ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 березня 2025 р.	Справа № 440/7439/24	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: П`янової Я.В.,
Суддів: Русанової В.Б. ,  Присяжнюк О.В. ,
за участю секретаря судового засідання Колесник О.Е.

          розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 12.11.2024, головуючий суддя І інстанції: Г.В. Костенко, м. Полтава, повний текст складено 21.11.24 у справі № 440/7439/24
          за позовом    Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1  
          до    Головного управління ДПС у Полтавській області 
          про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, податкової вимоги,
ВСТАНОВИВ:
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі за текстом також - позивач, ФОП ОСОБА_1 ), звернулася до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі та текстом також – відповідач, ГУ ДПС у Полтавській), в якому просила:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №00066422405 від 09.05.2024, згідно з яким збільшено позивачу, ФОП ОСОБА_1 , грошове зобов`язання за платежем: "Податок на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування" в сумі 366 952,04 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №00066372405 від 09.05.2024, згідно з яким збільшено позивачу, ФОП ОСОБА_1 , грошове зобов`язання за платежем: "Військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування" в сумі 30 579,33 грн;
- визнати протиправною та скасувати Вимогу №Ф-00066452405 від 09.05.2024 про сплату позивачем, ФОП ОСОБА_1 , заборгованості (недоїмки) з єдиного внеску в частині донарахування в сумі 299 707,20 грн;
- визнати протиправним та скасувати рішення №00066462405 від 09.05.2024, згідно з яким до позивача, ФОП ОСОБА_1 , застосовані штрафні (фінансові) санкції за своєчасно не сплачений єдиний внесок у сумі 74 840,74 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №00066142405 від 09.05.2024 в частині збільшення позивачу, ФОП ОСОБА_1 , суми грошового зобов`язання за платежем: "Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)" на загальну суму 479 623,49 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №00066182405 від 09.05.2024 в частині збільшення позивачу, ФОП ОСОБА_1 суми грошового зобов`язання за платежем: "Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)" на загальну суму 68 041,59 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №00066622405 від 09.05.2024, згідно з яким застосовано до позивача, ФОП ОСОБА_1 , штрафні (фінансові) санкції на загальну суму 23 800,00 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №00066662405 від 09.05.2024, згідно з яким застосовано до позивача, ФОП ОСОБА_1 , штрафні (фінансові) санкції на суму 17 000,00 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №00066632405 від 09.05.2024, згідно з яким застосовано до позивача, ФОП ОСОБА_1 , штрафні (фінансові) санкції на загальну суму 17 000,00 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №00066672405 від 09.05.2024, згідно з яким застосовано до позивача, ФОП ОСОБА_1 штрафні (фінансові) санкції на загальну суму 6 800,00 грн.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 12.11.2024 адміністративний позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області №00066422405 від 09.05.2024, №00066372405 від 09.05.2024, №00066462405 від 09.05.2024, №00066622405 від 09.05.2024, №00066662405 від 09.05.2024, №00066632405 від 09.05.2024, №00066672405 від 09.05.2024, №00066142405 від 09.05.2024 в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем: “Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)” на загальну суму 479623,49 грн, №00066182405 від 09.05.2024 в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем “Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)” на загальну суму 68041,59 грн.
Визнано протиправною та скасовано вимогу Головного управління ДПС у Полтавській області про сплату боргу №Ф-00066452405 від 09.05.2024.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 витрати зі сплати судового збору в сумі 13844,00 грн.
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Полтавській області оскаржило його в апеляційному порядку, оскільки вважає, що рішення ухвалене з порушенням норм матеріального права, а викладені у ньому висновки не відповідають обставинам справи.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач наводить обставини справи шляхом відтворення частини акта перевірки та нормативно - правове обґрунтування вимог апеляційної скарги шляхом викладення тексту норм, покладених в основу прийняття спірних рішень. Зазначає про їх неврахування судом першої інстанції під час ухвалення оскаржуваного рішення.
За результатами апеляційного розгляду ГУ ДПС у Полтавській області просить скасувати оскаржуване рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким у позові відмовити повністю.
Від позивача на адресу суду надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому він зазначає, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи, рішення ухвалене з додержанням норм матеріального права. Вважає рішення суду першої інстанції законним та обґрунтованим, а тому апеляційну скаргу просить залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Апеляційна скарга розглядається у судовому засіданні відповідно до приписів статті 229 Кодексу адміністративного судочинства України (далі також – КАС України).
Колегія суддів, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з таких підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 06.12.2000 зареєстрована як фізична особа-підприємець, ідентифікаційний код НОМЕР_1 .
Позивач з 26.10.2012 зареєстрований платником податку на додану вартість.
Видами діяльності ФОП ОСОБА_1 за КВЕД є 82.99 Надання інших допоміжних комерційних послуг, н.в.і.у, 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (основний), 63.99 Надання інших інформаційних послуг, н.в.і.у., 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна, 73.20 Дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки, 73.11 Рекламні агентства.
Працівниками ГУ ДПС у Полтавській області проведена документальна планова виїзна перевірка ФОП ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2018 по 31.12.2022, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2018 по 31.12.2022.
