ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 620/16643/24                                                                       

П О С Т А Н О В А
ІМЕНЕМ   УКРАЇНИ

28 травня 2025 року                                                                                                      м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
Судді-доповідача: Бужак Н. П.
Суддів: Кобаля М.І., Мельничука В.П.
За участю секретаря: Мірошниченко С.О.
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2025 року, суддя Дубіна М.М., у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Чернігівській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні відповідача - Головне управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

У С Т А Н О В И В:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулась до Чернігівського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Чернігівській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні відповідача - Головне управління ДПС у м. Києві, в якому просила:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернігівській області від 03.10.2024 №15124/ж10/25-01-07-05-01 форми «ПС», що прийняте на підставі акта фактичної перевірки від 31.08.2024 за реєстраційним №100556/26/15/07/3831205308;       
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення ГУ ДПС у Чернігівській області від 03.10.2024 №15122/ж10/25-01-07-05-01 форми «С», що прийняте на підставі акта фактичної перевірки від 31.08.2024 за реєстраційним №100556/26/15/07/ НОМЕР_1 ;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення ГУ ДПС у Чернігівській області від 03.10.2024 №15123/ж10/25-01-07-05-01 форми «С» що прийняте на підставі акта фактичної перевірки від 31.08.2024 за реєстраційним №100556/26/15/07/3831205308.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що Головне управління ДПС України в м. Києві допустило порушення процедури призначення та проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , оскільки підпункт 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 ПК України виключає можливість проведення фактичної перевірки платника податків щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючи органи, виробництва та обігу підакцизних товарів за відсутності інформації про порушення нею вимог законодавства (відсутності письмового звернення покупців (споживачів), оформлених відповідно до закону про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування), про наявність якої також не зазначено і в наказі від 21.08.2024 №5633-п «Про проведення фактичних перевірок». 
Окрім того, позивачкою зазначено, що в додатках до акта фактичної перевірки від 31.08.2024 за реєстраційним №100556/26/15/07/3831205308 відсутній доказ (фіскальний чек) або будь-які інші докази проведеної контрольно-розрахункової операції на суму 4499,00 грн, у зв`язку з чим позивач вважає твердження державних інспекторів податкового органу про проведення контрольно-розрахункової операції безпідставними та необґрунтованими. 
Також, позивачка, посилається на відсутність у відповідача доказів перевірки саме її як ФОП, що суперечить пункту 81.2 ПК України, оскільки відповідно до наказу від 21.08.2024 №5633-п «Про проведення фактичних перевірок» об`єктом перевірки був    магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 », та взагалі не здійснювала продаж товару у період з 22.08.2024 по 05.09.2024 за адресою: вул. Дніпровська Набережна, 12, м. Київ (ТЦ «River Mall»). 
До того ж, в порушення пункту 80.2 статті 80 та пункту 81.1 статті 81 ПК України посадовими особами контролюючого органу проведена вказана перевірка без пред`явлення позивачці службових посвідчень та направлення на проведення перевірки, без надання копії наказу про проведення перевірки, але при цьому наказ, запит про надання документів надано невстановленій особі, у якому зазначено адресу, за якою ФОП ОСОБА_1 здійснює господарську діяльність, а не податкову адресу платника податків, до того ж такий запит не містить печатку контролюючого органу, що є порушенням пункту 73.3 статті 73 ПК України. 
Окрім того, позивачка зазначає, що державні інспектори податкового органу унеможливили надання нею витребуваних документів у зазначений строк, адже вона не знаходилася у магазині та не була обізнана про проведення перевірки внаслідок не повідомлення її про таку перевірку, що вказує на необґрунтованість та недобросовісність дій податкового органу. 
Також, ФОП ОСОБА_1 посилається на те, що представники контролюючого органу не складали акт відмови від надання документів. До того ж, щодо суті виявлених контролюючим органом порушень, позивачка з посиланням на висновки Верховного Суду, викладені, зокрема, у постанові від 11.02.2021 у справі №140/470/19 зазначає, що сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України від 16.07.1999 №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон №265/95-ВР), а також на те, що суб`єкт господарювання не зобов`язаний зберігати первинні документи на товар безпосередньо в торговельному залі чи в складському приміщенні іншого призначення, чинне законодавство не забороняє йому зберігати первинні документи обліку в такому приміщенні, а відсутність у позивача облікової документації на товар за місцем продажу останнього не може бути віднесено до порушень установленого порядку обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації. У зв`язку з чим, позивачка вважає оспорювані податкові повідомлення-рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки незаконність (безпідставність) призначення перевірки є безумовною підставою для скасування податкових повідомлень-рішень.
