ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 травня 2025 року 
м. Київ

справа № 420/13322/23
адміністративне провадження № К/990/1445/24 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу № 420/13322/23
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Глобал Оушен Лінк» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Глобал Оушен Лінк» на рішення Одеського окружного адміністративного суду (суддя Скупінська О. В.) від 04 вересня 2023 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Лук`янчук О. В., Бітов А. І., Ступакової І. Г.) від 12 грудня 2023 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У червні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Глобал Оушен Лінк» (далі - ТОВ «Глобал Оушен Лінк») звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 26 травня 2023 року № 11435/15-32-23-01, яким до позивача було застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 149 820 грн за порушення строків подання звіту про контрольовані операції за 2021 рік;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 26 травня 2023 року № 11439/15-32-23-01, яким до позивача було застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 149 820 грн за порушення строків подання повідомлення про участь у міжнародній групі компаній за 2021 рік.
2. В обґрунтування позову позивач зазначає, що висновки відповідача про вчинення ТОВ «Глобал Оушен Лінк» порушень податкового законодавства, за наслідком яких прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, мають характер припущень, є необґрунтованими, зробленими без належного дослідження положень діючого податкового законодавства, а тому є протиправними та підлягають скасуванню. Зокрема, на переконання позивача, Головним управлінням ДПС в Одеській області помилково трактуються норми пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (далі - ПК України), внаслідок чого відповідач прийшов до висновку про порушення позивачем норм, передбачених підпунктом 39.4.2 пункту 39 статті 39 ПК України.
3. Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 04 вересня 2023 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 12 грудня 2023 року, в задоволенні позову відмовлено.
4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 10 січня 2024 року ТОВ «Глобал Оушен Лінк» звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 04 вересня 2023 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 12 грудня 2023 року, і ухвалити нове рішення, яким позовні вимоги ТОВ «Глобал Оушен Лінк» задовольнити у повному обсязі.
5. Ухвалою Верховного Суду від 15 січня 2024 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
6. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні.
7. Станом на час розгляду справи письмового відзиву на касаційну скаргу до Верховного Суду не надходило, що не перешкоджає її розгляду по суті.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
8. Судами попередніх інстанцій встановлено, що 05 грудня 2022 року ТОВ «Глобал Оушен Лінк» було подано до ДПС України звіт про контрольовані операції за 2021 рік № 9434570162, кількість поданих додатків: 1 - «Відомості про особу, яка бере участь у контрольованих операціях» за №  9434570160, а також подано інформація про пов`язаність осіб до додатка № 1 до Звіту про контрольовані операції за № 9434570159.
9. Загальна сума контрольованих операцій, яка відображена у звіті про контрольовані операції за 2021 рік, складає 49 660 942 грн.
10. Також 05 грудня 2022 року ТОВ «Глобал Оушен Лінк» подано до ДПС України повідомлення про участь у міжнародній групі компаній за 2021 рік за № 9434570161.
11. 06 квітня 2023 року Головним управлінням ДПС в Одеській області прийнято наказ № 2308-п «про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ «Глобал Оушен Лінк», згідно якого наказано провести документальну позапланову виїзну перевірку товариства з питань своєчасного подання звіту про контрольовані операції за 2021 рік та повідомлення про участь у міжнародній групі компаній за 2021 рік.
12. У період з 18 квітня 2023 року по 24 квітня 203 року, на підставі направлень від 13 квітня 2023 року № 5035/15-32-23-01 та № 5036/15-32-23-01, посадовими особами Головного управління ДПС в Одеській області була проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ ««Глобал Оушен Лінк», код ЄДРПОУ 36554180, з питань несвоєчасного подання звіту про контрольовані операції за 2021 рік та повідомлення про участь у міжнародній групі компаній за 2021 рік, за результатами якої складено акт від 28 квітня 2023 року № 10685/15-32-23-01/36554180.
13. В акті перевірки контролюючий орган посилався, зокрема, на те, що результатом перевірки дотримання позивачем вимог податкового законодавства щодо подання (своєчасності подання) звіту про контрольовані операції за 2021 рік та повідомлення про участь у міжнародній групі компаній за 2021 рік, встановлено порушення ТОВ «Глобал Оушен Лінк» вимог підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України, оскільки останній день строку подання звіту про контрольовані операції за 2021 рік та повідомлення про участь у міжнародній групі компаній за 2021 рік припадає на 30 вересня 2022 року, тоді як вказані звіт та повідомлення були подані позивачем до контролюючого органу 05 грудня 2022 року, тобто з порушенням встановлених ПК України строків їх подання.
