П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  120/6251/24 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Вільчинський Олександр Ванадійович   
Суддя-доповідач -  Мацький Є.М.   
19 березня 2025 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Мацького Є.М. 
суддів:  Залімського І. Г.  Сушка О.О. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Шпарага М. Ю., 
представника позивача: Водзінського О.В.
представника відповідача: Крутоузова Д.Ю.  
 
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 24 грудня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН" до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
В С Т А Н О В И В :
І. ІСТОРІЯ СПРАВИ

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ

1 Товариство з обмеженою відповідальністю "ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШИН" звернулося до Вінницького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, у якому просило  визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 22.02.2024 №206/Ж10/31-00-23-03-20 та №207/Ж10/31-00-23-03-20.

2. В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШИН", за результатами якої 08.01.2024 складено акти № 8/Ж5/31-00-23-03-15/33776336 та №9/Ж5/31-00-23-03-15/33776336 про результати проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШИН", код ЄДРПОУ 33776336" з питання дотримання чинного законодавства при виплаті доходів із джерелом їх походження з України на користь нерезидента "Varthomio Holdings Limited" (Республіка Кіпр) за період з 01.07.2017 по 31.12.2020. 22.02.2024 податковим органом винесено податкові повідомлення-рішення № 207/Ж10/31-00-23-03-20 про збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на прибуток з доходів нерезидентів  на 952670,00 грн та № 206/Ж10/31-00-23-03-20 про збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на прибуток з доходів нерезидентів  на 8 522 049,50 грн. Не погодившись з оскаржуваними ППР, ТОВ "ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШИН" звернулось зі скаргами до Державної податкової служби України, які були залишені без задоволення рішенням № 12968/6/99-00-06-01-02-06 від 03.05.2024 року та № 12970/6/99-00-06-01-02-06 від 03.05.2024.

КОРОТКИЙ ЗМІСТ РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

3. Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 24 грудня 2024 року адміністративний позов задоволено. 

3.1. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 22.02.2024 року №206/Ж10/31-00-23-03-20.

3.2. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 22.02.2024 року №207/Ж10/31-00-23-03-20.

3.3. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШИН" судовий збір у сумі 30 280,00 грн.

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ДОВОДІВ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ

4. Апелянт Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив його скасувати та прийняти нове, яким в задоволені позовних вимог відмовити.

5. В обґрунтування апеляційної скарги представник відповідача, зазначив про те, що перевіркою правильності оподаткування доходів, виплачених "Varthomio Holdings Limited", встановлено безпідставне застосування позивачем зменшеної ставки податку, оскільки за результатами аналізу інформації, отриманої від компетентного органу Республіки Кіпр встановлено, що "Varthomio Holdings Limited" в контексті кредитних договорів № 2 від 05.01.2010, №8 від 22.06.2011 не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходів у вигляді відсотків, що сплачувалися Компанії позивачем за користування кредитними коштами.

6. Податковий орган виходив з того, що компанія "Varthomio Holdings Limited" виступає як проміжна ланка за операціями з кредитування позивача та не може визначати подальшу економічну долю отриманих доходів за кредитними угодами, тому не може бути бенефіціарним власником отриманих доходів за вказаними договорами, оскільки джерелом походження коштів, за рахунок яких було надано позики українським підприємствам, були кошти компанії "Vilavi Union Enterprises Limited (Британські Віргінські Острови) - дочірньої компанії, а не власні кошти Varthomio Holdings Limited.

7. Також, зазначено, що ЦМУ ДПС по роботі з ВПП встановлено, що ТОВ «Ді Енд Ай Еволюшн» та нерезидент «Varthomio Holdings Limited» є пов`язаними між собою особами за ознакою пов`язаності 501 - одна юридична особа безпосередньо та/або опосередковано (через пов`язаних осіб) володіє корпоративними правами іншої юридичної особи у розмірі 25 і більше відсотків відповідно до пп. «а» пп. 14.1.159 п. 14.1 ст. 14 Кодексу.

