П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

24 березня 2025 р.	м. Одеса	Справа № 420/32004/24	

Перша інстанція: суддя Стефанов  С.О.,
повний текст судового рішення
складено 24.12.2024, м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді –	Кравченка К.В.,	
судді –	Джабурія О.В.,	
судді –	Вербицької Н.В.,	

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 24 грудня 2024 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И В:
14.10.2024 року товариство з обмеженою відповідальністю «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України, в якому просило суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Волинській області №8509298/40888064 від 28.03.2023 року та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №4 від 25.01.2023 року, складену ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН», в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання;
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Волинській області №8510359/40888064 від 28.03.2023 року та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №8 від 25.01.2023 року, складену товариством з обмеженою відповідальністю «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН», в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання.
В обґрунтування позовних вимог позивач вказував, що, враховуючи надходження на поточний рахунок коштів, як попередню оплату за послуги за договорами транспортного експедирування, ним були виписані податкові накладні №4 від 25.01.2023 року та №8 від 25.01.2023 року, які 13.02.2023 року були направлені на реєстрацію в ЄРПН. Проте, реєстрація вказаних податкових накладних була зупинена з посиланням на те, що обсяг постачання товару/послуги 49.41, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій. На пропозицію надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних(без визначення конкретних документів, необхідних податковому органу), позивач надав відповідні пояснення та копії документів, які вважав достатніми. Проте комісією регіонального рівня були прийняті оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, а саме: щодо ПН №4 від 24.01.2023 року, з посиланням на подання платником податку документів, складених із порушенням законодавства із зазначенням додаткової інформації «Невідповідність даних первинних документів умовам договору»; щодо ПН №8 від 25.01.2023 року з посиланням на надання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких було зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отримання повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку, без зазначення в графі «Додаткова інформація» будь-яких додаткових відомостей. За наведених обставин позивач вказував на протиправність оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, адже подані ним пояснення та копії документів є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію ПН, в той час як рішення про зупинення реєстрації ПН не містять конкретного переліку документів, необхідних комісії регіонального рівня, а рішення про відмову в реєстрації ПН містять тільки загальні фрази без чіткого визначення які самі документи складені з порушенням та які саме дані первинних документів не відповідають конкретним умовам договору, та які витребувані додатково документи не були надані до комісії регіонального рівня. .
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 24.12.2024 року, ухваленим в письмовому провадженні за правилами спрощеного позовного провадження, позов задоволено.
Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням, Головне управління ДПС у Волинській області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржуване рішення та ухвалити судове рішення, яким залишити без розгляду адміністративний позов ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН».
В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт зазначає, що суд першої інстанції допустив неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; суд першої інстанції визнав встановленими обставини, що мають значення для справи, але які залишились недоведеними; висновки, викладені у рішенні суду першої інстанції, не відповідають обставинам справи, що в цілому призвело до неправильного застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права.
Так апелянт не погоджується із висновками суду першої інстанції стосовно поновлення ухвалою від 21.10.2024 року строку звернення до суду з адміністративним позовом, оскільки оскаржувані рішення про відмову в реєстрації ПН були прийняті 28.03.2023 року, рішення про відмову у задоволенні скарг прийняті 14.04.2023 року та 17.04.2024 року, а позовна заява подана 14.10.2024 року, в той час як строк звернення до суду сплив 17 та відповідно 18 липня 2023 року, отже, строк звернення до суду з адміністративним позов був пропущений, проте поновлений судом першої інстанції за відсутності поважних причин. Апелянт вважає, що позовна заява підлягала залишенню без розгляду з урахуванням факторів як зловживання позивачем процесуальними правами, так і пропуску строку на звернення до суду без поважних причин.
Заперечує апелянт і доводи суду першої інстанції щодо змісту квитанцій про зупинення реєстрації ПН, оскільки зупинення реєстрації податкової накладної відбувається в автоматичному режимі, а позивач, як активний учасник господарської діяльності має розуміння сутності та тонкощів певних операцій, та має можливість визначити конкретний перелік документів, який у нього наявний та який супроводжує певні операції з тим, щоб подати ці документи для реєстрації ПН.
