ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 580/9707/24                                                                 Суддя (судді) першої інстанції: Анжеліка БАБИЧ

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  30 квітня 2025 року                                                                                            м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Карпушової О.В., суддів: Епель О.В., Файдюка В.В., розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 06 грудня 2024 р. у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головне управління Державної податкової служби у Черкаській області    про визнання протиправними та скасування рішень,

                                                  В С Т А Н О В И В :
Рух справи.
01.10.2024 Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулась до Черкаського окружного адміністративного суду з позовом до Головне управління Державної податкової служби у Черкаській області    (надалі - ГУ ДПС у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 28.06.2024 №0091640707 про застосування штрафних санкцій в сумі 197038,91грн та  №0091650707 про застосування штрафних санкцій у розмірі 1020,00грн.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що відповідачем був порушений порядок проведення фактичної перевірки, внаслідок чого спірні рішення, прийнятті за результатами такої перевірки підлягають скасуванню.
Позивач вважає, що питання обліку товарних запасів, наявності документів, що підтверджують походження товарів не можуть бути предметом дослідження під час проведення фактичної перевірки, оскільки не передбачені в рамках проведення обраного контролюючим органом виду перевірки. 
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 06.12.2024 у задоволені позовних вимог відмовлено.
Приймаючи таке рішення суд першої інстанції зробив висновок, що відповідач дотримався вимог законодавства щодо проведення та оформлення результатів перевірки, і аналізуючи зміст виявлених порушень, які стали підставою спірних ППР, зазначив, що позивач не надав належних доказів на спростування доводів контролюючого органу.
Позивачем подано апеляційну скаргу, в якій просить скасувати судове рішення, як таке, що прийнято з порушення норм матеріального та процесуального права, та прийняти нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити у повному обсязі. 
Доводи апеляційної скарги аналогічні доводам позовної заяви.
Апелянт наголосив, що положення п.п. 75.1.3. п. 75.1 ст.75 Податкового кодексу не передбачає право контролюючого органу під час фактичної  перевірки проводити перевірку позивача з питань обліку товарних запасів,  наявності документів, що підтверджують походження товарів, проте, наказ на перевірку відповідача має такі посилання і перевірка проводилась саме з цих питань. 
В апеляційній скарзі апелянт навів останню судову практику Верховного Суду, зокрема у постанові від 13.06.2024 у справі № 160/2480/22, у постанові від 16.03.2023 у справі № 120/15803/21.
Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому погоджується з висновками суду першої інстанції.
Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 20.01.2025 відкрито апеляційне провадження та витребувано справу зі суду першої інстанції, а від 11.02.2025 призначено до апеляційного розгляду у порядку письмового провадження з 11.03.2025, та з поважних причин строк розгляду справи було продовжено. 
Справу розглянуто у порядку письмового провадження.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, вважає, що апеляційна скарга є необґрунтованою з огляду на таке.

Обставини справи.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що позивачка зареєстрована як фізична особа-підприємець, основний вид економічної діяльності якої є -  47.73 Роздрібна торгівля фармацевтичними товарами в спеціалізованих магазинах.
Відповідач, посилаючись на виконання підп.20.1.2, 20.1.4, 20.1.8-20.1.11 п.20.1 ст.20, підп.75.1.3 п.75.1 підп.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України, видав наказ від 14.05.2024 №1142-п про проведення фактичної перевірки позивачки за податковою адресою: АДРЕСА_1 - з 14.05.2024 тривалістю 10 діб.
У наказі вказано, що  перевірку необхідно провести за період діяльності з 19.10.2023 до 23.05.2024 з питань дотримання вимог законодавства обліку товарних запасів, відображення обов`язкових реквізитів в розрахункових документах та фіскальних звітах, наявності документів, що підтверджують походження товарів, регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, у т.ч. із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) за місцем фактичного здійснення діяльності.
Відповідач провів вказану фактичну перевірку позивачки та за результатами цієї  перевірки склав акт від 24.05.2024 №6147/23-00-07-07-01/2509902064 (далі  Акт), у якому зафіксовано порушення позивачкою вимог п.п.1, 2, 12  ст.3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»  (далі  ЗУ №265/95-ВР) та п.85.2 ст.85 Податкового кодексу України.
