ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 травня 2025 року 
м. Київ

справа № 420/15021/21
адміністративне провадження № К/990/24318/24  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., 
суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,
секретар судового засідання Змієвська А.С.,  
за участю представника позивача: Сільницького І.В.,
                   представника відповідача: Ковтун Ю.В.,
розглянув у судовому засіданні в режимі відеоконференції як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Будівельна компанія «Промбудсервіс» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16.04.2024 (суддя-доповідач Шляхтицький І.О., судді: Домусчі С.Д., Семенюк Г.В.) у справі №420/15021/21.

встановив:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Будівельна компанія «Промбудсервіс» (далі - ТОВ «БК «Промбудсервіс») звернулось до Одеського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області (далі - ГУ ДПС в Одеській області) від 04.08.2021 № 18677/15-32-07-02 та № 18672/15-32-07-02.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 29.06.2023 в позові відмовлено.

Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16.04.2024 рішення суду першої інстанції скасовано та прийнято нове, яким позов задоволено.

ГУ ДПС в Одеській області звернулося з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16.04.2024 та прийняти нове рішення, яким відмовити в позові повністю.

В обґрунтування підстав оскарження ГУ ДПС в Одеській області посилається на те, що судом апеляційної інстанції не був застосований висновок Верховного Суду щодо застосування статті 77 Податкового кодексу України в подібних правовідносинах, викладений в постанові Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021по справі №816/228/17.

У доводах касаційної скарги ГУ ДПС в Одеській області також зазначає, що суд апеляційної інстанції  не надав належної правової оцінки порушенням, виявленим контролюючим органом під час проведення перевірки, спір було розглянуто без дослідження в повному обсязі обставин справи. ТОВ «БК «Промбудсервіс`не спростовано встановлені порушення які викладені в акті документальної планової перевірки, надані позивачем документи до суду не розкривають суті проведених господарських операцій.

У відзиві на касаційну скаргу ТОВ «БК «Промбудсервіс» зазначає, що доводи касаційної скарги є необґрунтованими та позивач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, заслухавши пояснення представників сторін, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, ГУ ДПС в Одеській області на підставі направлень від 24.05.2021 № 6053/15-32-07-02, від 24.05.2021 № 6067/15-32-07-02, від 24.05.2021 № 6064/15-32-07-02, від 24.05.2021 № 6066/15-32-07-02, від 24.05.2021 № 6058/15-32-07-02, від 24.05.2021 № 6056/15-32-07-02 відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 77.1 статті 77 Податкового кодексу України, на підставі наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 06.05.2021 за № 2819-п, проведено планову виїзну документальну перевірку ТОВ «БК «Промбудсервіс» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2019 по 31.03.2021 відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки.

ТОВ «БК «Промбудсервіс» було проінформовано про проведення планової виїзної перевірки письмовим повідомленням від 06.05.2021 № 902/КПР/15-32-07-01-14, яке направлено Головним управлінням ДПС в Одеській області разом із наказом засобами поштового зв`язку. З направленнями на право проведення перевірки ознайомлено під підпис 25.05.2021. Перевірку проведено з відома директора ТОВ «БК «Промбудсервіс». У журналі реєстрації перевірок ТОВ «БК «Промбудсервіс» вчинено запис 25.05.2021.

Перевірка проводилася з 25.05.2021 по 07.07.2021. Термін проведення перевірки продовжувався з 23.06.2021 по 07.07.2021 на підставі наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 17.06.2021 за № 4321-п.