Також, на думку апелянта, товарно-транспортні накладні, надані позивачем до суду, містять суттєві недоліки, що ставлять під сумнів реальність здійснення транспортних перевезень, оскільки загальна маса вантажу відповідно до деяких товарно-транспортних накладних, становить більше 40 тон (від 42470 до 59240), та у всіх товарно-транспортних накладних взагалі відсутні відомості щодо вантажно-розвантажувальних робіт (час вибуття, прибуття), а тому надані позивачем товарно-транспортні накладні очевидно не відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» з огляду на фізичну неможливість здійснення перевезень у вказаних обсягах, недостовірність даних, вказаних у товарно-транспортних накладних та відсутністю обов`язкових реквізитів.
Апелянт вважає, що суд першої інстанції залишив поза увагою той факт, що позивач цитував пункт 2.4 Договору не повністю, оскільки, пункт 2.4 Договору звучить наступним чином: «Замовник має право здійснювати оплату за послуги в будь-якому порядку на власний розсуд, але загальна вартість послуг має бути сплачена не пізніше ніж через 10 (десяти) робочих днів з дати підписання Акту наданих послуг та отримання рахунку-фактури». Таким чином, апелянт вважає, що конструкція «має право здійснювати оплату за послуги в будь-якому порядку» у зазначеному випадку не може передбачати за собою здійснення передоплати, оскільки у цьому ж пункті Договору встановлюється необхідність наявності Акту наданих послуг для здійснення оплати. Крім того, в пункті 2.2 Договору зазначено: «замовник здійснює оплату за надані Перевізником послуги за фактичним обсягом наданих послуг, зазначених в Акті наданих послуг та рахунку фактурі, що підтверджує належне виконання послуг». Договором прямо передбачено здійснення оплати за фактом надання послуг із обов`язковим визначенням їх обсягу в Актах наданих послуг та рахунку-фактурі, а тому рішення Комісії є цілком обґрунтованим та чітко визначає перелік документів, ненадання яких стало підставою для відмови в реєстрації податкової накладної №4 від 25.01.2023 року.
Щодо ненадання додаткових пояснень та копій документів у повному обсязі апелянт звертає увагу на те, що позивачу надавалось повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та копій документів, у якому конкретно було зазначено про необхідність надання первинних документів щодо надання послуг, у тому числі актів приймання-передачі. Однак позивач, скориставшись правом на подання додаткових пояснень, не надав необхідні документи у повному обсязі.
Позивач своїм процесуальним правом подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався.
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Суд встановив, що ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» зареєстроване як юридична особа в установленому законом порядку 10.10.2016 року. 
Зареєстрованими видами діяльності ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» за класифікатором видів економічної діяльності є: 49.41 Вантажний автомобільний транспорт (основний), 46.11 Діяльність посередників у торгівлі сільськогосподарською сировиною, живими тваринами, текстильною сировиною та напівфабрикатами, 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин, 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля, 52.10 Складське господарство, 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту, 49.20 Вантажний залізничний транспорт. Позивач має статус платника податку на додану вартість. 
ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» 25.01.2023 року були складені податкові накладі №4 та №8, які надіслані на реєстрацію до ЄРПН 13.02.2023 року.
Реєстрація податкової накладної №4 від 25.01.2023 року на загальну суму 8414906,40 грн в т.ч. ПДВ була зупинена та у квитанції від 13.02.2023 року зазначено: «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної від 25.01.2023 року №4 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 49.41, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомляємо: показник "D"=2.8948%, "P"=0 Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
Реєстрація податкової накладної №8 від 25.01.2023 року на загальну суму 6000000,00 грн. в.ч. ПДВ також була зупинена та у квитанції від 13.02.2023 року зазначено: «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної від 25.01.2023 року №8 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 49.41, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомляємо: показник "D"=2.8948%, "P"=0 Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.».
23.03.2023 року позивач направив до комісії регіонального рівня Головного управління ДПС у Волинській області повідомлення №7 про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної №4 від 25.01.2023 року реєстрація якої зупинена. До вказаного повідомлення позивач додав: Пояснення №16/03-3 від 16.03.2023 року; Договір №01/01-20 від 01.01.2020 року; Акт звіряння розрахунків; Платіжне доручення №615 від 25.01.2023; Рахунок №12 від 23.01.2023 року; Податкову накладну №4 від 25.01.2023 року; Квитанцію №9021864457 від 13.02.2023 року; Повідомлення про об`єкти оподаткування за формою №20-ОПП; Оборотно-сальдову відомість по рахунку №361; Рахунок №59 від 31.08.2022 року; Акт наданих послуг №59 від 31.08.2022 року; Договір оренди №11/11 від 01.09.2017 року; Додаткову угоду №1 до Договору оренди №11/11 від 01.09.2017 року; Додаткову угоду №2 до Договору оренди №11/11 від 01.09.2017 року.
