ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/18291/24                                                Суддя (судді) першої інстанції: Василенко Г.Ю.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  03 квітня 2025 року                                                                          м. Київ
          Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Головуючого судді                                                             Коротких А.Ю.,
суддів                                                                                Сорочка Є.О.,
                                                                                          Чаку Є.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «КОМПАНІЯ ТАСМАН» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
В С Т А Н О В И В:
ТОВ «КОМПАНІЯ ТАСМАН» звернулось до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2024 року позовну заяву задоволено повністю.
Не погоджуючись із прийнятим рішенням суду, Головне управління ДПС у м. Києві звернулось з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нову постанову, якою у задоволенні позову відмовити. Свої вимоги апелянт мотивує тим, що судом першої інстанції при постановленні оскаржуваного рішення неповно досліджено обставини, що мають значення для справи та неправильно застосовано норми матеріального права.
Відповідно до ч. 2 ст. 309 КАС України у виняткових випадках та з урахуванням особливостей розгляду справи апеляційний суд може продовжити строк розгляду справи, про що постановляє ухвалу.
Пунктом 1 статті 6 ратифікованої Законом України № 475/97-ВР від 17.07.1997 року Конвенції про захист прав людини та основних свобод закріплено право вирішення спірного питання упродовж розумного строку.
Згідно п. 26 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів ухвалення рішення в розумні строки відповідно до статті 6 Конвенції також можна вважати важливим елементом його якості. Проте можливе виникнення суперечностей між швидкістю проведення процесу та іншими чинниками, пов`язаними з якістю, такими як право на справедливий розгляд справи, яке також гарантується статтею 6 Конвенції. Оскільки важливо забезпечувати соціальну гармонію та юридичну визначеність, то попри очевидну необхідність враховувати часовий елемент слід також зважати й на інші чинники.
З огляду на особливості розгляду даної категорії справ та вищезазначені обставини, колегія суддів апеляційної інстанції доходить висновку, що існує необхідність продовження строку розгляду даної справи на розумний строк.
У відповідності до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Предметом апеляційного оскарження є судове рішення, яке прийняте судом першої інстанції в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, у зв`язку з чим колегія суддів вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження.
Згідно зі ст. 308 КАС України справа переглядається колегією суддів в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, дослідивши наявні докази, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню.
Судом першої інстанції встановлено, що наказом Головного управління від 30.10.2023 року №5331-п призначено документальну планову виїзну перевірку Товариства, починаючи з 21.11.2023 року тривалістю 10 робочих днів. Метою проведення перевірки визначено дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2019 року по 30.09.2023 року, валютного - за період з 01.04.2019 року по 30.09.2023 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.04.2019 року по 30.09.2023 року, та іншого законодавства за відповідний період. Термін проведення перевірки продовжувався наказом Головного управління від 30.11.2023 року №5997-п з 05.12.2023 року по 11.12.2023 року.
Головним правлінням ДПС у м. Києві на підставі вказаного наказу були оформлені повідомлення від 31.10.2023 року №350/26-15-07-02-02-09 та направлення на перевірку від 20.11.2023 року №21253/26-15-24-02-05, від 21.11.2023 року №21383/26-15-07-02-02, №21385/26-15-07-02-02, від 22.11.2023 року №21564/26-15-07-07-01, №21563/26-15-07-07-01, від 23.11.2023 року №21689/26-19-08-03, №21686/26-15-08-03, №21687/26-15-08-03, від 01.12.2023 року №22367/26-15-09-07.
Копія наказу Головного управління від 30.10.2023 року №5331-п та повідомлення надсилалися рекомендованим листом з повідомленням про вручення 02.11.2023 року.
З направленнями на перевірку позивач ознайомлений 21.11.2023 року та 23.11.2023 року.