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2025 року адміністративний позов задоволено повністю. 
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернігівській області від 03.10.2024 №15124/ж10/25-01-07-05-01 форми «ПС», що прийняте на підставі акта фактичної перевірки від 31.08.2024 за реєстраційним №100556/26/15/07/3831205308. 
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення рішення Головного управління ДПС у Чернігівській області від 03.10.2024 №15122/ж10/25-01-07-05-01 форми «С», що прийняте на підставі акта фактичної перевірки від 31.08.2024 за реєстраційним №100556/26/15/07/3831205308. 
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення рішення Головного управління ДПС у Чернігівській області від 03.10.2024 №15123/ж10/25-01-07-05-01 форми «С» що прийняте на підставі акта фактичної перевірки від 31.08.2024 за реєстраційним №100556/26/15/07/3831205308. 
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань з Головного управління ДПС у Чернігівській області на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судовий збір в розмірі 15140,00 грн сплачений згідно із платіжної інструкції від 13.12.2024 №146.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі. 
Перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, заслухавши осіб, що з`явились в судове засідання, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Судом першої інстанції встановлено, що 21.08.2024 ГУ ДПС у м. Києві з метою перевірки порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) на підставі підпункту 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 ПК України, Закону №265/95-ВР та інших нормативно-правових актів, контроль за дотримання яких покладено на територіальні органи ДПС видало наказ №5633-п «Про проведення фактичних перевірок», яким було призначено фактичну перевірку платника податків/об`єкта перевірка якого проводиться -    магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , та починається 22.08.2024. Обґрунтування: доповідна записка управління фактичних перевірок від 21.08.2024 № 1606/26-15-07-07-00-12.
21.08.2024 ГУ ДПС у м. Києві посадовим особам контролюючого органу були видані направлення на перевірку № 18576/26-15-07-05-03, № 18514/26-15-07-07-01, № 18515/26-15-07-07-01.
ГУ ДПС у м. Києві складено акт від 22.08.2024 №7348/26-15-07-07-00-17 про відмову від підпису у направленні на перевірку та отримання копії наказу від 21.08.2024 №5633-п, у якому зазначено, що після ознайомлення з направленнями на фактичну перевірку від 21.08.2024 № 18514/26-15-07-07-01, № 18515/26-15-07-07-01 особа, що уповноважена здійснювати розрахункові операції в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , у якому здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 - продавець ОСОБА_2 відмовився від підписання направлення на перевірку та отримання копії наказу від 21.08.2024 №5633-п.
Контролюючим органом в особі ГУ ДПС у м. Києві складено запит від 22.08.2024 №1 про надання документів, адресований ФОП ОСОБА_1 із зазначенням поштової адреси: АДРЕСА_1 , за період діяльності з 17.07.2024 по 21.08.2024 з вимогою надати до перевірки такі документи: книгу обліку доходів і витрат; документи на приміщення (право власності/оренда ), акт приймання-передачі; трудові договори з працівниками (найманими особами ) у тому числі з продавцем ОСОБА_2 ; завірену копію свідоцтва або виписки про державну реєстрацію ФОП ОСОБА_1 ; завірену копію паспорта та ідентифікаційного номеру ОСОБА_1 , продавця ОСОБА_2 ; договору на банківське обслуговування (еквайринг) на платіжний термінал, акт приймання-передачі; банківська виписка загальна з розрахункового рахунку ФОП; звіт з еквайрингу по господарській одиниці (помісячно); документи, що підтверджують облік та походження товарних знаків    в термін до 13 годин 30 хвилин 22.08.2024; форму ведення обліку товарних запасів з додатками в термін до 13 годин 30 хвилин 22.08.2024; Х-звіт з ПРРО, Х-баланс з платіжного терміналу до 13 годин 30 хвилин 22.08.2024, проте у зв`язку з відмовою від підпису запиту про надання документів в ході проведення перевірки та отримання одного примірника, складено відповідний акт про відмову від підпису за №7349/26-15-07-07-00-17, у якому зазначено, особа, що уповноважена здійснювати розрахункові операції в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , у якому здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 - продавець ОСОБА_2 відмовився від підписання запиту про надання документів та отримання одного примірника в ході проведення фактичної перевірки.