14. Не погодившись з висновками акту перевірки позивач подав заперечення до акту перевірки № 60 від 08 травня 2023 року.
15. Листом від 22 травня 2023 року № 6193/КПР/15-32-230106 Головне управління ДПС в Одеській області повідомило ТОВ «Глобал Оушен Лінк» про залишення висновків Акту перевірки без змін, а заперечень - без задоволення.
16. На підставі акту перевірки від 28 квітня 2023 року Головним управлінням ДПС в Одеській області 26 травня 2023 року прийнято податкові повідомлення-рішення:
- № 11435/15-32-23-01, яким до позивача за порушення підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України (за порушення строків подання звіту про контрольовані операції 2021 рік) застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 149 820 грн;
- № 11439/15-32-23-01, яким до позивача за порушення підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України (за порушення строків подання повідомлення про участь у міжнародній групі компаній за 2021 рік) застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 149 820 грн.
17. Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
18. Суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, відмовляючи в задоволенні позовних вимог, виходили з того, що позивача правомірно притягнуто до відповідальності за порушення підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статі 39 ПК України та застосовано штрафні санкції відповідно до пункту 120.6 статті 120 ПК України, оскільки ТОВ «Глобал Оушен Лінк» порушено строк подання звітності у вигляді звіту про контрольовані операції за 2021 рік та повідомлення про участь у міжнародній групі компаній за 2021 рік. При цьому зауважено, що позивач не скористався наданим підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України правом підтвердити неможливість у строки встановлені Податковим кодексом України подати звіт про контрольовані операції за 2021 рік та повідомлення про участь у міжнародній групі компаній за 2021 рік.
19. Водночас судами попередніх інстанцій визнано необґрунтованими доводи позивача про безпідставність висновку контролюючого органу про порушення товариством положень підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України, з огляду на внесені у зв`язку із введенням на території України воєнного стану змін до ПК України, які фактично зупинили перебіг строків на подачу звіту та повідомлення, передбачених статтею 39 ПК України. 
20. Зокрема, проаналізувавши зміст правових норм, які діяли на час виникнення спірних правовідносин, суди попередніх інстанцій виснували, що з 27 травня 2022 року законодавцем поновлено для платників податків, які мають можливість виконати свої зобов`язання, перебіг строку для подання звітності, передбаченої Податковим кодексом України та передбачено можливість застосування контролюючим органом до платників податків, які не виконали такого обов`язку, штрафних санкцій. Винятком є лише випадки, коли граничний термін виконання таких податкових зобов`язань припадав на період починаючи з 24 лютого 2022 року до 27 травня 2022 року. В даному випадку граничний термін подання ТОВ «Глобал Оушен Лінк» звіту про контрольовані операції за 2021 рік та повідомлення про участь у міжнародній групі компаній за 2021 рік не припадав на вказаний вище період, а тому відсутні підстави для звільнення позивача від відповідальності за неподання звітності у визначений Податковим кодексом України строк.
21. При цьому судами зауважено, що зміни, які були внесені до підпунктів 69.1, 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України набрали чинності 27 травня 2022 року, тоді як граничний строк подання позивачем звітності припадав на 01 жовтня 2022 року, що свідчить про наявність у Товариства достатнього часу для виконання свого податкового обов`язку, однак незважаючи на зазначене вказаний обов`язок позивачем у визначений Податковим кодексом України строк виконаний не був, що тягне за совою відповідальність, передбачену ПК України.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
22. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
23. Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено пункт 3 частини четвертої статті 328 КАС України. Зокрема обґрунтовуючи вказану підставу касаційного оскарження скаржник зазначає на відсутність правового висновку Верховного Суду щодо практики застосування пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України у відносинах щодо застосування до суб`єктів господарювання штрафних санкцій за несвоєчасне подання звітності у вигляді звіту про контрольовані операції та повідомлення про участь у міжнародній групі компаній.
24. Скаржник наголошує, що судами не досліджено та не надано оцінку тій обставині, що орган державного контролю у галузі оподаткування (відповідач) при винесенні спірних повідомлень-рішень не врахував, що упродовж 2022 року до ПК України неодноразово приймались суперечливі зміни, що стосуються зупинення перебігу строків виконання обов`язків платниками податків, зокрема, і тих які стосуються граничних строків подання різної звітності. 
