Головуючий І інстанції: Лук`яненко М.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 березня 2025 р. 	Справа № 520/26818/24	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді Ральченка І.М.,
Суддів: Катунова В.В. ,  Подобайло З.Г. ,
розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Державної податкової служби України на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 11.12.2024, по справі № 520/26818/24
за позовом  Приватного акціонерного товариства «Харків-Авто»  
до  Державної податкової служби України             
про скасування індивідуальної податкової консультації,

ВСТАНОВИВ:

Приватне акціонерне товариство «Харків-Авто» звернулося до Харківського окружного адміністративного суду із зазначеним позовом, в якому просило суд:
- визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію Державної податкової служби України від 01 липня 2024 року № 3498/ ІПК/99-00-04-01-04 ІПК;
- зобов`язати відповідача надати Приватному акціонерному товариству «Харків-Авто» в письмовому вигляді індивідуальну податкову консультацію з порушеного питання з урахуванням висновків суду.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 11.12.2024 частково задоволено позов. 
Визнано протиправною та скасовано індивідуальну податкову консультацію Державної податкової служби України від 01.07.2024 року №3498/ ІПК/99-00-04-01-04 ІПК.
Зобов`язано Державну податкову службу України повторно розглянути звернення Приватного акціонерного товариства «Харків-Авто» від 27.05.2024 № 17-190 (вх. ДПС №2507/ІПК/6 від 27.05.2024) про надання індивідуальної податкової консультації, відповідно до вимог чинного законодавства та з урахуванням висновків суду, викладених у рішенні.
У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Головне управління ДПС у Харківській області, не погодившись із рішенням суду першої інстанції, подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просило його скасувати та прийняти нове, яким позовні вимоги залишити без задоволення. В обґрунтування вимог апеляційної скарги заявник зазначав, що податкова консультація від 01.07.2024 року №3498/ ІПК/99-00-04-01-04 ІПК не суперечить нормам ПК України та не порушує право платника податків. Вказував, що у спірних правовідносинах відповідач виконав вимоги статті 52 ПК України та надав позивачу податкову консультацію, яка містить необхідну інформацію і надає відповідь на зазначене у зверненні питання, у зв`язку з чим, з огляду на дотримання вимог щодо наявності обов`язкових складових письмової податкової консультації, а саме: опис питань, що порушуються платником податків; обґрунтування застосування норм законодавства з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків; висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства, відсутні підстави для визнання протиправною та скасування зазначеної індивідуальної податкової консультації.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України справа розглядається в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
На підставі п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України справа розглянута в порядку письмового провадження, у зв`язку з чим фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши докази по справі, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Як встановлено судовим розглядом, ПРАТ «Харків-Авто» є орендарем земельної ділянки площею 10408 кв.м. за адресою: м. Харків, вул. П`ятихатська, 5, яка знаходиться у комунальній власності.
На зазначеній земельний ділянці розташовані декілька нежитлових будівель, власником яких є ПРАТ «ХАРКІВ-АВТО».
У березні 2022 року в результаті акту військової агресії рф нежитлові будівлі: літ. А-1 площею 2683,6 кв.м., літ. Б-1 площею 349,6 кв.м. літ. В-1 площею 92,5 кв.м. були пошкоджені, а нежитлова будівля літ. Г-1 площею 3,7 кв.м. знищена.
Згідно з витягами з Державного реєстру майна, пошкодженого та знищеного внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією Російської Федерації від 05.10.2023 відомості про пошкодження нежитлових будівель літ. А-1, літ. Б-1, літ. В-1 та знищення будівлі літ. Г-1 внесені до Державного реєстру майна, пошкодженого та знищеного внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією Російської Федерації. 
27.05.2024 позивач звернувся до Державної податкової служби України зі зверненням вих. № 17-190 від 27.05.2024 (вх. ДПС № 2507/ІПК/6 від 27.05.2024) щодо отримання індивідуальної податкової консультації (далі - ІПК) про можливість застосування п.п. 69.14-1 п. 69 підрозділу 10 Перехідних положень ПКУ. 
У відповідь на запит позивач отримав від Державної податкової служби України ІПК №3498/ІПК/99-00-04-01-04ІПК від 01.07.2024.