На підставі наказу №5633-п та направлень на перевірку від 21.08.2024 посадовими особами ГУ ДПС у м. Києві проведено фактичну перевірку магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 .
За результатами вказаної перевірки податковим органом складено акт фактичної перевірки від 31.08.2024 за реєстраційним №100556/26/15/07/3831205308, у якому, зокрема, зафіксовано, що перед початком фактичної перевірки посадовими особами контролюючого органу було проведено контрольну розрахункову операцію з купівлі навушників на загальну суму 4499,00 грн; розрахунок проведено в готівковій формі продавцем ОСОБА_2 без застосування ПРРО з наданням в електронній формі нефіскального розрахункового документа від 22.08.2024 на загальну суму 4499,00 грн, а також зафіксовано порушення пунктів 1 та 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, і проведення розрахункових операцій за реалізований товар в готівковій формі на загальну суму 4499,00 грн без застосування РРО та/або ПРРО, без створення та без видачі у паперовій електронній формі відповідних розрахункових документів (фіскальних чеків); пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР за ведення з порушенням встановленого законодавством порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, в ході перевірки виявлено не облікованих товарів (непродовольча група) на 1 893 635,00 грн; статті 44 та пункту 85.2 статті 85 ПК України, а саме: в ході перевірки продавцю було вручено письмовий запит від 22.08.2024 «Про надання пояснень та документального підтвердження»
Проте на вказаний запит платником не надано інформації та документального підтвердження з питань, які перевірялись, тому в ході перевірки податковим органом зроблено висновок про порушення позивачем пункту 85.2 статті 85 ПК України (не надання на запит контролюючого органу документ: належать або пов`язані з предметом перевірки). До акта фактичної перевірки здійснено розрахунок фінансових санкцій на загальну суму 1   899   154,00 грн. 
Також податковим органом винесено акт від 31.08.2024 №7565/26-15-07-07-00-17 про неможливість вручення другого примірника акта перевірки ФОП ОСОБА_1 за місцем фактичного провадження діяльності платником податків. 
На підставі вказаного акта перевірки від 31.08.2024, ГУ ДПС у Чернігівській області прийнято податкові повідомлення-рішення:
- від 03.10.2024 №15122/ж10/25-01-07-05-01, яким до позивачки застосовано суму штрафної санкції в розмірі 4499,00 грн відповідно до пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР за проведення розрахункових операцій за реалізований товар в готівковій формі на загальну суму 4499,00 грн без застосування РРО та/або ПРРО, без створення та без видачі у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів (фіскальних чеків), що є порушенням пунктів 1 та 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР; 
- від 03.10.2024 №15123/ж10/25-01-07-05-01, яким до позивачки застосовано штрафну санкцію в розмірі 1 893 635,00 грн відповідно до пункту статті 20 Закону №265/95-ВР за ведення з порушенням встановленого законодавством порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації (виявлено необлікованих товарів (непродовольча група) на суму 1 893 635,00 грн), що є порушенням пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР; 
- від 03.10.2024 №15124/ж10/25-01-07-05-01, яким до позивачки застосовано штрафну санкцію в розмірі 1 020,00 грн згідно із пунктом 121.1 статті 121 ПК України за незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, що є порушенням статті 44 та пункту 85.2 статті 85 ПК України.
Вважаючи вищевказані податкові повідомлення-рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивачка звернувся до суду з відповідним адміністративним позовом.
Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.
В силу вимог ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).
Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).
Одним з видів податкового контролю за дотриманням вимог податкового та іншого законодавств відповідно до статті 75 ПК України є право контролюючих органів на проведення камеральної, документальних (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичної перевірки.
Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Матеріали справи свідчать, що 22.08.2024 ГУ ДПС у м. Києві проведено фактичну перевірку магазину «YABLUKA» за адресою: м. Київ, вул. Дніпровська Набережна, 12.
Порядок проведення фактичної перевірки регламентований статтею 80 ПК України.
На відміну від всіх інших передбачених законом перевірок фактична перевірка здійснюється без будь-якого попередження платника податку (особи) відповідно до пункту 80.1 статті 80 ПК України.
Пункт 80.2 статті 80 ПК України передбачає, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (підпункт 80.2.2);
- письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування (підпункт 80.2.3);
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації (підпункт 80.2.7).