Також відповідач склав акт зняття залишків товарних запасів на торговельному об`єкті (в складських приміщеннях), до опису якого включені товари, які зберігались/реалізовувались позивачкою за місцем фактичного здійснення діяльності за адресою: АДРЕСА_1, на загальну суму вартості товарів за цінами реалізації - 39708,50грн.
Відповідач зобов`язав позивачку на початок проведення перевірки надати документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Вказані документи на початок проведення перевірки позивачка не надала, про що відповідач склав відповідний акт ненадання документів (їх засвідчених копій).
На підставі п.п.  16.1.9 п. 16.1 ст. 16, п.п.20.1.2 п. 20.1 ст. 20  та п.85.4 ст. 85 ПК України  відповідач склав письмове звернення від 14.05.2024 про отримання документів (їх належним чином завірених копій), а саме: реєстраційні посвідчення РРО, підтверджуючі документи на об`єкти оподаткування за місцем провадження діяльності, договір електронного платіжного засобу, документи, що підтверджують оформлення трудових відносин з найманими працівниками, виписка з банківського терміналу (еквайрінг) за перевіряємий період.
У відповідь на письмове звернення позивачка надала копії документів: ліцензії на право роздрібної торгівлі лікарськими засобами, трудові договори між працівником і фізичною особою, яка використовує найману працю.
Частину запитуваних документів позивачка не надала, про що складено відповідний акт ненадання документів (їх належним чином завірених копій).
Позивачка подала заперечення відповідачу (вхідний від 11.06.2024 №22551/6), в якому не погодилася з висновками, викладеними в акті перевірки в частині порушення обліку товарних запасів. Також, у запереченнях зазначила про надання інформації згідно з додатками про товарні залишки станом на 14.05.2024 на загальну суму вартості товарів за цінами реалізації - 197018,67 грн, а також реєстр документів.
Комісія з питань розгляду заперечень в ГУ ДПС у Черкаській області вирішила заперечення позивачки на висновки Акту врахувати частково, про що склала висновок та повідомила позивачку листом від 25.06.2024 № 13553/6/23-00-07-07-06.
У подальшому відповідач виніс спірні ППР  від 28.06.2024:
№0091640707 про не проведення розрахункової операції через реєстратор розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та відповідно не роздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, чим порушено п.п.1, 2  ст.3 ЗУ №265/95-ВР, відповідальність передбачено п.1  ст.17 вказаного Закону України; реалізація товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, чим порушено п.12  ст.3 ЗУ №265/95-ВР, відповідальність передбачено  ст.20 вказаного Закону України.; 
№0091650707  про незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених  ст.44 ПК України  строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених кодексом, чим порушено п.85.2 ст.85 Податкового кодексу України  із змінами та доповненнями, відповідальність передбачено п.п.121.1 ст.121  цього  Кодексу.
Вказані ПРР позивачка оскаржила в адміністративному порядку до ДПС України. Згідно з рішенням ДПС України від 10.09.2024 року №27372/6/99-00-06-03-02-06 спірні ППР залишено без змін, а скаргу - без задоволення.
Зазначені обставини підтверджені належними та допустимими доказами, і не є спірними.

Нормативно-правове обгрунтування.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно положень п.1.1 статті 1 Податкового кодексу України (надалі ПК України) вказаний закон регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених  пунктом 41.1  статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Відповідно до п.  75.1  статті  75 Податкового кодексу України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до п.61.1 ст.61 ПК України  податковий контроль  - це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно з підп.  20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України  контролюючі органи, визначені підпунктом  41.1.1 пункту 41.1 статті 41  цього  Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення;
Порядок проведення фактичної перевірки врегульовано  ст.80 ПК України.
Так, відповідно до п.80.1 ст.80 ПК України  фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Згідно з п.80.2 ст.80 ПК України  фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів;
у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування;
неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками;
у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального;
у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3;
у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.
