П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  560/7142/24 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Матущак В.В. 
Суддя-доповідач -  Смілянець Е. С.   
03 квітня 2025 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Смілянця Е. С. 
суддів:  Полотнянка Ю.П.  Драчук Т. О. , 

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу приватного акціонерного товариства "Славутський Хлібозавод" на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 23 вересня 2024 року у справі за адміністративним позовом приватного акціонерного товариства "Славутський Хлібозавод" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
В С Т А Н О В И В :
позивач звернувся до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, в якому просив:
- визнати дії Відповідача щодо винесення наказів «Про проведення фактичної перевірки» №3115-П №3116-П від 13.11.2023 та оформлення матеріалів перевірки неправомірними.
- визнати дії Відповідача щодо розгляду матеріалів та прийняття податкових повідомлень-рішень №0152670705, №0152680705 та №0152690705 від 26.12.2023 неправомірними.
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №0152670705, №0152680705, №0152690705 від 26.12.2023.
Хмельницький окружний адміністративний суд рішенням від 23.09.2024 в задоволенні позову відмовив.
Не погоджуючись з рішенням суду, позивач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального права просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги. 
Аргументами на підтвердження вимог скарги зазначає, що перевірка проведена за відсутності відповідних правових підстав, без посилань на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють. Визначена перевіркою сума реалізованої продукції у періоді з 02.11.2022 по 23.11.2023, з порушенням в частині зазначення цифрового значення штрихового коду марок акцизного податку становить 444087,38 грн., є надуманим та не відповідає дійсності, оскільки продукцією ПрАТ "Славутський хлібозавод" є хлібобулочні вироби, кодування яких законодавством не передбачено. Також безпідставним є встановлення у періоді з 16.11.2023 по 23.11.2023 видачі особам фіскальних чеків, які не відповідають формі та змісту за період з 02.11.2022 по 23.11.2023, оскільки зазначений Актом додаток СОД РРО, з відповідними даними під час перевірки не використовувався. 
Згідно з положеннями ч. 3  ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства  України (далі-КАС України), суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
Виходячи з приписів ст.ст. 311, 263 КАС України, вищезазначена апеляційна скарга розглядається в порядку письмового провадження.
Заслухавши доповідь судді, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що працівниками відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області на виконання наказів від 13.11.2023 №3116-П та №3115-П "Щодо проведення фактичної перевірки" ПрАТ "Славутський Хлібозавод" за місцем здійснення діяльності - магазин №3 "Свіжий хліб" за адресою: Хмельницька область, Шепетівський район, м.Славута, вул.Ярослава Мудрого, 62-А, в період з 16.11.2023 по 23.11.2023 проводилась фактична перевірка.
Копія наказів вручена головному бухгалтеру підприємства, пред`явлені направлення на проведення фактичної перевірки від 13.11.2023 №6002, №6003, №6004, №6005 та службові посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
За результатами перевірки складено Акт фактичної перевірки від 23.11.2023 №12890/22-01-07-05/00380445, в якому встановлено порушення вимог:
- пункту 11 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (далі – Закон №265/95-ВР), а саме: здійснено проведення через РРО розрахункових операцій без використання режиму попереднього програмування найменування товарів із зазначенням коду товарної під категорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів (сума штрафних фінансових санкцій – 5 100,00 грн., пункту 7 статті 17 Закону №265);
- пунктів 2, 11 статті 3 Закону №265/95-ВР а саме невидача (в паперовому вигляді та/або в електронній формі) відповідного розрахункового документа встановленого зразку, що підтверджує виконання розрахункової операції (сума штрафних фінансових санкцій – 56988,38 грн., пункту 1 статті 17 Закону №265).
Також за результатами перевірки складено акт фактичної перевірки від 23.11.2023 №12889/22-01-07-05/00380445, в якому зафіксовані порушення вимог:
- пунктів 2, 11 статті 3 Закону №265/95-ВР а саме невидача (в паперовому вигляді та/або в електронній формі) відповідного розрахункового документа встановленого зразку, що підтверджує виконання розрахункової операції (сума штрафних фінансових санкцій – 696839,04 грн., пункт 1 статті 17 Закону №265).
Листом від 07.12.2023 ПрАТ "Славутський Хлібозавод" подано до Головного управління ДПС у Хмельницькій області заперечення на акти фактичної перевірки в якому платник не погоджується із висновками актів фактичної перевірки.
Комісією з питань розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок розглянуто Заперечення та визнано такими, що відповідають вимогам чинного законодавства висновки викладені у акті, про що повідомлено платника.
