ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

20 березня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 340/3163/24	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Дурасової Ю.В. (доповідач),
                               суддів:  Божко Л.А., Олефіренко Н.А.,        
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Дніпрі апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Кіровоградській області 
на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 04.11.2024 року (головуючий суддя Хилько Л.І.) 
в адміністративній справі №340/3163/24 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до відповідача Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
ВСТАНОВИВ:
Позивач, Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 , 15.05.2024 звернувся до Кіровоградського окружного адміністративного суду з позовом до відповідача  Головного управління ДПС у Кіровоградській області, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення:
- від 23.04.2024 № 00050830704 про застосування штрафних санкцій у розмірі 42811,50 грн;
- від 23.04.2024 № 00050820704 про застосування штрафних санкцій у розмірі 5100 грн.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що ні Законом України №265, ні Положенням №705, так як і Положенням №13 недолік реквізиту розрахункового документа не прирівнюється до відсутності такого розрахункового документа як такого, а окремі недоліки програмування не становлять складу правопорушення. Також, позивач посилався на недотримання відповідачем умов та порядку прийняття наказу про проведення перевірки, що призводить до відсутності правових наслідків такої.            
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 04.11.2024 року позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 23.04.2024 № 00050820704 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 5100 грн.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 23.04.2024 № 00050830704 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 42796,50 грн.
В задоволенні решти позовних вимог відмовлено. 
Рішення суду першої інстанції обґрунтовано тим, що  складений у вигляді таблиці Додаток 1-2 до акту фактичної перевірки не дає можливості дослідити зміст розрахункових документів, перевірити заповнення/незаповнення у них відповідних рядків та наявність/відсутність обов`язкових реквізитів (зокрема рядка 7 товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД; рядка 9 цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої). Крім того, ця таблиця не є належним та достовірним доказом здійснення позивачем відповідних розрахункових операцій з порушеннями вимог Закону № 265/95-ВР та не доводить вартість підакцизних товарів (алкогольних напоїв), проданих з порушеннями, яка є базою для визначення розміру фінансової санкції, передбаченої пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР. Дійшов  висновку, що всупереч вимог частини 2 статті 77 КАС України відповідачем не надано докази, що підтверджують факти порушення позивачем вимог пункту 2, 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР.  Між тим, проведенням контрольної розрахункової операції за місцем реалізації товарів (надання послуг) зафіксовано невидачу розрахункового документа на суму 15,00 грн (а.с.38-39), що є порушенням пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, та позивачем не спростовано. Враховуючи не надання доказів на підтвердження порушення позивачем пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, що в свою чергу виключає повторність, суд дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення від 23.04.2024 № 00050830704 є протиправним та підлягає скасуванню в частині визначення суми штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 42796,50 грн.
          Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем подана апеляційна скарга, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити.
Вказує, що  відсутність обов`язкового реквізиту у фіскальному чеку тягне за собою неприйнятність такого документа як розрахункового, і є підставою для притягнення до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР. Проведення розрахункової операції через РРО та/або через програмні РРО для підакцизних товарів без використання режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД є також підставою для притягнення до відповідальності на підставі пункту 7 статті 17 Закону № 265/95-ВР.
В частині відмови у задоволенні позову рішення суду першої інстанції не оскаржується.
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає наступне.
Судом першої інстанції встановлено, що відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від 23.04.2024:
№ 00050820704, який до позивача, за порушення пункту 11 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівля, громадського харчування та послуг", на підставі пункту 7 статті 17 цього Закону застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 5100 грн (а.с.56);
№ 00050830704, який до позивача, за порушення пункту 1, 2 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівля, громадського харчування та послуг", на підставі пункту 1 статті 17 цього Закону застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 42811,50 грн (а.с.57-58).
Підставою винесення податкових повідомлень-рішень став акт №3200/11/28/РРО/2872121437 від 03.04.2024 фактичної перевірки кафе, де здійснює господарську діяльність позивач, розташованого за адресою: м. Кропивницький, вул. Євгена Тельнова, 2, яка в свою чергу проведена посадовими особами відповідача на підставі наказу від 02.04.2024 № 255-п (а.с.53, 53-зв).
Перед тим, як розпочати проведення фактичної перевірки, працівнику кафе пред`явлено службове посвідчення, направлення на перевірку та вручено копію наказу (а.с.54-55).          Позивач вважає протиправними податкові повідомлення-рішення від 23.04.2024:
- № 00050830704 про застосування штрафних санкцій у розмірі 42811,50 грн;
- № 00050820704 про застосування штрафних санкцій у розмірі 5100 грн.
