Міністерства фінансів України «Про затвердження Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку» від 03.09.2021 за №496 (далі – Порядок №496).
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює ПК України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), який визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження й обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до пунктів 61.1, 61.2 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Податковий контроль здійснюється органами, зазначеними у статті 41 цього Кодексу, в межах їх повноважень, встановлених цим Кодексом.
Згідно з підпунктом 62.1.3 пункту 62.1 статті 62 ПК України одним із способів здійснення податкового контролю є проведення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Пунктом 75.1.3 статті 75 ПК України встановлено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).
Підпунктами 80.2.3та 8.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України встановлено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування; у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Частиною першою статті 16 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» встановлено, що контроль за дотриманням норм цього Закону здійснюють органи, які видають ліцензії, а також інші органи в межах компетенції, визначеної законами України. Контроль за дотриманням вимог відповідності матеріально-технічної бази вимогам законодавства до малих виробництв виноробної продукції  та малих виробництв дистилятів здійснює центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері безпечності та окремих показників якості харчових продуктів.
Згідно з підпунктами 19-1.1.13-19-1.1.20 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу: здійснюють ліцензування діяльності суб`єктів господарювання з виробництва спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, оптової торгівлі спиртом, оптової та роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами і рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та контроль за таким виробництвом; здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері; забезпечують контроль за прийняттям декларацій про максимальні роздрібні ціни на підакцизні товари (продукцію), встановлені виробником або імпортером, та узагальненням відомостей, зазначених у таких деклараціях, для організації роботи та контролю за повнотою обчислення і сплати акцизного податку; здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального;  проводять роботу щодо боротьби з незаконним виробництвом, переміщенням, обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального; організовують роботу, пов`язану із замовленням марок акцизного податку, їх зберіганням, продажем, відбором зразків, з метою проведення експертизи щодо їх автентичності та здійснюють контроль за наявністю таких марок на пляшках (упаковках) з алкогольними напоями, пачках (упаковках) тютюнових виробів, ємностях (упаковках) з рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, під час їх транспортування, зберігання і реалізації; забезпечують контроль за дотриманням суб`єктами господарювання, які провадять роздрібну торгівлю тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, законодавства щодо максимальних роздрібних цін на такі вироби, встановлених їх виробниками або імпортерами, та величини роздрібних цін продажу підакцизних товарів, на які встановлюються максимальні роздрібні ціни;забезпечують контроль за дотриманням суб`єктами господарювання, які провадять оптову або роздрібну торгівлю алкогольними напоями, вимог законодавства щодо мінімальних оптово-відпускних або роздрібних цін на такі напої.
Відповідно до абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.
Верховний Суд зокрема у постановах від 20 березня 2018 року у справі № 820/4766/17, від 22 травня 2018 року і 04 жовтня 2022 року у справі № 810/1394/16, від 05 листопада 2018 року у справі № 803/988/17, від 25 січня 2019 року у справі № 812/1112/16, від 10 квітня 2020 року у справі № 815/1978/18, від 12 серпня 2021 року у справі № 140/14625/20, від 05 липня 2023 року у справі №460/2663/22, від 26 липня 2023 року у справі № 280/4696/22, від 17 серпня 2023 року у справі № 160/15431/21, від 27 листопада 2023 року у справі № 420/11790/22 висловив позицію, згідно з якою підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить дві самостійні (автономні) підстави для проведення фактичної перевірки у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального: (1) отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства, а також (2) здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у цій сфері. Тобто цей пункт передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо. Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.
Також Верховний Суд неодноразово, зокрема, у постановах від 12 жовтня 2021 року у справі №120/5729/20-а, від 12 жовтня 2021 року у справі № 120/5229/20-а, від 11 липня 2022 року у справі №120/5728/20-а, від 21 грудня 2022 року у справі №500/1331/21, від 05 липня 2023 року у справі №460/2663/22, від 17 серпня 2023 року у справі №160/15431/21, від 27 листопада 2023 року у справі № 420/11790/22 зазначав, що формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак, з обов`язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки. У разі встановлення в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки, кожна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі. Виконання такої вимоги забезпечує розуміння суб`єктом господарювання причин, що зумовили проведення перевірки, а також кола питань, які можуть бути її предметом, залежно від підстави проведення. У такій ситуації в разі виникнення спору щодо наявності дійсних підстав для проведення перевірки або обґрунтованості припущень щодо вчинення суб`єктом господарювання порушень суд має можливість перевірити ці питання під час розгляду адміністративної справи.