Відповідно до п.80.3 ст.80 ПК України  фактична перевірка, що здійснюється за наявності підстави, визначеної у пункті 80.2.6, може бути проведена для контролю щодо припинення порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3, одноразово протягом 12 місяців з дати складання акта за результатами попередньої перевірки.
Згідно з п.80.4-80.10 ст.80 ПК України  перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту  20.1.10 пункту 20.1 статті 20  цього  Кодексу  може бути проведена контрольна розрахункова операція.
Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із  статтею 81 цього Кодексу.
Під час проведення фактичної перевірки в частині дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), в тому числі тим, яким установлено випробування, перевіряється наявність належного оформлення трудових відносин, з`ясовуються питання щодо ведення обліку роботи, виконаної працівником, обліку витрат на оплату праці, відомості про оплату праці працівника. Для з`ясування факту належного оформлення трудових відносин з працівником, який здійснює трудову діяльність, можуть використовуватися документи, що посвідчують особу, або інші документи, які дають змогу її ідентифікувати (посадове посвідчення, посвідчення водія, санітарна книжка тощо).
Фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції.
Під час проведення перевірки посадовими особами, які здійснюють таку перевірку, може проводитися хронометраж господарських операцій. За результатами хронометражу складається довідка, яка підписується посадовими особами контролюючого органу та посадовими особами суб`єкта господарювання або його представника та/або особами, що фактично здійснюють господарські операції.
Строки проведення фактичної перевірки встановлені  статтею 82 цього Кодексу.
Порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено  статтею 86 цього Кодексу.
Згідно з п.86.1 ст.86 ПК України  результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.
Акт перевірки - документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати.
Акт перевірки не може розглядатися як заява або повідомлення про вчинення кримінального правопорушення щодо ухилення від сплати податків.
Довідка перевірки - документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати і є носієм доказової інформації про невстановлення фактів порушень вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Строк складення акта (довідки) про результати перевірки не зараховується до строку проведення перевірки, встановленого цим Кодексом (з урахуванням його продовження).
У разі незгоди платника податків з висновками акта (довідки) такий платник зобов`язаний підписати такий акт (довідку) перевірки із запереченнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта (довідки) або окремо у строки, передбачені цим Кодексом. Відповідно до п.86.10 ст.86 ПК України  в акті перевірки зазначаються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов`язань платника.
Спірні правовідносини також врегульовано, зокрема, нормами  Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»  (далі -  Закон № 265/95 в редакції на день виникнення спірних правовідносин, березень 2015р).
Статтею 2 Закону № 265/95 визначені поняття: 
фіскальні функції   -  здатність  реєстраторів  розрахункових операцій  забезпечувати   одноразове   занесення,   довготермінове зберігання   у   фіскальній  пам`яті,  багаторазове  зчитування  і неможливість зміни підсумкової інформації про обсяг  розрахункових операцій,  виконаних в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток,  платіжних чеків,  жетонів  тощо), або про обсяг операцій з купівлі-продажу іноземної валюти; 
реєстратор розрахункових     операцій    -    пристрій    або програмно-технічний  комплекс,  в  якому   реалізовані   фіскальні функції  і  який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг),  операцій з  купівлі-продажу іноземної  валюти  та/або  реєстрації  кількості  проданих товарів (наданих   послуг).   До   реєстраторів   розрахункових   операцій відносяться:  електронний  контрольно-касовий апарат,  електронний контрольно-касовий   реєстратор,    комп`ютерно-касова    система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо; 
розрахункова операція  -  приймання  від  покупця  готівкових коштів,  платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації   товарів   (послуг),   видача   готівкових  коштів  за повернутий  покупцем  товар   (ненадану   послугу),   а   у   разі застосування    банківської    платіжної   картки   -   оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в  безготівковій формі  товару  (послуги)  банком  покупця  або,  у разі повернення товару (відмови від послуги),  оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця. 