25. При цьому, на переконання скаржника, при очевидній суперечливості норм, закріплених у пункті 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України між собою та їх колізії з положеннями пункту 52-1 підрозділу 10 Розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України суди попередніх інстанцій мали б застосувати до спірних правовідносин положення пункту 4.1.4. частини першої статті 4 та пункту 56.21 статті 56 ПК України щодо презумпції правомірності рішень платника податку.
26. Окремо скаржник звертає увагу й та не, що Законом № 2118-ІХ від 03 березня 2022 року на період воєнного стану в Україні було зупинено перебіг всіх строків, визначених ПК України (пункт 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України), а платників податків звільнено від відповідальності за несвоєчасне подання звітності, в разі відсутності у платника можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, в тому разі, якщо звітність буде подана протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
27. Водночас, на думку скаржника, такий обов`язок для суб`єктів трансферного ціноутворення було поновлено Законом № 2719-ІХ від 03 листопада 2022 року (набрав чинність з 25 листопада 2022 року), яким вчергове внесено зміни до підпунктів 69.1 і 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, зокрема - в обох нормах слова «подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої статтею 46» замінено і доповнено словами і цифрами: «подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 і 29-2».
28. Також скаржник не погодився з висновками судів першої та апеляційної інстанцій стосовно того, що подання звіту про контрольовані операції та повідомлення про участь у міжнародній групі компаній є звітністю, що стосується обчислення і сплати податків та зборів. Позивач вважає, що ні звіт про контрольовані операції, ні повідомлення про участь у міжнародній групі компаній не відповідають визначенню податкової декларації (звіту, розрахунку), наведеному в пункту 46.1 статті 46 ПК України.
29. Крім того скаржник посилається на те, що суди першої та апеляційної інстанцій також не звернули увагу на твердження позивача щодо застосування до спірних правовідносин принципу презумпції правомірності рішень платника у відношенні строків подання звіту про контрольовані операції та повідомлення про участь у міжнародній групі компаній за 2021 рік.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
30. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
31. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
32. Засади визначення операцій контрольованими передбачені у підпункті 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України.
33. У відповідності до пункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.1 статті 39 ПК України, контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об`єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків (для резидентів Дія Сіті - платників податку на особливих умовах - на фінансовий результат до оподаткування, визначений у фінансовій звітності згідно з національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами фінансової звітності), а саме:
а) господарські операції, що здійснюються з пов`язаними особами - нерезидентами, в тому числі у випадках, визначених підпунктом 39.2.1.5 цього підпункту;
б) зовнішньоекономічні господарські операції з продажу та/або придбання товарів та/або послуг через комісіонерів-нерезидентів;
в) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 цього підпункту, або які є резидентами цих держав;
г) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи. Перелік організаційно-правових форм таких нерезидентів в розрізі держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України.
У разі внесення змін до переліку організаційно-правових форм нерезидентів у розрізі держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до цього підпункту, вони набирають чинності з 1 січня звітного року, що настає за календарним роком, у якому внесено такі зміни;
Якщо нерезидентом, організаційно-правова форма якого включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту "г" цього підпункту, у звітному році сплачувався податок на прибуток (корпоративний податок), господарські операції платника податків з таким нерезидентом за відсутності критеріїв, визначених підпунктами "а" - "в" цього підпункту, визнаються неконтрольованими;
ґ) господарські операції (у тому числі внутрішньогосподарські розрахунки), що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні.
Якщо нерезидентом, організаційно-правова форма якого включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту "г" цього підпункту, у звітному році сплачувався податок на прибуток (корпоративний податок), господарські операції платника податків з ним за відсутності критеріїв, визначених підпунктами "а"-"в" цього підпункту, визнаються неконтрольованими.
34. Згідно з пунктом 39.2.1.4 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України господарською операцією для цілей трансфертного ціноутворення є всі види операцій, договорів або домовленостей, документально підтверджених або непідтверджених, що можуть впливати на об`єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків (для резидентів Дія Сіті - платників податку на особливих умовах - на фінансовий результат до оподаткування, визначений у фінансовій звітності згідно з національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами фінансової звітності). Невиключний перелік таких операцій наведений у цьому пункті.
35. Приписами пункту 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України визначено, що господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1 (крім операцій, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні) і 39.2.1.5 цього підпункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:
річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;
обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.
