ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
04 квітня 2025 року	Львів	Справа № 380/17117/24 пров. № А/857/2547/25	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді:                                                  Запотічного І.І.,
суддів:                                                                      Глушка І.В., Довгої О.І., 
розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу  Державної податкової служби України на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 16 грудня 2024 року (суддя Мартинюк В.Я., ухвалене в м. Львові) у справі № 380/17117/24 за адміністративним позовом Приватної агрофірми "Дністер" до  Державної податкової служби України про визнання дії протиправними та спонукання до вчинення дій,-
                                                  В С Т А Н О В И В:
09 серпня 2024 року Приватна агрофірма "Дністер" звернулася в суд з позовом до    Державної податкової служби України, в якому просить суд: визнати протиправними дії щодо відмови у прийнятті до реєстрації податкових накладних №42 від 05.02.2024, №62 від 05.02.2024, №82 від 07.02.2024, №208 від 01.02.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов`язати прийняти та зареєструвати в операційні дні, коли було надіслано засобами електронного зв`язку, в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №42 від 05.02.2024, №62 від 05.02.2024, №82 від 07.02.2024, №208 від 01.02.2024.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 16 грудня 2024 року позов задоволено частково та визнано протиправним дії Державної податкової служби України щодо відмови у прийнятті до реєстрації податкових накладних №42 від 05.02.2024, №62 від 05.02.2024, №82 від 07.02.2024, №208 від 01.02.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України  прийняти до реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні  Приватної агрофірми “Дністер” №42 від 05.02.2024, №62 від 05.02.2024, №82 від 07.02.2024, №208 від 01.02.2024. В іншій частині у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись з вказаним рішенням суду, його оскаржив відповідач- Державна податкова служба України, подавши апеляційну скаргу до Восьмого апеляційного адміністративного суду, та з наведених в ній підстав, покликаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, просить скасувати оскаржуване рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог, та прийняти нове про відмову в задоволенні  позову.
Оскільки клопотання від учасників справи про розгляд справи за їх участю відсутні, колегія суддів, керуючись п. 1 ч. 1 ст. 311 КАС України, вирішила розглядати справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з огляду на наступні підстави. 
Як вірно встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, за наслідками господарської діяльності по операціях з Товариством з обмеженою відповідальністю “Гірничовидобувна компанія “СДК” згідно першої події позивачем складено податкові накладні: №42 від 05.02.2024 року; №62 від 05.02.2024 року; №82 від 07.02.2024 року; №208 від 01.02.2024 року.
У зв`язку із смертю попереднього директора ОСОБА_1 (10 лютого 2024 року), на підставі Протоколу загальних зборів учасників позивача від 13.02.2024 року № 13/02/2024 відбулася зміна керівника на ОСОБА_2 .
Відтак, на виконання протоколу загальних зборів учасників підприємства виданий наказ №18-к від 14.02.2024 року про призначення ОСОБА_2 директором позивача, та 14 лютого 2024 року на нового директора Приватної агрофірми “Дністер” ОСОБА_2 створений кваліфікований електронний підпис.
22 та 26 лютого 2024 року позивачем за електронним підписом уповноваженої особи (директор Лавренюк Р.Б.) вказані вище податкові накладні подані на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних, та відповідно до квитанцій про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних документ не може бути прийнятий, виявленні помилки/зауваження: порушено вимоги статті 6 Закону України “Про електронні документи та електронний документообіг” - відсутня інформація про право підпису на дату складання документу особи, що засвідчила податкову накладну (2286518869 Руслана Лавренюк). Зареєстровані підписи особи: директор з 14.02.2024 по 26.02.2024,  директор з 15.02.2024 по 23.10.2024.
Як вірно вказав суд першої інстанції, змістом спірних правовідносин є відповідність відмов відповідача у прийнятті до реєстрації податкових накладних критеріям правомірності, передбачених ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України від 6 липня 2005 року № 2747-IV, з наступними змінами та доповненнями (далі - КАС України).
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.
Згідно підпункту 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI, з наступними змінами та доповненнями (далі – ПК України) єдиний реєстр податкових накладних це реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Відповідно до абзацу першого пункту 187.1 статті 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Як передбачено пунктами 201.1, 201.7, 201.10, 201.16 статті 201 ПК України: -на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.; -податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс); -у разі якщо частка товарів/послуг, послуг не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів/послуг зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, та враховується при визначенні загальних податкових зобов`язань; -підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня; -з метою отримання податкової накладної/розрахунку коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, покупець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та податкову накладну/розрахунок коригування в електронному вигляді. Такі податкова накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими покупцем; -покупцю товарів/послуг податкова накладна/розрахунок коригування можуть бути надані продавцем таких товарів/послуг в електронній формі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги"; -з метою отримання продавцем зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування, що підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних покупцем, такий продавець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та розрахунок коригування в електронному вигляді. Такий розрахунок коригування вважається зареєстрованим в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими продавцем; -датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції; -помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді; -квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку; -якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних. Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді; квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку; якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних; порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних; відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період; -виявлення розбіжностей даних податкової декларації та даних Єдиного реєстру податкових накладних є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг; -у разі допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 цього Кодексу, та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена згідно з пунктом 201.16 цієї статті) податкової накладної та/або розрахунку коригування покупець/продавець таких товарів/послуг має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву із скаргою на такого продавця/покупця. Таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів, що настають за граничним терміном подання податкової декларації за звітний (податковий) період, у якому не надано податкову накладну або допущено помилки при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної та/або порушено граничні терміни реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. До заяви додаються копії документів, що засвідчують факт сплати податку у зв`язку з придбанням таких товарів/послуг, або копії первинних документів, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", що підтверджують факт отримання таких товарів/послуг; -протягом 90 календарних днів з дня надходження такої заяви із скаргою з урахуванням вимог, встановлених підпунктом 78.1.9 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, контролюючий орган зобов`язаний провести документальну перевірку зазначеного продавця для з`ясування достовірності та повноти нарахування ним зобов`язань з податку за такою операцією; -реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Слід зазначити, що на виконання положень п.201.10 ст.201 ПК України Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 29 грудня 2010 року № 1246, якою затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних” (далі - Порядок № 1246), абзацом першим пункту 10 якого (у редакції чинній на час подання податкових накладних) передбачено, що до Реєстру приймаються податкова накладна та/або розрахунок коригування, складені в електронній формі з накладенням:кваліфікованого електронного підпису головного бухгалтера (бухгалтера) або кваліфікованого електронного підпису керівника (у разі відсутності у постачальника (продавця) посади бухгалтера) та кваліфікованої електронної печатки (у разі наявності) постачальника (продавця), що є юридичною особою; кваліфікованого електронного підпису постачальника (продавця), що є фізичною особою - підприємцем.