В пункті 57 постанови від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23 Верховний Суд зазначив, що на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання «наявності підстав для проведення перевірки» від питання «достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі» та/або «недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки». Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.
Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду  в постанові від 28 травня 2024 року у справі № 280/1431/23 виклав наступний узагальнюючий висновок: "У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою.
Оскільки підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України встановлює в одному підпункті статті дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки, то у наказі про призначення перевірки контролюючий орган поряд з юридичною підставою у вигляді нумераційного позначення зобов`язаний відобразити конкретну з таких двох фактичних підстав, яка і зумовила прийняття рішення про проведення перевірки, або ж обидві, в обсязі, достатньому для ідентифікації однієї з двох (або обох в сукупності у разі їх наявності). Відображення такої фактичної підстави не обов`язково має бути сформульоване тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте, повинна бути чітко визначена та змістовно відповідати правовій нормі.
Тобто, у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен щонайменше зазначити про «наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення» або ж зазначити реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію. Аналогічно, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен саме про це зазначити. Відповідно, якщо підставою для призначення перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України стала сукупність фактичних підстав, передбачених цією нормою, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України має це відобразити у вищезазначений спосіб.
Саме такий обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки. Таке інформування про фактичну обставину має бути наведено саме серед підстав для проведення перевірки, тобто перед резолютивною частиною наказу. У разі, якщо наказ відповідає вимогам щодо відображення у ньому мінімально достатнього обсягу інформації щодо підстави для проведення перевірки, такий наказ не може вважатися оформленим з істотним порушенням вимог чинного законодавства. Як наслідок, такий наказ не можна вважати протиправним, оскільки його недоліки в розумінні статті 81 ПК України не є настільки значущими, що ставлять під загрозу можливість реалізації платником податків своїх прав".
Зазначені правові висновки викладені Верховним Судом і в постанові від 24 вересня 2024 року у справі № 320/8742/22.
Суд апеляційної інстанції враховує вперше сформовану чітку правову позицію Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду  в постанові від 28 травня 2024 року у справі № 280/1431/23 (сформована станом на час розгляду судом першої інстанції спірних правовідносин) в силу приписів частини 5 статті 242 КАС України та частини 6статті 13 Закону України "Про судоустрій і статус суддів" та звертає увагу на те, що сукупність зазначених у наказі ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 13.01.2023 №76-п "Про проведення фактичної перевірки" підпунктів 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України надає розуміння не лише контролюючому органу, а й платнику податків, наявності обставин, що слугували підставою для здійснення проведеного контролюючим органом заходу контролю та містить достатній мінімальний в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України обсяг інформації щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки.
Згідно з пунктами 80.4, 80.5 статті 80 ПК України перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція.
Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.
Згідно установленої практики Верховного Суду, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства. Оцінка вказаних підстав позову є першочерговою при розгляді справ про оскарження прийнятих за наслідками такої перевірки податкових повідомлень-рішень.
Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Тобто, у разі якщо підставами позову, щодо протиправності податкових повідомлень - рішень, є порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо призначення та проведення перевірки, то суди повинні надавати правову оцінку таким підставам (доводам) в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень (податкових повідомлень - рішень), прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
ПК України закріплює таку обов`язкову вимогу щодо змісту наказу про проведення перевірки як необхідність відображення підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.
В даному випадку фактична перевірка дотримання суб`єктом господарювання здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, виробництва та обігу підакцизних товарів, дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, проводилась на підставі наказу від 13.01.2023 за №76-п (а.с.26 том ІІ) та направлень на перевірку від 13.01.2023 за №№146, 147 (а.с.27-28 том ІІ), виданих Головним управлінням Державної податкової служби в Івано-Франківській області.
Отже, наказ про проведення фактичної перевірки від 13.01.2023 за №76-п містить наступні підстави для проведення коментованої перевірки, а саме: підпункти 80.2.3, 80.2.5, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України (а.с.26 том ІІ).
Із матеріалів справи також вбачається, що направлення на перевірку містять належні відомості, передбачені Податковим кодексом України, зокрема, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та дані про суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи  – платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), а також підстави.
При цьому, матеріали справи також містять реєстраційну картку звернення від 28.12.2022 за №ТЕ-15021352 ОСОБА_3 , зміст котрої вказує наступне: 25.12.2022 суб`єктом звернення було здійснено покупку підакцизного товару у господарському об`єкті (магазині) «Норма+», однак останньому не було видано фіскального чеку (а.с.57 том ІІ).
