П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

29 травня 2025 р.	м. Одеса	Справа № 400/10767/23	
Перша інстанція: суддя Величко А.В.

Судова колегія П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:  
              Головуючого:              Градовського Ю.М.
              суддів:                          Бітова А.І.,  
                                                   Єщенка О.В.
          розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 17 січня 2025р. по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «МЕТБРУХТ» до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,-

В С Т А Н О В И Л А:
У серпні 2023р. ТОВ «МЕТБРУХТ» звернулося до суду із позовом до ГУ ДПС у Миколаївській області, ДПС України, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН за №8941263/42771553 від 6.06.2023р. про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 5.05.2023р. в ЄРПН;
          - зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну №3 від 5.05.2023р., складену ТОВ «МЕТБРУХТ», в ЄРПН датою її фактичного подання;
          - визнати протиправним та скасувати рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН за №8941262/42771553 від 6.06.2023р. про відмову у реєстрації податкової накладної №4 від 12.05.2023р. в ЄРПН;
          - зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну №4 від 12.05.2023р., складену ТОВ «МЕТБРУХТ», в ЄРПН датою її фактичного подання.
В обґрунтування своїх вимог позивач зазначив, що за результатами здійснення господарських операцій, товариством сформовано та направлено на реєстрацію у ЄРПН податкові накладні за №3 від 5.05.2023р., за №4 від 12.05.2023р.. Проте, за результатами обробки, згідно отриманих  квитанцій реєстрація вказаних податкових накладних (надалі – ПН) зупинено, запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН. На виконання цієї пропозиції, позивач надав пояснення щодо зупинених податкових накладних, однак, податковим органом прийнято оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
Позивач зазначив, що ним до контролюючого органу були надані всі необхідні пояснення, первинні документи, додатки, достатні для прийняття рішення щодо реєстрації податкових накладних та свідчать про реальність здійснення господарських операцій, які податковий орган не перевірив та не взяв до уваги при прийнятті оскаржуваних рішень. 
Також позивач зазначив, що податковий орган не конкретизував у своїх рішеннях, які саме подані позивачем разом з повідомленнями документи не відповідають вимогам законодавства та яким саме вимогам. Відтак невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності. При цьому допущені державним органом помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються, як і не можуть покладати на таких осіб тягар відповідальності.
Посилаючись на вказане просив позов задовольнити.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 17 січня 2025р. адміністративний позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН №8941263/42771553 від 6.06.2023р. про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 5.05.2023р. в ЄРПН.
Зобов`язано ДПС України зареєструвати податкову накладну №3 від 5.05.2023р., складену ТОВ «МЕТБРУХТ», в ЄРПН датою її фактичного подання.
Визнано протиправним та скасовано рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН №8941262/42771553 від 6.06.2023р. про відмову у реєстрації податкової накладної №4 від 12.05.2023р. в ЄРПН.
Зобов`язано ДПС України зареєструвати податкову накладну №4 від 12.05.2023р., складену ТОВ «МЕТБРУХТ», в ЄРПН датою її фактичного подання.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС в Миколаївській області на користь ТОВ «МЕТБРУХТ» судові витрати в розмірі 4 294,4грн.
В апеляційній скарзі апелянт просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні адміністративного позову в повному обсязі, посилаючись на порушення норм права.
Судова колегія вважає, що у відповідності до п.1 ч.1 ст.311 КАС України, апеляційну скаргу можливо розглянути в порядку письмового провадження, оскільки в матеріалах справи достатньо доказів для вирішення справи по суті.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідь судді-доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів дійшла до висновку про задоволення скарги, скасування рішення суду та прийняття нової постанови про відмову у задоволенні позовних вимог, виходячи з наступних підстав.
Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, ТОВ «МЕТБРУХТ» було надано усі необхідні для реєстрації накладних первинні документи податкового та бухгалтерського обліку, які підтверджують реальність господарських операцій, проте, податковим органом не надано належної оцінки цим первинним документам, що і стало помилковою підставою для висновку про нереальність господарських операцій позивача та про відмову в реєстрації спірних податкових накладних в ЄРПН.
Проте, колегія суддів не може погодитися з такими висновками суду першої інстанції, оскільки вказаного висновку суд дійшов без належного з`ясування обставин по справі та  належної оцінки доказів, допустив невірне застосування норм матеріального права та порушив норми процесуального права.
За правилами ст.242 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених такими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Судова колегія вважає, що вказані порушення норм права призвели до неправильного вирішення справи по суті, а тому апеляційний суд на підставі ст.315 КАС України, рішення суду скасовує та приймає по справі нову постанову про відмову у задоволенні позову, з наступних підстав.
Так, судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного розгляду, що ТОВ «МЕТБРУХТ» зареєстровано у відповідності до вимог законодавства, про що винесено запис про проведення державної реєстрації до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 24.01.2019р. №15221020000040074, перебуває на обліку ГУ ДПС у Миколаївській області.
