ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

19 березня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 280/6560/24	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Кругового О.О. (доповідач),
                               суддів:  Баранник Н.П., Шлай А.В.,       
розглянувши в порядку письмового провадження     в місті Дніпрі   апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізької області 
на рішення Запорізького   окружного адміністративного суду     від 29.10.2024 року (суддя суду першої інстанції     Кисель Р.В.), прийняте в порядку спрощеного провадження в м. Запоріжжі,   в адміністративній справі №280/6560/24   за позовом Уртадо ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Запорізькій області та Державної податкової служби України  про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,
УСТАНОВИВ:
                    15.07.2024 від позивача Уртадо ОСОБА_1 до Запорізького окружного адміністративного суду надійшла позовна заява до Головного управління ДПС у Запорізькій області  та Державної податкової служби України в якій позивач просив визнати Рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 02.04.2024р №10822882/2900104613 про відмову в реєстрації податкової накладної №6 від 23.01.2024р протиправним та скасувати його та  зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №6 від 23.01.2024р в Єдиному реєстрі податкових накладних та вважати прийнятою днем її фактичного надходження на загальну суму 241488,29грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач посилається на те, що ним направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну, проте, отримана квитанція про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, в якій зазначено, що документи прийнято, але їх реєстрація зупинена. Зазначає, що підставою для зупинення реєстрації податкової накладної послугував відповідний пункт Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Позивачем були надані пояснення та усі документи, які дають змогу ідентифікувати та зрозуміти сутність господарської операції. Проте спірним рішенням відповідача 1 було відмовлено в реєстрації податкової накладної. Позивач вважає, що рішення, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної є формальним, безпідставним та не містить жодних чітких/конкретних підстав для відмови у реєстрації податкової накладної. Просить задовольнити позовні вимоги.                
              Запорізький  окружний адміністративний суд рішенням від 29.10.2024 року  задовольнив позовні вимоги,  визнав протиправним та скасував Рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 02.04.2024 за №10822882/2900104613, про відмову в реєстрації податкової накладної №6 від 23.01.2024 року та зобов`язав Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Уртадо Ортега Юрія Хорхевича за №6 від 23.01.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її фактичного надходження на реєстрацію.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції Головне управління ДПС у Запорізький області звернулось до суду з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом вимог норм матеріального та процесуального права просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову про відмову в позові. 
Апеляційна скарга обґрунтована тим що судом судом при винесенні рішення про задоволення позовнихвимог було допущено невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; порушено норми матеріального та процесуального права, а саме в частині застосування пункту 201.16. ст. 201, підпункту «г» пункту 184.1 статті 184 Податкового кодексу України, неповно встановлено обставини, що мають значення для розгляду справи, що призвело до прийняття невірного рішення.
Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, надану правову оцінку дослідженим судом доказів по справі, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги з наступних підстав. 
                    Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що Уртадо Ортега Ю.Х. є фізичною особою-підприємцем і зареєстрований платником податку на додану вартість з 01 квітня 2020 року, ІПН 290010461380.
Основними видами діяльності платника є: 38.32 Відновлення відсортованих вiдходiв.
Окрім цього, позивач здійснює господарську діяльність за такими видами діяльності:
22.29 Виробництво iнших виробiв iз пластмас; 25.61 Оброблення металiв та нанесення покриття на метали.
Для здійснення господарської діяльності Уртадо ОСОБА_1 орендує у ТОВ «Чернівцісільмаш-2007» (код ЄДРПОУ 35361680) частину механічного цеху з складом літ.Т площею 440 кв.м., за адресою: м.Чернівці, вул.Зелена,5Д (Договір оренди майна №2703/2020 від 27.03.2023). 
Обладнання згідно Договору оренди обладнання від 01.01.2024 з ТОВ «СПЕЦСТАНОК» (код ЄДРПОУ 39771773);
У власності Уртадо ОСОБА_1 є дробарка шредер для подрібнення пластиків, придбана у ТОВ «Пальміраполіпласт» 40710939) згідно договору №07/06-1 від 07.06.2021, та видаткової накладної №РН-0000003 від 01.07.2021. Об`єкти оподаткування через які проводиться господарська діяльність , подані до ДПІ формою 20-ОПП.