В розглядуваному випадку наказ про проведення фактичної перевірки від 13.01.2023 за №76-п містить усі необхідні найменування та реквізити, а також належне оформлення підстав для її проведення, що виключає обставину протиправності у призначенні та проведенні фактичної перевірки господарського об`єкту позивача.
Пунктом 80.10. статті 80 ПК України визначено, що порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.
Так, згідно пункту 86.1 статті 86 Податкового кодексу України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.
Водночас, в силу правого визначення пункту 86.5. статті 86 ПК України акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).
Підписання акта (довідки) таких перевірок особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та/або його представниками та посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснюється за місцем проведення перевірки або у приміщенні контролюючого органу.

Щодо виявленого контролюючим органом порушення: надання розрахункових документів не встановленої форми та змісту на повну суму проведених операцій, колегія суддів зазначає наступне, що є порушенням пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, суд апеляційної інстанції зазначає таке.
Закон № 265/95-ВР визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
В розумінні статті 2 Закону №265/95-ВР реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для виконання платіжних операцій. До реєстраторів розрахункових операцій належать: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо; розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
Згідно зі статтею 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок (пункт 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР);
надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти) (пункт 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР);
вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) (пункт 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР).
Таким чином, суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції.
Згідно з ч. 1 ст. 8 Закону №265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затверджене наказом Міністерства фінансів України №13 від 21.01.2016 зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11.02.2016 за № 220/28350 (далі - Положення №13).
Установлені в Положенні № 13 вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий (п. 3 розд, І Положення № 13).
З аналізу зазначеного вбачається, що Закон № 265/95-ВР встановлює безпосередній зміст обов`язку суб`єктів господарювання і порядок його виконання, а Положення № 13 - форму його реалізації (форму і зміст документів, які є складовими звітності). Тому, відсутність обов`язкових реквізитів у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.
Аналогічний висновок викладено в постанові Верховного Суду від 02.02.2023 по справі № 500/6845/21. 
Згідно пункту 1 розділу ІІ Положення №13 фіскальний касовий чек на товари (послуги) (надалі по тексту також фіскальний чек) - розрахунковий документ / електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги). Фіскальний касовий чек на товари (послуги) за формою № ФКЧ-1 наведений у додатку 1 до цього Положення.
Відповідно до пункту 2 розділу ІІ «Фіскальний касовий чек на товари (послуги)» Положення №13 фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) на алкогольні напої або унікальний ідентифікатор електронної марки акцизного податку, або серійний номер електронної марки акцизного податку (зазначаються у випадках, передбачених законодавством) (рядок 9).
Таким чином, у рядку 9 "цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої" фіскального касового чека обов`язково відображаються такі реквізити: серія та номер марки акцизного податку.
З приводу обов`язковості зазначення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, суд звертає увагу, що Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень» від 30.11.2021 за №1914-ІХ (надалі по тексту також – Закон №1914-ІХ), з 01.01.2022 набрали чинності зміни до пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР, згідно яких, суб`єкти господарювання, котрі здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу, зобов`язані проводити розрахункові операції через РРО та/або через ПРРО для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.
Отже, аналізуючи вищенаведене, колегія суддів наголошує, що з 01.01.2022 суб`єкти господарювання при роздрібній торгівлі алкогольними напоями зобов`язані відображати в розрахункових документам (чеках РРО/ ПРРО) цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер).
Повертаючись до обставин справи, слід зазначити як слідує зі змісту підпункту 5 пункту 4.2 акту фактичної перевірки, при здійсненні розрахункових операцій, ФОП ОСОБА_1 під час продажу алкогольних напоїв надавалися розрахункові документи не встановленої форми, а саме фіскальні чеки, котрі, в порушення вимог «Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 за №13, не містили такий обов`язковий реквізит, як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку (рядок 9) (а.с.29-32 том ІІ).
Згідно відомостей Додатку №2 до акту перевірки (а.с.34-40 том ІІ) та витягу із системи обліку даних РРО (а.с.251-283А том ІІ) суб`єктом господарювання при проведенні розрахункових операцій в готівковій та безготівковій формі з реалізації алкогольних напоїв у період з 04.06.2022 по 30.12.2022 через зареєстрований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи реєстратор розрахункових операцій (фіскальний номер 3000865287, заводський номер ПР5401122579) створювались у паперовій та/або електронній формі та надавались особам, які отримували товар, розрахункові документи не встановленої форми та змісту на повну суму проведених операцій в загальному розмірі 27 315,00 гривень.