8. Листом компетентного органу Республіки Австрія від 18.02.2022 №DIR-21-1948 надано сертифікати від 09.11.2016, 28.01.2019, видані компанією «C.P. Palema Services Limited», якими підтверджено, що компанія «Varthomio Holdings Limited» зареєстрована 16.07.2007 за реєстраційним номером 203931. Офіс компанії «Varthomio Holdings Limited» було зареєстровано за адресами: 15 Nafpliou Street. 2nd floor 3025, Limassol (станом на 09.11.2016), Cyprus та 51 Kamares Avenue, Villa № 243, 8577 Paphos, Tala, Cyprus (станом на 28.01.2019). Номінальний акціонерний капітал компанії «Varthomio Holdings Limited» становить 1710 євро, який складається із 1 000 акцій номінальною вартістю 1,75 євро кожна. Акціонером компанії «Varthomio Holdings Limited» є компанія «Viol Holding Limited», що володіє акціями в кількості 1000 одиниць. Директором компанії «Varthomio Holdings Limited» є Yiannoula Antoniou (станом на 09.11.2016) та Yiannoula Antoniou та Victor Ponomarchuk (станом на 28.01.2019). Секретарем компанії «Varthomio Holdings Limited» є «C.P. Palema Services Limited».

9. За результатами аналізу фінансової звітності «Varthomio Holdings Limited» (надіслана листом компетентного органу Республіки Кіпр від 12.04.2023 № 3.10.43.2/AV.283 P.1013) встановлено, що протягом 2011 - 2012 років компанія «Varthomio Holdings Limited» мала збитки та не сплачувала податки, а тому не отримувала прибутків, які дозволяли забезпечити фінансування позик українським компаніям, зокрема, ТОВ «Ді Енд Ай Еволюшн». Таким чином, «Varthomio Holdings Limited» видано позики ТОВ «Ді Енд Ай Еволюшн» за рахунок коштів, запозичених у дочірньої компанії «Vilavi Union Enterprises Limited» (Британські Віргінські Острови).

10. З наведених мотивів контролюючий орган дійшов висновку, що в даних випадках позивач в порушення норм пунктів 103.2, 103.4 статті 103, підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141, Податкового кодексу України, пунктів 1, 2 статті 11 «Проценти» Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи неправомірно застосував зменшену ставку податку під час виплати доходу нерезиденту - компанії Varthomio Holdings Limited в контексті кредитних договорів № 2 від 05.01.2010, №8 від 22.06.2011 у вигляді процентів по договорах позики, що призвело до заниження податку з доходів нерезидентів.

ІІ. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДОМ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

11. Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШИН" з питання дотримання чинного законодавства при виплаті доходів із джерелом походження в Україні на користь нерезидента  «Varthomio Holdings Limited» (Республіка Кіпр) за період з 01.07.2017 по 31.12.2020.

12. За результатами перевірки було складено акт від 08.01.2024 року № 8/Ж5/31-00-23-03-15/33776336, у якому податковий орган прийшов до висновків про те, що платником податків порушення: - п. 103.2, п. 103.3 ст. 103, п. 141.4.2, п. 141.4, ст. 141 Податкового Кодексу України № 2755-VI від 02.12.2010 року (із змінами і доповненнями), а саме заниження податку під час виплати на користь компанії «Varthomio Holdings Limited» (Республіка Кіпр) доходів із джерелом їх походження з України (проценти) на загальну суму 7 019 600 грн., в т.ч.:

за 4 квартал 2017 року - 574353,00 грн;

за 1 квартал 2018 року - 578508,00 грн;

за 2 квартал 2018 року - 562733,00 грн;

за 3 квартал 2018 року - 782193,00 грн;

за 4 квартал 2018 року - 613613,00 грн;

за 2 квартал 2019 року - 1157263,00 грн;

за 3 квартал 2019 року - 707940,00 грн;

за 4 квартал 2019 року - 1003968,00 грн;

за 1 квартал 2020 року - 29227,00 грн;

за 2 квартал 2020 року - 233408,00 грн;

за 3 квартал 2020 року - 364745,00 грн;

за 3 квартал 2020 року - 411649,00 грн.

13. Крім того, за результатами перевірки було складено акт від 08.01.2024 року № 9Ж5/31-00-23-03-15/33776336, у якому податковий орган прийшов до висновків про те, що платником податків порушення: - п. 103.2, п. 103.3 ст. 103, п. 141.4.2, п. 141.4, ст. 141 Податкового Кодексу України № 2755-VI від 02.12.2010 року (із змінами і доповненнями), а саме заниження податку під час виплати на користь компанії «Varthomio Holdings Limited» (Республіка Кіпр) доходів із джерелом їх походження з України (проценти) на загальну суму 762 136 грн., в т.ч.: за 3 квартал 2017 року - 762 136,00 грн.