16.01.2023р. між ТОВ «МЕТБРУХТ» та ТОВ «НАВАЛЬ ПАРК» було укладено Договір №3016, відповідно до умов п.1.1. якого, ТОВ «МЕТБРУХТ», як підрядник, зобов`язався виконати за завданням замовника наступні роботи: демонтаж (розбирання, порізка, навантаження) списаного обладнання, металевих конструкцій та переробка їх у брухт чорних металів з нежилих об`єктів, а Замовник зобов`язався прийняти ці роботи та оплатити їх на умовах, викладених у цьому договорі.
Перелік та обсяг, вартість робіт, які виконуються по даному Договору, визначені у Додатку 1, який є невід`ємною частиною цього Договору. Місце виконання робіт: м.Миколаїв, вул. Індустріальна,1 (п.1.3, 1.5 Договору).
5.05.2023р. сторони підписали Специфікацію №3 до Договору №3016 від 16.01.2023р., якою визначили назву послуги, об`єм робіт та ціну.
У травні 2023р. позивачем, у відповідності до умов вказаного Договору, виконано роботи/надано послуги, а саме: 5.05.2023р. сторони узгодили та підписали Акт №ОУ-0000006 здачі-прийняття робіт (надання послуг) на суму 58 856,17грн.
          Також, 12.05.2023р. сторони узгодили та підписали Акт №ОУ-0000007 здачі- прийняття робіт (надання послуг) на суму 59 878,18грн.
26.05.2023р. ТОВ «НАВАЛЬ ПАРК» оплатив виконані позивачем роботи, що підтверджується платіжною інструкцією №130 та платіжною інструкцією №131.
5.05.2023р. позивачем складено та подано до реєстрації до ЄРПН податкову накладну №3  на суму 58 856,17грн. (в тому числі ПДВ 9 809,36грн.). 
12.05.2023р. позивачем складено та подано до реєстрації до ЄРПН податкову накладну №4  на суму  59 878,18грн. (в тому числі ПДВ 9 979,7грн.). 
Проте, квитанцією контролюючого органу позивача було повідомлено, що податкові накладні №3 від 5.05.2023р. та №4 від 12.05.2023р. прийнято, проте, реєстрацію їх зупинено та зазначено, що ПН складена та подана платником податку, що відповідає п.8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів. Також позивачу було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеній у податковій накладній для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН. 
На виконання вказаної квитанції, ТОВ «МЕТБРУХТ», засобами електронного зв`язку, направило на електронну адресу ГУ ДПС пояснення з первинними документами щодо здійснення господарських операцій по податковим накладним  №3 та №4. 
Однак, Комісією ГУ ДПС в Миколаївській області прийнято рішення за №8941263/42771553 від 6.06.2023р. та за №8941262/42771553 від 6.06.2023р., яким відмовлено у реєстрації податкових накладних №3 від 5.05.2023р. та №4 від 12.05.2023р.. 
Підставою для відмови зазначено: надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.
У графі «Додаткова інформація» зазначено, що по платнику 3.05.2023р. прийнято рішення щодо відповідності платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку відповідно до п.8 Критеріїв ризиковості платника,  Постанова  КМУ від 11.12.2019р. №1165.
Позивач, не погоджуючись з прийнятими рішеннями про відмову у реєстрації податкових накладних, вважаючи їх протиправними, звернувся з даним адміністративним позовом до суду.
          Перевіряючи правомірність оскаржуваних дій та рішення податкового органу, з урахуванням підстав, за якими позивач пов`язує їх протиправність та скасування, судова колегія виходить з наступного. 
Приписами ч.2 ст.19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
У відповідності до п.201.1 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Приписами п.201.10. ст.201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених п.201.1 цієї статті та/або п.192.1 ст.192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до п.201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
В свою чергу положення п.201.16. ст.201 ПК України визначають, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному КМУ, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до п.74.2 ст.74 цього Кодексу.
Постановою КМУ за №1165 від 11.12.2019р. затверджено Порядок
зупинення реєстрації  податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №1165).
У відповідності до приписів Порядку №1165, перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе:
          - договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
          - договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
          - первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
          - розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
          - документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Положення п.44 Порядку №1165 передбачають, що комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).
Підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є:
          - ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено;
          - ненадання платником податку копій документів;
          - надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
          Як вбачається із оскаржуваного рішення, Комісією ГУ ДПС було зазначено, що позивачем надано копії документів, складених/оформлених із порушенням законодавства. При цьому, У розділі «додаткова інформація» даного рішення вказано таке: «по платнику 3.05.2023р. прийнято рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку відповідно до п.8 Критеріїв ризиковості платника, Постанова КМУ від 11.12.2019 р.№1165».
Приписами п.44.1 ст.44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Тобто, показники, визначені п.44.1 ст.44 ПК України повинні підтверджуватись первинними документами, які податкові органи мають право вивчати і перевіряти під час проведення перевірок, що обумовлено пп.20.1.8 п.20.1 ст.20 ПК України.
Проведення будь-якої господарської операції підприємства фіксується і підтверджується первинними документами, на підставі яких ведеться бухгалтерський облік.           Відповідно до ч.2 ст.3 ЗУ «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» (зі змінами та доповненнями) на даних бухгалтерського обліку ґрунтуються фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, тобто первинні документи з відображення господарських операцій є основою і для податкового обліку.