Додаток 2 до акту перевірки сформований контролюючим органом у табличній формі (витяг з системи) із зазначенням, в тому числі, колонок «Тип документа», «Підтип документа», «Дата і час операції», «Локальний номер документа», «Фіскальний номер документа», «Загальна сума товару», «Код товару згідно з УКТ ЗЕД», «Найменування товару», «Серія та номер МАП» (а.с.34-40 том ІІ).
Матеріалами справи і поясненнями відповідача підтверджується, що посадовими особами відповідача при проведенні фактичної перевірки використано інформацію із Підсистеми почекової інформації РРО системи збору і зберігання звітних даних і контрольних стрічок (а.с.251-265 том ІІ, 23-58 том ІІІ).
На підтвердження обставини порушення позивачем пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, податковий орган подав належним чином оформлені відомості із Підсистеми почекової інформації РРО системи збору і зберігання звітних даних, за змістом яких 03.12.2022, 09.12.2022, 17.12.2022, 21.12.2022, 30.12.2022 (а.с.254,255,158-261 том ІІ), 03.11.2022, 04.11.2022, 08.11.2022, 12.11.2022, 16.11.2022, 19.11.2022, 20.11.2022 (а.с.251-253, 256-257, 262-265 том ІІ), 02.10.2022, 30.10.2022 (а.с.44-45 том ІІІ), 03.09.2022, 05.09.2022, 13.09.2022, 16.09.2022, 17.09.2022, 20.09.2022, 21.09.2022, 24.09.2022, 29.09.2022 (а.с.23-34 том ІІІ), 03.08.2022, 11.08.2022, 15.08.2022, 20.08.2022, 27.08.2022, 29.08.2022, 30.08.2022 (а.с.35-43 том ІІІ), 01.07.2022, 18.07.2022, 19.07.2022, 23.07.2022, 27.07.2022, 30.07.2022 (а.с.52-58 том ІІІ), 04.06.2022, 09.06.2022, 10.06.2022, 12.06.2022, 13.06.2022, 27.06.2022 (а.с.46-51 том ІІІ) мало місце передача інформації із РРО (фіскальним номером 3000865287) позивача про оформлення останнім фіскальних чеків про реалізацію алкогольних напоїв, в якому містяться відомості щодо здійснення розрахункових операцій (дата, час, номер чеку, назва товару і ціна товару, сума операції), при цьому відсутнє цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку.
Щодо доводів позивача стосовно неправомірності застосування таких даних з огляду на те, що операція з продажу не охоплюється періодом проведення фактичної перевірки, більше того містить характер документальної перевірки, відтак її результати не можуть слугувати підставою для застосування до платника податків штрафних (фінансових) санкцій, суд зазначає наступне.
Проаналізувавши приписи Порядку № 1057, суд першої інстанції слушно вказав, що система зберігання і збору даних РРО забезпечує збір та внесення даних РРО у бази даних системи обліку даних РРО у такому вигляді, в якому дані сформовані в РРО, перевірку цілісності і незмінності даних та ідентифікацію РРО засобами національної системи масових електронних платежів, що виключає підстави ставити під сумнів витяги із Підсистеми почекової інформації РРО системи збору і зберігання звітних даних.
Підпунктом 54.3.3 пункту 54.3. статті 54 ПК України визначено, що контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо: згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, застосування штрафних (фінансових) санкцій та нарахування пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган.
Пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР визначено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Судом враховано, що пункт 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа. Відтак, проведення розрахункової операції через РРО без видачі розрахункового документа встановленої форми та змісту тягне за собою застосування до суб`єкта господарювання фінансової санкції, передбаченої пунктом 1 частини 17 Закону № 265/95-ВР.
За таких підстав, суд першої інтенції дійшов вірного висновку про правомірність застосування ГУ ДПС в Івано-Франківській області до позивача штрафних (фінансових) санкцій у загальному розмірі 40 950,00 гривень за порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, а саме надання розрахункових документів не встановленої форми та змісту на повну суму проведених операцій.
Досліджуючи правомірність прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення від 06.07.2023 за №006901/0706, якими до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 5 100,00 гривень за проведення розрахункових операцій через РРО для підакцизних товарів без використання режиму програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, суд виходить з наступних підстав та мотивів.
Як свідчить зміст акту перевірки від 25.01.2023, Додаток №1 до акту перевірки, у період з 02.07.2022 по 31.07.2022 позивачем проводилася реалізація підакцизних товарів без використання режиму попереднього програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД, чим порушено пункт 11 статті 3 Закону №265/95-ВР.