Головним управлінням у період з 21.11.2023 року по 11.12.2023 року проведена документальна планова виїзна перевірка Товариства, за результатом якої складено акт від 18.12.2023 року №83805/26-15-07-02-02-03/36336063 (далі акт перевірки), яким зафіксовані порушення вимог податкового законодавства, зокрема:
-пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, чим занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 1140130 грн, у тому числі за періодами: за грудень 2021 року на суму 667418 грн, за лютий 2022 року на суму 30802 грн, за квітень 2022 року на суму 147317 грн, за травень 2022 року на суму 178148 грн, за вересень 2022 року на суму 57679 грн, за жовтень 2022 року на суму 31638 грн, за травень 2023 року на суму 27128 гривень;
-пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, чим порушено граничні строки реєстрації податкових накладних в ЄРПН за період грудень 2021 року, червень, липень, листопад 2022 року, вересень 2023 року на загальну суму ПДВ 234554,30 гривень;
-пункту 57.1, пункту 57.3 статті 57, пункту 203.2 статті 203, пункту 54.1 статті 54, пункту 50.1. статті 50 Податкового кодексу України, внаслідок несвоєчасної сплати грошових зобов`язань, зазначених платником податку в поданих ним уточнюючих податкових декларації з податку на додану вартість та нарахованим по податковим повідомленням-порушенням;
- статті 15 Закону України від 19.12.1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального».
Зі змісту акта перевірки вбачається, що перевіркою повноти визначення податкових зобов`язань за період з 22.03.2021 року по 30.06.2023 року встановлено їх заниження всього на суму 1140130 грн, у тому числі по періодах: за грудень 2021 року на суму 667 418 грн, за лютий 2022 року на суму 30 802 грн, квітень 2022 року на суму 147317 грн, за травень 2022 року на суму 178148 грн, за червень 2022 року на суму 19299 грн, за вересень 2022 року на суму 97146 грн.
У ході проведення перевірки встановлено розбіжності між даними Єдиного реєстру податкових накладних (далі - ЄРПН) та рядком 1.1 Декларацій «Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою та ставкою 7%, крім ввезення товарів на митну територію України: операції, що оподатковуються за основною ставкою»: не включено до складу податкових зобов`язань загальну суму ПДВ 698 220 грн, у т.ч: за грудень 2021 року на 667 418 грн; за лютий 2022 року на 30802 гривень.
У ході проведення перевірки встановлено розбіжності між даними Єдиного реєстру податкових накладних (далі - ЄРПН) та рядком 1.2 Декларацій «Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою та ставкою 7%, крім ввезення товарів на митну територію України: операції, що оподатковуються за ставкою 7 %»: не включено до складу податкових зобов`язань загальну суму ПДВ 441 910 грн, у т.ч: за квітень 2022 року на 147317 грн; за травень 2022 року на 178 148 грн; за червень 2022 року на 19 299 грн; вересень 2022 року на 97 146 гривень.
Таким чином відповідач дійшов висновку, що за наданими до перевірки первинними документами (видаткові накладні, ТТН, банківські виписки), регістрами бухгалтерського (рахунки 28 «Товари», 31 «Рахунки в банках», 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями», 64 «Розрахунки за податками та платежами» (а саме: 641 «Розрахунки з бюджетом по податкам», 643 «Податкові зобов`язання»), 702 «Дохід від реалізації товарів», 79 «Фінансові результати») та податкового обліку, Товариство на дату виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів (паливо в асортименті) виписані та зареєстровані податкові накладні на загальну суму ПДВ 1  140  130 гривень, які не включило до складу податкових зобов`язань Декларацій.
При цьому зазначено, що Товариством під час проведення перевірки, а саме 21.11.2023 року о 17:54 та о 18:52, подано уточнюючі розрахунки податкових зобов`язань з податку на додану вартість за грудень 2021 року, лютий 2022 року, у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за звітний період, який перевіряється контролюючим органом, якими збільшено податкові зобов`язання.
Таким чином, оскільки направлення на проведення перевірки від 21.11.2023 року №21383/26-15-07-02-02, №21385/26-15-07-02-02 вручено Товариству 21.11.2023 року о 14:00, то відповідач дійшов висновку, що на момент подання уточнюючих рахунків Товариство було ознайомлено з направленням про проведення перевірки, тож документальна перевірка була розпочатою, у зв`язку з чим Товариство втратило право подавати уточнюючі податкові декларації (розрахунки) до поданих ним раніше податкових декларацій з відповідного податку і збору за звітний (податковий) період, який перевіряється контролюючим органом у силі положень пункту 50.2. статті 50 Податкового кодексу України.
Отже, відповідач дійшов висновку, що подані Товариством вищезазначені уточнюючі розрахунки не впливають на встановлені порушення в ході здійснення документальної перевірки за перевіряємий період.
Також перевіркою встановлено, що в результаті порушення Товариством вимог пункту 57.1, пункту 57.3 статті 57, пункту 203.2 статті 203, пункту 54.1 статті 54, пункту 50.1.статті 50 Податкового кодексу України встановлено несвоєчасну сплату грошових зобов`язань, зазначених платником податку в поданих ним уточнюючих податкових декларації з податку на додану вартість та нарахованих по податковим повідомленням-рішенням.
