ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 травня 2025 р. 	Справа № 520/8681/24	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Русанової В.Б.,
Суддів: Жигилія С.П. ,  Перцової Т.С. ,
розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в  Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 06.08.2024 (головуючий суддя І інстанції: Заічко О.В.) по справі № 520/8681/24
за позовом       Товариства з обмеженою відповідальністю "Північний дім"  
до      Головного управління Державної податкової служби України в  Харківській області  
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Північний дім» (далі - позивач) звернулось до суду з позовом, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області від 09.11.2023 № 0346190415.
В обґрунтування позову зазначило, що податковий орган під час обрахунку штрафних санкцій за порушення строків реєстрації податкових накладних не врахував пункти 89, 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, якими на період дії воєнного стану передбачено  менший розмір штрафу, ніж встановлено п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України. 
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 06.08.2024 позов задоволено.
ГУ ДПС у Харківській області (далі – відповідач), не погодившись із судовим рішенням, подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправомірного висновку, просило його скасувати та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову відмовити.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що судом першої інстанції помилково застосовано до спірних правовідносин пункти 89, 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.
Вказує, що ПК України доповнено пунктами 89, 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» на підставі Закону № 2876-ІХ, який набрав чинності 08.02.2023. Вищенаведений закон не має прямої вказівки про надання зворотної дії в часі його приписам щодо визначення розміру штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН, поданих на реєстрацію до набрання ним чинності.
На переконання апелянта, норми пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України застосовуються лише для податкових накладних, які зареєстровані після лютого 2023 р., тоді як у спірних правовідносинах останні зареєстровані в період червень 2022 р. – лютий 2023 р.
Просить врахувати постанову Верховного Суду від 30.01.2024 у справі № 280/4484/23.
Зауважує, що ПК України пп. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільняються від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних платники податків, які не мають можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок.
Разом з тим, від позивача не надходила заява щодо підтвердження неможливості виконання вчасно своїх податкових обов`язків, отже останній не підлягає звільненню від сплати штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в ЄРПН .
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін. 
Ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду від 07.11.2024 зупинено провадження у справі № 520/8681/24 за апеляційною скаргою ГУ ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 06.08.2024 по справі № 520/8681/24 до набрання законної сили судовим рішенням Верховного Суду у справі № 200/4768/23.
Ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду від 01.05.2025 поновлено провадження у справі з огляду на набрання законної сили постановою Верховного Суду від 26.02.2025 у справі № 200/4768/23.
Відповідно до ч. 1 ст. 308, п.3 ч.1 ст.311 КАС України справа розглянута в межах доводів апеляційної скарги, в порядку письмового провадження.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, апеляційну скаргу, відзиву на неї, дослідивши докази по справі, вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено апеляційним судом, що  ГУ ДПС у Харківській області проведено камеральну перевірку щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з ПДВ в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ «Північний дім», за результатами якої складено акт від 14.09.2023 № 28140/20-40-04-15-03/35587372.
Актом встановлено порушення ТОВ «Північний дім» граничних термінів реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, чим порушено п. 201.10 ст. 201, пп. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ, п. 89 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України.
На підставі акту перевірки податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 09.11.2023 № 0346190415, яким до ТОВ «Північний дім» застосовано штраф у сумі 138 960,93 грн (а.с. 11).
За наслідками адміністративного оскарження позивачем вищенаведеного податкового повідомлення – рішення, ДПС України прийнято рішення від 22.02.2024, яким скаргу залишено без задоволення, а рішення податкового органу – без змін (а.с. 29-33).
Не погодившись із податковим повідомленням - рішенням, позивач звернувся з цим позовом до суду.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що на день прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, з урахуванням триваючого воєнного стану на території України, підлягали застосуванню штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних у розмірах, визначених п. 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України. Водночас, відповідачем помилково розраховано суму штрафу за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН на підставі п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Частиною 2 ст. 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України (далі - ПК України).
Згідно п. 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до абз. 1 п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Згідно абз. 4 п. 201.10 ст. 201 ПК України податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
У відповідності до абз. 14 п. 201.10 ст. 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Таким чином, продавець товарів/послуг зобов`язаний зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування з урахуванням граничних строків для виконання платником податків свого податкового обов`язку. У разі ж порушення строків реєстрації до платника податків застосовуються штрафні санкції.