За результатами перевірки складений акт від 03.04.2024 за №3991/16-31-24-05-01/ НОМЕР_1 (далі також – акт перевірки), за висновками якого встановлено порушення позивачем вимог:
1) пп.16.1.2 п.16.1 ст.16 п.177.10 ст.177 Податкового кодексу України від 02.12.2010 за №2755-VІ (із змінами та доповненнями), Наказ Міндоходів від 16.09.2013 року №481, зареєстрований у Міністерстві юстиції України 01.10.2013 за №1686/24218 "Про затвердження форми Книги обліку доходів та витрат, які ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які проводять незалежну професійну діяльність та Порядку її ведення" та ст.128 п.6 Господарського Кодексу України №436-ІV від 16.01.2003 із змінами та доповненнями, а саме: неналежне ведення книги обліку доходів та витрат, що призвело до включення до декларацій про майновий стан і доходи за 2019, 2020, 2021 роки перекручених даних, що призвело до заниження суми чистого оподатковуваного доходу у сумі 2038622,48 грн, а саме за 2020 рік у сумі 680889,59 грн та за 2021 рік у сумі 1357732,89 грн;
2) п.177.2 пп.177.4.5 п. 177.4 ст. 177 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 за № 2755-VI (із змінами та доповненнями), в результаті чого занижено податок на доходи фізичних осіб у загальній сумі 366952,04 грн, у т.ч. за 2020 рік у сумі 122560,12 грн та за 2021 рік у сумі 244391,92 грн;
3) порушено абз. "ґ" п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України від 02.12.2010 за № 2755-VI із змінами та доповненнями та Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 за № 4 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 30 січня 2015року N 111/26556) зі змінами та доповненнями, затвердженими Наказами Міністерства фінансів України від 26.05.2020 № 241 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 12 червня 2020 року за № 514/34797), від 15 грудня 2020 року N 773 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 28 грудня 2020 за № 1304/35587), № 278 від 19.05.2021 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 25 червня 2021 за N 838/36460), в результаті чого податкові розрахунки за 1, 2 кв. 2018 року поданні з помилками. Порушення за 1, 2 кв. 2018 року призвело до зміни платника податку;
4) п.2 частини першої ст.7 та частини 5 ст.8 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 08.07.2010 за №2464-VІ (із змінами та доповненнями), у результаті чого занижено єдиний внесок у сумі 299707,2 грн, а саме за 2020 рік у сумі 148992,96 грн та за 2021 рік у сумі 150714,24 грн;
5) пп.49.18.1. п.49.18 ст.49, п. 203.1 ст. 203 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VІ (із змінами та доповненнями), а саме, несвоєчасно подано податкові декларації з податку на додану вартість за лютий, березень, травень 2022 року. Згідно з пп. 69.1 підрозд. 10 розд. XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VІ (із змінами та доповненнями) штрафні санкції не застосовуються;
6) пп. 14.1.36, пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44, п. 198.2, пп. "г" п. 198.5, п. 198.6 ст. 198, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 за № 2755-VI із змінами та доповненнями, в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 422906 грн, у т.ч. за лютий 2018 на суму 515 грн, за березень 2018 на суму 301 грн, за квітень 2018 на суму 1484 грн, за травень 2018 на суму 6007 грн, за червень 2018 на суму 6135 грн, за липень 2018 на суму 4754 грн, за серпень 2018 на суму 3157 грн, за вересень 2018 на суму 2166 грн, за жовтень 2018 на суму 1575 грн, за листопад 2018 на суму 853 грн, за грудень 2018 на суму 1333 грн, за червень 2019 на суму 2542 грн, за липень 2019 на суму 22634 грн, за вересень 2019 на суму 499 грн, за жовтень 2019 на суму 11511 грн, за листопад 2019 на суму 1301 грн, за грудень 2019 на суму 11920 грн, за січень 2020 на суму 3719 грн, за лютий 2020 на суму 919 грн, за березень 2020 на суму 860 грн, за квітень 2020 на суму 605 грн, за травень 2020 на суму 3536 грн, за червень 2020 на суму 1761 грн, за липень 2020 на суму 8440 грн, за серпень 2020 на суму 10831 грн, за вересень 2020 на суму 1095 грн, за жовтень 2020 на суму 14539 грн, за листопад 2020 на суму 3663 грн, за грудень 2020 на суму 919 грн, за січень 2021 на суму 1060 грн, за лютий 2021 на суму 4149 грн, за березень 2021 на суму 946 грн, за квітень 2021 на суму 15045 грн, за травень 2021 на суму 590 грн, за червень 2021 на суму 3568 грн, за липень 2021 на суму 1076 грн, за серпень 2021 на суму 23417 грн, за вересень 2021 на суму 6465 грн, за жовтень 2021 на суму 354 грн, за листопад 2021 на суму 4211 грн, за грудень 2021 на суму 92258 грн, за січень 2022 на суму 42871 грн, за лютий 2022 на суму 824 грн, за березень 2022 на суму 6702 грн, за квітень 2022 на суму 1594 грн, за травень 2022 на суму 11663 грн, за червень 2022 на суму 16031 грн, за липень 2022 на суму 15898 грн, за серпень 2022 на суму 30407 грн, за вересень 2022 на суму 778 грн, за жовтень 2022 на суму 10915 грн, за листопад 2022 на суму 952 грн, за грудень 2022 на суму 1558 грн, та завищено від`ємне значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту за січень 2022 на суму 447 грн;
7) пп. "г" п. 198.5 ст. 198, п.201.1 ст. 201 Податкового Кодексу України № 2755-VI від 02.12.2010 із змінами та доповненнями, а саме: відсутня реєстрація податкових накладних в ЄРПН на загальну суму обсягу постачання (без податку на додану вартість) 1802512,73 грн;
8) п.п.1.1, п.п.1.2, п.п.1.4, п.п1.5 п. 161 підрозділу 10 розділу ХХ "Інші перехідні положення" Податкового Кодексу України від 02.12.2010 за № 2755-VI (із змінами та доповненнями), у результаті чого занижено податкове зобов`язання по військовому збору у сумі 30579,33 грн, у тому числі за 2020 рік у сумі 10213,34 грн та за 2021 рік у сумі 20365,99 грн;
9) п.п. 226.3, п.п. 226.7, п.п. 226.9 ст.226 Податкового кодексу України від 02.12.2010 за № 2755-VІ (зі змінами та доповненнями) та абз. 3 ч. 4 ст. 11 Закону України від 19.12.1995 № 481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" (зі змінами та доповненнями) - "Алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством" у зв`язку із встановленням фактів реалізації алкогольних напоїв, що вважаються не маркованими (без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку) на суму 3849,3 грн;
10) ч. 10 ст. 153 Закону України від 19.12.1995 за № 481-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" (зі змінами та доповненнями), а саме, встановлено факт реалізації алкогольних напоїв у 2 місцях здійснення діяльності протягом часу доби, на яку рішенням уповноважених органів встановлено заборону продажу;
11) п.7 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 за №265/95-ВР в редакції Закону України від 01.06.2000 за №1776-ІІІ із змінами та доповненнями, а саме, встановлено не подання до контролюючих органів по дротових або бездротових каналах зв`язку електронні копії розрахункових документів і фіскальних звітних чеків, які містяться на контрольній стрічці в пам`яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам`яті модемів, які до них приєднані в періоді з 01.01.2018 по 31.12.2022, що перевірявся.