Разом з цим, в Повідомленні про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №7 від 23.03.2023 року позивач зазначив таке: «ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» заключено договір на транспортне експедирування №01/01-20 від 01.01.20 року, за даним договором було отримано оплату в сумі 9000000,00 грн. (в тому числі ПДВ 1500000,00 грн.) за автоперевезення згідно платіжного доручення №615 від 25.01.2023 року, за даним договором існувала заборгованість у сумі 585093,60 грн., згідно чого і сформовано податкову накладну на різницю 8414906,40 грн. №4 від 25.01.2023 року, яку згідно квитанції 2 заблоковано».
Також 14.03.2023 року позивач направив до комісії регіонального рівня Головного управління ДПС у Волинській області повідомлення №1 про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної №8 від 25.01.2023 року реєстрація якої зупинена. До вказаного повідомлення позивач надав такі документи: Пояснення №09/03-1 від 09.03.2023 року; Договір №01/01/23 від 01.01.2023 року; Акт звіряння №1 від 14.03.2023 року; Платіжне доручення №134 від 25.01.2023 року; Рахунок №2 від 23.01.2023 року; Податкову накладну №8 від 25.01.2023 року; Квитанцію №9022212944 від 13.02.2023 року.
В Повідомленні про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №1 від 14.03.2023 року позивач зазначив: «ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» заключено договір на транспортне експедирування №01/01-23 від 01.01.2023 року, за даним договором було отримано передплату в сумі 6000000,00 грн. (в тому числі ПДВ 1000000,00 грн.) за автоперевезення згідно платіжного доручення №134 від 25.01.2023 року, згідно чого і сформовано податкову накладну №8 від 25.01.2023 року, яка згідно квитанції 2 заблоковано.».
Щодо змісту господарських операцій, за наслідком яких сформовано податкову накладну №4 від 25.01.2023 року, суд першої інстанції встановив та електронними матеріалами справи підтверджено, що 01.01.2020 року між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «ВИРОБНИЧА КОМПАНІЯ «ПРОМЕТЕЙ» (код ЄДРПОУ 37893781) був укладений Договір транспортного експедирування №01/01-20 від 01.01.2020 року (далі – Договір), за яким Перевізник (Позивач) зобов`язується, по замовленню Замовника (ТОВ «ВИРОБНИЧА КОМПАНІЯ «ПРОМЕТЕЙ») здійснювати організацію перевезення та доставки вантажу, надавати транспортно експедиційні послуги, Замовник зобов`язується проводити оплату наданих послуг (п.1.1 Договору). Перевізник здійснює перевезення власними або орендованими транспортними засобами, а також має право залучати до перевезення третіх осіб, які зазначаються в додатках до Договору, що є невід`ємною складовою даного Договору, при цьому залишаючись відповідальним перед Замовником за будь-які дії / або бездіяльність залучених до виконання третіх осіб (п.1.2 Договору).
Відповідно до п.2.2 Договору Замовник здійснює оплату за надані Перевізником послуги за фактичним обсягом наданих послуг, зазначених в акті наданих послуг та рахунку-фактурі, що підтверджує належне виконання послуг.
Відповідно до п.2.3 Договору, на підставі первинних документів отриманих від перевізників, Перевізних надає замовнику Акт надання послуг (далі Акт) для погодження сторонами фактично наданих послуг, після підписання сторонами наданого акту, послуги вважаються виконаними, але акт повинен бути не рідше, ніж раз на рік. 
Відповідно до п.2.4 Договору, Замовник має право здійснювати оплату за послуги в будь-якому порядку та на власний розсуд, але загальна вартість послуг має бути сплачена не пізніше ніж через 10 (десять) робочих днів з дати отримання, зокрема, рахунку-фактури. 
З метою виконання умов Договору позивач виставив на оплату Рахунок №12 від 23.01.2023 року щодо таких послуг: - «Автоперевезення», на загальну суму 9000000,00 грн. з ПДВ. ТОВ «ВИРОБНИЧА КОМПАНІЯ «ПРОМЕТЕЙ» у відповідності до Рахунку на оплату №12 від 23.01.2023 року перерахувало на розрахунковий рахунок Позивача грошові кошти в сумі 9000000,00 грн. із ПДВ, що підтверджено Платіжною інструкцією №615 від 25.01.2023 року.