Станом на 23 січня 2024року використовується праця чотирьох найманих працівників (майстер виробничої дільниці, оператори автоматичних і напівавтоматичних ліній).
Відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб відображено в Об`єднаній звітності ПДФО і ЄСВ за 1 квартал 2024р.
Матеріал з якого виготолено литтєвий композит поліпропілен чорний Уртадо ОСОБА_1 купив у ТОВ «Торговий дім «Оксамит» згідно договору постачання №0404/2023 від 04.04.2023, видаткова накладна №вн-00000406, ТТН №406 від 22.01.2024, Оборотно-сальдові відомості по рахунку 631 (Постачальники), рахунку 26 (готова продукція), рахунку 201 (сировина і матеріали) долучені до матеріалів справи.
Фізичною особою підприємцем Уртадо ОСОБА_1 16.02.2024 була відправлена на реєстрацію податкова накладна №6 від 23.01.2024, на загальну суму 241488,29 грн. з номенклатурою код УКТ ЗЕД 3902 – литтєвий композит поліпропілен чорний.
Покупцем (отримувачем) товару є ТОВ «Пластиза» код ЄДОПОУ 38393778, на підставі договору купівлі-продажу №1806/2020 від 18.06.2020.
На підставі замовлення від покупця , ТОВ «Пластиза» було виставлено рахунок на оплату №2 від 23.01.2024 на суму 241488,29 грн , в т.ч. ПДВ 40248,05 грн.
Відвантаження товару відбулося 23.01.2024, про що свідчить видаткова накладна №6 від 23.01.2024 і товарно-транспортна накладна Р6 від 23.01.2024. 
На підставі вказаного документу складено податкову накладну №6 від 23.01.2024 на суму 241488,29грн, в т.ч. ПДВ 40248,05 грн.
Оплата за Товар підтверджується банківською випискою за: 23.01.2024 пд№1 сума 153000,00 грн., 24.01.2024 пд№2 сума 3300,00 грн., 05.02.2024 пд№5345 сума 30000,00 грн., 12.02.2024 пд№5369 сума 40000,00 грн., 16.02.2024 пд№5390 сума 15188,00 грн. та актом звірки з ТОВ «Пластиза» за січень, лютий 2024 року.
Реєстрація вказаної податкової накладної №6 від 23.01.2024 відповідачем була зупинена, з причини «Обсяг постачання товару/послуги 3902, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.»
ФОП Уртадо ОСОБА_1 скористався своїм правом та надав на розгляд Комісії Повідомлення №2 від 20.03.2024 про надання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію яких зупинено з документами, і з додатками в кількості 11 шт.
Також 28.03.2024 були надані додаткові пояснення, щодо реальності здійснення господарської операції до податкової накладної №6 від 23.01.2024 (Повідомлення №10775364/2900104613 від 25.03.2024).
Проте комісією було прийняте рішення№10822882/2900104613 від 02.04.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної №6 від 23.01.2024 на загальну суму 241488,29 грн., в т.ч. ПДВ 40248,05 грн. Причиною відмови зазначено наступне: ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання комісією регіонального рівня про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
Рішення №10822882/2900104613 від 02.04.2024 було оскаржено в адміністративному порядку наданням Скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у ГУ ДПС у Запорізькій області вихідний №2 від 16.04.2024. До скарги позивачем було додано: Договір оренди майна від 27.03.2023 №2703/2020; Договір оренди обладнання від 01.01.2024 року з ТОВ «СПЕЦСТАНОК»; Договір поставки обладнання для перероблення пластиків №07/06-1 від 07.06.2021; Договір купівлі-продажу №1806/2020 від 18.06.2020; Рахунок №2 від 23.01.2024; Видаткова накладна №6 від 23.01.2024; Товарно-транспортна накладна Р6 від 23.01.2024; Банківська виписка за 23.01.2024; Акт звірки за січень, лютий 2024 з ТОВ «Пластиза»; Копії первинних документів, що підтверджують придбання, переміщення основних матеріалів задіяних у виробництві у січні 2024 року; Договір з постачальником ТОВ «Торговий дім «Оксамит»№0404/2023 від 04.04.2023; Договір з постачальником ТОВ «УКР СЕНД БУД» №2806/2023 від 28.06.2023; Оборотно-сальдова по рах.361 (Покупці) 2024; Оборотно-сальдова по рах.631 (Постачальники) 2024; Оборотно-сальдова по рах.26 (готова продукція) січень 2024; Оборотно-сальдова по рах.201 (сировина і матеріали) січень, лютий 2024 року; Комплектація номенклатури на литтєвий композит поліпропілен чорний; Розрахункова собівартість переробки полімерів на 1 січня 2024 року; Акт звіряння з постачальником ТОВ «Торговий дім «Оксамит»; Пояснення до скарги на рішення від 02.04.2024 №10822882/2900104613.