Разом з тим, в абз. 3 пункту 81.1 статті 81 ПК України закріплені обов`язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.
Так, відповідно до абз. 3 пункту 81.1 статті 81 ПК України копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.
Аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.
Так, перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним…(...). 
Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.
Вказана правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 26.03.2024 у справі №420/9909/23.
Як убачається із матеріалів справи, наказ ГУ ДПС у м. Києві від 21.08.2024 №5633-п «Про проведення фактичних перевірок» прийнято, зокрема, на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України. На обґрунтування прийняття наказу вказано доповідну записку управління фактичних перевірок від 21.08.2024 №1606/26-15-07-07-00-12, у якій міститься посилання на звернення споживача від 22.08.2024 (скарга ОСОБА_3 , зареєстрована в ГУ ДПС у м. Києві 21.08.2024 № К/1277/ЕЗ). Наказ підписано в.о. начальника Інною Якушко. Згідно із додатком 3 до вказаного наказу, магазин «YABLUKA» за адресою: м. Київ, вул. Дніпровська Набережна, 12 включено до переліку платників податків для проведення фактичних перевірок.       
Отже, контролюючий орган призначив перевірку магазину «YABLUKA» за адресою: м. Київ, вул. Дніпровська Набережна, 12, з метою здійснення своїх функцій на підставі письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування (підпункт 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 ПК України), та з урахуванням інформації, викладеної у доповідній записці управління фактичних перевірок від 21.08.2024 №1606/26-15-07-07-00-12. 
Таким чином, наказ ГУ ДПС у м. Києві від 21.08.2024 № 5633-п «Про проведення фактичних перевірок» прийнято у відповідності до норм чинного законодавства.
Разом з тим, з акта фактичної перпевірки від 31.08.2024 за реєстраційним №100556/26/15/07/3831205308 слідує, що 22.08.2024 працівниками ГУ ДПС у м. Києві проведено фактичну перевірку господарської одиниці - магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що розташована за адресою: м. Київ, Дніпровська Набережна, 12, (ТРЦ «RIVER MALL») суб`єкта господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 .
Так, фактичною відповідно до пункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
У відповідності до підпунктів 80.1, 80.2, 80.4, 80.7 статті 80, підпунктів 81.1, 81.3 статті 81 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів; у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування; неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками; у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3; у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації. 
Перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція. 
Фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції. 
Посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. 
Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки. При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення. Під час проведення перевірок посадові (службові) особи органів державної служби повинні діяти у межах повноважень, визначених цим Кодексом. Керівники і відповідні посадові особи юридичних осіб та фізичні особи - платники податків під час перевірки, що проводиться контролюючими органами, зобов`язані виконувати вимоги контролюючих органів щодо усунення виявлених порушень законів про оподаткування і підписати акт (довідку) про проведення перевірки та мають право надати заперечення на цей акт (довідку). При проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу не мають права вимагати у платника податків отримувати витяг із відповідного реєстру про взяття такого платника податків на облік відповідно до вимог цього Кодексу.
Звертаючись до суду з даним адміністративним позовом, позивачкою зазначено, що на момент проведення фактичної перевірки 22.08.2024, її не було за адресою АДРЕСА_1 , про що зазначено у акті перевірки. 
Окрім того позивачка у письмових поясненнях зазначила, що несистематично здійснює продаж товарів, які належать їй в м. Київ, Дніпровська набережна, 12 (ТЦ «River Mall») за договором суборенди від 07.08.2024 (наявний в матеріалах справи), та окрім неї за цією адресою здійснюють господарську діяльність інші суб`єкти господарювання, а також те, що з 22.08.2024 по 05.09.2024 вона не здійснювала продаж свого товару в ТЦ «River Mall». Внаслідок цього, документів позивачки за вказаною адресою не було, і вона фізично не мозла надати документи під час перевірки. Позивачка вказує, що не отримала копій наказу та направлення на проведення фактичної перевірки. Також позивачці не могли бути пред`явлені службові посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Так, в акті фактичної перевірки від 31.08.2024 за реєстраційним №100556/26/15/07/3831205308 посадові особи ГУ ДПС у м. Києві зазначили, що правець на ім`я ОСОБА_2 (без оформлення) відмовився надавати відомості щодо себе, інформацію    щодо оформлення трудових відносин також не надано.