На підставі акта перевірки контролюючим органом прийняті рішення:
- податкове повідомлення-рішення №00066422405 від 09.05.2024, яким збільшено позивачу грошове зобов`язання за платежем: "Податок на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування" в сумі 366 952,04 грн;
- податкове повідомлення-рішення №00066372405 від 09.05.2024, яким збільшено позивачу грошове зобов`язання за платежем: "Військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування" в сумі 30 579,33 грн;
- вимога про сплату боргу №Ф-00066452405 від 09.05.2024 про сплату позивачем заборгованості (недоїмки) з єдиного внеску в частині донарахування в сумі 299 707,20 грн;
- рішення №00066462405 від 09.05.2024, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції за своєчасно не сплачений єдиний внесок у сумі 74 840,74 грн;
- податкове повідомлення-рішення №00066142405 від 09.05.2024, яким збільшено позивачу грошове зобов`язання за платежем: "Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)" на загальну суму 528 632, 50 грн;
- податкове повідомлення-рішення №00066182405 від 09.05.2024, яким збільшено позивачу суму грошового зобов`язання за платежем: "Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)" на 69 881,75 грн;
- податкове повідомлення-рішення №00066622405 від 09.05.2024, яким застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції на загальну суму 23 800,00 грн;
- податкове повідомлення-рішення №00066662405 від 09.05.2024, яким застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції на суму 17 000,00 грн;
- податкове повідомлення-рішення №00066632405 від 09.05.2024, яким застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції на загальну суму 17 000,00 грн;
- податкове повідомлення-рішення №00066672405 від 09.05.2024, яким застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції на загальну суму 6 800,00 грн.
Позивач не погодився із указаними податковими повідомленнями-рішеннями ГУ ДПС у Полтавській області повністю, а з №00066142405 від 09.05.2024 та №00066182405 від 09.05.2024 - частково, у зв`язку з чим звернувся до суду з позовом у цій справі.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив із того, що відповідачем не доведено правомірності спірних рішень в оскаржуваній частині, проте позивачем належними та допустимими доказами доведена їх протиправність.
Колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції, оскільки вони знайшли своє підтвердження під час апеляційного розгляду справи, та виходить з такого.
За приписами частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, визначає визначено нормами Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України, у редакції, чинній на час спірних правовідносин).
Щодо податкових повідомлень-рішень №00066422405, №00066372405, вимоги про сплату боргу №Ф-00066422405 від 09.05.2024 та рішення №00066462405 від 09.05.2024, колегія суддів зазначає таке.
В Акті документальної перевірки вказано, що позивачем у 2020-2021 роках завищено вартість документально підтверджених витрат на суму 2038622,48 грн, на підставі чого відповідач донарахував позивачу за період, що перевірявся: податок на доходи з фізичних осіб у сумі 366 952,04 грн податковим повідомленням-рішенням №00066422405 від 09.05.2024, військовий збір у сумі 30 579,33 грн, єдиний внесок для фізичних осіб-підприємців у сумі 299 707,20 грн згідно з вимогою №Ф-00066452405 від 09.05.2024 та штрафні санкції у сумі 74 840,74 грн рішенням №00066462405 від 09.05.2024.
Проте при проведенні документальної перевірки позивача контролюючим органом необґрунтовано розраховано чистий оподаткований дохід позивача, оскільки відповідачем визначено заниження доходу, що враховується при визначенні об`єкту оподаткування не шляхом перевірки відповідних первинних документів, що містять відомості про обсяги виручки та витрат, а за своєю методикою шляхом математичного порівняння вартості придбаних в податковому періоді, що перевірявся, товарів із задекларованим позивачем у цьому періоді показником вартості реалізованого товару та обсягу залишків товару, які відповідач розрахував на свій суб`єктивний розсуд.
Водночас висновок відповідача про наявність залишків продукції, як указано в акті перевірки на стор. 11-15, сформовано на підставі проведення аналізу придбаної продукції за кодами УКТ ЗЕД відповідно до податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН контрагентами постачальниками ФОП ОСОБА_1 (така продукція включена самозайнятою особою до складу податкового кредиту з ПДВ у відповідні звітні податкові періоди) і реалізованої продукції через РРО кінцевому споживачу відповідно до фіскальних касових чеків та зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних за кодами УКТ ЗЕД ФОП ОСОБА_1 (така продукція включена самозайнятою особою до складу податкового кредиту з ПДВ у відповідні звітні податкові періоди).
В Акті документальної перевірки на вказаних сторінках відповідач наводить таблиці, в яких вибірково відображено придбання, реалізація і залишки товарно-матеріальних цінностей (безалкогольні напої, алкогольні напої, тютюнові вироби, м`ясопродукти та інші продтовари і промтовари) за 2020-2022 роки ("продукцієї").
Розрахунок залишків продукції відповідачем здійснено не в кількісному вираженні, а в грошовому (одиниця вимірювання – гривня).
Розрахунок здійснювався шляхом додавання до обсягу залишку продукції на початок звітного року у гривні обсягу придбаної протягом звітного року продукції у гривні та подальшого віднімання обсягу реалізованої продукції у звітному році у гривні.
З метою спростування проведених відповідачем розрахунків та для підтвердження своїх розрахунків стосовно придбаної продукції, реалізованої продукції, залишків продукції за період з 2020 року по 2022 рік, позивачем надано таблицю, яка підтверджує розрахунки, що зроблені позивачем, та які спростовують розрахунки відповідача стосовно залишків продукції, що вказані в таблицях на стор. 11-15 Акта перевірки.