Рішенням за результатами скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №25293/2900104613/2, залишено скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.
Вважаючи Рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 02.04.2024р №10822882/2900104613, про відмову в реєстрації податкової накладної №6 від 23.01.2024 протиправним, позивач звернувся з даним позовом до суду.
Вирішуючи спір між сторонами та задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що всі первинні документи які підтверджують господарські операції, за якими складено спірну податкову накладну підприємство надавало контролюючому органу, про що свідчать матеріали справи. Під час розгляду справи відповідач 1 як суб`єкт владних повноважень не надав суду доказів, які спростовували б твердження позивача, та не навів обґрунтованих мотивів прийняття оскаржуваного рішення. Водночас, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та контрагентом, та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, суд робить висновок, що останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації спірної податкової накладної.

Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.
                    Згідно з пунктом 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: 
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
У відповідності до пункту 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до підпункту 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України, єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
За приписами пункту 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Так, постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, яка набула чинності з 01.02.2020, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів (далі – Порядок №1165).
Відповідно до пункту 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно пункту 7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до пункту 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. №520 (пункт 11 Порядку №1165).
Так, відповідно до отриманої позивачем квитанції, реєстрація спірної податкової накладної зупинена у зв`язку із її відповідністю пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Суд зазначає, що Критерії ризиковості здійснення операцій є Додатком №3 до Порядку №1165.
Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, одним із критеріїв ризиковості операції є обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.
Разом з тим, вищезазначена Квитанція не містить інформації, які документи необхідні контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної.
Відповідно до пункту 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 (далі – Порядок №520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно пункту 11 Порядку №520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених правових норм дає підстав для висновку, що рішення податкового органу повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
Як правильно встановлено судом першої інстанції враховуючи  матеріали справи, оскаржуваним рішенням комісії ГУ ДПС у Запорізькій області відмовлено у реєстрації податкової накладної, а підставою зазначеного рішення вказано неподання (часткове подання) платником податку копій документів, однак рішення не містить підкреслень тих документів, які позивачем не надано.
При цьому колегія суддів  зазначає, що позивач надав пояснення, а також надав до пояснень документи на підтвердження викладених обставин.

Суд апеляційної інстанціїї погоджується із судом першої інстанціі, що контролюючим органом порушено принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, оскільки рішення про відмову в реєстрації податкової накладної від №6 від 23.01.2024 містять лише загальне посилання на ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію якої зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку. 
Так, відповідачами дана обставина не заперечується, що з метою реєстрації податкової накладної №2 від 08.05.2024 року до контролюючого органу позивачем надавались пояснення від 10.07.2024 року щодо податкової накладної/розрахунків коригування реєстрацію якої зупинено.
Однак, оспорюване рішення від 23.07.2024 року №11460546/31426214 не містять мотивів відхилення наданих позивачем пояснень та документів.
Суд звертає увагу, що    наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміна у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Така правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 16.03.2021 р. у справі №580/2490/19.
Разом з тим, посилання на вказані підстави в обґрунтування прийняття оспорюваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної від 08.05.2024 року № 2 за відсутності конкретної пропозиції контролюючого органу про надання конкретних документів, свідчить про його протиправність.
Суд також звертає увагу, що у контролюючого органу станом на час розгляду комісією документів були наявні письмові пояснення позивача з доданими документами, які платником долучено на власний розсуд з метою підтвердження інформації, зазначеної у податкової накладної № 2 від 08.05.2024 року.