Відповідач, на підтвердження обставини порушення позивачем пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР, подав належним чином оформлені відомості із Підсистеми почекової інформації РРО системи збору і зберігання звітних даних, за змістом яких встановлено реалізацію наступного товару у відповідну дату, час та за найменуванням без зазначення кодів товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД:
чек від 02.07.2022 о 12:04:46 реалізовано "Горілка Респект 0,5л Гравіс" (а.с.276 том ІІ);
чек від 03.07.2022 о 12:50:40 реалізовано "Горілка Пшениця Укр. Відбірна 0,7 л" (а.с.278 том ІІ);
чек від 05.07.2022 о 12:58:44 реалізовано "Горілка Респект 0,5 л Гравіс" (а.с.283 том ІІ);
чек від 06.07.2022 о 14:07:44 реалізовано "Пиво Баварія 0,5 л" (а.с.279 том ІІ);
чек від 07.07.2022 о 13:39:34 реалізовано "Пиво Баварія 0,5 л" (а.с.283 А том ІІ);
чек від 07.07.2022 о 15:43:22 реалізовано "Горілка Пшениця Укр. Відбірна 0,7 л" (а.с.277 том ІІ);
чек від 08.07.2022 о 16:10:22 реалізовано "Пиво Баварія Клубніка 0,5 л" (а.с.280 том ІІ);
чек від 12.07.2022 о 14:11:08 реалізовано "Пиво Баварія 0,5 л" (а.с.282 том ІІ);
чек від 16.07.2022 о 18:05:54 реалізовано "Пиво Stranger Lager 0,5 л" (а.с.281 том ІІ);
чек від 21.07.2022 о 17:21:04 реалізовано "Пиво Опілля Експорт Світло 1л" (а.с.275 том ІІ);
чек від 22.07.2022 о 12:32:389 реалізовано "Пиво Stranger Pils 0,5 л; Пиво Опілля Експорт світле 1 л" (а.с.274 том ІІ);
чек від 24.07.2022 о 15:30:28 реалізовано "Пиво Крушовіце темне 500 мл; Пиво Нью-Йоркер 0,33 л" (а.с.12 том ІІІ);
чек від 24.07.2022 о 18:19:24 реалізовано "Пиво Опілля Експорт Світле 1л" (а.с.271 том ІІ);
чек від 25.07.2022 о 11:21:14 реалізовано "Пиво Вольфас Бланш 0,568 л" (а.с.269 том ІІ);
чек від 26.07.2022 о 14:59:02 реалізовано "Коньяк Болград 0,1 л" (а.с.13 том ІІІ);
чек від 27.07.2022 о 12:58:58 реалізовано "Коньяк Болград 0,5 л" (а.с.266 том ІІ);
чек від 30.07.2022 о 13:20:02 реалізовано "Пиво Баварія Клубніка 0,5 л" (а.с.271А том ІІ);
чек від 30.07.2022 о 13:26:58 реалізовано "Пиво Нью-Йоркер 0,33л" (а.с.268 том ІІ);
чек від 30.07.2022 о 14:30:32 реалізовано "Пиво Нью-Йоркер 0,33л" (а.с.270 том ІІ);
чек від 31.07.2022 о 14:35:24 реалізовано "Коньяк ХО Niro Pirosmani 0,5л" (а.с.272 том ІІ)
За наслідками дослідження вказаних доказів, суд констатує наявність у податкового органу повної інформації про розрахункові операції, здійснені ФОП ОСОБА_1 у період з 02.07.2022 по 31.07.2022, у тому числі інформації щодо коду УКТ ЗЕД реалізованого за вказаний період товару.
Незважаючи на наявність таких письмових доказів, наданих в ході розгляду даної адміністративної справи пояснень відповідача, а також зафіксованих в акті перевірки обставин, позивач при поданні адміністративного позову, в тому числі під час розгляду адміністративної справи (№300/8824/23), так і не подав суду оригінали або засвідчені належним чином копії спірних фіскальних чеків із даними про продаж коментованого товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.
Крім цього, у суду відсутні будь які відомості про некоректну роботу (функціонування) реєстратора розрахункових операцій чи формування ним в липні 2022 року відомостей із помилковими даними щодо фіксації та/або занесення неточної (помилкової) інформації щодо фіскальних чеків за коментований період.
Вказані обставини підтверджують проведення позивачем розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД при реалізації підакцизної групи товарів.
Отже, суд пеошої інстанції правильно виснував про відсутність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 06.07.2023 за №006901/0706, якими до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 5 100,00 гривень за проведення розрахункових операцій через РРО для підакцизних товарів без використання режиму програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.