14. За наслідками розгляду акта та інших матеріалів перевірки прийнято оскаржувані податкові повідомлення - рішення від 22.02.2024 №206/Ж10/31-00-23-03-20, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб в сумі 7019600,00 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням в сумі 7019600,00 грн, штрафними санкціями в сумі 1502449,50 грн та №207/Ж10/31-00-23-03-20, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб в сумі 952670,00 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням в сумі 762136,00 грн, штрафними санкціями в сумі 190534,00 грн.

15. Позивачем подавалися скарга до ДПС України на спірні податкові повідомлення - рішення, за результатами розгляду яких рішеннями ДПС України від 03.05.2024 №12970/6/99-00-06-01-02-06 та №12968/6/99-00-06-01-02-06 в задоволенні скарги відмовлено.

16. Позивач не погоджуючись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, звернувся до суду з цим позовом.

ІІІ. ДЖЕРЕЛА ПРАВА ТА АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

17. Відповідно до ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

18. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначають вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються положеннями Податкового кодексу України (далі - ПК України).

19. За вимогами підпункту 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 ПК України контролюючими органами є податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи) - щодо дотримання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту, що відносяться до повноважень митних органів), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи.

20. Повноваження і функції контролюючих органів визначаються цим Кодексом, Митним кодексом України та законами України (пункт 41.5 статті 41 ПК України).

21. Відповідно до пп. 21.1.4 п. 21.1 ст.21 ПК України, контролюючі органи зобов`язані не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.

22. В силу вимог статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

23. Згідно з ст. 8 ПК України, в Україні встановлюються загальнодержавні та місцеві податки та збори. До загальнодержавних належать податки та збори, що встановлені цим Кодексом і є обов`язковими до сплати на усій території України, крім випадків, передбачених цим Кодексом. До місцевих належать податки та збори, що встановлені відповідно до переліку і в межах граничних розмірів ставок, визначених цим Кодексом, рішеннями сільських, селищних, міських рад у межах їх повноважень і є обов`язковими до сплати на території відповідних територіальних громад.

24. Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

25. Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 Податкового кодексу України).

26. Глава 8 розділу ІІ Податкового кодексу України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. Зокрема, встановлюється чітке розмежування щодо порядку допуску до виїзних та невиїзних перевірок, а також щодо місця проведення зазначених перевірок.

27. Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

28. За змістом абзацу першого пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

29. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

30. Відповідно до підпункту 75.1.2. пункту 75.1. статті 75 Податкового кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

31. Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

32. Абзацами 1-4 підпункту 81.1. статті 81 Податкового кодексу України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

33. Таким чином, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог Податкового кодексу України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).

34. Відповідно до пунктів 103.1, 103.2 статті 103 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

35. Особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

36. Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

37. Пунктом 103.3 статті 103 Податкового кодексу України визначено, що бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів. При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.

38. Підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України (пункт 103.4 статті 103 Податкового кодексу України).

39. Довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України (пункт 103.5 статті 103 цього Кодексу).

40. Згідно з пунктом 103.10 статті 103 Податкового кодексу України у разі неподання нерезидентом довідки відповідно до пункту 103.4 цієї статті доходи нерезидента із джерелом їх походження з України підлягають оподаткуванню відповідно до законодавства України з питань оподаткування.

41. Відповідно до підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами, зокрема, є проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом.

42. Резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності (підпункт 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України).

ІV. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

43. Вирішуючи питання про обґрунтованість поданої апеляційної скарги, Апеляційний Суд виходить з наступного.

44. Приймаючи оскаржуване рішення суд першої інстанції виходив з того, що у момент виплати доходу на користь нерезидента достатньою підставою для застосування зниженої ставки податку є наявність довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, і така довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

45. Суд першої інстанції зазначив, що угоди про уникнення подвійного оподаткування мають на меті не допустити ситуації, за якої один і той самий дохід у нерезидента оподатковується двічі - у країні, яка є джерелом доходу, і в країні резиденції отримувача доходу.

46. Колегія суддів зазначає, що для визначення особи як фактичного отримувача доходу така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але повинна бути і особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу.