Статтею 120-1 ПК України визначена відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної. Тобто, законодавець передбачив для платників податків відповідальність за порушення пункту 201.10 статті 201 ПК України.
Згідно п. 120-1.1 ст. 120 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі, зокрема:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів.
Отже, на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у строк встановлений податковим законодавством, а саме для податкових накладних складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Порушення вказаних строків реєстрації податкових накладних свідчить про наявність порушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафу в залежності від терміну такого порушення, що передбачено пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
Судом встановлено, що ТОВ «Північний дім» складено та зареєстровано податкові накладні в період червень 2022 р. – лютий 2023 р.:
- від 01.06.2022 № 1, від 02.06.2022 № 24, № 27, № 25, № 50, № 51, № 33, № 13, № 34, № 29, № 26, № 41, № 35, № 11, № 44, № 8, № 46, № 12, № 43, № 6, № 23, № 3, № 19, № 20, № 22, № 15, № 18, № 47, № 32, № 48, № 53, № 54, № 28, № 17, № 36, № 2, № 7, № 39, № 9, № 10, № 16, № 5, № 21, № 37, № 30, № 40, № 42, № 45, № 4, № 14, № 31, № 38, № 49, № 52, № 36, № 55, від 03.06.2022 № 57, від 08.06.2022 № 58, № 59, від 09.06.2022 № 39, № 110, № 61, № 115, № 75, № 88, № 95, № 94, № 65, № 118, № 90, № 87, № 114, № 105, № 101,№ 115, № 103, № 107, № 60, № 80, № 116, № 64, № 97, № 78, № 52, № 69, № 62, № 102, № 93, № 83, № 74, № 68, № 84, № 99, № 77, № 67, № 89, № 109, № 63, № 76, № 112, № 104, № 73, № 117, № 91, № 66, № 111, № 113, № 72, № 92, № 96, № 98, № 85, № 108, № 106, № 81, № 70, № 86, № 71, від 10.06.2022 № 120, № 119 поза межами граничного строку реєстрації в 15 днів, а саме 15.07.2022;
- від  23.06.2022 № 169, № 186, № 175, № 173, № 190, № 183, № 194, № 174, № 188, № 181, № 191, № 196, № 180, № 179, № 185, № 192, № 195, № 167, № 193, № 177, № 172, № 189, № 176, № 187, № 178, № 171, № 182, № 184, № 168, № 170, від 24.06.2022 № 198, № 197, від 29.06.2022 № 199 поза межами граничного строку реєстрації в 3 дні, а саме 18.07.2022;
- від 29.06.2022 № 200, від 30.06.2022 № 203, № 201, № 223 поза межами граничного строку реєстрації в 5 днів, а саме 20.07.2022;
- від 30.06.2022 № 212, № 234, № 219, № 204, № 226, № 222, № 235, № 202, № 221, № 231, № 232, № 206, № 217, № 238, № 209, № 229, № 218, № 220, № 214, № 255, № 224, № 213, № 211, № 237, № 207, № 208, № 230, № 228, № 227, № 210, № 205, № 215, № 225, № 236, № 216 поза межами граничного строку реєстрації в 11 днів, а саме 26.07.2022;
- від 06.07.2022 № 1, № 2, від 07.07.2022 № 7, № 9, № 42, № 32, № 49, № 3, № 36, № 29, № 23, № 19, № 43, № 12, № 11, № 22, № 41, № 33, № 21, № 6, № 38, № 24, № 27, № 40, № 15, № 31, № 20, № 18, № 16, № 30, № 47, № 37, № 26, № 14, № 17, № 44, № 45, № 28, № 46, № 35, № 25, № 39, № 48, № 34, № 4, № 5, № 8, № 10, № 13, від 08.07.2022 № 52, № 51, № 50, № 53, від 14.07.2022 № 76, № 61, № 62, № 65, № 67, № 66, № 58, № 75, № 72, № 55, № 69, 3 54, № 56, № 57, № 64, № 71, № 79, № 60, № 78, № 77, № 74, № 73, № 59, № 68, № 63, № 70 поза межами граничного строку реєстрації в 47 днів, а саме 16.09.2022;