Окрім того, проведеною перевіркою та згідно з інформаційною базою даних ДПС встановлено порушення термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям-платниками податку на додану вартість та розрахунків коригування до таких податкових накладних (далі - ПН) в ЄРПН.
Таким чином, встановлено порушення Товариством вимог пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, оскільки зареєстровано податкові накладні в ЄРПН з порушенням граничних строків реєстрації за період грудень 2021, червень, липень, листопад 2022, вересень 2023 на загальну суму ПДВ 234554,34 гривень.
Також, у періоді, що перевіряється, Товариство здійснювало діяльність з реалізації пального. Відповідно до Єдиного державного реєстру суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним Товариством отримано відповідні ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним та на право зберігання пального.
Відповідно до вимог підпункту 212.3.4 пункту 212.3 статті 212 Податкового кодексу України Товариство зареєстроване у Реєстрі платників акцизного податку з реалізації пального від 29.02.2016 року та Реєстрі платників акцизного податку з реалізації пального та спирту етилового від 25.06.2019 року зареєстровано акцизний склад з уніфікованим номером 1005780.
Натомість, в ході аналізу баз даних ЄРПН 2019, встановлено, що Товариство за період, що перевіряється, здійснило реалізацію контрагентам-покупцям на місце зберігання пального за допомогою пересувних акцизних складів з державними №№AM2790АТ, ВХ2131ХF, а саме: дизельного пального (код УКТ ЗЕД 2710194300) об`ємом 355 035,1 та бензин (код УКТ ЗЕД 2710124194) об`ємом 2 172,93 л.
Враховуючи наведене, перевіркою встановлено, що Товариство здійснює діяльність з реалізації пального без наявності ліцензії на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі, чим порушено статті 15 Закону України від 19.12.1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального».
Акт перевірки був надісланий відповідачем позивачу рекомендованою поштовою кореспонденцією та отриманий останнім 20.12.2023 року.
Не погоджуючись із висновками викладеними в акті перевірки, Товариство надіслало 30.12.2023 року рекомендованою поштовою кореспонденцією до Головного управління заперечення від 30.12.2023 року вих. №1/ДПС-акт/1, яке було повернуто позивачу 12.01.2024 року, у зв`язку з відмовою адресата.
Листом від 12.01.2024 року №1/ДПС-акт/2 Товариство повторно надіслало відповідачу заперечення до акту перевірки (з одночасним надсиланням на електронну адресу: kyiv.official@tax.gov.ua), зазначивши в листі про вищевказані обставини щодо надіслання заперечень 30.12.2023 року, які повернулись йому у зв`язку з неотриманням Головним управлінням.
Листом від 25.01.2024 року №1452/І/26-15-07-02-02-09 Головне управління повідомило позивача, що граничний термін подання заперечень до акту перевірки сплив 03.01.2024 року, тож подані позивачем 12.01.2024 року заперечення до акту залишено без розгляду.
На підставі акту перевірки відповідачем прийняті спірні податкові повідомлення-рішення від 10.01.2024 року:
-№00019530702 форми «Р», яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) в розмірі 1425163,00 грн (за податковим зобов`язанням 1140130,00 грн, за штрафними санкціями 285033,00 грн);
-№00019540702 від 10.01.2024 року форми «Н», яким Товариству нараховано штраф у розмірі 93866,02 грн;
-№00019590902 від 10.01.2024 року форми «С», яким Товариству нараховано штраф у розмірі 500 000,00 грн.
Не погоджуючись з такими рішеннями відповідача, позивач звернувся до Державної податкової служби України зі скаргою, за результатами розгляду якої рішенням про результати розгляду скарги від 11.04.2024 року №10468/6/99-00-06-01-01-06, спірні податкові-повідомлення рішення відповідача - залишені без змін, а скарга без задоволення.
Позивач, не погоджуючись із оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями, вважаючи їх протиправними та такими, що підлягають скасуванню, звернувся з даним позовом до суду.
Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регламентовано ПК України, яким визначено вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться органами державної податкової служби в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на органи державної податкової служби.
Положеннями підпункту 75.1.2 вищезазначеної статті ПК України визначено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Відповідно до приписів абзаців першого-третього пункту 86.1 статті 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.