Суд першої інстанції позов задовольнив частково.
Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи.
Стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Отже, суб`єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. 
Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України.
Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України (далі ПК України), який визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. 
Стосовно дотримання відповідачем порядку призначення та проведення фактичної перевірки, суд зазначає наступне.
Відповідно до пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право: 
здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів (пп.20.1.10); 
проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій. 
Товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. 
У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів (пп.20.1.11).
Підпункт 75.1.3. пункту 75.1 статті 75 ПК України визначає, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. 
Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК України.
На відміну від всіх інших передбачених законом перевірок фактична перевірка здійснюється без будь-якого попередження платника податку (особи) відповідно до пункту 80.1 статті 80 ПК України.
Водночас, попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки закон встановлює підстави та обов`язкові умови (обставини), що є необхідною передумовою для її здійснення. Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Правове формулювання пункту 80.2 статті 80 ПК України, контекст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки. 
Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК України закріплені обов`язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.
У цій справі в основу проведення фактичної перевірки платника податків відповідачем покладено підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України (правова підстава).
За приписами підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює. 
Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.
Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об`єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації - “яка свідчить про можливі порушення” - дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.
При цьому, аналіз абзацу 3 пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючі органи, яка порушується платником.
Отже, положення підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дають підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів. 
Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. 
Отже, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. 
Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. 
Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки. 
У постанові від 26.03.2024  року по справі № 420/9909/23 Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду сформулював правовий висновок, що у спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. 
У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. 
Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. 
Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. 
Як наслідок, такий наказ не можна вважати протиправним.
Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним. 
Враховуючи вказане, суд першої інстанції обґрунтовано спростував доводи позивача щодо протиправності спірного рішення, з огляду на відсутність в наказі на проведення перевірки деталізованої інформації щодо підстав її проведення. 
Стосовно змісту та суті оскаржуваних рішень, то суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Спірні штрафні санкції застосовані за порушення позивачем вимог пунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону України від 06.07.1995 року № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівля, громадського харчування та послуг" (Закон № 265/95-ВР) та на підставі пунктів 1, 7 статті 17 Закону № 265/95-ВР. 
Відповідно до приписів пунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:
- проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;
- надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти);
- проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями;
Пунктом 1 та 7 статті 17 Закону № 265/95-ВР визначено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: 
- у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); 
непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 
100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) -       за кожне наступне вчинене порушення. 
- триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.
Фактичною перевіркою позивача було установлено факт не видання розрахункового документа встановленого зразка при реалізації алкогольних напоїв на загальну суму 28546,00 грн, не роздрукування та не видання розрахункового документа на суму 15,00 грн, а також не відображення у фіскальних чеках кодів товарної підкатегорії, згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів.
Наказом Міністерства фінансів України 21.01.2016 року № 13, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.02.2016 за № 220/28350, затверджено Положення про форму та зміст розрахункових документів/ електронних розрахункових документів (Положення № 13). 
Згідно пункту 2 розділу 2 Положення № 13 визначено обов`язкові реквізити фіскального касового чека на товари (послуги), який повинен містити, в тому числі: 
код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); 
цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9). 
Пункт 3 розділу І Положення № 13 вказує, що установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/ електронних розрахункових документів. 
У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий. 
Отже, розрахунковим може вважатися лише той документ, який відповідає вимогам зазначеного Положення. 
При цьому, код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД; цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої є обов`язковим реквізитом фіскального касового чеку, отже відсутність цих реквізитів у фіскальному чеку має кваліфікуватися як те, що такий документ не є розрахунковим.
Верховний Суд в постанові від 02.02.2023 № 500/6845/21 сформулював правовий висновок, згідно якого за змістом норм Положення № 13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. 
У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення № 13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий. 
Отже, відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, як назва податку, літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами) позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону України № 265/95-ВР. 
Також, Верховний Суд у постанові від 02.02.2023 року по справі № 500/6845/21 вказав, що пунктом 7 статті 17 Закону № 265/95-ВР встановлена відповідальність за проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.
Зазначене порушення є самостійним і не пов`язане із відсутністю у фіскальних чеках обов`язкових реквізитів, визначених Положенням № 13.
Згідно пункту 2.2.5 акту перевірки № 3200/11/28/РРО/ НОМЕР_1 від 03.04.2024 (а.с.40-41) встановлено використання режиму попереднього програмування найменування, цін товарів (послцг) та обліку їх кількості з порушенням, а саме: чек від 12.03.2024 № 6420015 при реалізації пива ж/б Зіберт зазначений невірний код УКТ ЗЕД. 