36. В свою чергу порядок складення та подання звітності для податкового контролю визначено пунктом 39.4 статті 39 ПК України.
37. Відповідно до підпунктів 39.4.1, 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), для цілей податкового контролю за трансфертним ціноутворенням звітним періодом є календарний рік.
Платники податків, які у звітному році здійснювали контрольовані операції, зобов`язані подавати до 1 жовтня року, що настає за звітним, звіт про контрольовані операції та повідомлення про участь у міжнародній групі компаній.
Звіт про контрольовані операції та повідомлення про участь у міжнародній групі компаній подаються центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».
38. Таким чином, положення підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України зобов`язують платників податків, які у звітному році здійснювали контрольовані операції, подавати до 1 жовтня року, що настає за звітним, звіт про контрольовані операції та повідомлення про участь у міжнародній групі компаній.
39. Згідно пункту 120.6 статті 120 ПК України несвоєчасне подання платником податків звіту про контрольовані операції та/або документації з трансфертного ціноутворення, та/або глобальної документації з трансфертного ціноутворення (майстер-файлу), та/або звіту у розрізі країн міжнародної групи компаній, та/або повідомлення про участь у міжнародній групі компаній або несвоєчасне декларування контрольованих операцій у поданому звіті відповідно до вимог пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу тягне за собою накладення штрафу (штрафів) у розмірі:
одного розміру прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за кожний календарний день несвоєчасного подання звіту про контрольовані операції, але не більше 300 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року;
одного розміру прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за кожний календарний день несвоєчасного декларування контрольованих операцій в поданому звіті про контрольовані операції в разі подання уточнюючого звіту, але не більше 300 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року;
двох розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за кожний календарний день несвоєчасного подання документації з трансфертного ціноутворення, визначеної підпунктами 39.4.6 і 39.4.9 пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу, але не більше 200 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року;
трьох розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за кожний календарний день несвоєчасного подання глобальної документації з трансфертного ціноутворення, визначеної підпунктами 39.4.7 і 39.4.9 пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу, але не більше 300 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року;
десяти розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за кожний календарний день несвоєчасного подання звіту в розрізі країн міжнародної групи компаній, але не більше 1000 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року;
одного розміру прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за кожний календарний день несвоєчасного подання повідомлення про участь у міжнародній групі компаній, але не більше 100 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року.
40. З наведених законодавчих приписів слідує, що платник податків має зокрема обов`язок щодо подання до контролюючого органу звіту про контрольовані операції та повідомлення про участь у міжнародній групі компаній.
41. При цьому, такі звіти та повідомлення подаються до 1 жовтня року, що настає за звітним періодом.
42. У разі ж неподання або несвоєчасного подання звітів та повідомлень до платника податків застосовується штрафна (фінансова) санкція у розмірах, визначених ПК України.
43. Як було встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи повідомлення про участь у міжнародній групі компаній за 2021 рік та звіт про контрольовані операції за 2021 рік ТОВ «Глобал Оушен Лінк» подано 05 грудня 2022 року, що не заперечується останнім, тобто поза межами строку для подання таких повідомлення та звіту, у зв`язку із чим контролюючим органом до позивача застосовані штрафні санкції.
44. Водночас, на переконання позивача, упродовж 2022 року штрафні санкції за несвоєчасне подання звітності у вигляді звіту про контрольовані операції та повідомлення про участь у міжнародній групі компаній, не підлягали застосуванню, оскільки платників податків було звільнено від відповідальності за несвоєчасне подання такої звітності.
45. З цього приводу колегія суддів зауважує, що 18 березня 2020 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17 березня 2020 року № 533-IX (далі - Закон № 533-IX).
46. У зв`язку із набранням чинності Закону № 533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30 березня 2020 року № 540-IX та Закону України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 52-1 такого змісту:
«За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:
порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;
відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;
порушення вимог законодавства в частині:
обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;
цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;
обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;
здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;
здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку;
порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».
47. Отже, пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчинені відповідні порушення: з 01 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.
48. Законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій.
49. Необхідно зазначити, що карантин Кабінет Міністрів України установив на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 з 12 березня 2020 року.
50. Постановою від 27 червня 2023 року № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.
51. Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду справи триває.
52. З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 3 березня 2022 року № 2118-IX, який набрав чинності 07 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).