Про те, що залишки товарно-матеріальних цінностей (продукції), обчислені відповідачем на власний суб`єктивний розсуд, не відповідають фактичним обставинам справи (фактичним залишкам), свідчить той факт, що в наведеній відповідачем в Акті документальної перевірки на стор. 11-12 таблиці "Придбання, реалізації та залишків продукції в 2020 році", взагалі відсутня інформація (придбання, реалізації та залишків продукції) щодо восьми кодів УКТ ЗЕД (категорія товару), а саме: 1601 - Ковбаси та аналогічні вироби з м`яса, м`ясних субпродуктів чи крові, готові харчові продукти, виготовлені на основі цих виробів; 0210 - М`ясо та їстівні м`ясні субпродукти, солоні або в розсолі, сушені або копчені; їстівне борошно з м`яса або м`ясних субпродуктів; 0405 - Масло вершкове та інші жири, вироблені з молока, молочні пасти; 0406 - Сири всіх видів і кисломолочний сир 2204217900 - вина виноградні, включаючи вина кріплені – БІЛІ, сусло виноградне; 2204218300 - Вина виноградні, включаючи вина кріплені – БІЛІ, сусло виноградне, інші; 2204219400 - Вина виноградні, включаючи вина кріплені – інші, сусло виноградне, 2206003100 - сидр і перрі.
Як пояснив позивач, у зв`язку з великим обсягом документів, які свідчать про придбання, реалізацію та залишки продукції у 2020 році за 8 вказаними кодами УКТ ЗЕД, до позовної заяви в якості додатків надано суду копії не всіх податкових накладних (а лише деяких) за січень – грудень 2020 року, які свідчать як про придбання, так і про реалізацію ФОП ОСОБА_1 в 2020 році продукції за 8 кодами УКТ ЗЕД, які не враховані відповідачем при підрахунку залишків продукції.
Надані копії податкових накладних свідчать, що відповідач в Акті документальної перевірки безпідставно та протиправно не врахував вартість придбаної у 2020 році продукції, вартість реалізованої у 2020 році продукції та не встановив суму залишків станом на 31.12.2020 продукції, яка стосується 8 зазначених кодів УКТ ЗЕД.
Аналогічним чином відповідачем здійснено розрахунки за 2021 та 2022 роки.
Так, у розрахунках залишків продукції станом на 31.12.2021 (таблиця на сторінках 12-13 Акта перевірки) у стовпчику "залишки продукції на 31.12.2021" "на суму грн" залишено порожніми (незаповненими) графи за кодами продукції УКТ ЗЕД: 209, 210, 405, 406, 1601, 1602, 2203001000, 2206008100, 2206008900, 2402209020, 2403999000, 2403999010, 3923.
Крім того, за кодом продукції УКТ ЗЕД 2402209020 (сигарети з фільтром) графа у стовпчику "залишок продукції на 01.01.2021" залишена незаповненою, хоча згідно з наведеним реальний зміст такої графи складає (- 818 243,00 грн).
Розрахунок числових значень, залишених відповідачем незаповнених граф свідчить, що їх загальна сума складає (-3 123 102,15 грн).
У розрахунках залишків продукції станом на 31.12.2022 (таблиця на сторінках 13-15 Акта перевірки) у стовпчику "залишки продукції на 31.12.2022" "на суму грн" залишено порожніми (незаповненими) графи за кодами продукції УКТЗЕД: 405, 406, 1601, 2009, 2106, 2203001000, 2206008100, 2206008900, 2208301100, 2208303000, 2402209010, 2402209020, 2403110000, 2403191000, 3923.
Розрахунок числових значень залишених відповідачем незаповнених граф свідчить, що їх загальна сума складає (-5 355 549,15 грн.).
Вказаний факт свідчить про те, що у відповідному періоді, за яким кінцевий залишок певної продукції становить мінусове значення (різниця між придбаним товаром та реалізованим) відбулась реалізація товару, що був придбаний (оплачений) у попередніх роках.
Відповідно ж до п.177.2. ст.177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Пунктом 177.3. ст. 177 ПК України визначено, що для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).
Згідно з п. 177.4. ст. 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:
177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;
177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);
обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;
177.4.3. суми податків, зборів, пов`язаних з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, з об`єктів житлової нерухомості); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, роялті на користь правовласників, як винагорода за використання об`єктів авторського права і (або) суміжних прав чи як відрахування на користь правовласників на підставі договорів, укладених таким платником податку з організаціями колективного управління відповідно до Закону України "Про ефективне управління майновими правами правовласників у сфері авторського права і (або) суміжних прав", одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, пов`язаних з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;
177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Отже, до складу витрат ФОП включаються тільки витрати, які пов`язані з отриманням доходу. Тобто Фізична особа – підприємець на загальній системі оподаткування має право зарахувати до витрат звітного року безпосередньо пов`язані з придбанням товарів (робіт, послуг) витрати, зроблені в попередньому році, але пов`язані з отриманням доходу звітного року (придбані для реалізацій в минулому році, але реалізовані в поточному).
Всупереч викладеного, відповідач під час проведення підрахунку залишків продукції проводить її обрахунок виключно в межах календарних років 2020, 2021, 2022 без коригування на суми (збільшення суми витрат на оплату продукції чи зменшення суми залишків продукції відповідного року) на суму реалізованого товару кінцевому споживачу, фактичну оплату за який постачальникам позивачем здійснено в попередньому році.
Крім того, надходження товару від постачальників позивачу повинне встановлюватися лише на підставі оформлених належним чином первинних документів - видаткових накладних.
Податкові ж накладні, що зареєстровані в ЄРПН є підставою для обрахунку податку на додану вартість, адже реєструються відповідно до абз.1 п.201.7 ст. 201 Податкового кодексу України на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку/небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс). Тобто її реєстрація не є беззаперечним доказом фактичного отримання товару позивачем, а може свідчити також про проведену передплату такого товару.
Отже, наведені відповідачем в Акті перевірки розрахунки придбаної та реалізованої продукції, а також обрахунки залишків продукції, здійснені з численними помилками та неточностями, за вибірковим порядком, виключно за товарними позиціями, які формують штучне завищення показника "залишки продукції", що призвело до неправильного (завищеного) розрахунку суми "разом", який в подальшому використано відповідачем для розрахунку бази оподаткування, і обраний відповідачем метод розрахунків жодним чином не свідчить про будь-яке завищення вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції.
З огляду на зазначене колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що податкове повідомлення-рішення від 09.05.2024 за №00066422405, згідно з яким позивачу збільшено грошове зобов`язання за платежем: «Податок на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування» в сумі 366 952,04 грн та податкове повідомлення-рішення від 09.05.2024 за №00066372405, згідно з яким позивачу збільшено грошове зобов`язання за платежем: «Військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування» в сумі 30 579,33 грн, вимога про сплату боргу (недоїмки) №Ф-00066452405 від 09.05.2024 з єдиного внеску в сумі 299 707,20 грн та рішення №00066462405 від 09.05.2024 про застосування штрафних (фінансових) санкцій за своєчасно не сплачений єдиний внесок в сумі 74 840, 74 грн прийняті всупереч вимог чинного законодавства України, а тому підлягають скасуванню.