- від 21.07.2022 № 219, № 81, № 93, № 110, № 112, № 92, № 113, № 97, № 91, № 101, № 114, № 103, № 106, № 127, № 109, № 107, № 88, № 126, № 123, № 99, № 84, № 117, № 83, № 111, № 95, № 85, № 108, № 116, № 128, № 121, № 86, № 105, №125, № 82, № 95,  № 119, № 104, № 87, № 89, № 109, № 94, № 96, № 80, № 115, № 118, № 102, № 124, № 122, № 128, № 90, від 22.07.2022 № 130, № 131, № 133, № 132, від 26.07.2022 № 400, № 309, № 398, від 27.07.2022 № 134, від 28.07.2022 № 140, № 148, № 137, № 151, № 154, № 142, № 147, № 136, № 141, № 144, № 150, № 135, № 159, № 158, № 145, № 146, № 157, № 160, № 156, № 155, № 143, № 153, № 149, № 152, № 138, № 139, від 29.07.2022 № 161, від 31.07.2022 № 162 поза межами граничного строку реєстрації в 32 дні, а саме 16.09.2022;
- від 03.08.2022 № 1, від 04.08.2022 № 7, № 5, № 4, № 24, № 25, № 3, № 2, № 20, № 9, № 17, № 14, № 11, № 32, № 18, № 15, № 16, № 19, № 30, № 13, № 29, № 6, № 23, № 22, № 8, № 21, № 28, № 10, № 26, № 31, № 27, № 12, від 05.08.2022 № 46, № 34, № 53, № 45, № 37, № 41, № 40, № 44, № 36, № 33, № 50, № 35, № 39, № 52, № 49, № 43, № 42, № 51, № 47, № 48, № 38, від 10.08.2022 № 54, від 11.08.2022 № 76, № 72, № 60, № 68, № 71, № 79, № 78, № 67, № 64, № 66, № 56, № 84, № 81, № 74, № 75, № 82, № 55, № 73, № 80, № 59, № 235, № 83, № 77, № 65, № 63, № 58, № 69, № 61, № 70, № 57, № 62, від 12.08.2022 № 89, № 107, № 95, № 125, № 98, № 92, № 97, № 109, № 122, № 99, № 85, № 115, № 125, № 90, № 110, № 87, № 111, № 112, № 119, № 86, № 113, № 104, № 102, № 109, № 106, № 94, № 88, № 124, № 123, № 100, № 120, № 118, № 121, № 117, № 105, № 108, № 101, № 93, № 91, № 114, № 96, № 116, від 13.08.2022 № 127, № 129, № 128 поза межами граничного строку реєстрації в 16 днів, а саме 16.09.2022;
- від 17.08.2022 № 130, від 18.08.2022 № 142, № 132, № 133, № 158, № 139, № 143, № 153, № 144, № 134, № 136, № 150, № 137, № 135, № 151, № 154, № 157, № 141, № 155, № 156, № 149, № 152, № 145, № 147, № 148, № 138, № 146, № 140, № 131, від 19.08.2022 № 162, № 165, № 374, № 160, № 171, № 166, № 161, № 163, № 172, № 167, № 170, № 158, № 159, № 164, № 173, № 169, № 175, від 26.08.2022 № 215, № 220, № 200, № 219, № 213, № 222, № 187, № 231, № 230, № 232, № 221, № 182, № 210, № 195, № 181, № 189, № 225, № 198, № 177, № 227, № 183, № 224, № 204, № 201, № 217, № 211, № 190, № 191, № 229, № 205, № 193, № 228, № 179, № 214, № 180, № 226, № 207, № 199, № 216, № 184, № 203, № 206, № 194, № 209, № 185, № 178, № 188, № 212, № 233, № 197, № 176, № 218, № 186, № 223, № 192, № 208, № 202, від 31.08.2022 № 234 поза межами граничного строку реєстрації в 1 день, а саме 16.09.2022;