Акт перевірки - документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати.
Так, відповідно до підпункту 16.1.4. пункту 16.1. статті 16 ПК України, платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Згідно зі статтею 36 цього Кодексу, податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.
Податковий обов`язок виникає у платника за кожним податком та збором.
Відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов`язку несе платник податків, крім випадків, визначених цим Кодексом або законами з питань митної справи.
Відповідно до пункту 38.1., 38.3 статті 38 ПК України виконанням податкового обов`язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк.
Спосіб, порядок та строки виконання податкового обов`язку встановлюються цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Пунктом 54.1. статті 54 ПК України встановлено, що крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов`язання та/або пені вважається узгодженою.
У свою чергу, за приписами підпункту 19-1.1.1. пункту 19-1.1. статті 19-1, підпункту 20.1.4. пункту 20.1. статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19--3цього Кодексу здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків.
Контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до пункту 49.1. статті 49 ПК України податкова декларація подається за звітний період в установлені цим Кодексом строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків.
За приписами пункту 50.1. статті 50 ПК України у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.
Платник податків, який самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє факт заниження податкового зобов`язання минулих податкових періодів, зобов`язаний, за винятком випадків, установлених пунктом 50.2 цієї статті:
а) або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати та штраф у розмірі трьох відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку.
б) або відобразити суму недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов`язання, збільшену на суму штрафу у розмірі п`яти відсотків від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми грошового зобов`язання з цього податку.
Згідно з пунктом 50.2. статті 50 ПК України платник податків під час проведення документальних планових та позапланових перевірок (з урахуванням термінів продовження, зупинення або перенесення термінів її проведення) не має права подавати уточнюючі податкові декларації (розрахунки) до поданих ним раніше податкових декларацій з відповідного податку і збору за звітний (податковий) період, який перевіряється контролюючим органом.
У разі якщо платник податків подає уточнюючий розрахунок до податкової декларації, поданої за період, що перевірявся, або не подає уточнюючий розрахунок протягом 20 робочих днів після дати складення довідки про проведення електронної перевірки, якою встановлено порушення податкового законодавства, відповідний контролюючий орган має право на проведення позапланової перевірки платника податків за відповідний період (пункт 50.3. статті 50 Кодексу).
Відповідно до пунктів 54.1. статті 554 ПК України крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов`язання та/або пені вважається узгодженою.
Згідно з підпунктом 54.3.2. пункту 54.3. статті 54 ПК України, контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, або завищення суми податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.
Платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом (пункт 57.1. статті 57 Кодексу).
Відповідно до пункту 58.1. статті 8 ПК України контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов`язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян) або якщо за результатами перевірки контролюючим органом встановлено факт заниження або завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій (митній) декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, крім випадків, коли зазначене заниження або завищення враховано при винесенні інших податкових повідомлень-рішень за результатами перевірки.
З аналізу вищезазначених правових норм висновується, що платник податків може скористатися своїм правом на виправлення значень податкових зобов`язань у разі самостійного виявлення помилки шляхом відображення відповідних сум в податковій декларації за звітний податковий період або внесення змін до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 ПК України.
Встановлене пунктом 50.2 статті 50 ПК України обмеження стосується виключно подання уточнюючого розрахунку та виключно в період здійснення контрольного заходу (документальної планової та позапланової перевірки). При цьому норми ПК України не визначають, що уточнюючі розрахунки неможливо подати і після проведення перевірки.
Можливість уточнення показників податкової звітності за періоди, які вже перевірено контролюючим органом, також передбачена пунктом 50.3 статті 50 ПК України.
Відтак, платник податків може скористатись правом подання уточнюючого розрахунку у період після проведення перевірки і до прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення за наслідками такої перевірки, а контролюючий орган, приймаючи у такому випадку відповідне податкове повідомлення-рішення за наслідками перевірки, повинен встановити дійсний обов`язок платника зі сплати податку з урахуванням даних уточнюючого розрахунку.
Аналогічного висновку дійшов Верховний Суд в постановах від 30.09.2020 року у справі №826/8894/18, від 19.09.2019 року у справі №815/4013/14, від 21.08.2019 року у справі №805/4187/16-а, від 24.02.2020 року у справі №440/4443/18.