Щодо висновків контролюючого органу про несплату позивачем податку на додану вартість і відсутність реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, колегія суддів зазначає таке.
У висновках Акта перевірки (стор. 110, 111) відповідач указує, що ним установлено:
- заниження податкового зобов`язання зі сплати податку на додану вартість у період, що перевірявся, в загальному розмірі 422 906,00 грн;
- відсутність реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних у період, що перевірявся, на загальний обсяг постачання (без податку на додану вартість) в сумі 1 802 512,73 грн.
З огляду на встановлені порушення відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення №00066142405 від 09.05.2024, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: "Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)" на загальну суму 528 632,50 грн, із них: 422 906,00 грн – сума несплаченого податку на додану вартість і 105 726,50 грн – сума штрафних (фінансових) санкцій.
Позивач частково погодився з нарахуванням грошового зобов`язання за платежем: "Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)", а саме: з сумою 36803,20 грн - за невключення до податкових зобов`язань зі сплати податку на додану вартість цієї суми (без штрафних санкцій) (умовний продаж побутової техніки), а також із сумами 1 528,01 грн - за повторне включення до податкового кредиту однакових податкових накладних та 876,00 грн - за порушення терміну реєстрації податкових накладних.
Позивач також погодився з нарахуванням штрафних санкцій в розмірі 25% за зазначені порушення (36 803,20 грн + 1 528,01 грн + 876,00 грн = 39 207,21 грн х 25% = 9 801,80 грн).
Отже, загальна сума донарахованого податку за платежем: "Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)" разом із штрафними санкціями, з якою погодився позивач, складає 49 009,01 грн (39 207,21 грн + 9 801,80 грн), яку позивач сплатив згідно з платіжною інструкцією №1589 від 3.06.2024.
В той же час ФОП ОСОБА_1 не погодилася з податковим повідомленням-рішенням №00066142405 від 09.05.2024 в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем: "Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)" на загальну суму 479623, 49 грн і оскаржила його в цій частині в судовому порядку.
Також з огляду на встановлені порушення відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення №00066182405 від 09.05.2024, згідно з яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції за платежем: "Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)" на загальну суму 69 881,75 грн за відсутність реєстрації податкових накладних в ЄРПН (Єдиний реєстр податкових накладних).
ФОП ОСОБА_1 погодився з частиною штрафних санкцій, застосованих до позивача у розмірі 1840,16 грн за відсутність реєстрації податкових накладних, що стосується придбання та використання побутової техніки та несвоєчасне оформлення податкової накладної на умовний продаж на побутову техніку, які були сплачені згідно з платіжною інструкцією №1591 від 03.06.2024 (дод. 44).
В той же час ФОП ОСОБА_1 не погодилася з податковим повідомленням-рішенням №00066182405 в частині застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій в сумі 68 041,59 грн і оскаржила його в цій частині в судовому порядку.
Стосовно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення №00066142405 від 09.05.2024 ФОП ОСОБА_1 не погодилася з висновком контролюючого органу про безпідставне віднесення сум податку на додану вартість до податкового кредиту при закупівлі таких товарів:
- квасу та інших безалкогольних напоїв (сума ПДВ без штрафних санкцій складає 81 008,18 грн);
- будівельних матеріалів, техніки та інструменту (сума ПДВ без штрафних санкцій складає 242 691,17 грн).
Всі зазначені товари згідно з інвентаризаційними відомостями знаходяться на залишку у позивача.
ФОП ОСОБА_1 також не погодилася з безпідставним нарахуванням податку на додану вартість, разом із штрафними санкціями, в сумі 75 000,00 грн при виконанні договорів стосовно придбання послуг мерчандайзингу з ФОП ОСОБА_2 (податковий номер НОМЕР_2 ).
Отже, позивач не погодилася з частиною донарахування податку на додану вартість, разом із штрафними санкціями, в сумі 479 623,49 грн, визначених податковим повідомленням-рішенням №00066142405 від 09.05.2024 .
Судом установлено, що підприємства-постачальники (ТОВ "ЕЛЕКТРОСВІТПЛЮС", ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 , ТОВ "ПОЛО-ІНВЕСТБУД", ПП "ПОЛО-ІНВЕСТБУД", ТОВ "ДАКО-ГРУП ЛТД", ТОВ "МІНІМАКСІ"), в яких ФОП ОСОБА_1 здійснювала закупівлю товарно-матеріальних цінностей, під час здійснення господарських операцій були зареєстровані платниками ПДВ та відповідно зареєстрували відповідні податкові накладні, які надають позивачу право на віднесення сум податкового кредиту з ПДВ.
Позивачем у таких постачальників придбані будівельні матеріали, інструменти та інші товарно-матеріальні цінності, які знаходяться на залишку, що підтверджується копіями витягів з інвентаризаційних відомостей залишку будівельних матеріалів, інструментів та інших товарно-матеріальних цінностей, в тому числі квасу та інших напоїв станом на 01.01.2023.
За обставинами справи відповідачем не ставиться під сумнів факт придбання та відповідно передача у власність ФОП ОСОБА_1 товарно-матеріальних цінностей від контрагентів-постачальників (ТОВ "ЕЛЕКТРОСВІТПЛЮС", ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 , ТОВ "ПОЛО-ІНВЕСТБУД", ПП"«ПОЛО-ІНВЕСТБУД", ТОВ "ДАКО-ГРУП ЛТД", ТОВ "МІНІМАКСІ"), як і не встановлено дефектність документів, складених при виконанні відповідних господарських операцій або їх відсутність.
Колегія суддів ураховує, що відповідно до п. 188.1 ст. 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості (у разі здійснення контрольованих операцій - не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу), з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
Водночас база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:
- товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;
- газу, який постачається для потреб населення.
До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.
До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю – бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.
У випадках, передбачених статтею 189 цього Кодексу, база оподаткування визначається з урахуванням положень статті 189 цього Кодексу.