За результатами проведеної перевірки ГУ ДПС в Одеській області складено акт від 14.07.2021                              № 14060/15-32-07-02/25433556, в якому відображено висновки про порушення позивачем:

пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, пункту 1 статті 9, пункту 2 статті 3 Закону України № 996 Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, пунктів 7, 10, 11, 16 та 29 П(С)БО 16 Витрати, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 зареєстрованого у Мінюсті України від 19.01.2000 за № 27/4248 (із змінами та доповненнями), пунктів 5, 7, 21, 28 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 Дохід, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 № 860/4153 (із змінами та доповненнями), пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 Зобов`язання, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 № 20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за № 85/4306 (зі змінами та доповненнями), в результаті чого встановлено завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування всього в сумі 3 463 771 грн. в т.ч.: за 3 квартал 2019 року в сумі 2 587 528 грн., за 4 квартал 2019 рік в сумі 436 468 грн., за 1 квартал 2020 року в сумі 66 900 грн., за 4 квартал 2020 рік в сумі 372 875 грн.;

статті 1, пунктів 2.1, 2.4, 2.14, 2.15 статті 2, пункту 1 статті 9, частини другої статті 9, пункту 2 статті 3, статті 4 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, зі змінами та доповненнями; підпунктів 14.1.36, 14.1.191, 14.1.202 пункту 14.1 статті 14, пунктів 44.1, 44.3, 44.6 статті 44, пунктів 198.1, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України із змінами та доповненнями, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму у сумі 1 035 272 грн. в т.ч.: за липень 2019 року в сумі 500 006 грн.; за вересень 2019 року в сумі 17 500 грн.; за жовтень 2019 року в сумі 61 900 грн.; за листопад 2019 року в сумі 13 345 грн. за грудень 2019 року в сумі 12 048 грн.; за січень 2020 року в сумі 13 380 грн.; за березень 2021 року в сумі 417 093 грн.;

пункту 4 статті 6 Закону України від 08.07.2010 № 2464-V «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» зі змінами та доповненнями, а саме звіт щодо сум нарахованого єдиного внеску за січень 2020 надано несвоєчасно.

На підставі вказаного акта перевірки ГУ ДПС в Одеській області 04.08.2021 прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:

№ 18677/15-32-07-02, згідно з яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 3 463 771 грн. в декларації за звітний 2020 рік.;

№ 18672/15-32-07-02, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 1 294 090 грн., у т.ч. за податковими зобов`язаннями 1 035 272 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 258 818 грн.

Приймаючи рішення про відмову в позові суд першої інстанції  виходив з того, що відповідачем було дотримано норми Податкового кодексу України, які стосуються призначення та проведення перевірки. Під час розгляду справи позивач не довів реальності проведення з ТОВ «БК «Сучасні будівельні технології» господарських операцій, що свідчить про формальність складеної первинної документації та безпідставність їх відображення в регістрах бухгалтерського обліку і фінансової звітності підприємства, а висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства в періоді, який перевірявся, є повністю обґрунтованими. 

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи позов, суд апеляційної інстанції, виходив з того, що у податкового органу були відсутні підстави на проведення документальної позапланової перевірки позивача під час дії мораторію, встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України, на проведення податкових перевірок,  а тому податкові повідомлення-рішення, прийняті за наслідками незаконної перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не можуть вважатись правомірними і підлягають скасуванню.

Проте, Верховний Суд  з такими висновками судів попередніх інстанції погодитись не може з огляду на наступне.

Відповідно до частини першої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

За змістом частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5)  добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Частиною третьою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що основними засадами (принципами) адміністративного судочинства, зокрема є принцип офіційного з`ясування всіх обставин у справі, відповідно до якого суд встановлює правову природу правовідносин сторін на підставі належно доведених сторонами обставин, в результаті чого визначає норму права, що підлягає застосуванню. Такі повноваження суду носять імперативний характер, що означає обов`язок суду надати правову кваліфікацію відносинам та визначити релевантну таким норму, яка підлягає застосуванню.

Відповідно до пунктів 4, 5 частини п`ятої статті 160 Кодексу адміністративного судочинства України позовна заява повинна містити зміст позовних вимог і виклад обставин, якими позивач обґрунтовує свої вимоги, а в разі подання позову до декількох відповідачів - зміст позовних вимог щодо кожного з відповідачів; виклад обставин, якими позивач обґрунтовує свої вимоги; зазначення доказів, що підтверджують вказані обставини.