Так, судом першої інстанції було встановлено, що 21.11.2023 року Товариством подані уточнюючі розрахунки податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за грудень 2021 року, лютий 2022 року, квітень 2022 року, травень 2022 року, червень 2022 року, серпень 2022 року, вересень 2022 року, які прийняті контролюючим органом 22.11.2023 року, що підтверджується квитанціями №2.
Внаслідок подання вказаних уточнюючих розрахунків, Товариством самостійно відкореговано дані податкових зобов`язань, розбіжності по яким встановлені відповідачем під час планової перевірки. Також Товариством сплачені визначені податкові зобов`язання з ПДВ та штрафні санкції у період з 29.11.2023 року по 18.12.2023 року.
Таким чином, враховуючи подання позивачем уточнюючих розрахунків, які прийняті контролюючим органом, а також сплату ним визначених податкових зобов`язань з ПДВ та штрафних санкцій до прийняття контролюючим органом за наслідками перевірки спірного податкового повідомлення-рішення від 10.01.2024 року №00019530702, контролюючий орган повинен був встановити дійсний обов`язок платника зі сплати податку з урахуванням даних уточнюючого розрахунку.
Натомість, вказані обставини відповідачем не встановлювались при прийнятті спірного податкового повідомлення-рішення від 10.01.2024 року №00019530702, що свідчить про недотримання відповідачем у повному обсязі критеріїв правомірності при прийнятті рішення, визначених частиною другою статті 2 КАС України.
Крім того, зі змісту зазначеного рішення вбачається, що до Товариства застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) відповідно до пункту 123.2. статті 123 ПК України, тобто за вчинення діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2 (крім випадків зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларованої до повернення з бюджету у зв`язку із використанням права на податкову знижку), 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, які вчинені умисно.
Водночас, відповідно до абзацу другого пункту 109.1., пункту 109.3. статі 109 ПК України діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
У випадках, визначених пунктами 123.2-123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2-125-1.4 статті 125-1 ПК України, необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення є встановлення контролюючими органами вини особи.
Відтак, для встановлення умислу в діянні платника податків контролюючий орган має довести: які саме умови створив платник податків для невиконання своїх податкових обов`язків; факт того, що ці умови були результатом цілеспрямованої поведінки платника податків; відсутність у платника податків під час вчинення відповідних діянь іншої мети, крім невиконання вимог закону. Водночас доказами умислу мають бути фактичні дані, що підтверджують наявність діяння платника податків, спрямованого на створення умов для невиконання податкових зобов`язань.
У разі якщо контролюючий орган не зможе довести умисел у діяннях платника податків, відповідні правопорушення щодо заниження податкових зобов`язань можуть бути кваліфіковані не за пунктами 123.2, 123.3 статті 123 ПКУ, а лише за пунктом 123.1 цієї статті.
Системний аналіз наведених норм у взаємозв`язку з обставинами справи, підтвердженими належними та допустимими доказами, дає підстави для висновку, що відповідачем у даному випадку не доведено умислу у діяннях позивача, тож застосування до нього фінансової відповідності за пунктом 123.2. статті 123 ПК України є необґрунтованим.
З огляду на викладене, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що податкове повідомлення-рішення відповідача від 10.01.2024 року №00019530702 є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
Щодо спірного податкового повідомлення-рішення відповідача від 10.01.2024 року №00019540702, яким Товариству нараховано штраф у розмірі 93866,02 грн, внаслідок порушення ним пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, що виразилось у порушенні термінів реєстрації податкових накладних в ЄРПН за грудень 2021 року, червень, липень, листопад 2022 року, вересень 2023 року на загальну суму ПДВ 234554,30 грн, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до п.п. 14.1.60 п. 14.1 ст. 14 ПК України єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Пунктом 201.1 ст. 201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
У пункті 201.10 статті 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених п. 201.1 цієї статті та/або п. 192.1 ст. 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до п. 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
У пункті 201.10 статті 201 ПК України також передбачено, що реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Отже, ст. 201 ПК України визначений обов`язок продавця товарів/послуг в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого ст. 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог ст. 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
З аналізу вищезазначених правових норм висновується, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, встановленої пунктом 201.10 статті 201 ПК України. При цьому, строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.
Судом першої інстанції було встановлено, що податкові накладні за грудень 2021 року, червень 2022 року, липень 2022 року, вересень 2023 року та розрахунок коригування до податкової накладної за листопад 2022 року, зареєстровані Товариством з порушенням граничних строків реєстрації, у зв`язку з чим до нього відповідачем застосовані штрафні санкції у розмірі 50 та 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування.