Згідно з п. 198.1. ст. 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;
ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Пунктом 198.3. ст. 198 ПК України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);
ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до пункту 198.4. ст. 198 ПК України якщо платник податку придбає (виготовляє) товари/послуги та необоротні активи, які призначаються для їх використання в операціях, що не є об`єктом оподаткування або звільняються від оподаткування, то суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з таким придбанням (виготовленням), не відносяться до податкового кредиту зазначеного платника.
Як передбачено підпунктом "г" п. 198.5. ст. 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, відповідні податкові накладні за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
В пункті 198.6. цієї ж статті ПК України вказано, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладним/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Згідно зі ст. 201 ПК України платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну, у якій зазначаються в окремих рядках: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата виписування податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); ґ) місцезнаходження юридичної особи - продавця або податкова адреса фізичної особи - продавця, зареєстрованої як платник податку; д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; и) вид цивільно-правового договору.
Податкова накладна виписується у двох примірниках у день виникнення податкових зобов`язань продавця. Оригінал податкової накладної видається покупцю, копія залишається у продавця товарів/послуг.
Податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов`язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця.
Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.
Податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до п. 201.1. ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з п. 201.7. ст.. 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку/небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).
Відповідно до абз.2 п. 201.10 ст. 201 ПК України податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Судом установлено, що податок на додану вартість ФОП ОСОБА_1 згідно з зареєстрованими податковими накладними включено до податкового кредиту, відображено у реєстрі отриманих та виданих податкових накладних за відповідні періоди, узгоджується з інформацією у податкових деклараціях, наданих (надісланих) відповідачу.
Під час здійснення перевірки відповідачем установлено, що у період з 01.01.2018 до 31.12.2022 року, згідно з податковими деклараціями, позивачем включено до складу податкового кредиту суми ПДВ, які сплачені при придбанні товарів, та які нібито не використовувалися у господарській діяльності, а саме: будівельних матеріалів та інструментів, квасу та інших напоїв.
Проте висновок суперечить фактичним обставинам справи, оскільки товарно-матеріальні цінності придбано позивачем виключно з метою здійснення господарської діяльності (використання за призначенням або подальшої реалізації).
Закуплені товарно-матеріальні цінності станом на 01.01.2023 знаходяться на залишках, що підтверджується витягами з інвентаризаційних відомостей залишків ТМЦ.
Для підтвердження зазначеного в якості додатків до позовної заяви надано до суду копії витягів з інвентаризаційних відомостей залишків товарно-матеріальних цінностей станом на 01.01.2023.
Позивач також не погодився з безпідставним нарахуванням податку на додану вартість, разом із штрафними санкціями, в сумі 75 000,00 грн при виконанні Договору стосовно придбання послуг мерчандайзингу з ФОП ОСОБА_2 (податковий номер НОМЕР_2 ).
Так, відповідач в Акті перевірки (стор. 86-89) вказує, що фактичне надання послуг за договором не є можливим, створює штучне формування податкового кредиту та ухилення від оподаткування.
Тобто відповідач ставить під сумнів законність укладеного позивачем Договору з придбанню послуг з мерчандайзингу у ФОП ОСОБА_2 .
Проте вказаний договір недійсним/нікчемним в судовому поряду не визнавався, відповідних доказів відповідачем до матеріалів справи не надано.
Потреба в укладенні згаданого правочину обумовлена необхідністю здійснювати господарську діяльність з урахуванням видів діяльності ФОП ОСОБА_1 , що відповідачем під час розгляду справи не спростовано.
20 березня 2018 року Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в контексті справи №805/10886/13-а викладено правову позицію, відповідно до якої жодним законом не передбачено право органу державної податкової служби самостійно, в позасудовому порядку, визнавати нікчемними правочини і дані, вказані платником податків в податкових деклараціях. Отже, встановлення актом перевірки нікчемності правочину знаходиться за межами компетенції податкового органу, не належить до функції контролю дотримання платниками податків податкового законодавства. Верховний Суд уважає, за наявності ознак нікчемності правочину, податкові органи мають право та повинні звертатися до судів з позовами про стягнення в доход держави коштів, отриманих по правочинах, здійснених з метою, що свідомо суперечить інтересам держави і суспільства, посилаючись на їх нікчемність, а не класти власний висновок в основу податкового правопорушення та визначати на цій підставі грошове зобов`язання.
Крім того, 07 серпня 2018 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в межах справи №0870/4806/12 зазначив, що наявність податкової інформації про «фіктивність» контрагентів є неприйнятною, оскільки склад податкового правопорушення не може доводитися податковою інформацією, яка має виключно інформаційне навантаження вільного розсуду податкового органу (припущень), та не заснована на аналізі первинних та інших документів.
Отже, підстави нікчемності правочину встановлюються законом, а не актами податкових перевірок, а визнання правочинів нікчемними знаходиться за межами компетенції фіскального органу.
З огляду на зазначене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що податкове повідомлення–рішення від 09.05.2024 за №00066142405, яке в частині донарахування податку на додану вартість, разом із штрафними санкціями, в сумі 479 623,49 грн, прийняте всупереч вимог чинного податкового законодавства і підлягає скасуванню в цій частині.
Стосовно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення №00066182405 від 09.05.2024, то ФОП ОСОБА_1 не погодилася з застосуванням до позивача штрафних (фінансових) санкцій в сумі 68 041,59 грн.
Так, у пункті 2.6.4. Акту документальної перевірки (стор. 91-92) відповідачем указано, що перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 у періоді, що перевіряється, не зареєстровано податкові накладні в ЄРПН відповідно до пп. "г" п. 198.5 ст. 198 Податкового Кодексу України №2755-VІ від 02.12.2010 (із змінами та доповненнями), у результаті допущених порушень податкового законодавства, що відображено в пп. 2.6.1 Акту перевірки.
Далі в цьому пункті Акту документальної перевірки відповідач вказує:
"Відповідно до норм Податкового кодексу України №2755-VІ від 02.12.2010, із змінами та доповненнями: п. 201.1. ст. 201. На дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. п. 1201.2 ст. 1201. У разі відсутності реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, та/або податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, що зазначена в податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3 400 гривень.