Позивач, не погодившись із висновками, викладеними в зазначені ІПК, вважаючи її такою, що суперечить нормам податкового законодавства та призводить до порушення прав позивача, звернувся до суду з даним позовом.
Задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що висновки ІПК не містять чіткої відповіді щодо порядку звільнення або/чи розміру сплати за землю за земельні ділянки, на яких розташовані об`єкти як пошкодженого, так і знищеного внаслідок бойових дій майна, яке в передбаченому законом порядку внесено до Державного реєстру та має ступінь пошкодження, як 21-40%, так і 41-80%, 81-100%, коли експлуатація об`єкта вже неможлива, а тому суперечить нормам п.п. 69.14-1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідних положень» ПК України, що є підставою для визнання індивідуальної податкової консультації №3498/ІПК/99-00-04-01-04 ІПК від 01.07.2024 протиправною та її скасування.  
Колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, з огляду на таке.
Частиною 2 ст. 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Підпунктами 14.1.172, 14.1.172-1 п. 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податкова консультація - це індивідуальна податкова консультація та узагальнююча податкова консультація, що надаються в порядку, передбаченому цим Кодексом; індивідуальна податкова консультація - це роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.
Відповідно до абз. 1 п. 52.1 статті 52 ПК України, за зверненням платників податків у паперовій або електронній формі контролюючий орган, визначений підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, надає їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на такий контролюючий орган, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.
Згідно з п.п.  52.2-52.4 статті 52 ПК України індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
За вибором платника податків індивідуальна податкова консультація надається в усній, у паперовій або електронній формі. Індивідуальна податкова консультація, надана у паперовій або електронній формі, обов`язково повинна містити назву - індивідуальна податкова консультація, реєстраційний номер в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій, опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання таких норм законодавства.
Індивідуальні податкові консультації надаються: в усній формі - контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, а також державними податковими інспекціями; у паперовій та електронній формах - контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, крім державних податкових інспекцій.
Індивідуальна податкова консультація, надана у паперовій або електронній формі, підлягає реєстрації в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій та розміщенню на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, без зазначення найменування (прізвища, ім`я, по батькові) платника податків, коду згідно з ЄДРПОУ (реєстраційного номера облікової картки) та його податкової адреси.
Пунктом 53.2 ст. 53 ПК України передбачено, що платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому у паперовій або електронній формі індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.
Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Протягом 30 календарних днів з дня набрання законної сили рішенням суду про скасування наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або контролюючий орган з урахуванням висновків суду зобов`язані опублікувати узагальнюючу податкову консультацію або надати платнику податків індивідуальну податкову консультацію.
Зміст наведених законодавчих норм дає підстави для висновку, що податкова консультація за своєю правовою природою є фактично відповіддю контролюючого органу платнику податків на його питання й повинна містити конкретні роз`яснення такому платнику практичної форми та/або моделі його поведінки у визначеному колі податкових правовідносин.
Отже, податкова консультація (індивідуальна), як методична й практична допомога платнику податків при виконанні ним податкового обов`язку, фактично, за всіма процедурами (нарахування та сплата платежів, пені, штрафних санкцій, оскарження дій контролюючих органів тощо): 1) надається платнику податків для правильності практичного застосування конкретної норми закону або нормативно-правового акту з питань адміністрування, нарахування та сплати податків чи зборів безпосередньо у його податковому обліку при здійсненні ним господарської діяльності; 2) має індивідуальний характер і може використовуватися лише платником податків, якому така консультація надана; 3) не може встановлювати (змінювати чи припиняти) відповідну норму законодавства, а лише надає роз`яснення щодо практичного її застосування; 4) має мету - викладення (роз`яснення) платнику податків офіційного розуміння контролюючим органом змісту конкретної правової норми з питань оподаткування для забезпечення правильного її застосування.
При цьому, платнику податків надано право оскаржити до суду, як правовий акт індивідуальної дії, податкову консультацію контролюючого органу у випадку, якщо вона, на його думку, суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору, й визнання судом такої податкової консультації недійсною є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Обов`язковими ж складовими письмової податкової консультації є: опис питань, що порушуються платником податків; обґрунтування застосування норм законодавства з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків; висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.