- від 01.09.2022 № 15, № 11, № 14, № 9, № 13, № 24, № 25, № 31, № 1, № 23, № 22, № 8, № 2, № 29, № 18, № 21, № 12, № 7, № 17, № 6, № 16, № 4, № 28, № 26, № 30, № 19, від 02.09.2022 № 37, № 39, № 45, № 38, № 44, № 41, № 33, № 32, № 40, № 43, № 46, № 42, № 35, № 47, від 03.09.2022 № 49, № 48, № 51, № 50, № 53, № 52, № 54, від 08.09.2022 № 55, № 88, № 74, № 63, № 79, № 78, № 83, № 86, № 75, № 87, № 67, № 85, № 90, № 60, № 56, № 69, № 82, № 76, № 68, № 71, № 84, № 55, № 70, № 58, № 77, № 62, № 73, № 80, № 72, № 59, № 65, № 81, № 89, № 61, № 64, № 57, № 91, від 09.09.2022 № 93, № 98, № 99, № 97, № 95, № 94, № 95, № 92, від 14.09.2022 № 180, від 15.09.2022 № 137, № 124, № 107, № 121, № 126, № 125, № 135, № 123, № 118, № 105, № 102, № 132, № 109, № 133, № 104, № 114, № 112, № 129, № 138, № 139, № 110, № 111, № 113, № 117, № 101, № 116, № 127, № 119, № 103, № 130, № 115, № 128, № 120, № 108, № 131, № 134, № 136, № 106, № 122 поза межами граничного строку реєстрації у 19 днів, а саме 19.10.2022;
- від 16.09.2022 № 140, від 21.09.2022 № 141, від 22.09.2022 № 153, № 155, № 185, № 180, № 167, № 192, № 161, № 143, № 164, № 148, № 147, № 142, № 146, № 159, № 144, № 178, № 171, № 165, № 152, № 175, № 189, № 150, № 188, № 162, № 173, № 191, № 158, № 145, № 151, № 186, № 154, № 160, № 166, № 181, № 183, № 190, № 156, № 177, № 169, № 176, № 172, № 168, № 170, № 187, № 182, № 149, № 179, № 184, № 157, № 163, № 174, від 28.09.2022 № 193, від 29.09.2022 № 230, № 206, № 196, № 223, № 225, № 199, № 208, № 205, № 194, № 201, № 220, № 200, № 213, № 222, № 214, № 211, № 197, № 224, № 231, № 195, № 218, № 221, № 210, № 203, № 232, № 215, № 204, № 229, № 227, № 217, № 219, № 207, № 209, № 202, № 198, № 210, № 216, № 212, № 228, № 226, від 30.09.2022 № 235, № 241, № 242, № 233, № 240, № 236, № 239, № 238, № 234, № 244, № 257, № 243 поза межами граничного строку реєстрації у 4 дні, а саме 19.10.2022;
- від 01.10.2022 № 1, від 05.10.2022 № 2, від 06.10.2022 № 29, № 27, № 30, № 28, № 11, № 6, № 22, № 38, № 35, № 21, № 45, № 33, № 3, № 10, № 24, № 49, № 46, № 32, № 37, № 48, № 47, № 43, № 13, № 47, № 50, № 31, № 23, № 41, № 15, № 20, № 9, № 39, № 34, № 17, № 48, № 19, № 16, № 12, № 26, № 51, № 18, № 36, № 8, № 5, № 44, № 14, № 4, № 7, № 25, від 07.10.2022 № 52, від 12.10.2022 № 53, від 13.10.2022 № 77, № 80, № 79, № 67, № 66, № 58, № 74, № 85, № 81, № 84, № 75, № 57, № 83, № 55, № 64, № 63, № 76, № 55, № 71, № 68, № 60, № 72, № 69, № 70, № 54, № 61, № 73, № 59, № 82, № 65, № 62, № 78, від 14.10.2022 № 95, № 94, № 98, № 95, № 86, № 89, № 100, № 87, № 97, № 102, № 93, № 90, № 103, № 92, № 101, № 88, № 91, № 99 поза межами граничного строку реєстрації у 9 днів, а саме 09.11.2022;
- від 12.10.2022 № 212 поза межами граничного строку реєстрації у 16 днів, а саме 16.11.2022;
- від 13.10.2022 № 130 поза межами граничного строку реєстрації у 2 дні, а саме 02.11.2022;