При цьому, посадовими особами контролюючого органу 22.08.2024 складено: акт №7348/26-15-07-07-00-17 про відмову від підпису в направленні та отримання копії наказу на проведення фактичної перевірки магазину «YABLUKA». Відповідно до вказаного акта, продавець на ім`я ОСОБА_2 , де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 відмовився від підпису в направленнях на перевірку та отримання копії наказу на проведення фактичної перевірки.
Також посадовими особами контролюючого органу на ім`я ФОП ОСОБА_1 було складено запит від 22.08.2024 № 1 про надання документів та акт № 7349/26-15-07-07-00-17 про відмову від підпису запиту про надання документів в ході проведення фактичної перевірки та отримання одного примірника про те, що продавець магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою АДРЕСА_1 , на ім`я ОСОБА_2 , де    здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 відмовився від підпису запиту про надання документів.
Водночас, позивачка зазначає, що в неї відсутні наймані працівники, та вона нікого не уповноважував здійснювати будь-які дії від її імені як ФОП.
Разом з тим, матеріали справи не містять доказів того, що: позивачка, як ФОП, здійснює господарську діяльність саме у магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що знаходиться в ТРЦ «RIVER MАLL» за адресою: АДРЕСА_1 , а також те, що фізична особа на ім`я ОСОБА_2 , який на час проведення фактичної перевірки у магазині «YABLUKA» був присутній в цьому магазині, є найманим працівником позивачки та уповноваженим позивачкою здійснювати будь-які дії від її імені як ФОП.
Таким чином, як вірно зазначено судом першої інстанції, працівники контролюючого органу, при здійсненні фактичної перевірки, не переконались, що позивачка здійснює господарську діяльність саме у магазині «YABLUKA», що знаходиться в ТРЦ «RIVER MАLL» за адресою: м. Київ, Дніпровська Набережна, 12. Копії наказу на перевірку від 21.08.2024 №5633-п, копії направлень на перевірку та запит про надання документів вручались невстановленій фізичній особі, зокрема особі на ім`я Владислав, без встановлення факту, що такі особи фактично проводять розрахункові операції у магазині, дійсно є найманим працівником позивачки та вправі представляти її інтереси як уповноважена особа.       
Отже, ГУ ДПС у м. Києві порушено вимоги пункту 80.2 статті 80, пункту 81.1 ст. 81 ПК України в частині належного інформування позивачки або уповноважених нею осіб про проведення фактичної перевірки, вручення наказу та направлень на проведення перевірки, пред`явлення службових посвідчень.
Щодо порушень статті 44, пункту 85.2 статті 85 ПК України, які зафіксовані в акті фактичної перевірки від 31.08.2024 за реєстраційним №100556/26/15/07/3831205308, слід зазначити наступне.
На підставі акта фактичної перевірки від 31.08.2024 за реєстраційним №100556/26/15/07/3831205308, ГУ ДПС у Чернігівській області винесено податкове повідомлення-рішення від 03.10.2024 №15122/ж10/25-01-07-05-01 форми «С», яким до позивачки застосовано штрафну санкцію в розмірі 1 020,00 грн за порушення статті 44, пункту 85.2 ст. 85 ПК України.
Згідно з абз. 1 пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (пункт 44.2 статті 44 ПК України).       
Пунктом 85.2 ст. 85 ПК України визначено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Відповідно до пункту 121.1 статті 121 ПК України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.
Так, матеріали справи свідчать, під час проведення фактичної перевірки 22.08.2024 позивачка була відсутня за адресою: м. Київ, Дніпровська Набережна, 12.
Тобто, позивачка не мала можливості при здійсненні фактичної перевірки надати працівникам контролюючого органу оригінали документів чи їх копій: первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів.
При цьому, під час здійснення фактичної перевірки працівниками контролюючого органу вручено запит від 22.08.2024 про надання документів невстановленій фізичній особі, яка не є уповноваженим представником позивачки.
Таким чином, висновок податкового органу про порушення позивачкою вимог статті 44, пункту 85.2 ст. 85 ПК України щодо ненаданням документів під час фактичної перевірки є безпідставним та не ґрунтується на вимогах закону, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 03.10.2024 №15122/ж10/25-01-07-05-01 форми «С» є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо порушень пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, колегія суддів зазначає наступне.