Статтею 3 Закону № 265/95 передбачено обов`язки суб`єктів   господарювання,   які   здійснюють розрахункові  операції  в  готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при   продажу   товарів   (наданні   послуг)   у  сфері  торгівлі, громадського  харчування  та  послуг, а також операції з приймання готівки  для  подальшого  її  переказу, в тому числі: 
    1) проводити  розрахункові  операції  на  повну  суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку  та  переведені  у  фіскальний  режим  роботи  реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних  розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у   випадках,   передбачених   цим   Законом,   із   застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; 
    2)  видавати  особі,  яка отримує або повертає товар, отримує послугу  або  відмовляється  від неї, включаючи ті, замовлення або оплата  яких  здійснюється  з  використанням  мережі Інтернет, при отриманні  товарів  (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції;
    3) застосовувати   реєстратори   розрахункових  операцій,  що включені  до   Державного   реєстру   реєстраторів   розрахункових операцій, з додержанням встановленого порядку їх застосування; 
    4) забезпечувати  цілісність  пломб реєстратора розрахункових операцій  та   незмінність   його   конструкції   та   програмного забезпечення; 
    5) у  разі незастосування реєстраторів розрахункових операцій у  випадках,  визначених  цим  Законом,  проводити  розрахунки   з використанням книги обліку розрахункових операцій та розрахункової книжки  з  додержанням  встановленого  порядку  їх  ведення,  крім випадків,  коли  ведеться облік через електронні системи прийняття ставок,  що  контролюються  у  режимі  реального  часу центральним органом  виконавчої  влади,  що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів; тощо.
З метою виконання вимог  ПК України,  ЗУ №265/95-ВР  та удосконалення нормативно-правових актів, пов`язаних із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій, відповідно до Положення про Міністерство фінансів України, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 20 серпня 2014 року № 375, Положення про Державну фіскальну службу України, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 21 травня 2014 року № 236,  наказом  Міністерства фінансів України від 21.01.2016 № 13  затверджено Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів (далі  Положення).
Згідно з п.1 Положення  воно розроблено відповідно до  Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Цим Положенням визначено форми і зміст розрахункових документів / електронних розрахункових документів, які в обов`язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб`єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування (далі - ПТКС), за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів.
Розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію з розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на надані такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Відповідно до п.1 розділу ІІ Положення фіскальний касовий чек на товари (послуги) (далі - фіскальний чек) - розрахунковий документ / електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги). Фіскальний касовий чек на товари (послуги) за формою № ФКЧ-1 наведений у додатку 1 до цього Положення.
Згідно з п.2  розділу ІІ Положення  фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити:
найменування суб`єкта господарювання (рядок 1);
назва господарської одиниці - найменування, яке зазначене в документі на право власності або користування господарською одиницею і відповідає довіднику «Типи об`єктів оподаткування» та повідомлене ДПС формою 20-ОПП (рядок 2);
адреса господарської одиниці - адреса, яка зазначена в документі на право власності чи користування господарською одиницею (назва населеного пункту, назва вулиці, номер будинку/офісу/квартири) та повідомлена ДПС формою 20-ОПП (рядок 3);
для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- індивідуальний податковий номер платника ПДВ, який надається згідно з Кодексом; перед номером друкуються великі літери «ПН» (рядок 4);
для СГ, що не є платниками ПДВ,- податковий номер або серія та номер паспорта / номер ID картки (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), перед яким друкуються великі літери «ІД» (рядок 5);
якщо кількість придбаного товару (обсяг отриманої послуги) не дорівнює одиниці виміру,- кількість, вартість одиниці виміру придбаного товару (отриманої послуги) (рядок 6);
код товарної підкатегорії згідно з  УКТ ЗЕД  (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7);
цифрове значення штрихового коду товару (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством, а у разі непередбачення - за бажанням платника) (рядок 8);
цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9)