53. Цим Законом (набрав чинності 07 березня 2022 року) підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений абзацом першим пункту 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
54. Крім того, Законом № 2118-IX підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений і підпунктами 69.1 та 69.9 пункту 69 такого змісту:
- У випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні;
- Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
55. З огляду на прийняття Закону України № 2142-IX від 24 березня 2022 року «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану» у підпункті 69.1 слова «трьох місяців» замінені словами «шести місяців».
56. У подальшому Верховна Рада України прийняла Закон № 2260-IX, який набрав чинності 27 травня 2022 року.
57. У зв`язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону № 2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:
«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.
Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».
58. Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.
59. Закон № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
60. Отже, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
61. Законом № 2260-IX було внесено зміни й до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.
62. З 27 травня 2022 року пункт 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений підпунктом 69.1-1.
63. Згідно з новими положеннями цього підпункту платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.
64. Таким чином, з 27 травня 2022 року законодавцем поновлено для платників податків, які мають можливість виконати свої зобов`язання, перебіг строку для подання звітності, передбаченої ПК України та передбачено можливість застосування контролюючим органом до платників податків, які не виконали такого обов`язку, штрафних санкцій.  
65. Колегія суддів вважає доречним зауважити, що в даному випадку граничний термін подання ТОВ «Глобал Оушен Лінк» повідомлення про участь у міжнародній групі компаній за 2021 рік та звіту про контрольовані операції за 2021 рік, припадав на 30 вересня 2022 року, тоді як вказані звіт та повідомлення були подані позивачем до контролюючого органу 05 грудня 2022 року, а тому відсутні підстави для звільнення платника податків від відповідальності за неподання звітності у визначений ПК України строк.
66. Відтак обґрунтованим є висновок контролюючого органу про порушення платником податків строку подання звітності у вигляді звіту про контрольовані операції за 2021 рік та повідомлення про участь у міжнародній групі компаній за 2021 рік, відповідальність за яке передбачена пунктом 120.6 статті 120 ПК України у вигляді штрафу.
67. Колегія суддів вважає помилковими посилання скаржника на наявність підстав для звільнення його від відповідальності з огляду на наявність колізії законодавчих норм, які врегульовують спірні правовідносини.
68. Так, положення підпункту 69.1, 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України є чіткими, не допускають множинного трактування прав і обов`язків платника податків або контролюючого органу, щоб могло вплинути на правильність прийнятих контролюючим органом рішень. Зміни до вказаних норм будь-якої невизначеності для товариства не створюють.
69. До того ж слід зазначити, що зміни, які були внесені до підпункту 69.1, 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України набрали чинності 27 травня 2022 року, тоді як граничний строк подання платником податків звітності припадав на 01 жовтня 2022 року, що свідчить про наявність у товариства достатнього часу для виконання свого податкового обов`язку, однак незважаючи на зазначене вказаний обов`язок позивачем у визначений ПК України строк не виконаний, що тягне за совою відповідальність, передбачену ПК України.
70. При цьому враховуючи зміст абзацу 1 пункту 69.9 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, суд зазначає, що як до внесення до нього змін згідно із Законом № 2719-IX від 03 листопада 2022 року, так і після їх внесення перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не зупиняється щодо дотримання строків подання звітності.
71. З урахуванням викладеного, колегія суддів вважає помилковими доводи скаржника про відсутність підстав застосування до нього штрафних санкцій та про звільнення від відповідальності на підставі пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України.
72. На підтвердження вище наведених висновків, колегія суддів додатково звертає увагу на правові висновки викладених у постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 26 лютого 2025 року у справі № 200/4768/23 (адміністративне провадження № К/990/17494/24) за позовом Приватного акціонерного товариства по газопостачанню та газифікації «Донецькоблгаз» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.
73. У наведеній справі, що розглядалась складом судової палати сформовані та по суті зроблені правові висновки щодо правозастосування правових норм, які були предметом оцінки в межах цих спірних правовідносин.
74. Враховуючи наведене, Верховний Суд погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
75. Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
76. З огляду на наведене, касаційна скарга ТОВ «Глобал Оушен Лінк» не підлягає задоволенню.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, Суд
УХВАЛИВ:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Глобал Оушен Лінк» залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 04 вересня 2023 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 12 грудня 2023 року у справі №  420/13322/23 залишити без змін.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                 М. М. Яковенко
Судді                                                                                                    І. В. Дашутін
                                                                                                    О. О. Шишов