Так, на підставі акта фактичної перевірки від 31.08.2024 за реєстраційним №100556/26/15/07/3831205308, відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 03.10.2024 №15122/ж10/25-01-07-05-01, яким до позивачки застосовано суму штрафної санкції в розмірі 4499,00 грн відповідно до пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР за проведення розрахункових операцій за реалізований товар в готівковій формі на загальну суму 4499,00 грн без застосування РРО та/або ПРРО, без створення та без видачі у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів (фіскальних чеків), за порушення пунктів 1 та 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР та податкове повідомлення-рішення від 03.10.2024 №15123/ж10/25-01-07-05-01, яким до позивачки застосовано штрафну санкцію в розмірі 1 893 635,00 грн відповідно до пункту статті 20 Закону №265/95-ВР за ведення з порушенням встановленого законодавством порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації (виявлено необлікованих товарів (непродовольча група) на суму 1 893 635,00 грн, за порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначаються Законом №265/95-ВР, дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Згідно з пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:
- проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.
Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;
- надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Фізичні особи - підприємці, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість, при продажу товарів (крім підакцизних товарів, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) або наданні послуг мають право в розрахунковому документі зазначати назву товару (послуги) у вигляді, що відображає споживчі ознаки товару (послуги) та ідентифікує належність такого товару (послуги) до товарної групи чи послуги;
- вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Відповідно до статті 2 Закону №265/95-ВР:
- реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для виконання платіжних операцій. До реєстраторів розрахункових операцій належать: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо.
- розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця;
- розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
За змістом наведених вимог суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) розрахунковий документ встановленої форми та змісту, що підтверджує виконання розрахункової операції для підакцизних товарів із використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості.
Обов`язок застосування РРО та/або ПРРО залежить не від форми розрахункових операцій та/або наявності того чи іншого зареєстрованого КВЕД, а виникає виключно за наявності обставин, що супроводжують господарські операції суб`єкта господарювання, які чітко визначені законодавством, в тому числі, нормами його прямої дій, які встановлюють винятки із загальних правил.
Такі вимоги не поширюються на ФОП, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
У відповідності до пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах, у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Згідно із статтею 20 Закону №265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Таким чином, наслідком здійснення розрахункової операції без використання реєстратора розрахункових операцій, реалізації товарів через реєстратори розрахункових операцій, є застосування до суб`єкта господарювання за рішенням відповідних контролюючих органів фінансових санкцій.
З акту фактичної перевірки від 31.08.2024 за реєстраційним №100556/26/15/07/3831205308 слідує, що працівниками контролюючого органу 22.08.2024 перед початком перевірки було придбано навушників на загальну суму 4499,00 грн; розрахунок проведено в готівковій формі продавцем магазину « ІНФОРМАЦІЯ_2 » на ім`я ОСОБА_2 без застосування ПРРО з наданням в електронній формі нефіскального розрахункового документа від 22.08.2024 на загальну суму 4499,00 грн.       
Також, при проведенні фактичної перевірки, працівниками контролюючого органу складено Опис товару, що знаходиться в реалізації в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 », за адресою АДРЕСА_1 , де здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 на загальну суму 1   893 635,00 грн.
Пунктом 80.4 статті 80 ПК України визначено, що перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція.
Згідно з підпунктів 20.1.10, 20.1.11 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів; проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій. Товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів.
Разом з тим, статтею 2 Закону України від 30.06.1999 №783-XIV «Про джерела фінансування органів державної влади» (далі - Закон №783-XIV) визначено органи державної влади здійснюють свою діяльність виключно за рахунок бюджетного фінансування (крім випадків, визначених цим Законом) в межах, передбачених Законом України про Державний бюджет України на відповідний рік.       
Водночас, як вірно зазначено судом першої інстанції, відповідачем не надано жодних доказів, які б вказували на видачу посадовим особам ГУ ДПС в м. Києві, які в межах проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 здійснили контрольну розрахункову операцію в даній справі, грошових коштів (готівки) з каси за рахунок відповідних бюджетних асигнувань контролюючого органу.
Таких доказів не надано відповідачем і в суді апеляційної інстанції.
Отже, вказані грошові кошти фактично мають інше джерело походження ніж кошти, передбачені на здійснення відповідної діяльності органів ДПС, що не передбачено Законом №783-XIV. 
Окрім того, матеріали справи не містять доказів повернення грошових коштів посадовим особам, так само, як і доказів повернення придбаного товару позивачці.