Водночас, постановою Кабінету Міністрів України від 11.03.2020 року №211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» на всій території України встановлено карантин з 12 березня 2020 року, який постановою Кабінету Міністрів України від 27.06.2023 року №651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» скасовано з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України
У зв`язку із введенням карантину законодавець шляхом внесення змін до Податкового кодексу України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, зокрема, за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідний період.
Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчинені порушення з 01.03.2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.
Водночас, до завершення карантину Указом Президента України від 24.02.2022 року №64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні» в Україні був введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та досі триває.
З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу Російської Федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада України прийняла Закон України від 03.03.2022 року №2118-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану», який набрав чинності 07.03.2022 року (далі - Закон №2118-IX).
Законом №2118-IX підрозділ 10 розділу XX ПК України був доповнений пунктом 69, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
На підставі підпунктів 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX ПК України в разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, встановленої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, то в такому випадку платники податків звільняються від визначеної цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні. Для платників та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Зважаючи на тотожність диспозицій наведених норм ПК України (предмету правопорушень, на які спрямована дія цих норм), які є різними за своєю гіпотезою (умов, за яких ці норми підлягають застосуванню), пункт 52-1 підрозділу 10 розділу XX підлягає застосуванню під час «ковідного» мораторію, а пункт 69.1 підрозділу 10 розділу XX має діяти після запровадження воєнного стану. Паралельне існування обставин, за яких підлягають застосуванню обидві розглядувані норми, не виключає необхідність застосування кожної з них. Оскільки зазначені приписи мають кожен свої умови застосування, вони не конкурують між собою. Тому, пізніший час прийняття пункту 69.1 підрозділу 10 розділу XX не може заперечувати необхідність застосування пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, якщо наявні відповідні умови («ковідний» мораторій).
У подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України від 12.05.2022 року №2260-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» (далі Закон №2260-IX).
У зв`язку із набранням чинності 27.05.2022 року Закону №2260-IX, яким підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України було викладено у такій редакції:
«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в «Єдиному реєстрі податкових накладних» до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.».
Отже, з набранням чинності Законом №2260-IX встановлене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України звільнення від відповідальності стало узалежнено від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.
Водночас, законодавець не визначив порядку підтвердження платниками податку неможливості своєчасно виконати податковий обов`язок по реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування.
Натомість, Міністерство фінансів України своїм наказом від 29.07.2022 року №225 затвердило Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, який був зареєстрований у Міністерстві юстиції України 25.08.2022 року за №967/38303 та набрав чинності лише 06.09.2022 року.
Разом з тим, прогалини у законодавстві, враховуючи загальновідому обставину введення в країні воєнного стану (форс-мажор), не можуть позбавляти платника податків права на реалізацію законодавчо передбаченої пільги (звільнення від відповідальності).
Торгово-промислова палата України (далі - ТПП України) листом від 28.02.2022 року №2024/02.0-7.1 засвідчила форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили): військову агресію Російської Федерації проти України, що стало підставою введення воєнного стану із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30 діб, відповідно до Указу Президента України від 24 лютого 2022 року №64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні». Також ТПП України підтвердила, що зазначені обставини з 24 лютого 2022 року до їх офіційного закінчення, є надзвичайними, невідворотними та об`єктивними обставинами для суб`єктів господарської діяльності та/або фізичних осіб по договору, окремим податковим та/чи іншим зобов`язанням/обов`язком, виконання яких/-го настало згідно з умовами договору, контракту, угоди, законодавчих чи інших нормативних актів і виконання відповідно яких/-го стало неможливим у встановлений термін внаслідок настання таких форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили).
Відтак, на момент складання Товариством відповідних податкових накладних діяв карантин та одночасно діяв воєнний стан, надаючи позивачу можливість користуватися у відповідні періоди пільгами у вигляді звільнення від відповідальності за порушення строків реєстрації податкових накладних.
Крім того, вказані норми податкового законодавства на момент виникнення спірних правовідносин співіснували паралельно, тож були відсутні правові підставі для їх ігнорування відповідачем чи неможливість застосування на користь платника податків, у даному випадку позивача.
Наведені висновки корелюються з положенням підпункту 4.1.4. пункту 4.1. статті 4 ПК України, який констатує презумпцію правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Верховний Суд в постанові від 25.01.2022 року у справі №280/1615/19 зазначив: якщо затримка реєстрації податкових накладних в ЄРПН виникла не з вини платника податків, це свідчить про протиправність застосування контролюючим органом до нього штрафу за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних.