Окрім того, як встановлено судом, складена на виконання цього ж договору позивачем податкова накладна №1 від 08.03.2024 відповідачем -1 була зареєстрована без будь-яких зауважень, що підтверджується матеріалами справи.
При цьому, суд наголошує, що у цій справі не надається оцінка реальності здійснення господарської операції, на підставі якої позивачем складена вказана податкова накладна, оскільки це питання має досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
За таких обставин, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів щодо проведення господарської операції між позивачем та його контрагентом, а також те, що первинні документи разом із поясненнями надавались контролюючому органу, достатність яких для прийняття рішення про реєстрацію вказаної податкової накладної не спростована відповідачами, враховуючи також встановлену судом необґрунтованість зупинення реєстрації податкової накладної №6 від 23.01.2024 року, суд дійшов висновку, що відмовляючи у їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкової накладної, відповідач-1 діяв протиправно.
Таким чином, суд доходить висновку про протиправність рішення від 23.07.2024 року №10822882/2900104613 про відмову у реєстрації податкової накладної №6 від 23.01.2024 року в Єдиному реєстрі податкових накладних та його скасування.
                    Суд зазначає, що на етапі дослідження процедури правомірності зупинення/відмови реєстрації податкових накладних суд не може досліджувати фактичне виконання господарської операції та не може надавати оцінку її реальності/фіктивності, оскільки це є предметом документальної перевірки правильності формування податкових зобов`язань, яка відповідачем не проводилась.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 17.01.2023 у справі №816/2218/18.
Суд зауважує, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.
Верховний Суд у постанові від 16.02.2023 у справі № 380/7648/22 зазначив: “здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу”.
Водночас відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції.
Крім того, у   постанові від   07.12.2022 у справі № 500/2237/20 Верховний Суд наголосив, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Суд першої інстанції правильно відхилив доводи відповідача про те, що прийняти рішення про реєстрацію податкової накладної було неможливо з огляду на ненадання позивачем копій документів. В контексті наведеного, суд наголошує, що контролюючим органом не висувалась вимога щодо надання позивачем конкретних документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Суд звертає увагу, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів. При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган повинен вимагати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях, чого зроблено не було.
Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Колегія суддів зазначає, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Зупинення реєстрації податкових накладних не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.
Верховний Суд у постанові від 05.01.2021 у справі № 640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.
Контролюючим органом не обґрунтовано, чому подані позивачем документи не є достатніми для прийняття комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН. Відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу, в тому числі у зв`язку з отриманням від комісії регіонального рівня повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції.
За приписами ст. 2 КАС України, які фактично визначають вимоги, зокрема до рішень суб`єктів владних повноважень, визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
В даному випадку, як було встановлено судом, оскаржуване рішення було прийняте відповідачем необґрунтовано, оскільки останнім не було наведено жодних обставин, які б обумовлювали підстави їх неприйняття та не обґрунтовано, яким чином відсутність документів впливає на відповідність   господарських операцій критеріям ризиковості.
                    Таким чином, проаналізувавши встановлені обставини справи у сукупності, суд апеляційної інстанції зазначає, що суд першої інстанції прийшов до вірного висновку, що оскаржуване рішення відповідача про відмову в реєстрації податкових накладних було прийнято з порушенням приписів податкового законодавства, у зв`язку з чим, останні підлягають скасуванню із зобов`язанням Державної податкової служби України зареєструвати подані позивачем податкові накладні.
З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції є законним та обгрунтованим, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, а тому підстави для зміни або скасування судового рішення – відсутні.
Керуючись ст. 243, 308, 311, 315, 316, 321, 325 КАС України, суд,
ПОСТАНОВИВ:
          Апелційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області – залишити без задоволення.
                Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 29.10.2024 в адміністративній справі № 280/6560/24 – залишити без змін.
                    Постанова набирає законної сили з моменту прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає. 
   
Головуючий - суддя                                                                      О.О. Круговий 

                               суддя                                                                      Н.П. Баранник 

                               суддя                                                                      А.В. Шлай