Отже, ФОП ОСОБА_1 порушено пп. "г" п. 198.5 ст. 198, п.201.1 ст. 201 Податкового Кодексу України №2755-VІ від 02.12.2010, зі змінами та доповненнями термін реєстрації податкових накладних в ЄРПН - на загальну суму обсягу постачання (без податку на додану вартість) 1802512,73 грн".
За це встановлене порушення (за відсутність реєстрації податкових накладних в ЄРПН) відповідач застосував до позивача згідно з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням №00066182405 від 09.05.2024 штрафні (фінансові) санкції в сумі 69 881,75 грн (з частиною штрафних санкцій в сумі 1840,16 грн позивач погодився).
Але ні в Акті документальної перевірки, ні в розрахунку штрафних санкцій за відсутність реєстрації в ЄРПН податкових накладних відповідач не вказує перелік цих податкових накладних та термін, в який ці накладні повинні бути зареєстровані.
Відповідачем у пункті 2.6.4 Акту документальної перевірки не дотримано вимог, зазначених у "Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами", затвердженого Наказом Міністерством фінансів України №727 від 20.08.2015 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.10.2015 за №1300/27745 (в редакції Наказу Міністерства фінансів України №702 від 22.12.2021), в якому вказано, що факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою, з посиланням на первинні документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.
У зв`язку з зазначеним колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність податкового повідомлення-рішення №00066182405 від 09.05.2024 на суму 68041,59 грн.
В Акті перевірки контролюючий орган також зазначено про встановлення:
- факту реалізації алкогольних напоїв, що вважаються немаркованими (без марок акцизного податку встановленого зразка, або з підробленими марками акцизного податку (стор.111 пункт 9);
- факту реалізації алкогольних напоїв у 2-х місцях здійснення такої реалізації в заборонений час доби, в який рішенням уповноважених органів встановлено заборону продажу (стор.111 пункт 10).
За ці порушення відповідачем прийняті чотири нижчезазначені податкові повідомлення-рішення, а саме:
- №00066622405 від 09.05.2024, згідно з яким застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції на загальну суму 23 800,00 грн за встановлені порушення в магазині " ІНФОРМАЦІЯ_1 " за адресою: АДРЕСА_1 при реалізації лікеро-горілчаних виробів, які не позначені марками акцизного податку встановленого зразка, на суму 178,80 грн, та застосовано штрафні санкції в мінімальному розмірі за це порушення на суму 17 000,00 грн; також у цьому магазині "Оптовичок" встановлені факти реалізації алкогольних напоїв в заборонений час доби та застосовані штрафні санкції на суму 6 800,00 грн;
- №00066662405 від 09.05.2024, згідно з яким застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції на загальну суму 17 000,00 грн за встановлені порушення в магазині " ІНФОРМАЦІЯ_2 " за адресою: Полтавська область, смт. Диканька, вул. Кашука, буд.1-А при реалізації лікеро-горілчаних виробів, які не позначені марками акцизного податку встановленого зразка, на суму 3 112,70 грн;
- №00066632405 від 09.05.2024, згідно з яким застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції на суму 17 000,00 грн за встановлені порушення в магазині "Оптовичок" за адресою: Полтавська область, Полтавський район, с. Великі Будища, вул. Войтенка, буд. 29 при реалізації лікеро-горілчаних виробів, які не позначені марками акцизного податку встановленого зразка, на суму 557,80 грн;
- №00066672405 від 09.05.2024, згідно з яким застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції на суму 6800,00 грн за встановлені порушення в магазині "Оптовичок" за адресою: Полтавська область, Миргородський район, с. Лютенька, вул. Дружби, буд. 55 при реалізації лікеро-горілчаних виробів в заборонений час доби.
Щодо податкових повідомлень-рішень №00066622405, №00066632405, №00066662405 від 09.05.2024 в частині застосування штрафних санкцій при реалізації лікеро-горілчаних виробів, які не позначені марками акцизного податку встановленого зразка, колегія суддів зазначає таке.
Головне управління ДПС в Полтавській області в Акті перевірки від 3.04.2024 вказує, що ним встановлені, згідно з електронною інформацією, яка передається по дротових або бездротових каналах зв`язку до Державної податкової служби України, факти реалізації алкогольних напоїв з відхиленням від вимог Положення, затвердженого КМУ від 27.12.2010 за №1251, відповідно до якого здійснюється маркування алкогольних напоїв.
Єдиним доказом установленого порушення про реалізацію позивачем алкогольних напоїв без марок акцизного податку є самостійно виготовлені відповідачем три таблиці, які розміщені на сторінках 98, 99 Акта перевірки, та в яких наведено факти реалізації алкогольних напоїв в магазинах "Оптовичок" за адресами: Полтавська область, смт. Велика Багачка, вул. Шевченка, буд. 130-А; Полтавська область, смт. Диканька, вул. Кошука, буд. 1-А; Полтавська область, Полтавський район, с.Великі Будища, вул. Войтенка, буд.29.
В цих таблицях зазначено фіскальний номер РРО, через який було здійснено продаж; дата і час здійснення операції; фіскальний номер документа; найменування товару; серія та номер марки акцизного податку; кількість товару; ціна за одиницю товару; сума операції.
Слід звернути увагу на те, що у графі "серія та номер марки акцизного податку" зазначені відповідні серії і номери марок акцизного податку, наклеєні на відповідні пляшки алкогольних напоїв.
Отже, як слідує із трьох таблиць, на всіх реалізованих пляшках алкогольної продукції були наклеєні марки акцизного податку.
Крім того, наведені відповідачем в Акті документальної перевірки таблиці (стор. 98, 99) не можуть бути доказом реалізації позивачем алкогольних напоїв без марок акцизного податку або реалізації фальсифікованих напоїв.
Оригіналів або копій документів, які б свідчили про відповідне порушення, відповідачем до Акта перевірки не додано.