За результатами перевірки Головне управління ДПС у Хмельницькій області винесено податкові повідомлення-рішення від 26.12.2023 №0152680705 про застосування штрафних санкцій на суму 56988,38 грн. та від 26.12.2023 №0152690705 про застосування штрафних санкцій на суму 5100,00 грн., та податкове повідомлення-рішення від 26.12.2023 №0152670705 про застосування штрафних санкцій на суму 696839,04 грн.
Вважаючи винесені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Так, спірні правовідносини регулюються нормами Конституції України, Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (далі - ПК України), Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі – Закон №265/95-ВР), тощо.
Порядок проведення фактичних перевірок контролюючими органами передбачений статтею 80 Кодексу.
Згідно з пунктом 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Відповідно до пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з перелічених у даному пункті підстав.
Згідно з підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Системний аналіз підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як в сукупності, так і кожна окремо, а саме:
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, і пального та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами;
- здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.
У даному випадку, достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального).
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 12.08.2021 по справі №140/14625/20.
Згідно з підпунктом 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.
Пунктом 81.1 ст. 81 ПК України передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дача початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника контролюючого органу або його заступника, що скріплений печаткою контролюючого органу;
- копії наказу про проведення перевірки;
- службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
Згідно з пунктом 86.1 статті 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності).
У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Як встановлено судом першої інстанції, наказами Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 13.11.2023 №3116-П, №3115-П про проведення фактичних перевірок ПрАТ "Славутський Хлібозавод", фактичні перевірки призначені на підставі підпунктів 80.2.2, 80.2.5, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Головним управління ДПС у Хмельницькій області при здійснення функцій контролю за дотриманням платниками норм законодавства, було отримано інформацію з інформаційних баз ДПС відповідно до якої ПрАТ "Славутський Хлібозавод", у період з 01.08.2023 по 12.09.2023 здійснювало продаж алкогольних напоїв, при цьому в електронних копіях фіскальних чеків відсутні дані щодо розміру ставки ПДВ у відсотках і загальних сум ПДВ.
Враховуючи встановлені обставини та аналізуючи норми законодавства, суд не встановив в діях Головного управління ДПС у Хмельницькій області щодо винесення наказів "Про проведення фактичної перевірки" №3115-П №3116-П від 13.11.2023 та оформлення матеріалів перевірки протиправності, натомість суд дійшов висновку, що перевірка проведена відповідно до вимог чинного законодавства, відтак у задоволенні позовних вимог в цій частині необхідно відмовити.
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції щодо правомірності винесених податкових повідомлень-рішень про застосування штрафної санкції, колегія суддів враховує наступне.
Так, відповідно до пункту 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані - проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.
Відповідно до пункту 1 розд. I Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13 (далі – Положення № 13), визначено форми і зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, які в обов`язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб`єктами господарювання для підтвердження факту, зокрема: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг, мають відповідати його вимогам.
Пунктом 2 Розділу ІІ Положення №13 визначено обов`язкові реквізити, які має містити фіскальний чек, серед яких: код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).
Відповідно до Закону України від 15.03.2022 №2120-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану", підрозділ 8 розділу ХХ ПК України доповнено пунктом 9, яким запроваджено особливості оподаткування на час воєнного стану.
В подальшому, Законом України від 30.06.2023 №3219-ІX "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану" визначено, що особливості оподаткування, зазначені у пункті 9 підрозділу 8 розділу ХХ Кодексу, діють до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, але не пізніше ніж до 1 серпня 2023.
При цьому, починаючи з 01.08.2023, фіскальні чеки, що створюють та видають платники податків, яким автоматично поновлено реєстрацію платниками ПДВ, повинні містити, зокрема, відображення окремим рядком літерне позначення ставки ПДВ, розмір ставки ПДВ у відсотках, загальну суму ПДВ за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкуються великі літери "ПДВ" (рядок 21 фіскального чеку).
Відповідно до абзацу першого пункту 3 розділу І Положення №13 установлені в Положенні №13 вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий. Тобто прирівнюється до невидачі фіскального чеку як такого.
Пунктами 2 та 11 статті 3 Закону №265 визначено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані надавати особі, яка отримує товар, в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту та проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.
Тобто, з дати виникнення законодавчо встановленого обов`язку для суб`єкта господарювання (тобто з 01.01.2022), відображення у фіскальному чеку такого обов`язкового реквізиту як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (серія та номер), виникає необхідність введення даних/сканування марки для відображення її реквізитів у розрахунковому документі.
Положенням про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, затвердженого постановою КМУ від 27.12.2010 №1251 визначені реквізити, які наносяться на марку акцизного податку.