- від 19.10.2022 № 113, № 109, № 116, № 112, № 110, № 108, № 105, № 119, № 115, № 117, № 106, № 107, № 104, № 118, № 120, № 111, № 114, від 20.10.2022 № 148, № 141, № 125, № 137, № 146, № 144, № 153, № 127, № 126, № 147, № 145, № 150, № 155, № 153, № 130, № 138, № 135, № 139, № 152, № 140, № 157, № 121, № 156, № 128, № 129, № 142, № 135, № 123, № 159, № 143, № 122, № 149, № 137, № 158, № 124, № 136, № 134, № 154, № 133, № 131, від 21.10.2022 № 160, № 165, № 166, № 162, № 161, № 167, № 163, № 168, № 164, від 26.10.2022 № 171, № 174, № 173, № 172, № 177, № 169, № 178, № 170, № 176, № 175, від 27.10.2022 № 201, № 203, № 191, № 202, № 205, № 204, № 193, № 208, № 206, № 183, № 182, № 181, № 200, № 184, № 189, № 197, № 194, № 190, № 195, № 209, № 207, № 179, № 188, № 187, № 196, № 197, № 198, № 186, № 180, № 185, № 199, № 210, № 211 поза межами граничного строку реєстрації у 1 день, а саме 16.11.2022;
- від 02.11.2022 № 1, від 03.11.2022 № 11, № 44, № 7, № 46, № 19, № 39, № 37, № 25, № 27, № 38, № 13, № 42, № 33, № 45, № 47, № 43, № 35, № 20, № 15, № 28, № 40, № 14, № 2, № 30, № 4, № 21, № 31, № 17, № 36, № 12, № 5, № 48, № 22, № 9, № 23. № 32, № 41, № 29, № 24, № 3, № 10, № 18, № 49, № 50, № 6, № 16, № 8, № 34, № 26, від 04.11.2022 № 53, від 09.11.2022 № 56, № 52, № 55, № 54, № 53, від 10.11.2022 № 89, № 72, № 73, № 60, № 93, № 99, № 100, № 84, № 58, № 63, № 62, № 67, № 69, № 57, № 78, № 77, № 96, № 101, № 91, № 92, № 104, № 105, № 71, № 68, № 80, № 81, № 94, № 106, № 85, № 86, № 75, № 59, № 61, № 82, № 90, № 83. № 76, № 88, № 102, № 74, № 97, № 98, № 70, № 65, № 93, № 103, № 66, № 87, № 79, № 64 поза межами граничного строку реєстрації у 9 днів, а саме 09.12.2022;
- від 01.12.2022 № 13, № 30, від 08.12.2022 № 183, від 13.12.2022 № 97, № 95, № 99, № 98, від 14.12.2022 № 102, № 101, № 100, № 108, від 15.12.2022 № 109, № 119, № 118, № 120, № 113, № 112, № 123, № 105, № 122, № 108, № 104, № 121, № 115, № 111, № 114, № 106, № 117, № 110, № 107 поза межами граничного строку реєстрації у 10 днів, а саме 10.01.2023;
- від 21.12.2022 № 141, від 29.12.2022 № 191, від 29.12.2022 № 190, від 30.12.2022 № 197 поза межами граничного строку реєстрації у 2 дні, а саме 17.01.2023;
- від 31.01.2023 № 102 поза межами граничного строку реєстрації у 26 днів, а саме 16.03.2023;
- від 08.02.2023 № 30, № 31, від 09.02.2023 № 42, № 40, № 36, № 46, № 41, № 34, № 48, № 35, № 38, № 37, № 47, № 49, № 33, № 39, від 10.02.2023 № 65, № 64, від 14.02.2023 № 68 поза межами граничного строку реєстрації у 16 днів, а саме 21.03.2023;
- від 16.02.2023 № 70, № 71, № 73 поза межами граничного строку реєстрації у 3 дні, а саме 21.03.2023, що підтверджується актом перевірки та розрахунком штрафу до податкового повідомлення – рішення від 01.11.2023 (а.с. 12-28).
Факт порушення граничних строків реєстрації вищенаведених податкових накладних не заперечується сторонами по справі.
Водночас, позивач вказував, що ГУ ДПС у Харківській області безпідставно застосовані штрафні санкції у розмірах, встановлених п. 120-1.1 ст. 120-1, а не п. 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України.
Вирішуючи спір, суд першої інстанції погодився з твердженнями позивача та вважав, що податковим органом невірно розраховано суму штрафу за порушення позивачем строків реєстрації податкових накладних.