Так, за своєю правовою природою податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної. Припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної. Тому, коли податкова накладна/розрахунок коригування складена (-ий) в період дії мораторію, а зареєстрована (-ий) після скасування дії мораторію, то відповідальність за порушення строків реєстрації накладних застосовується за період, у якому перестали існувати підстави для звільнення від відповідальності.
Більше того, Законом України від 12.01.2023 року №2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування», який набрав чинності 08.02.2023 року, підрозділ 2 розділу XX Податкового кодексу України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.
На підставі пункту 90 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних», встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
За приписами статті 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.
З огляду на викладене, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 10.01.2024 року №00019540702 є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо спірного податкового повідомлення-рішення відповідача від 10.01.2024 року №00019590902, яким Товариству нараховано штраф у розмірі 500 000,00 грн, внаслідок порушення ним статті 15 Закону України від 19.12.1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального», судом першої інстанції було вірно зазначено таке.
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального на території України визначає Закону України від 19.12.1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального» (далі - Закон №481/95-ВР).
Відповідно до статі 1 Закону №481/95-ВР у цьому Законі наведені нижче терміни вживаються в такому значенні, зокрема:
місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування;
місце оптової торгівлі пальним - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для здійснення оптової торгівлі та/або зберігання пального на праві власності або користування;
місце роздрібної торгівлі пальним - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для роздрібної торгівлі та/або зберігання пального на праві власності або користування;
оптова торгівля пальним - діяльність із придбання та подальшої реалізації пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик суб`єктам господарювання (у тому числі іноземним суб`єктам господарювання, які діють через своє зареєстроване постійне представництво) роздрібної та/або оптової торгівлі та/або іншим особам;
роздрібна торгівля пальним - діяльність із придбання або отримання та подальшого продажу або відпуску пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик з автозаправної станції /автогазозаправної станції /газонаповнювальної станції /газонаповнювального пункту та інших місць роздрібної торгівлі через паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки та/або реалізація скрапленого вуглеводневого газу в балонах для побутових потреб населення та інших споживачів.
Згідно зі статтею 15 Закону №481/95-ВР суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензії на право оптової торгівлі пальним та зберігання пального на кожне місце оптової торгівлі пальним або кожне місце зберігання пального відповідно, а за відсутності місць оптової торгівлі пальним - одну ліцензію на право оптової торгівлі пальним за місцезнаходженням суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) або місцезнаходженням постійного представництва.
Імпорт або експорт пального здійснюється за наявності у суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво), що імпортує або експортує пальне, ліцензії на право виробництва або зберігання, або оптової чи роздрібної торгівлі пальним.
Суб`єкт господарювання (у тому числі іноземний суб`єкт господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) має право зберігати пальне без отримання ліцензії на право зберігання пального в місцях виробництва пального або місцях оптової торгівлі пальним чи місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримані відповідні ліцензії.
Роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин, а для малих виробників виноробної продукції алкогольних напоїв без додавання спирту: вин виноградних, вин плодово-ягідних, напоїв медових), тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, або пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю.
З наведених положень Закону №481/95-ВР вбачається, що суб`єкти господарювання або отримують одну ліцензію на право оптової торгівлі пальним за місцезнаходженням суб`єкта господарювання за відсутності місць оптової торгівлі пальним або за наявності місць оптової торгівлі, суб`єкти господарювання отримують ліцензії на право оптової торгівлі пальним та зберігання пального на кожне таке місце.
Державна податкова служба України роз`яснила, що наявність ліцензії на право оптової торгівлі пальним без місць оптової торгівлі пальним не передбачає:
здійснення діяльності, яка передбачає продаж такого пального з будь-якого місця оптової торгівлі або місця зберігання пального, у тому числі тих, що належать цьому або іншому суб`єкту господарювання;
можливість зберігання або передачі отриманого пального на зберігання будь-яким іншим особам.
Отже, суб`єкти господарювання мають право здійснювати оптову торгівлю пальним на підставі ліцензії на право оптової торгівлі пальним за відсутності місць оптової торгівлі, у разі, якщо відсутнє місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються такими суб`єктами для здійснення оптової торгівлі та/або зберігання пального на праві власності або користування.