Абзацом 3 п.10 Порядку № 1246 передбачено, що для делегування права підпису податкової накладної та/або розрахунку коригування іншій посадовій особі платник податку повідомляє про таку особу, в тому числі дані кваліфікованого сертифіката відкритого ключа зазначеної особи, орган ДПС за основним місцем обліку (за неосновним місцем обліку - для платників податку, які змінили місцезнаходження та для яких сплата визначених законодавством податків і зборів після такої реєстрації здійснюється за місцем попередньої реєстрації до закінчення поточного бюджетного періоду) відповідно до Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Мінфіну від 6 червня 2017 р. № 557 
Пунктом 12 Порядку № 1246 передбачено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України “Про електронні довірчі послуги”, “Про електронні документи та електронний документообіг” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Положеннями п.13 Порядку № 1246передбачено, що, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
У пункті 14 Порядку № 1246, зазначено, що квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС.
Зважаючи на викладене судом першої інстанції зроблено вірний висновок, що: складання податкової накладної та подання такої на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних є різними діями платника податків, які розірвані в часі; контролюючий орган після надходження податкової накладної проводить перевірку визначених п.12 Порядку № 1246 питань, в тому числі, чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; заборон прийняття до реєстрації податкової накладної складеної одним повноважним керівником з накладенням кваліфікованого електронного підпису іншого повноважного не встановлено.
Як вбачається з матеріалів справи, мотивами квитанцій про неприйняття податкових накладних є – відсутність інформації про право підпису на дату складання документу особи, що засвідчила  податкову накладну (2286518869 Руслана Лавренюк), 
Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що та такі мотиви не можуть уважатись правомірними, оскільки не відповідають доказам у справі та нормам чинного законодавства з урахуванням наступного.
Слід зазначити, що наведений пункт 12 Порядку № 1246 окреслює чіткі повноваження контролюючого органу при здійсненні перевірки податкової накладної та не містить повноважень щодо перевірки чинності електронного підпису особи, яка подає на реєстрацію такі накладні, на дату складання документа.
Апеляційний суд погоджується з судом першої інстанції, що такі обставини, на переконання суду, повинні перевірятись на момент подання до реєстрації податкової накладної, з урахуванням того, що складання такої накладної та подання її на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних є діями, які розірвані в часі, у період плину якого можуть відбуватись зміни осіб з правом кваліфікованого електронного підпису, та того, що законодавством не встановлено заборон прийняття до реєстрації податкової накладної складеної одним повноважним керівником з накладенням кваліфікованого електронного підпису іншого повноважного керівника.
Окрім цього, як вірно зазначив суд першої інстанції, що право накладення кваліфікованого електронного підпису Руслани Лавренюк, як повноважної особи платника податків, на момент подання до реєстрації податкових накладних, підтверджується матеріалами справи та не оспорюється сторонами.
Відтак, не прийняття до реєстрації згаданих податкових накладних контролюючим органом не відповідає критеріям правомірності, передбачених пунктами 1, 3 та 8 частини 2 статті 2 КАС України, а тому є протиправними, а тому позовні вимоги у цій частині вірно задоволені судом першої інстанції.
Щодо позовної вимоги про зобов`язання відповідача зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних неприйняті податкові накладні, то суд першої інстанції вірно вказав, що такий спосіб захисту буде оминати передбачені Порядком зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117, з наступними змінами та доповненнями, прийнятої на виконання пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, процедури реєстрацій податкових накладних, порушуючи конституційний принцип розподілу влад закріплений у ст.6 Основного Закону України.
Тому апеляційний суд вважає, що у задоволенні такої вимоги вірно відмовлено судом першої інстанції. Однак з метою належного захисту порушеного права позивача, суд першої інстанції у відповідності до положень ст.9 КАС України, вийшов за межі позовних вимог та підставно спонукав відповідача прийняти до реєстрації згадані податкові накладні.
Зважаючи на викладене колегія суддів погоджується з судом першої інстанції про наявність підстав для часткового задоволення позовних вимог.
Згідно ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду з наведених вище мотивів, а тому колегія суддів не вбачає підстав для скасування рішення суду першої інстанції.
За правилами статті 139 КАС України, судом не вирішується питання про розподіл судових витрат.
Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 328 КАС України, суд,- 
                                                           ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Державної податкової служби України залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 16 грудня 2024 року у справі №380/17117/24 без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя	 	І. І. Запотічний 	
судді	 	І. В. Глушко 	
 	 	О. І. Довга