47. Тобто, коли отримувач процентів має право отримувати вигоду та визначати подальшу економічну долю доходу і не пов`язаний договірними або юридичними зобов`язаннями щодо перерахування такого доходу іншій особі, отримувач є бенефіціарним власником доходу.

48. Разом з тим, передбачені міжнародними договорами пільги зі сплати податку не можуть бути застосовані у випадку, коли нерезидент діє як проміжна ланка в інтересах іншої особи, яка фактично отримує вигоду від доходу.

49. Зокрема, не можуть бути застосовані пільгові ставки податку у випадку, коли дохід (у рамках угоди або серії угод) з джерелом його походження з України виплачується таким чином, що нерезидент (проміжна ланка, яка має вузькі, обмежені повноваження у відношенні доходу), який претендує на отримання пільгової ставки податку з доходів у вигляді роялті, дивідендів, процентів, виплачує весь дохід (його більшу частину) іншому нерезиденту, який би не міг застосувати пільгову ставку у разі, коли б такий дохід виплачувався останньому.

50. Більше того, це підтверджується правовими висновками Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, зокрема, в постанові від 16.09.2022 року у справі № 826/10189/18 зазначено: "[в] момент виплати доходу достатньою підставою для застосування зниженої ставки податку є наявність довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України і така довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

51. Разом з цим, позивач є особою (податковим агентом), що виплатила доходи нерезиденту, який є фактичним отримувачем доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, у зв`язку з чим позивач має право застосувати правила міжнародного договору (в даному випадку - Угоди між Урядом України та Урядом Республіки Кіпр) на підставі поданого останнім документа, який підтверджує статус податкового резидента, виданого компетентним органом.

52. ТОВ «ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН» 05.01.2010 року було укладено договір позики № 2 з «Varthomio Holdings Limited» (Республіка Кіпр). Згідно цього договору, сума позики складає USD 7 000 000. Ставка відсотків до сплати за цим договором складає 9,6% річних на суму отриманої та неповерненої позики із розрахунку 365 днів календарного року. 

53. Також ТОВ «ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН» 22.06.2011 року було укладено договір позики № 8 з «Varthomio Holdings Limited» (Республіка Кіпр). Згідно цього договору, сума позики складає USD 20 000 000. Ставка відсотків до сплати за цим договором складає 5% річних на суму отриманої та неповерненої позики із розрахунку 365 днів календарного року. 

54. Протягом періоду що перевірявся, Позивач сплачував позикодавцю «Varthomio Holdings Limited» відсотки на суму отриманої позики та утримував податок з доходів нерезидента з таких виплат у розмірі 2% , а з 2020 року – 5%.

55. На виконання вимог статті 103 ПК України, ТОВ «ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН» до перевірки надано довідки видані департаментом податкових надходжень м. Лімассол, з нотаріально завіреним перекладом про те, що компанія «Varthomio Holdings Limited», є компанією, яку зареєстровано в Республіці Кіпр, номер платника податків 12203931F. «Varthomio Holdings Limited» є резидентом Республіки Кіпр з моменту реєстрації 16.07.2007 року. Вказані довідки підписані, завірені та апостильовані відповідно до чинного законодавства. Таким чином, ТОВ «ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН підтвердив статус податкового резидента, згідно з вимогами пунктів 103.2, 103.4 статті 103 Податкового кодексу України.

56. Факт того, що Varthomio Holdings Limited є резидентом Республіки Кіпр сторонами не заперечується.

57. Також, в матеріалах справи містяться копії листів - підтвердження виданих «Varthomio Holdings Limited», у якій Varthomio підтверджує, що він є кінцевим бенефіціарним одержувачем процентних доходів отримуваних з України за договорами позик № 2 від 05.01.2010 року та № 8 від 22.06.2011 р.

58. В свою чергу, чинним законодавством не встановлено, яким документом може підтверджуватися статус нерезидента, якому виплачується доход із джерелом походження з України, як бенефіціарного власника цього доходу, та який повинна мати особа, що виплачує доход нерезиденту, на момент виплати доходу.