назва товару (послуги), вартість, літерне позначення ставки ПДВ (рядок 10);
ідентифікатор еквайра та торгівця або інші реквізити, що дають змогу їх ідентифікувати (рядок 11);
ідентифікатор платіжного пристрою (рядок 12);
сума комісійної винагороди (у разі наявності) (рядок 13);
вид операції (рядок 14);
реквізити електронного платіжного засобу (платіжної картки), допустимі правилами безпеки платіжної системи, перед якими друкуються великі літери «ЕПЗ» (рядок 15);
напис «ПЛАТІЖНА СИСТЕМА» (найменування платіжної системи, платіжний інструмент якої використовується, код авторизації або інший код, що ідентифікує операцію в платіжній системі та/або код транзакції в платіжній системі, значення коду) (рядок 16);
підпис касира (якщо це передбачено правилами платіжної системи), перед яким друкується відповідно напис «Касир» (рядок 17);
підпис держателя електронного платіжного засобу (платіжної картки) (якщо це передбачено правилами платіжної системи) в окремих рядках, перед якими друкуються відповідно написи «Касир» та «Держатель ЕПЗ» (рядок 18);
позначення форми оплати (готівкою, електронним платіжним засобом, у кредит, тощо), суму коштів за цією формою оплати та валюту операції (рядок 19);
загальна вартість придбаних товарів (отриманих послуг) у межах чека, перед якою друкується слово «СУМА» або «УСЬОГО» (рядок 20);
для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- окремим рядком літерне позначення ставки ПДВ, розмір ставки ПДВ у відсотках, загальну суму ПДВ за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкуються великі літери «ПДВ» (рядок 21);
для СГ роздрібної торгівлі, що здійснюють реалізацію підакцизних товарів та зареєстровані платниками акцизного податку (СГ, що зареєстровані платниками іншого податку, крім ПДВ),- окремим рядком літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкується назва такого податку (рядок 22). У реквізиті «Акцизний податок» його назва наводиться згідно з Кодексом. За потреби дозволяється використовувати скорочення;
заокруглення (рядок 23);
до сплати (рядок 24);
фіскальний номер касового чека / фіскальний номер електронного касового чека, дату (день, місяць, рік) та час (година, хвилина, секунда) проведення розрахункової операції (рядок 25);
QR-код, який містить у собі код автентифікації повідомлення (МАС) цього чеку, дату і час здійснення розрахункової операції, фіскальний номер касового чека / фіскальний номер електронного касового чека, суму розрахункової операції, фіскальний номер РРО / фіскальний номер ПРРО) (рядок 26);
для касового чека, що створюється програмним реєстратором розрахункових операцій:
позначку щодо режиму роботи (офлайн/онлайн), в якому створений касовий чек програмним реєстратором розрахункових операцій (рядок 27), контрольне число, сформоване в режимі офлайн (рядок 28);
заводський номер реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери «ЗН». Заводський номер для програмних реєстраторів розрахункових операцій не зазначається (рядок 29);
фіскальний номер реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери «ФН» або фіскальний номер програмного реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери «ФН ПРРО» (рядок 30);
напис «ФІСКАЛЬНИЙ ЧЕК» та графічне зображення найменування або логотипу виробника (рядок 31).
У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий  (п. 3 розділ І Положення).
Тобто, зафіксовані відповідачем в Акті факти незабезпечення під час проведення контрольно-розрахункової операції з придбання виробу медичного призначення «Корвалмент» за ціною 20,24 грн проведення розрахункової операції через опломбований та переведений у фіскальний режим роботи РРО/ПРРО із створенням у паперовій та/або електронній формі розрахункового документа встановленої форми і змісту, що підтверджує виконання розрахункової операції, порушення ведення обліку товарних запасів за місцем реалізації, дійсно є порушенням. Ці порушення позивачки підтверджені додатками до Акту перевірки.
Згідно з п.1  ст. 17 ЗУ №265/95-ВР  за порушення вимог цього  Закону  до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах, зокрема,  у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг);  непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа,  що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:
100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Відповідно до  ст.20  ЗУ №265/95-ВР  до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.  Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Висновки суду.
Так, суд першої інстанції зазначив, що відповідач дотримався вказаних вище вимог законодавства щодо проведення та оформлення результатів перевірки, проте як позивач-апелянт наполягає, що відповідач порушив порядок проведення фактичної перевірки, внаслідок чого спірні рішення, прийнятті за результатами такої перевірки підлягають скасуванню.