З приводу доводів позивача стосовно невірного встановленого ГУ ДПС в Івано-Франківській області в акті фактичної перевірки за №30/019-19-40-01-3133910712 від 25.01.2023 складу правопорушення, а саме продажу алкоголю в час доби, на який встановлено заборону продажу, суд апеляційної інстанції зауважує, що оскаржуване в адміністративній справі (№300/8824/23) податкове повідомлення-рішення за №006901/0706 від 06.07.2023 (а.с.53-54 том ІІ), за змістом якого до останнього застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 502 631,00 гривень, не містить у своєму складі коментованого правопорушення.
Судом не приймаються доводи ФОП ОСОБА_1 стосовно помилковості висновків акту фактичної перевірки за №30/019-19-40-01-3133910712 від 25.01.2023 в частині висновку про скоєне правопорушення, а саме продаж алкоголю в час доби, на який встановлено заборону продажу, що мало наслідком застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій, оскільки вказане було предметом оскарження у справі за №300/4352/23 та не є предметом розгляду у даній адміністративній справі.

Щодо доводів позивача про не виникнення у нього обов`язку з надання коментованих документів з огляду на особисту відсутність ФОП ОСОБА_1 під час проведення фактичної перевірки, а також вручення направлень про її проведення касиру ОСОБА_2 , а не особисто позивачу не заслуговують на увагу, з огляду на таке.
Як встановлено судом, ФОП ОСОБА_1 не заперечує обставину, що ОСОБА_2 на правомірних підставах проводить розрахункові операції у належному йому господарському об`єкті.
Проведення спірної фактичної перевірки за участю касира, як особи, котра проводить розрахункові операції, вручення останній направлень на перевірку, не є порушенням в розумінні пункту 80.7 статті 80 Податкового кодексу України. Акт містить запис про проведення перевірки у присутності ОСОБА_2 (касира) та ФОП ОСОБА_1 , при цьому, будь-яких зауважень (заперечень) до акту перевірки вказаними особами надано не було (а.с.29-32 том ІІ). Суд не має підстав ставити під сумнів відомості, занесені до акту перевірки з огляду на неподання позивачем будь-яких доказів, котрі б підтверджували його відсутність на період проведення фактичної перевірки у господарській одиниці «Норма+», розташованої за адресою АДРЕСА_1 .
Порядок №496 встановлює обов`язок надання коментованих документів в альтернативний спосіб: особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП.
В обґрунтування ведення ФОП ОСОБА_1 обліку товарних запасів за місцем здійснення продажу товарів, позивачем вказано, що документи, котрі підтверджують дану обставину, додано ним до заперечень до акту фактичної перевірки за №30/019-19-40-01-3133910712 від 25.01.2023, котрі в порушення пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України не були враховані ГУ ДПС в Івано-Франківській області при розгляді.                              На думку позивача, надані ним документи, зокрема накладні та чеки на придбання товарів за період, котрий підлягав перевірці контролюючим органом, свідчать про проведення ФОП ОСОБА_1 обліку товарних запасів та спростовують висновки контролюючого органу про необлікований за місцем реалізації товар на загальну суму 456 581,00 гривень.
До матеріалів справи долучено заперечення до акту фактичної перевірки за №30/019-19-40-01-3133910712 від 25.01.2023, датованого 11.02.2023 та зареєстрованого 16.02.2023 в ГУ ДПС в Івано-Франківській області за №5782/6 (а.с.159-163 том ІІ). Вказане заперечення містить перелік додатків, запис виконаний рукописним способом, за змістом якого до заперечень додані наступні документи: "Копія Форм ведення обліку тов. запасів на 23 аркушах; Копія опису залишків товару на 13 арк.; Копія первинних документів на 29 аркушах".
Листом ГУ ДПС в Івано-Франківській області за №2607/6/09-19-09-01-01 від 01.03.2023 надано відповідь на заперечення ФОП ОСОБА_1 , згідно якої висновки акту перевірки залишено без змін (а.с.61-62 том ІІ).
Надаючи оцінку поданої позивачем до заперечень на акт фактичної перевірки Форми обліку та копій первинних документів (а.с.164-186 том ІІ), як підтвердженню ведення обліку товарних запасів ФОП ОСОБА_1 у господарській одиниці, магазині «Норма +», суд виходить з наступних підстав та мотивів.
Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, що затверджений відповідно до статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" наказом Міністерства фінансів України № 496 від 03 вересня 2021 року, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02 листопада 2021 року за № 1411/37033 (далі - Порядок № 496), визначає правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - ФОП), які відповідно до Закону зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП.