У відповідності до частини першої статті 47 Кодексу адміністративного судочинства України, крім прав та обов`язків, визначених у статті 44 цього Кодексу, позивач має право на будь-якій стадії судового процесу відмовитися від позову. Позивач має право змінити предмет або підстави позову, збільшити або зменшити розмір позовних вимог шляхом подання письмової заяви до закінчення підготовчого засідання або не пізніше ніж за п`ять днів до першого судового засідання, якщо справа розглядається в порядку спрощеного позовного провадження.

З викладеного слідує, що позовом у процесуальному сенсі є звернення до суду з вимогою про захист своїх прав та інтересів, який складається із двох елементів: предмета та підстави позову.

При цьому під предметом позову розуміється певна матеріально-правова вимога позивача до відповідача, стосовно якої позивач просить прийняти судове рішення. Підставу позову становлять обставини, якими позивач обґрунтовує свої вимоги щодо захисту права та охоронюваного законом інтересу. Правові підстави позову - це зазначена в позовній заяві нормативно-правова кваліфікація обставин, якими позивач обґрунтовує свої вимоги.

Отже, зміна предмета позову означає зміну матеріальної вимоги, з якою позивач звернувся до відповідача, а зміна підстав позову - це зміна обставин, на яких ґрунтується вимога позивача.

Колегія суддів звертає увагу, що не вважаються зміною підстав позову уточнення, доповнення його новими обставинами при збереженні в ньому первісних обставин та зміна посилання на норми матеріального чи процесуального права. Водночас і посилання суду в рішенні на інші норми права, ніж зазначені у позовній заяві, не може розумітися як вихід суду за межі позовних вимог.

Зазначений правовий висновок узгоджується з правовими висновками викладеними у постанові Великої Палати Верховного Суду від 25.06.2019 у справі № 924/1473/15.

Зі змісту позовної заяви вбачається, що підставою цього позову є обставини, що свідчать про фактичне здійснення господарських операцій товариства з його контрагентами та відсутність порушень податкового законодавства з боку позивача, що повністю підтверджується поданими ним первинними документами. 

Також в обґрунтування підстав позову ТОВ «БК «Промбудсервіс» вказував, що документальна планова виїзна перевірка проведена ГУ ДПС в Одеській області із численними порушеннями, допущеними як на етапі підготовки до її проведення, під час її проведення, а також під час оформлення її результатів: порушення порядку оприлюднення плану - графіка перевірок зумовлює протиправність податкових повідомлень-рішень; товариство не було повідомлено про проведення перевірки за 10 днів до початку її проведення; ГУ ДПС в Одеській області продовжено строк проведення перевірки без передбачених на те законом підстав; акт складений за результатами проведеної документальної планової перевірки не відповідає вимогам, які ставляться до його оформлення.

Натомість, порушення контролюючим органом норми пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України (проведення перевірки під час установленого на період дії карантину мораторію) не були підставою позову в суді першої інстанції.

Як свідчать матеріали справи, позивач не скористався правом змінити підстави позову.

Отже, обставини щодо виявлених порушень під час проведення перевірки, на підставі яких прийнято оскаржувані в даній справі податкові повідомлення-рішення, та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судом апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити Верховним Судом правильність висновків судів попередніх інстанцій.

Обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову випливає з такого принципу адміністративного судочинства, як офіційне з`ясування всіх обставин справи, закріпленого нормами статті 2, частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до змісту яких суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.
За правилами ж частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Відповідно до частин другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права; обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судового рішення суду апеляційної інстанції і направлення справи на новий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Керуючись статтями 250, 341, 344, 349, 353, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - задовольнити частково.

Постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16.04.2024 у справі №420/15021/21 - 
скасувати.

Справу №420/15021/21 передати на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді | В.В. Хохуляк Л.І. Бившева   Р.Ф. Ханова