Згідно з правовою позицією Верховного Суду, сформованою у постанові від 19.04.2018 у справі №815/1071/16: "висновки, викладені в акті перевірки щодо встановлення порушень платником податків, не є безумовно достовірними, оскільки є лише відображенням фактичних дій податкових інспекторів-ревізорів та їх особистої думки. Думка, висловлена посадовими особами контролюючого органу в Акті перевірки або довідках про проведення звірки, зокрема щодо реальності вчинених платником податків господарських операцій, повинна оцінюватися судами з урахуванням інших доказів у справі, предметом якої є податкові правопорушення, що обґрунтовуються контролюючим органом серед іншого висновками акту перевірки платника податків або актами перевірки його контрагентів. Відповідно, судове рішення щодо правомірності сум грошових зобов`язань, визначених контролюючим органом платнику податків, не може мотивуватися виключно даними акту перевірки цього платника податків або його контрагентів, або даними звірок, якщо ці дані обґрунтовано заперечуються платником податків та при цьому не підтверджені іншими доказами, зібраними у справі".
Як указує відповідач в Акті перевірки на стор. 96-99, наявність порушення позивачем вимог пп. 226.7, 226.3, 226.9 ст. 226 Податкового кодексу України встановлено на підставі інформації, що міститься у базі даних СОД РРО.
Проте під час проведення перевірки контролюючим органом не досліджувалися оригінали бухгалтерських документів на придбання та реалізацію алкогольних напоїв, оригінали фіскальних чеків, прибуткових документів на отримання алкогольних напоїв, не направлялися запити до постачальників позивача з метою встановлення точних даних про наявність марок акцизного податку на алкогольних напоях.
Окрім того, Верховний суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в постанові від 16.05.2024 у справі № 520/4564/23 зазначив:
"72. Пунктами 1, 2 Розділу II "Функціонування СОД РРО" Порядку функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 05 серпня 2020 року N 477 встановлено СОД РРО (система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій) - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів. СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України.
73. Суд погоджується з висновками суду апеляційної інстанції стосовного того, що ті дані, на які посилається відповідач, що внесені у базу даних системи обліку даних РРО, та за своєю суттю є податковою інформацією, не є належним доказом податкового правопорушення і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин. У спірних правовідносинах, що склались з приводу дотримання платником податку законодавства, що регулює порядок застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, обставиною, що має бути досліджена є саме розрахункова операція, а отже безпосереднім доказом, що підтверджує її вчинення, є розрахунковий документ".
Стосовно висновків контролюючого органу про реалізацію алкогольних напоїв в заборонений час доби, колегія суддів зазначає таке.
За змістом Акта перевірки більшість порушень при продажі алкогольних напоїв у заборонений час доби відхиляються від дозволеного часу продажу менше ніж на 1 хвилину; інформація про реалізацію алкогольних напоїв у заборонений час доби отримана відповідачем в електронному вигляді по дротових або бездротових каналах зв`язку.
Проте колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що для фактичного встановлення порушення при реалізації алкогольних напоїв в заборонений законом час доби обґрунтованим було б проведення податковим органом контрольно-розрахункової операції з фіксацією реалізації алкогольного напою в заборонений час доби (фіксацією фактичного офіційного часу) у розрахунковому документі (фіскальному чеку).
Позивачем щодо висновків контролюючого органу про реалізацію алкогольних напоїв в заборонений час доби надано пояснення, що реалізація алкогольних напоїв протягом часу доби, на які встановлено заборону продажу зафіксована в інформаційній системі «Податковий блок» з розбіжністю декілька секунд по часу, з якого дозволено продаж алкогольної продукції та реальним офіційним Київським часом пов`язано з перебоями в електропостачанні (аварійні та планові відключення) у зв`язку із чим в роботі РРО, або роботі інформаційної системи «Податковий блок» (невірне відображення часу).
З огляду на встановлені обставини суд першої інстанції слушно звернув увагу на той факт, що прийняття рішень, вчинення дій повинно здійснюватися суб`єктом владних повноважень пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямовані ці рішення (дії), і є критерієм, який випливає з принципу пропорційності (адекватності).
Дотримання принципу пропорційності особливо важливе при прийнятті рішень або вжитті заходів, які матимуть вплив на права, свободи та інтереси фізичних та юридичних осіб.
Принцип пропорційності зокрема передбачає, що:
- здійснення повноважень, як правило, не повинно спричиняти будь-яких негативних наслідків,  що не відповідали б цілям, які заплановано досягти;
- якщо рішення або дія можуть обмежити права, свободи чи інтереси осіб, то такі обмеження повинні бути виправдані необхідністю досягнення більш важливих цілей;
- несприятливі наслідки для прав, свобод та інтересів особи внаслідок рішення чи дії суб`єкта владних повноважень, повинні бути значно меншими від тієї шкоди, яка могла б настати за відсутності такого рішення чи дії;
- для досягнення суспільно-корисних цілей необхідно обирати найменш "шкідливі" засоби.
Європейський Суд з прав людини у рішенні від от 6 лютого 2001 року (заява № 41205/98) у справі "Tammer v.Estonia" підкреслив, що "в межах своєї наглядової юрисдикції Суд повинен розглянути оскаржуване втручання у світлі всієї справи... Зокрема, Суд має визначити, чи було втручання у цій справі "пропорційним правомірній меті" та чи були підстави, наведені державними органами влади на виправдання даного втручання, "відповідними й достатніми".
У спірних правовідносинах підлягає застосуванню принцип пропорційності між застосованими заходами та переслідуваною метою, оскільки розмір штрафних санкцій є надмірним за порушення, яке не змогло призвести до порушення публічного інтересу в розмірах, співмірних застосованій санкції.
Враховуючи наведене, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що податкові повідомлення-рішення №00066662405, №00066632405 та №00066672405 від 09.05.2024 є протиправними, а тому підлягають скасуванню.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що відповідач відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України правомірність прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, рішення та вимоги належним чином під час судового розгляду не довів, у зв`язку з чим позовні вимоги є правомірними, обґрунтованими і такими, що підлягають задоволенню в повному обсязі.
Доводами апеляційної скарги не спростовуються висновки, викладені судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні.
Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Згідно зі статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення із додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.
Зважаючи на результати апеляційного перегляду оскарженого судового рішення та положення статті 139 КАС України, у справі відсутні підстави для зміни розподілу судових витрат.
Керуючись статтями 139, 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області  залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 12.11.2024 у справі № 440/7439/24  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		Я.В. П`янова	
Судді	   	В.Б. Русанова    О.В. Присяжнюк   	
Повний текст постанови складено  24.03.2025