Як визначено пунктом 2 Розділу ІІ Порядку №496, Форма обліку ведеться за вибором ФОП у паперовій або в електронній формі.
При цьому, Форма обліку має містити зазначені в довільному порядку дані ФОП: прізвище, ім`я та по батькові (за наявності), реєстраційний номер облікової картки ФОП або серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті, податкова адреса, назва та адреса місця продажу (господарського об`єкта) або місця зберігання, в межах якого ведеться облік. Для паперової форми обліку зазначені дані мають міститися на титульному аркуші.
Апеляційний суд звертає увагу, що всупереч пункту 1 Розділу ІІ Порядку №496, згідно якого на ФОП покладено обов`язок постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, коментована Форма обліку, не містить відображення усіх господарських операцій з надходження та вибуття товарів у господарській одиниці, котра підлягала фактичні перевірці.
Окрім цього, позивачем порушено законодавчо встановлений спосіб внесення реквізитів первинних документів, а саме здійснені записи у Формі обліку не співпадають з реквізитами первинного документа, на підставі якого такий запис вносився, більше того, Форма обліку містить незаповнені графи та виправлення, що здійснені всупереч передбаченому Порядку №496.
Щодо твердження позивача стосовно спростування порушення ним ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації з огляду на надання останнім первинних документів, зокрема накладних та чеків на придбання товарів за період, котрий підлягав перевірці контролюючим органом, до заперечень на акт фактичної перевірки та долучення таких до матеріалів адміністративної справи, суд зазначає наступне.
Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Так, пунктом 2 розділу І Порядку №496 визначено, що терміни вживаються у таких значеннях:
- документи, які підтверджують облік та походження товарів -Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;
- первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару. Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов`язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП. У первинних документах, що засвідчують знищення, втрату або використання товарів на власні потреби, зазначається вартість товару за ціною придбання, підтвердженою обліком товарів, визначеним цим Порядком, та не зазначаються реквізити постачальника і отримувача товару;
- товарні запаси - сукупність товарів, що утримуються ФОП для подальшого продажу (надання послуг).
Відповідно до 1 розд. II Порядку № 496 облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми ведення обліку товарних запасів інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.
Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.
Пунктом 2 вказаного розділу визначено, що форма обліку ведеться за вибором ФОП у паперовій або в електронній формі.
Форма обліку має містити зазначені в довільному порядку дані ФОП: прізвище, ім`я та по батькові (за наявності), реєстраційний номер облікової картки ФОП або серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті, податкова адреса, назва та адреса місця продажу (господарського об`єкта) або місця зберігання, в межах якого ведеться облік. Для паперової форми обліку зазначені дані мають міститися на титульному аркуші.
Постійне ведення платником податків коментованої Форми обліку, серед іншого, і є тою формою контролюю за належним оподаткуванням господарської діяльності відповідного суб`єкта в кінці звітного податкового періоду, а наявність такого обліку за правилами Порядку №496 у місці продажу товарів (надання послуг) та/або здійснення розрахункових операцій в місці продажу (господарському об`єкті) надає можливість податковому органу при здійсненні фактичної (раптової) перевірки перевіряти обставину дотримання/не дотримання постійного обліку первинних документів за Формою обліку, і як наслідок обліку товарних запасів, які знаходяться в місці їх реалізації.
Отже, суд критично оцінює доводи ФОП ОСОБА_1 з підстав недостатності доведення обставин обліку товарних запасів наявністю самих лише первинних документів, поданих на засвідчення надходження/вибуття товару.
Позивач не надав суду докази ведення (в паперовій чи електронній формі) Форми ведення обліку товарних запасів, станом на день фактичної перевірки 25.01.2023, котра відповідає вимогам Порядку №496.
Доказів представлення ведення такої Форми обліку в передбачений Порядком №496 спосіб і не врахування податковим органом під час розгляду заперечень, матеріали справи не містять.
Саме не облікування наявного товару за правилами наказом Міністерства фінансів України «Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку» від 03.09.2021 №496 і стало юридичною підставою для висновку про не відображенням ФОП ОСОБА_1 обліку товарних запасів за місцем їх реалізації за Формою обліку.
Варто зазначити, що згідно відомості (додаток №3) про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) станом на 17.01.2023 (дата початку перевірки) при перевірці господарської одиниці магазину, який належать суб`єкту господарської діяльності - фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 , податковим органом виявлено необлікований товар на суму 237   137,00 гривень (а.с.2-7 том ІІІ).