За висновками суду першої інстанції, контролюючий орган мав керуватись п. 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, який був чинним на момент прийняття спірних податкових повідомлень - рішень, а не п. 120-1.1 статті 120-1 ПК України, яким передбачено більший розмір штрафних санкцій.
З цього приводу колегія суддів зазначає наступне.
Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.
Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, встановлюється у розмірі:
2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.
Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних цього періоду.
Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в ЄРПН є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.
А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.
Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом № 2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).
Саме такий правовий висновок викладений Верховним Судом у постановах від 06.02.2024 у справі № 160/10740/23, від 11.04.2024 у справі № 380/14133/23 та Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26.02.2025 у справі № 200/4768/23.
Колегія суддів зазначає, що межах спірних правовідносин частину податкових накладних ТОВ «Північний дім» склало в період з червня 2022 р. по січень 2023 р., а зареєструвало в ЄРПН в період з липня 2022 р. по березень 2023 р. з порушенням строку, визначеного пунктом 201.1 статті 201 ПК України.
З урахуванням наведеного, колегія суддів дійшла висновку про правомірність застосування контролюючим органом штрафних (фінансових) санкцій за несвоєчасну реєстрацію вищенаведених податкових накладних на підставі пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
В свою чергу, щодо несвоєчасно зареєстрованих податкових накладних, складених у лютому 2023 р. та зареєстрованих у березні 2023 р. відповідачем розраховано штрафні санкції на підставі п. 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України.
Що стосується правозастосування п. 11 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, застосування якого судом першої інстанції стало вирішальним під час розгляду справи.
Так, колегія суддів зазначає, що суд першої інстанції, застосовуючи цю норму, не звернув уваги на те, що після введення воєнного стану в Україні (24 лютого 2022 року) законодавець не вносив змін до загальних норм, що регулювали як строки реєстрації податкових накладних, так і умови притягнення до відповідальності за їх порушення. Дія цих норм (зокрема, статей 120-1 і 201 ПК України) не зупинялася, особливості їх застосування не встановлювалися. Єдиним виключенням був період з 07 березня 2022 року до 26 травня 2022 року, коли ПК України передбачав безумовне зупинення усіх строків, зокрема, встановлених цим Кодексом (підпункт 69.9 пункту 69 підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, пункт 102.9 статті 102 ПК України).
Варто зауважити, що станом на день прийняття оспорюваного у цій справі податкового повідомлення-рішення чинними були як пункт 120-1.1 статті 120-1 ПК України, так і пункт 89 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України.  
Разом з тим, відсутні підстави вважати, що станом на час виникнення спірних правовідносин існувала колізія між загальними нормами (статті 120-1 і 201 ПК України) і тимчасовими (пункти 89 і 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України), з огляду на таке.
Верховний Суд у постанові від 26 листопада 2020 року у справі № 500/2486/19 зазначав, що під юридичною колізією потрібно розуміти певний конфлікт, суперечку в правовій сфері, в основі яких суперечності між правовими актами й нормами, прийнятими з одного й того ж питання. Ці норми й акти можуть бути прийняті одним або різними суб`єктами правотворчості, але спрямовані на регулювання одних суспільних правовідносин, і їх застосування дає різний, зокрема можливий протилежний результат.
Податковий кодекс України в пункті 56.21 статті 56 установлює шляхи подолання колізій у податкових правовідносинах таким чином: у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
Тобто виключно у випадку, якщо одне і те саме питання є предметом регулювання різними нормами чи нормативно-правовими актами, це вважається юридичною колізією, яка підлягає вирішенню відповідно до наявних у правовій сфері способів.
Системний аналіз загальних норм (статті 120-1 і 201 ПК України) і тимчасових (пункти 89 і 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України) дає підстави для висновку, що станом на час прийняття податкового повідомлення-рішення від 01.11.2023 ПК України, фактично, розділив розмір фінансової відповідальності за податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних на дві категорії в залежності від норми, якою такий строк був встановлений, а саме:
1) у випадку, якщо до конкретної податкової накладної застосовним є строк її граничної реєстрації, встановлений статтею 201 ПК України, реєстрація податкової накладної поза таким строком утворює склад правопорушення, за яке передбачена відповідальність пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України;
2) у випадку, якщо до конкретної податкової накладної застосовним є строк її граничної реєстрації, встановлений пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, реєстрація податкової накладної поза таким строком утворює склад правопорушення, за яке передбачена відповідальність пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Отже, розмір штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних залежить від складу правопорушення, допущеного платником податків. Це свідчить про відсутність підстав вважати, що одне і те саме питання станом на час виникнення спірних правовідносин врегульовувалося різними нормами права по-різному.
