ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 квітня 2025 року 
м. Київ

справа № 520/12209/19
касаційне провадження № К/9901/34229/20  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянув у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 10.11.2020 (головуючий суддя - Бегунц А.О., судді: Мельнікова Л.В., Рєзнікова С.С.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Стройсервис-Плюс" до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Стройсервис-Плюс" (далі - позивач, Товариство, платник) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі - відповідач, Управління, контролюючий орган), в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення від 18.09.2019 №00001303307, №00001323307.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень з підстав того, що з аналізу положень статей 168, 176, 16-1 підрозділу 10 ПК України випливає, що законодавець пов`язує обов`язок підприємства нарахування та сплати податку та збору із моментом виплати в повному обсязі працівнику заробітної плати. Однак, під час перевірки податковий орган не встановив та не пересвідчився у тих фактах, чи була сплачена в повному обсязі у той чи інший період заробітна плата працівникам, кількість влаштованих на підприємстві працівників, розмір їхньої заробітної плати, а тому прийшов до передчасного та хибного висновку щодо донарахувань сум із вказаних податків та зборів та складання спірних податкових повідомлень - рішень. Товариство не подавало до контролюючого органу звіти за формою № 1-ДФ за період, який перевірявся, (про що контролюючий орган зазначає у висновках до акту перевірки та у зв`язку з цим складає податкове повідомлення-рішення із застосуванням відповідної санкції), а тому відповідач не мав змоги пересвідчитися достеменно та підтвердити свої висновки.
Харківський окружний адміністративний суд рішенням від 09.06.2020 позов залишив без задоволення.
Залишаючи позов без задоволення суд першої інстанції дійшов до висновку про правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень з тих підстав, що Товариством не надано доказів в підтвердження сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору за період, який перевірявся.
Другий апеляційний адміністративний суд постановою від 10.11.2020 скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нове рішення, яким позов задовольнив: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 18.09.2019 №00001303307, №00001323307.
Задовольняючи позовні вимоги, суд апеляційної інстанції виходив з того, що контролюючим органом не доведено факт здійснення платником порушень, виявлених під час перевірки, які слугували підставою для прийняття ним оскаржуваних рішень. Відповідачем не надано  головні книги 661, 642, банківські виписки щодо перерахування податків до бюджету, відомості з нарахування та виплати заробітної плати працівникам, інтегровану картку платника за 2016-2019 роки.
Відповідач, не погодившись з рішенням суду апеляційної інстанції, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, звернувся  до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Скаржник покликається на порушення судом апеляційної інстанції статей 77, 242, КАС України, що призвело до неправильного застосування положень підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Підставою касаційного оскарження судового рішення у цій справі скаржник зазначає пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), який передбачає, якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку, з посиланням у касаційній скарзі на порушення судами попередніх інстанції норм матеріального та процесуального права.
В касаційній скарзі відповідач зазначає, що судом апеляційної інстанції не враховані висновки щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 30.10.2019 у справі №816/1423/18, від 11.12.2019 у справі №0240/2635/18-а.
Верховний Суд ухвалою від 16.12.2020 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача та витребував матеріали справи з суду першої інстанції.
Позивач у відзиві на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість рішення суду апеляційної інстанції, просить залишити його без змін, а касаційну скаргу відповідача просить залишити без задоволення. 
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 01.04.2025 призначив справу до касаційного розгляду у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін на 02.04.2025.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на наступне.
Як установлено судами попередніх інстанцій, контролюючим органом проведено планову документальну перевірку Товариства з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати військового збору за період з 01.04.2016 по 31.03.2019, за результатами якої складено акт від 06.08.2019 №2693/20-40-13-07-07/35243565 (далі - акт перевірки), яким встановлені порушення платником вимог, зокрема:
підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, пункту 176.2 статті 176 ПК України, внаслідок чого платником під час виплати доходу у вигляді заробітної плати не перераховано до бюджету податку на доходи фізичних осіб у сумі 146862,91 грн;
статті 16-1 підрозділу 10 "Інші перехідні положення", підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті  168, пункту 176.2 статті 176 ПК України, внаслідок чого платником під час виплати доходу у вигляді заробітної плати не перераховано до бюджету військовий збір у сумі 38759,01 грн.
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийняті податкові повідомлення - рішення від 18.09.2019:
№00001303307, яким платнику збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 242840,63 грн, в тому числі за основним платежем в сумі 146862,91 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 71349,71 грн, пеня в сумі 24631,01 грн;
№00001323307, яким платнику збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на суму 50925,48 грн, з яких за основним платежем в сумі 38759,01 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 8585,84 грн, пені в сумі 3580,63 грн.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних рішень, Верховний Суд виходить із такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. 
За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 ПК України, податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV вказаного Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV вказаного Кодексу.
Згідно з підпунктом 162.1.3 пункту 162.1 статті 162 ПК України платником податку доходів фізичних осіб є, зокрема, податковий агент.
Підпунктами 168.1.1, 168.1.2, 168.1.5, 168.1.6 пункту 168.1 статті 168 ПК України передбачено, що податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу. Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.
Пунктом 16-1 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» ПК України встановлено, що тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.
Згідно з пунктом 126.1 статті 126 ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Водночас, пунктом 127.1 статті 127 ПК України передбачено, що ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Положення  статті 126 ПК України  щодо застосування штрафної санкції застосовується у випадку, коли має місце несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов`язання. При цьому, розмір такої санкції прямо залежить від часу затримки такої сплати.