Виходячи з вищевикладеного колегія суддів дійшла висновку про необґрунтованість доводів апелянта, оскільки як зазначив Верховний Суд у справі № 826/17123/18 в наказі про проведення перевірки будь-яких додаткових відомостей (фактичних обставин, що стали передумовою для призначення перевірки за цією підставою), інформацію щодо порушення законодавства, яка стала підставою для прийняття цього наказу податковим законодавством не вимагається, а у справі № 814/733/17 висловлено, що Податковим Кодексом не встановлено меж для проведення фактичної перевірки в залежності від підстав її призначення, встановлених п.80.2 ст.80 ПК України, які в свою чергу наперед не можуть обмежувати контролюючий орган в обсязі допущених суб`єктом господарювання порушень, що можуть бути виявлені під час проведення такої перевірки.
Таким чином, застосовуючи положення ч.5 ст.242 КАС України, колегія суддів вважає, що відсутні підставі для скасування спірних рішень відповідача через порушення порядку проведення відповідачем фактичної перевірки.
Суд першої інстанції також ретельно перевірив обставини щодо виявлених порушень, проаналізував надані сторонами докази. 
Враховуючи, що відповідно до положень п.85.2 ст.85 ПК України,  платник податків має надати всі документи під час перевірки, інші доводи апелянта також не приймаються до уваги колегією суддів як підстави для скасування спірних рішень. 
Отже, колегія суддів з висновком суду першої інстанції про не обґрунтованість позовних вимог погоджується у зв`язку з вищевикладеним. 
Таким чином, апеляційний суд вважає, що позивачем не доведено належними та допустимими доказами протиправність дій та рішень відповідача, внаслідок чого позовні вимоги є необґрунтованими і задоволенню не підлягають. 
Щодо наведеної апелянтом судової практики, слід констатувати, що ця практика стосується інших обставин, зокрема справа № 160/2480/22 зазначене наступне «в обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. При цьому звертає увагу на те, що відсутність у наказі про проведення фактичної перевірки посилання на конкретну підставу для проведення такої перевірки не є порушенням, яке вплинуло на правильність висновків контролюючого органу за результатами здійсненої перевірки та, відповідно, на законність й обґрунтованість прийнятих за результатами такого контрольного заходу податкових повідомлень-рішень…. у  справі, яка розглядається, суди встановили, що наказ від 03 червня 2021 року № 2385-п про проведення фактичної перевірки ПП «ПРОМТЕХКОМПЛЕКТ» не містить жодних посилань на те, що саме є підставою для проведення перевірки - податкова інформація чи покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин; або інформація від державних органів чи органів місцевого самоврядування, та чого саме така інформація стосується. Призначаючи перевірку, відповідач у наказі від 03 червня 2021 року № 2385-п обмежився лише посиланням на підпункти  80.2.2,  80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України  і не конкретизував, у зв`язку з чим саме проводиться фактична перевірка позивача».
Отже, зазначена апелянтом судова практика стосується тих випадків, коли контролюючий орган у наказі на проведення фактичної перевірки не зазначає жодних посилань, що стало підставою для проведення такої перевірки.
Щодо всіх інших доводів апелянта колегія суддів враховує рішення ЄСПЛ по справі «Ґарсія Руіз проти Іспанії» (Garcia Ruiz v. Spain), заява № 30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, в якому суд зазначив, що «…хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід…».
Згідно зі  ст. 6 КАС України  та  ст. 17 Закон України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини», суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Таким чином, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив законне та обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до ч.ч. 1, 2  ст. 77 КАС України  кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених  статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Таким чином, колегія суддів вирішила згідно  ст. 316 КАС України  залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, з урахуванням того, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Керуючись ст.ст.  243,  244,  250,  311,  315,  316,  321,  322,  325,  328,  329 КАС України, суд

                                                     П О С Т А Н О В И В: 

Апеляційну скаргу  Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 06 грудня 2024 р. - залишити без задоволення.
Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 06 грудня 2024 р. у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головне управління Державної податкової служби у Черкаській області    про визнання протиправними та скасування рішень, - залишити без змін.
Постанова  суду апеляційної інстанції за наслідками перегляду набирає законної сили з дати її прийняття та не може бути оскаржена в касаційному порядку.                       

            Колегія суддів:                                                                                  О.В. Карпушова                                                                      
                                                                                                    О.В. Епель

                                                                                                    В.В. Файдюк