Як встановлено вище, під час проведення фактичної перевірки проведено розрахункові операції через реєстратор розрахункових операцій та за результатами аналізу системи ІС "СОД РРО" (додаток 2 до акту фактичної перевірки від 23.11.2023 №12890/22-01-07-05/00380445) встановлено факт порушення порядку попереднього програмування РРО, а саме 10.08.2023 о 12:56, здійснювалася реалізація К.Аджарі 5* 0,1 л. без зазначення коду УКТЗКД.
Відповідно за порушення пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР винесено податкове повідомлення-рішення від 26.12.2023 №0152690705, яким до позивача застосовано штрафну санкцію у сумі 5100,00 грн. згідно з пункту 7 статті 17 Закону №265/95-ВР.
За результатами проведеної перевірки складені акти фактичної перевірки від 23.11.2023 №12889/22-01-07-05/00380445, та від 23.11.2023 №12890/22-01-07-05/00380445, в якому зафіксовані порушення вимог пунктів 2, 11 статті 3 Закону №265/95-ВР, а саме невидача (в паперовому вигляді та/або в електронній формі) відповідного розрахункового документа встановленого зразку, що підтверджує виконання розрахункової операції.
За результатами перевірки Головне управління ДПС у Хмельницькій області винесено податкові повідомлення-рішення від 26.12.2023 №0152680705 про застосування штрафних санкцій на суму 56988,38 грн. та податкове повідомлення-рішення від 26.12.2023 №0152670705 про застосування штрафних санкцій на суму 696839,04 грн.
Таким чином, зважаючи на встановлений судом в ході розгляду даної адміністративної справи факт порушення ПАТ "Славутський Хлібозавод" порядку попереднього програмування РРО, а саме 10.08.2023 о 12:56, здійснювалася реалізація К.Аджарі 5* 0,1 л. без зазначення коду УКТЗКД; порушення проведення розрахункових операцій в тому числі з реалізації алкогольних напоїв на суму 464636,67 грн., з видачею розрахункових документів, які не відповідають встановленій законодавством формі та змісту; порушення проведення розрахункових операцій в тому числі з реалізації алкогольних напоїв на суму 38052,25 грн., з видачею розрахункових документів, які не відповідають встановленій законодавством формі та змісту, суд встановив порушення Приватного акціонерного товариства "Славутський Хлібозавод" пунктів 2, 11 статті 3 Закону №265/95-ВР.
Доводи апеляційної скарги про те, що під час фактичної перевірки контролюючий орган взяв до уваги минулий період діяльності, колегія суддів вважає необгрунтованими, оскільки в наказі на проведення фактичної перевірки вказано посилання на статтю 102 ПК України, що визначає строки давності та їх застосування.
Щодо можливості проведення фактичної перевірки в межах 1095 днів та правомірності наказу про призначення такої перевірки було зроблено висновок і Верховним Судом у справі № 826/8284/17 (постанова від 20 травня 2022 року).
Колегія суддів також враховує, що ГУ ДПС у Хмельницькій області на виконання наказу від 13.11.2023 року №3115-П, «Щодо проведення фактичної перевірки» ПрАТ «Славутський Хлібозавод» за місцем здійснення діяльності - магазин №1 «Свіжий хліб» за адресою: Хмельницька область, Шепетівський район, м. Славута, вул. Церковна, 29, працівниками відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту ГУ ДПС в Хмельницькій області: головними державними інспекторами Ковальчуком О.Г. та Подрою П.П. в період з 16.11.2023 року по 23.11.2023 року проводилась фактична перевірка.
При цьому, перед початком проведення перевірки 16.11.2023 року о 16:22 головному бухгалтеру ОСОБА_1 вручено копію наказу від 13.11.2023 року №3115-П «Про проведення фактичної перевірки», пред`явлені направлення на проведення фактичної перевірки від 13.11.2023 року №6004, №6005, та службові посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки, що, відповідно, слугувало підставою для початку проведення такої перевірки.
За результатами перевірки складено акт фактичної перевірки від 23.11.2023 року №12889/22-01-07-05/00380445 (далі – акт перевірки) ОСОБА_1 акт підписано з зауваженнями та отримав один примірник акту.
Враховуючи вищезазначене, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції, що застосування до позивача штрафних санкцій, відповідно до пункту 7 статті 17 Закону № 65/95-ВР, є правомірним, отже податкові повідомлення-рішення №0152670705, №0152680705 та №0152690705 від 26.12.2023 скасуванню не підлягають.
Інші доводи апеляційної скарги фактично зводяться до переоцінки доказів та незгодою апелянта з висновками суду першої інстанцій по їх оцінці, тому не можуть бути прийняті апеляційною інстанцією.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. 
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу приватного акціонерного товариства "Славутський Хлібозавод" залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 23 вересня 2024 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає. 

Головуючий	 	 	Смілянець Е. С.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Полотнянко Ю.П.    Драчук Т. О.