Аналогічна позиція висловлена у постановах Верховного Суду від 17.04.2018 у справі №826/2032/16, від 22.10.2019 у справі №520/10111/18, від 28.01.2020 у справі №804/8131/16, від 27.09.2023 у справі № 804/4524/17, від 10.04.2024 у справі № 826/6714/17.
Крім того, системний аналіз наведених законодавчих норм дає підстави для висновку про те, що податкова консультація за своєю правовою природою є фактично відповіддю контролюючого органу платнику податків на його питання, яка повинна містити конкретні роз`яснення такому платнику практичної форми та/або моделі його поведінки у визначеному колі податкових правовідносин. При цьому, надаючи податкову консультацію, контролюючий орган не встановлює (змінює чи припиняє) відповідну норму законодавства, а лише надає роз`яснення щодо практичного її застосування. Метою податкової консультації є викладення (роз`яснення) платнику податків офіційного розуміння контролюючим органом змісту правової норми з питань оподаткування для забезпечення правильного її застосування. Податкова консультація обов`язково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.
Судовим розглядом встановлено, що позивач звернувся до контролюючого органу із проханням надати консультацію щодо можливості застосування п.п. 69.14-1 п. 69 підрозділу 10 Перехідних положень ПКУ. 
Позивачем було поставлено перед контролюючим органом питання, чи має право ПРАТ «Харків-Авто» з березня 2022 року та до останнього числа місяця, в якому припинено або скасовано воєнний стан в Україні, але не пізніше ніж до 1 січня 2026 року, не нараховувати та не сплачувати плату за землю за 50 відсотків площі земельної ділянки (кадастровий номер 6310138200:09:002:0055).
Відповідач у наданій індивідуальній податковій консультації №3498/ІПК/99-00-04-01-04ІПК від 01.07.2024 дійшов до висновку про те, що згідно з п.п. 69.14 1 п. 69 Кодексу не нараховується та не сплачується плата за землю (земельний податок та орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності) за земельні ділянки, на яких розташовані об`єкти житлової та/або нежитлової нерухомості, знищені внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених збройною агресією Російської Федерації проти України, дані про знищення яких та дані про ділянки, на яких були розташовані зазначені об`єкти житлової та/або нежитлової нерухомості, внесені до Реєстру майна, в межах площ (земельних ділянок), визначених п.п. 69.14-1 п. 69 Кодексу. 
Площі земельних ділянок, на які поширюється дія п.п. 69.14-1 п. 69 Кодексу, обмежуються, зокрема, для юридичних осіб - власників знищених об`єктів, 50 відсотками площі ділянки у разі якщо загальна площа знищених об`єктів не перевищує одну третину загальної площі ділянки, на якій були розташовані знищені об`єкти (абзац дев`ятій п.п. 69.14-1 п. 69 Кодексу).
Норма п.п. 69.14-1 п. 69 Кодексу застосовується у разі розташування на ділянці виключно знищеного об`єкту за умови відсутності інших (пошкоджених або непошкоджених) об`єктів. Враховуючи викладене, за умови розташування на ділянці лише зруйнованого (знищеного) об`єкта, дані про знищення якого та дані про ділянку внесені до витягу з реєстру майна, Товариство має можливість не нараховувати та не сплачувати земельний податок в межах площі ділянки, визначеної абзацом дев`ятим п.п. 69.14-1 п. 69 Кодексу. З аналізу відомостей, зазначених у копіях Витягів з Реєстру майна та Витягу з Державного реєстру речових прав від 06.07.2023 вбачається, що площа знищеного об`єкту складає лише 0,036 відсотка від загальної площі ділянки, тоді як площа інших об`єктів (пошкоджених та непошкоджених), розташованих на цій же ділянці 30,1 відсоток, тобто фактичні обставини не відповідають нормам, встановленим Кодексом.
Відтак, відповідач у вказаній податковій консультації зазначив про відсутність підстав для застосування п.п. 69.14-1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідних положень» ПК України стосовно земельної ділянки (кадастровий номер 6310138200:09:002:0055).
З цього приводу колегія суддів зазначає, що відповідно до пп. 14.1.147. п. 14.1 ст. 14 ПК України плата за землю - це обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку або орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Згідно з п. 69 підрозд. 10 розд.«Перехідні положення» ПК України тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у п. 69 підрозд. 10 розд.«Перехідні положення» ПК України.