При цьому, матеріали справи містять додаток до акта перевірки від 25.01.2023 об`єкта торгівлі та громадського харчування, а саме магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що належить фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 , визначений як додаток №3 до акта №30/09-19-09-01/ НОМЕР_1 , за змістом якого сума необлікованого товару становить 219   444,00 гривень (а.с.8-11 том ІІІ).
Відтак, сукупна сума необлікованого товару згідно відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) та додатку до акта перевірки від 25.01.2023 об`єкта торгівлі та громадського харчування становить становить 456   581,00 гривень.
Така сума необлікованого товару зазначена посадовими особами контролюючого органу й у акті перевірки від 25.01.2023.
Із матеріалів справи вбачається, що посадовими особами контролюючого органу складено відомість із опису фактичних залишків запасів станом на 17.01.2023 на об`єкті перевірки, а також додаток до акта перевірки від 25.01.2023 об`єкта торгівлі та громадського харчування, загальна сума яких, відображена в абзаці 3 пункту 2.4 акта перевірки, складає 456 581,00 гривень.
В контексті ознайомлення ФОП ОСОБА_1 з додатками до акту фактичної перевірки, останній зазначає, що податковим органом такі не надавалися. Зі змісту листа ГУ ДПС в Івано-Франківській області про направлення матеріалів перевірки та протоколу про адміністративне правопорушення за №897/6/09-19-09-0-07 від 26.01.2023, вбачається, що позивачу надіслано акт фактичної перевірки від 25.01.2023 за №30/09-19-09-01/ НОМЕР_1 без додатків до такого акту (а.с.63 том ІІ).
Тим не менш, як вказує позивач, з коментованими додатками останній був ознайомлений під час розгляду адміністративної справи за позовом ФОП ОСОБА_1 до ГУ ДПС в Івано-Франківській області за №300/4352/23, котра перебувала у провадженні Івано-Франківського окружного адміністративного суду у 2023 році.
Отже, позивачу відомо про встановлену контролюючим органом на об`єкті перевірки загальну вартість товарних запасів (456581,00 гривень), у відношенні до яких не підтверджено ведення в установленому порядку їх обліку та останній не заперечує дійсну об`єктивність таких даних.
У досліджуваному випадку відповідачем пред`явлено під розписку присутній в об`єкті перевірки ОСОБА_2 (касиру), як особі, котра фактично проводить розрахункові операції у господарському об`єкті, належному ФОП ОСОБА_1 , направленнями на право проведення перевірки від 13.01.2023 за №146 та за №147 та вручено копію наказу про проведення перевірки, свідченням чого є проставлення ОСОБА_2 відповідної відмітки.
Втім, акт перевірки, факт ознайомлення з яким позивачем не заперечується та підтверджується наявними в матеріалах справи копії супровідного листа ГУ ДПС в Івано-Франківській області за №897/6/09-19-09-0-07 від 26.01.2023 та отриманого 02.02.2023, про що вказують відомості рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення (76018 7286940 8) (а.с.63-64 том ІІ), свідчить про не подання Форми обліку, яку ФОП ОСОБА_1 не представив під час розгляду адміністративної справи.
Відповідно до статті 20 Закону №265/95-ВР, до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. 
Відтак, у спірних правовідносинах до позивача підлягає застосуванню штрафна (фінансова) санкція у розмірі 456 581,00 гривень, виходячи із вартості товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації.

З огляду на встановлені фактичні обставини та правове регулювання спірних правовідносин суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що позовні вимоги не підлягають задоволенню.
Щодо всіх інших доводів скаржника колегія суддів враховує рішення ЄСПЛ по справі «Ґарсія Руіз проти Іспанії» (Garcia Ruiz v. Spain), заява № 30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, в якому суд зазначив, що «…хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід…».
Варто зазначити, що відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами і перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Оцінюючи доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції зазначає, що такі були перевірені та проаналізовані судом першої інстанції та їм була надана належна правова оцінка. Доводами апеляційної скарги не спростовуються висновки, викладені судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні.
Відповідно до частини першої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Суд першої інстанції повністю виконав вказані вимоги процесуального закону, оскільки до спірних правовідносин вірно застосував норми матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення законного рішення, яке скасуванню не підлягає.

Судові витрати розподілу не підлягають з огляду результат вирішення апеляційної скарги, характер спірних правовідносин та виходячи з вимог ст. 139 КАС України.

Керуючись статтями 139, 242, 308, 309, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

                                                            п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 19 липня 2024 року у справі №300/8824/23 – без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя	 	І. В. Глушко 	
судді	 	О. І. Довга 	
 	 	І. І. Запотічний