59. При цьому, докази, які надані відповідачем на підтвердження висновків викладених в акті перевірки, а саме: відповідь компетентного органу Латвійської Республіки від 28.07.2022 №РО12-1/8.9.1/77218 з додатками (вх. ДПС України №82901/5 від 29.08.2023); відповідь компетентного органу Республіки Кіпр від 12.04.2023 №:3.10.43.2/AV.283 Р.1013 з додатками (вх. ДПС України №46683/5 від 09.05.2023); відповідь компетентного органу Республіки Австрія від 18.02.2022 №:DIR-21-1948 з додатками ( вх. ДПС України №7432/5 від 30.01.2023); відповідь компетентного органу Республіки Кіпр від 07.11.2022, справа №:3.10.43.2/А V.283 Р.1013 з додатками ( вх. ДПС України №12445/5 від 15.02.2023); відповідь компетентного органу Республіки Кіпр від 31.05.2021 №:TD 3.10.43.2/ А V245 Р.908 (вх. ДПС України №41863/5 від 25.06.2021) не є належними доказами, оскільки містять лише загальну інформацію про діяльність "Varthomio Holdings Limited" та мають недоліки в частині належного завіреного перекладу (переклад має бути офіційним і з відповідним нотаріальним посвідченням), підписання документів чи їх можливості належного ознайомлення (неякісні, нерозбірливі копії).

60. Аналогічна позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 25.10.2021 у справі № 160/1062/19, від 26.01.2023 у справі №160/2959/20.

61. Як вбачається з матеріалів справи, спір між сторонами виник у зв`язку з невизнанням контролюючим органом права позивача на застосування зменшеної ставки оподаткування податком з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 2% у 2017-2020 роках на підставі Конвенції з посиланням на те, що компанія "Varthomio Holdings Limited" не була бенефіціарним власником процентного доходу, отриманого від позивача, оскільки, на думку відповідача, здійснювала подальше перерахування процентів на користь компанії "Vilavi Union Enterprises Limited" ((Британські Віргінські Острови)). 

62. Також, згідно акту перевірки наведені висновки податкового органу зроблено виключно на підставі аналізу з фінансової звітності "Varthomio Holdings Limited" лише за 2011 рік та за 2019 рік, незважаючи на те, що підчас перевірки перевірявся період з 01.07.2017 р. по 31.03.2019 р. Фінансова звітність "Varthomio Holdings Limited" за 2017 рік та 2018 рік не досліджувалася.

63. В свою чергу, аналіз господарських правовідносин відповідачем зроблено без дослідження повноти первинних документів, в частині правовідносин між "Varthomio Holdings Limited" та "Vilavi Union Enterprises Limited".

64. Отже, висновок, що кінцевим бенефіціаром по спірним правовідносинам є саме "Vilavi Union Enterprises Limited", колегія суддів вважає лише припущенням податкового органу. В свою чергу, припущення, не може бути підставою для накладення санкцій на платника податків, а є лише підставою для проведення належної, повної та всебічної подальшої перевірки.

65. Також, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що згідно з п.109.1 ст.109 ПК України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

66. Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

67. Відповідно до п. 112.1 п.112.2 ст. 112 ПК України, особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом.

68. Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.

69. Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

70. З огляду на наведене, наявність (і доведеність) вини особи є необхідною умовою притягнення її до фінансової відповідальності.

71. Разом з цим, позивач та "Varthomio Holdings Limited" було дотримано всі умови для застосування пільгової ставки при виплаті доходу нерезиденту, встановлені п.103.2 ст.103 Податковим Кодексом України: нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу; нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

72. Також, колегія суддів зазначає, що інші доводи відповідача в апеляційній скарзі фактично дублюють його доводи в відзиві на адміністративний позов.

73. В свою чергу, згідно з ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

74. А тому, з урахуванням вказаного вище, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення. Крім того, доводи апеляційної скарги відповідача не спростовують висновків суду першої інстанції.

V. ВИСНОВКИ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ ЗА РЕЗУЛЬТАТАМИ РОЗГЛЯДУ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ.

75. Згідно зі ст.90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

76. Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

77. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

78. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

79. Зазначеним вимогам закону судове рішення відповідає.

80. Переглянувши судове рішення в межах апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, Апеляційний Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення, суд першої інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, які б були б підставою для скасування судового рішення, а тому апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.   

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення, а рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 24 грудня 2024 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України. 

Постанова суду складена в повному обсязі   19 березня 2025 року.

Головуючий	 	 	Мацький Є.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Залімський І. Г.    Сушко О.О.