Пункт 69 підрозд. 10 розд.«Перехідні положення» ПК України згідно із Законом №3603-IX від 23.02.2024 доповнено п.п. 69.14-1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідних положень» ПК України, яким встановлено, що не нараховується та не сплачується плата за землю (земельний податок та орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності) за земельні ділянки, на яких розташовані об`єкти житлової та/або нежитлової нерухомості, знищені внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених збройною агресією Російської Федерації проти України, дані про знищення яких та дані про земельні ділянки, на яких були розташовані зазначені об`єкти нерухомого майна, внесені до Державного реєстру майна, пошкодженого та знищеного внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених збройною агресією Російської Федерації проти України (далі - Реєстр майна), в межах площ (земельних ділянок), визначених цим підпунктом.
Площі земельних ділянок, на які поширюється дія цього підпункту, обмежуються:
для фізичних осіб - власників знищених об`єктів житлової нерухомості:
у селах - не більш як 0,25 гектара,
у селищах - не більш як 0,15 гектара,
у містах - не більш як 0,1 гектара;
для фізичних та юридичних осіб - власників знищених об`єктів нежитлової нерухомості та юридичних осіб - власників знищених об`єктів житлової нерухомості:
100 відсотків площі земельної ділянки - у разі якщо загальна площа знищеного об`єкта житлової або нежитлової нерухомості дорівнює або перевищує одну третину загальної площі земельної ділянки, на якій був розташований такий зруйнований об`єкт нерухомого майна;
50 відсотків площі земельної ділянки - у разі якщо загальна площа знищеного об`єкта житлової або нежитлової нерухомості не перевищує одну третину загальної площі земельної ділянки, на якій був розташований такий зруйнований об`єкт нерухомого майна.
Плата за землю за земельні ділянки, на яких розташовані об`єкти житлової та/або нежитлової нерухомості, знищені внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених збройною агресією Російської Федерації проти України, не нараховується і не сплачується за період починаючи з першого числа місяця, на який припадає дата знищення нерухомого майна, згідно з Реєстром майна, до останнього числа місяця, у якому зареєстровано речове право на новозбудований на такій земельній ділянці об`єкт житлової та/або нежитлової нерухомості в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно та їх обтяження, або до останнього числа місяця, в якому припинено або скасовано воєнний стан в Україні, але не пізніше ніж до 1 січня 2026 року.
Отже, зі змісту положень п.п. 69.14-1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідних положень» ПК України вбачається, що право на застосування податкової пільги щодо сплати орендної плати за земельну ділянку надається платнику у разі розташування на ділянці виключно об`єкта житлової та/або нежитлової нерухомості, знищеного внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених збройною агресією Російської Федерації проти України, при цьому на майно, пошкоджене внаслідок аналогічних обставин, приписи зазначеного пункту не розповсюджуються, незалежно від ступеня пошкодження такого майна.
Таким чином, відповідачем виконано вимоги статті 52 ПК України та надано позивачу податкову консультацію, яка містить необхідну інформацію і надає відповідь на зазначене у зверненні питання щодо можливості застосування п.п. 69.14-1 п. 69 підрозділу 10 Перехідних положень ПК України відповідно до чинних вимог ПК України.
Натомість, суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про необхідність визнання протиправною і скасування індивідуальної податкової консультації та зобов`язання податкового органу повторно розглянути звернення позивача від 27.05.2024 № 17-190 (вх. ДПС №2507/ІПК/6 від 27.05.2024) про надання індивідуальної податкової консультації, зазначаючи про необхідність диференціації ступеня пошкодження майна, розташованого на зазначеній вище земельній ділянці.  
Відтак, колегія суддів зазначає, що рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню із прийняттям нового рішення про відмову у задоволенні позову.
Таким чином, рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню відповідно до положень ст. 317 КАС України.
Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати рішення повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Згідно з ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. 
Керуючись ст. ст. 243, 250,  311, 315,  317, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної податкової служби України - задовольнити.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 11.12.2024 по справі № 520/26818/24  скасувати.  
Прийняти нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову Приватного акціонерного товариства «Харків-Авто» - відмовити. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України. 

Головуючий суддя 		І.М. Ральченко 	
Судді	   	В.В. Катунов    З.Г. Подобайло