Крім того, Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26.02.2025 у справі № 200/4768/23 зазначив, що п. 11 підрозділу 10 розділу XX ПК України передбачає застосування розміру штрафних (фінансових) санкцій, передбаченого законом, чинним на день прийняття рішення щодо їх застосування.
Водночас у спірному випадку, що є подібним до правовідносин, що розглядались Верховним Судом у справі № 200/4768/23 йдеться про різний склад податкового правопорушення, а не про однакові правопорушення з різними розмірами штрафів. Закон № 2876-ІХ не вносив змін до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, у зв`язку з чим розміри штрафів замінюються на нові.
Отже, п. 11 підрозділу 10 розділу XX ПК України сам по собі не змінює темпоральних меж дії нових норм, а лише вказує на те, що у разі, коли штраф визначається за тим самим порушенням, але на момент ухвалення рішення змінився його розмір у межах однієї й тієї ж правової норми, слід брати до уваги новий (зменшений) розмір. У випадку ж із пунктами 89 і 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України йдеться про інше правопорушення (порушення нових «воєнних» строків реєстрації), тож вони не можуть поширюватися відповідальність, що передбачена іншими нормами.
Оскільки у цій справі податкове правопорушення виникло внаслідок порушення позивачем строку, встановленого, зокрема, статтею 201 ПК України і відсутні підстави для застосування у спірних правовідносинах п. 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, правомірним є притягнення його до відповідальності на підставі і в розмірах, встановлених пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, який був чинним на час прийняття податкового повідомлення-рішення.
Натомість, суд першої інстанції дійшов помилкового висновку, що пункт 11 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України прямо вказує на обов`язок ГУ ДПС під час розрахунку штрафних санкцій за вчинене позивачем порушення застосовувати розміри, що визначені пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
При вирішенні справи судом апеляційної інстанції враховані правові висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 24.09.2024 у справі № 560/9886/23.
Колегія суддів повторно акцентує увагу, що в межах цієї справи частина податкових накладних складена в період з червня 2022 р. по січень 2023 р., тобто граничний строк їх реєстрації визначала саме стаття 201 ПК України. Встановлений граничний строк реєстрації цих податкових накладних закінчився до набрання чинності пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, що, відповідно, унеможливлює вважати вже закінчені строки продовженими або такими, що розпочалися знову.
Колегія суддів також погоджується з доводами апелянта про те, що позивач міг бути звільнений від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних у випадку неможливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок на підставі пп. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України за умови надання відповідних доказів.
Разом з тим, позивач не обґрунтовує протиправність податкового повідомлення – рішення вищенаведеними обставинами.  
Частиною 2 ст. 77 КАС України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Отже, у спірних правовідносинах відповідач діяв у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також з використанням повноважень з метою, з якою ці повноваження йому надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення; безсторонньо (неупереджено), добросовісно та розсудливо.
Таким чином, колегія суддів дійшла висновку, що спірне податкове повідомлення-рішення відповідає вимогам чинного законодавства та підстави для його скасування відсутні.
Натомість, суд першої інстанції неправильно застосував норми матеріального права, не звернув уваги, що на час складення та реєстрації позивачем частини спірних податкових накладних до ПК України не було внесено змін щодо розмірів штрафних санкцій за їх несвоєчасну реєстрацію, а тому дійшов помилкового висновку про задоволення позову.
За приписами п. 2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Згідно зі ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Враховуючи, вищенаведене, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги спростовують позицію суду, викладену в оскаржуваному судовому рішенні, підтверджують допущення судом першої інстанції порушення норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, а тому рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про відмову в задоволенні позову.
Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 317, 322, 325, 326, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -   
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в  Харківській області - задовольнити.
Рішення  Харківського окружного адміністративного суду від 06.08.2024 по справі № 520/8681/24 - скасувати.
Прийняти нову постанову, якою у задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Північний дім" - відмовити. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 		В.Б. Русанова 	
Судді	   	С.П. Жигилій    Т.С. Перцова