Відповідно до статті 17 Закону №481/95-ВР за порушення норм цього Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, пальним та зберігання пального посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством.
До суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі, зокрема: оптової торгівлі пальним або зберігання пального без наявності ліцензії - 500  000 гривень.
Рішення про стягнення штрафів, передбачених частиною другою цієї статті, приймаються податковими органами та/або органом, який видав ліцензію на право виробництва і торгівлі спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, біоетанолом, алкогольними напоями і тютюновими виробами та пальним, зберігання пального, та іншими органами виконавчої влади у межах їх компетенції визначеної законами України.
Судом першої інстанції було встановлено, що Товариство здійснювало діяльність з реалізації пального та мало ліцензії на право оптової торгівлі пальним, за наявності місць оптової торгівлі та на право зберігання пального (Вінницька область, селище Бар, вул. Залізнична, 5), тобто здійснювало діяльність на підставі дозвільних документів, передбачених Законом №481/95-ВР.
Окрім того, Товариство зареєстроване у Реєстрі платників акцизного податку з реалізації пального та Реєстрі платників акцизного податку з реалізації пального та спирту етилового зареєстровано акцизний склад з уніфікованим номером 1005780, тобто позивачем виконано вимоги підпункту 212.3.4 пункту 212.3 статті 212 Податкового кодексу України
Також з матеріалів справи вбачається, що протягом 2020-2023 років Товариство на підставі договорів поставки та договорів купівлі-продажу здійснювало поставку паливо-мастильних матеріалів (далі - товар) на користь суб`єктів господарювання (контрагентів).
Окрім того, Товариство здійснювало зберігання товару дизельного палива та бензину контрагентів за адресою: Вінницька область, с-ще Бар, вул Залізнична, 5 на підставі договорів зберігання.
Згідно з первинними документами (рахунки-фактури), оформленими до договорів поставки та договорів купівлі-продажу, місцем продажу товару визначено Вінницька область, с-ще Бар, вул Залізнична, 5 при умова поставки СРТ.
Відповідно до Інкотермс 2020 CPT (Carriage Paid To) фрахт/перевезення оплачено до (назва місця призначення). Поставка відбулася в момент, коли продавець доставив товар названому перевізникові або іншій особі в узгодженому сторонами місці. Продавець оплачує перевезення товару до названого пункту призначення. Продавець зобов`язаний повідомити покупця про час доставки товару в узгоджене місце. Перехід ризиків із моменту передання товару перевізникові. Розподіл затрат у місці призначення. Вид транспорту будь-який.
На виконання вищевказаних договорів, позивачем здійснювалось відвантаження палива з його акцизного складу 1005780 на пересувний акцизний склад, яким позивач користувався на підставі договору оренди транспортних засобів з правом викупу від 17.08.2016 року №1-2016/ТЗ з ПрАТ «Ружинський райагрохім» з метою виконання умов поставки СРТ.
З аналізу вищезазначених правових норм у взаємозв`язку з обставинами справи, підтвердженими документально, висновується, що Товариство у перевіряємий період здійснювало свою діяльність по продажу пального на підставі дозвільних документів та відповідно до положень Закону №481/95-ВР і ПК України.
Разом з цим, під час судового розгляду справи не встановлено допущення Товариством порушення статті 15 Закону №481/95-ВР, що помилково виснував відповідач в акті перевірки, поклавши такі висновки в основу прийняття спірного податкового повідомлення-рішення №00019590902 від 10.01.2024 року.
Відтак, оскаржуване податкове повідомлення-рішення відповідача не відповідає критеріям правомірності, у зв`язку з чим є протиправним та підлягає скасуванню.
Відповідно до частини першої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних справах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Згідно зі статтею 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Відповідно до частин першої та другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Згідно пункту 29 Рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 9 грудня 1994 р., статтю 6 п. 1 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
Відповідно до пункту 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
За таких обставин, враховуючи вищевикладене, системно проаналізувавши приписи законодавства України, що були чинними на момент виникнення спірних правовідносин між сторонами, зважаючи на взаємний та достатній зв`язок доказів у їх сукупності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення позову.
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 325, 328 КАС України, суд
П О С Т А Н О В И В :
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2024 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції в порядку і строки, встановлені статтями 329, 331 КАС України.

Головуючий суддя:                                                                      Коротких А.Ю.

Судді:                                                                                          Сорочко Є.О.

                                                                                                    Чаку Є.В.