Отже, податковий облік ґрунтується на даних бухгалтерського обліку та підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є належним чином оформленні первинні документи, які фіксують факт здійснення господарських операцій.
Надаючи оцінку наданим до матеріалів справи доказам, судова колегія виходить з наступного. 
Представник податкового органу в апеляційній скарзі зазначив, що у податкового органу під час перевірки поданих ТОВ «МЕТБРУХТ» податкових накладних виникли сумніви у реальності господарських операцій, оскільки має недостатню кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у спірних податкових накладних. Окрім того, позивач не надав документів щодо обладнання та приміщення для виконання зазначених робіт.
На підставі вказаного, податковим органом було витребувано документи, які могли б підтвердити або спростувати наведені господарські операції. 
При цьому, представник податкового органу вказав на те, що за результатами проведеного аналізу фінансово-господарської діяльності платника встановлено, що відповідно до Довідника кодів, затвердженого наказом ДПС України від 11.01.2023р. №17, платник відповідає наступним кодам податкової інформації:
- код « 07» - недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції);
- код « 14» - постачання товарів/послуг за рахунок сформованого реєстраційного ліміту (СУМнакл) у зв`язку з придбанням товарів, не пов`язаних з господарської діяльності платника податку.
Так, 3.05.2023р. податковим органом було прийнято рішення за №10102 щодо відповідності платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку відповідно до п.8 Критеріїв ризиковості платника, Постанова КМУ від 11.12.2019р. №1165.
Судова колегія звертає увагу на те, що у разі віднесення контролюючим органом суб`єкта господарювання до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості - це є передумовою для зупинення реєстрації податкової накладної, а платник податків має спростувати відповідність визначеному критерію ризиковості у спосіб надання документів, невиконання цього обов`язку є підставою для відмови в реєстрації податкової накладної.
Проте, в матеріалах справи відсутні будь-які належні та відповідні докази спростування відповідності позивача визначеному критерію ризиковості.
При цьому, апеляційний суд зазначає, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума ПДВ для включення до податкового кредиту, крім того, повинні бути підтверджена податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум податкового кредиту, врахованих платником податків при визначенні податкових зобов`язань з ПДВ, законодавець, безумовно, передбачав, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце. Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.
Якщо первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності або зовсім відсутні, то господарська операція фактично не відбулася, а також не може бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимозі ст.75 КАС щодо достовірності доказів.
Наявність формально складених первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для врахування господарських правовідносин, як таких, що відбулись, за відсутності самого факту придбання/поставки товару.
Враховуючи вищевказане, судова колегія вважає, що реєстрація податкових накладних за №3 від 5.05.2023р., за №4 від 12.05.2023р. зупинені правомірно і відповідають вимогам податкового законодавства.
При цьому, представник податкового органу звернув увагу на те, що згідно даних інформаційної системи контролюючого органу, що станом на час проведення господарських операцій та подачі спірних податкових накладних, позивач відповідно до рішення податкового органу від 3.05.2023р. перебував у переліку ризикових платників податку.
З урахуванням встановлених обставин, судова колегія вважає, що ТОВ «МЕТБРУХТ» до податкового органу не було надано усіх необхідних та належних документів, які б дійсно підтверджували факт виконання господарських операцій між позивачем та його контрагентом, та спростували б сумнів, який виник у податкового органу з приводу підтвердження реальності господарських операцій із контрагентом. 
Враховуючи встановлені під час апеляційного розгляду обставин та фактів,  судова колегія дійшла висновку, що Комісія, яка приймає рішення щодо реєстрації або відмову в такій реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняла оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних виходячи із наданих документів, а тому діяла в межах та на підставі діючих норм податкового законодавства, оскільки позивачем не спростовано фактів, щодо сумніву податкового органу на підтвердження реальності господарських операцій.
Виходячи з наведеного, судова колегія вважає, що рішення суду першої інстанції не можна вважати законним та обґрунтованим, а тому воно підлягає скасуванню з ухваленням по справі нового рішення про відмову у задоволені позовних вимог.
На підставі викладеного, керуючись ст.ст.311, 315, 317, 322 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області – задовольнити.
          Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 17 січня 2025р. –  скасувати.
          Прийняти по справі нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю «МЕТБРУХТ» до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії - відмовити.
Постанова суду набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає, крім випадків встановлених п.2 ч.5 ст.328 КАС України.

Головуючий:                                                                                Ю.М. Градовський

Судді:                                                                                          А.І. Бітов 

                                                                                                      О.В. Єщенко