Тобто, у разі якщо платник податків не сплачує суми самостійно визначеного грошового зобов`язання протягом строків, передбачених  Податковим кодексом України, такий платник податків притягується до відповідальності відповідно до статті 126 цього Кодексу.

Статтею 127 ПК України встановлено міру відповідальності, яка покладається на платника податків, у тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при цьому розмір штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) не відповідно до часу затримки такої несплати (як передбачено    статтею 126 ПК України), а залежно від кількості допущених порушень протягом певного періоду часу. Тобто склад порушення передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до чи на момент виплати доходу.
Як вбачається з матеріалів справи, в акті перевірки контролюючий орган зазначив, що за період з березня 2016 по лютий 2019 року Товариство виплачувало своїм співробітникам заробітну плату грошовими коштами з каси підприємства. При цьому, в порушення підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, пункту 176.2 статті 176 ПК України, Товариством під час виплати доходу у вигляді заробітної плати за вказаний період станом на 31.03.2019 не перераховано до бюджету податку на доходи фізичних осіб за період з березня 2016 по лютий 2019 року у загальному розмірі 146862,91 грн. Такі порушення контролюючий орган, як зазначено у акті перевірки, встановив на підставі головних книг Товариства по рахунках 661, 6411, відомостей з нарахування та виплати заробітної плати працівникам, інтегрованої картки платника податку за платежем: податок на доходи фізичних осіб за 2016 - 2019 роки.
В свою чергу, Товариство в обгрунтування своїх доводів, які суд апеляційної інстанції визнав належними, посилалося на те, що Товариство не виплачувало заробітну плату та не подавало податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку (форма 1-ДФ), за що до Товариства були застосовані штрафні (фінансові) санкції.
В касаційній скарзі Управління також зазначило про неподання Товариством до контролюючого органу податкових розрахунків за формою № 1-ДФ, за що до позивача були застосовані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 510,00 грн. згідно податкового повідомлення-рішення від 23.09.2019 № 00001313307.
При цьому, матеріали справи містять оборотно-сальдові відомості по рахунках 642,6411, у яких Товариство декларувало кредитове сальдо по утриманню податків із заробітної плати.

Разом з цим, суди першої та апеляційної інстанцій, ухвалюючи рішення у даній справі, обставин стосовно того, чи здійснювалась Товариством виплата заробітної плати не встановили та, відповідно, правомірності застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій на підставі статті 127 ПК України (в залежності від встановлених обставин) не перевірили.

Поверховий підхід та неповнота при з`ясуванні обставин справи судами першої та апеляційної інстанцій вимагають повторного і більш ретельного дослідження їх судом.

Згідно частини другої статі 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд     касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Згідно з частиною другою статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України, підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

З огляду на викладене, касаційна скарга Управління підлягає частковому задоволенню, а ухвалені у даній справі рішення Харківського окружного адміністративного суду від 09.06.2020 та постанова Другого апеляційного адміністративного суду від 10.11.2020 підлягають скасуванню із направленням справи в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись п. 2 ч. 1 ст. 349, п. 1 ч. 2 ст. 353, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області задовольнити частково.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 09.06.2020 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 10.11.2020 скасувати, а справу передати на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді | Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   Р.Ф. Ханова