У пункті 2.2.8 акту зазначено, що в ході проведення фактичної перевірки встановлено, що згідно аналізу почекової інформації баз СОД РРО (ФОП ОСОБА_1 ф.н. НОМЕР_2 ), яка подається до контролюючого органу встановлено: видача розрахункових документів (фіскальних чеків) не встановленої форми (згідно з додатком 2, який додається), зокрема відсутній обов`язковий реквізит фіскального чека – цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на підакцизний товар (серія та номер), загальна сума виданих розрахункових документів не встановленої форми – 28546 грн.
На підтвердження порушення позивачем вимог пункту 2, 11 статті 3 Закону №265/95-ВР до суду надано Додаток 1-2 до акту фактичної перевірки (а.с.44-49, 50).
Пунктами 1, 2 розділу ІІ "Функціонування СОД РРО" Порядку функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 05.08.2020 №477, встановлено СОД РРО (система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій) - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів. 
СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України.
За висновком Верховного Суду у постанові від 16.05.2024 у справі № 520/4564/23, відомості СОД РРО (системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій), на які посилається контролюючий орган, які внесені у базу даних системи обліку даних РРО, та за своєю суттю є податковою інформацією, не є належним доказом податкового правопорушення і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин. 
У спірних правовідносинах, що склались з приводу дотримання платником податку законодавства, що регулює порядок застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, обставиною, що має бути досліджена є саме розрахункова операція, а отже безпосереднім доказом, що підтверджує її вчинення, є розрахунковий документ.
Однак, як свідчать матеріали справи, відповідач, який має доступ до СОД РРО та електронних копій розрахункових документів, створених на господарському об`єкті позивача, не долучив до акту перевірки копії відповідних розрахункових документів (фіскальних чеків), які створювалися/видавалися при здійсненні розрахункових операцій з продажу підакцизних товарів, при проведенні яких позивач, як стверджує відповідач, порушив вимоги пунктів 2, 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР. 
Водночас, складений у вигляді таблиці Додаток 1-2 до акту фактичної перевірки не дає можливості дослідити зміст розрахункових документів, перевірити заповнення/незаповнення у них відповідних рядків та наявність/відсутність обов`язкових реквізитів (зокрема рядка 7 товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД; рядка 9 цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої). 
Крім того, ця таблиця не є належним та достовірним доказом здійснення позивачем відповідних розрахункових операцій з порушеннями вимог Закону №265/95-ВР та не доводить вартість підакцизних товарів (алкогольних напоїв), проданих з порушеннями, яка є базою для визначення розміру фінансової санкції, передбаченої пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР.
За таких обставин суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що всупереч вимог частини 2 статті 77 КАС України відповідачем не надано докази, що підтверджують факти порушення позивачем вимог пункту 2, 11 статті 3 Закону №265/95-ВР. 
Водночас, проведенням контрольної розрахункової операції за місцем реалізації товарів (надання послуг) зафіксовано невидачу розрахункового документа на суму 15 грн (а.с.38-39), що є порушенням пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, та позивачем не спростовано. 
Враховуючи не надання доказів на підтвердження порушення позивачем пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, що в свою чергу виключає повторність, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що податкове повідомлення-рішення від 23.04.2024 №00050830704 є протиправним та підлягає скасуванню в частині визначення суми штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 42796,50 грн.          
Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для часткового задоволення позову.
Доводи апеляційної скарги не спростовують правове обґрунтування, покладене в основу рішення суду першої інстанції, тому не можуть бути підставою для його скасування.
Дана справа є справою незначної складності, тому рішення суду апеляційної інстанції не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, зазначених в підпунктах: «а», «б», «в», «г» пункту 2 ч. 5 статті 328 КАС України.
Керуючись ст.  241-245,  250,  311,  316,  321,  322    КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області – залишити без задоволення. 
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 04.11.2024 року – залишити без змін.
Постанова апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття 20.03.2025 та не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, зазначених в підпунктах: «а», «б», «в», «г» пункту 2 ч. 5 статті 328 КАС України.
В силу п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України постанова може бути оскаржена до Верховного Суду протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Учасник справи, якому повне судове рішення не було вручено у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на касаційне оскарження, якщо касаційна скарга подана протягом 30-ти днів з дня вручення йому такого судового рішення.
   
Головуючий - суддя                                                                      Ю. В. Дурасова 

                               суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      Н.А. Олефіренко