Зважаючи те, що законодавство не містить дозволу щодо використання для проведення контрольних операцій приватних коштів, у тому числі коштів осіб, які проводять перевірку, а відтак в силу частини другої статті 19 Конституції України посадові особи контролюючого органу, за відсутності законодавчого дозволу, не мають права використовувати власні кошти для проведення контрольної розрахункової операції.
Також відповідач не надав доказів отримання посадовими особами контролюючого органу державних коштів для цілей проведення контрольної розрахункової операції, тобто її проведення за рахунок та від імені саме контролюючого органу у зв`язку та з метою виконання працівниками контролюючого органу функцій держави.
Таким чином, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що контрольна розрахункова операція фактично проведена не за рахунок контролюючого органу, тобто не у зв`язку з виконанням функцій держави.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що контрольна розрахункова операція посадовими особами ГУ ДПС у м. Києві проведена не у порядку та не у спосіб, встановлені нормами чинного законодавства.
Вказане також підтверджується тим, що відповідачем не надано ні до суд першої, ні до суду апеляційної інстанцій доказів здійснення контрольної розрахункової операції, зокрема: відомості про посадову особу фіскального органу, яка здійснила контрольну розрахункову операцію, у кого та коли; складення акта про повернення товару позивачу, за результатами такої контрольної розрахункової закупки; акта отримання та повернення грошових коштів для здійснення контрольної розрахункової операції у позивачки.
Таким чином, податкове повідомлення-рішення від 03.10.2024 №15122/ж10/25-01-07-05-01, яким до позивачки застосовано суму штрафної санкції в розмірі 4499,00 грн є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо податкового-повідомлення рішення від 03.10.2024 №15123/ж10/25-01-07-05-01, яким до позивачки застосовано штрафну санкцію в розмірі 1 893 635,00 грн, колегія суддів зазначає наступне.
01.08.2020 набрав чинності Закон України від 20.09. 2019 № 128-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та інших законів України щодо детінізації розрахунків у сфері торгівлі та послуг».
Так, вказаним Законом стаття 20 Закону № 265/95-ВР викладена у новій редакції, де відповідальність суб`єктів господарювання передбачена не тільки за реалізацію необлікованих товарів, а і за ненадання документів, які підтверджують облік товарів.
Тобто, ненадання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, визначено самостійною підставою для застосування штрафної санкції.
Водночас, вказаним Законом уведено обов`язок суб`єктів господарювання надавати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів.
Разом з тим, податком органом під час проведення перевірки не встановлено, що 22.08.2024 в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 (ТЦ «River Mall») здійснювала господарську діяльність саме ФОП ОСОБА_1 та залишки товарів, зазначених в описі в додатку № 1 до акта перевірки, належить їй.
При цьому, таких доказів відповідач не надав і під час апеляційного розгляду справи.
Таким чином, відповідачем не доведено, що позивачка здійснювала реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, а тому податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Чернігівській області від 03.10.2024 №15123/ж10/25-01-07-05-01 форми «С» є протиправним та підлягає скасуванню.
Окрім того, є безпідставними доводи відповідача про те, що у позивачки була можливість надати облікові та інші документи, зокрема шляхом подання заперечення до акта перевірки, оскільки матеріали справи не містять доказів того, що запит про надання документів від 22.08.2024, а також сам акт фактичної перевірки від 31.08.2024 за реєстраційним №100556/26/15/07/3831205308, та інші матеріали перевірки    надсилались на податкову адресу позивачки, якою в силу вимог пункту 45.1 статті 45 ПК України визнається місце її проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі.
Будь-яких нових доводів та аргументів щодо обґрунтованості прийнятих податкових повідомлень-рішень відповідачем в суді апеляційної інстанції наведено не було.
Враховуючи вищевикладене, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Чернігівській області від 03.10.2024 №15124/ж10/25-01-07-05-01, №15122/ж10/25-01-07-05-01, №15123/ж10/25-01-07-05-01.
За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції є законним, підстави для його скасування відсутні, так як суд, всебічно перевіривши обставини справи, вирішив спір у відповідності з нормами матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до даних правовідносин.
Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому не можуть бути підставою для скасування рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2025 року.
При цьому судовою колегією враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких підстав апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області залишити без задоволення, а рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2025 року - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду у строк, визначений ст. 329 КАС України.

Суддя-доповідач:                                                                                Бужак Н.П.

Судді:                                                                                          Кобаль М.І.

                                                                                                    Мельничук В.П.

Повний текст виготовлено: 02 червня 2025 року.