Разом з цим, за Договором №01/01-20 від 01.01.2020 року існувала заборгованість у сумі 585093,60 грн., яка виникла у зв`язку з наданням послуг автоперевезення, що підтверджено наступними документами: Рахунок на оплату №59 від 31.08.2022 року на загальну суму 585093,60 грн. з ПДВ та Акт надання послуг №59 від 31.08.2022 року (щодо надання послуг з автоперевезення на суму 585093,60 грн.). 
Отже, сума податкового зобов`язання склала 8414906,40 грн. (9000000,00 грн. – 585093,60 грн.).
За фактом першої події – отримання грошових коштів, позивачем була складена та подана на реєстрацію податкова накладна №4 від 25.01.2023 року на загальну суму 8414906,40 грн..
Станом на дату подання повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №7 від 23.03.2023 року, позивачем не було надано ТОВ «ВИРОБНИЧА КОМПАНІЯ «ПРОМЕТЕЙ» послуги з автоперевезення, з огляду на що, ТТН та акти наданих послуг, відповідно до п.2.3 Договору, контролюючому органу не надавались. 
Проте, на підтвердження реальності господарської операції, на підставі якої було складено податкову накладну №4 від 25.01.2023 року, та повноти розрахунків між сторонами позивач надав Акт звірки взаємних розрахунків за період з 01.01.2023 року до 16.03.2023 року. Реальність господарської операції також належним чином відображено та зафіксовано в Оборотно-сальдовій відомості по рахунку №361 за період з 01.01.2023 року по 23.03.2023 року.
Щодо наявності ресурсів та матеріально-технічної бази, позивач в поясненнях щодо податкової накладної №4 від 25.01.2023 року зазначив, що основним КВЕД за яким підприємство провадить свою господарську діяльність є 49.41 «Вантажний автомобільний транспорт»; він вже тривалий час здійснює діяльність на ринку автотранспортних та експедиційних послуг. Для цього позивач має необхідний обсяг матеріально-технічної бази та трудових ресурсів. Необхідну для надання послуг техніку (транспортні засоби) позивач орендує у ТОВ «БУЦЕФАЛ» (код ЄДРПОУ 36270579) на підставі укладеного Договору оренди транспортних засобів №11/11 від 01.09.2017 року, за яким 31 транспортний засіб було передано в користування позивачу 01.09.2017 року, про що підписано Акт приймання-передачі за договором оренди транспортних засобів №11/11 від 01.09.2017 року. Додатковою угодою №2 від 01.05.2020 року до Договору оренди транспортних засобів №11/11 від 01.09.2017 року сторони змінили предмет оренди та визначили передачу 74 транспортних засобів.
Щодо змісту господарських операцій, за наслідком яких сформовано податкову накладну №8 від 25.01.2023 року, суд першої інстанції встановив та електронними матеріалами справи підтверджено, що 01.01.2023 року між позивачем та ТОВ «ГРЕБІНКІВСЬКЕ ХЛІБОПРИЙМАЛЬНЕ ПІДПРИЄМСТВО» (код ЄДРПОУ 42099932) укладений Договір транспортного експедирування №01/01-23 від 01.01.2023 року (далі – Договір), за яким Перевізник (Позивач) зобов`язується, по замовленню Замовника (ТОВ «ГРЕБІНКІВСЬКЕ ХЛІБОПРИЙМАЛЬНЕ ПІДПРИЄМСТВО») здійснювати організацію перевезення та доставки вантажу, надавати транспортно експедиційні послуги, Замовник зобов`язується проводити оплату наданих послуг (п.1.1 Договору). Перевізник здійснює перевезення власними або орендованими транспортними засобами, а також має право залучати до перевезення третіх осіб, які зазначаються в додатках до Договору, що є невід`ємною складовою даного Договору, при цьому залишаючись відповідальним перед Замовником за будь-які дії / або бездіяльність залучених до виконання третіх осіб (п.1.2 Договору).
Відповідно до п.2.2. Договору Замовник здійснює оплату за надані Перевізником послуги за фактичним обсягом наданих послуг, зазначених в акті наданих послуг та рахунку-фактурі, що підтверджує належне виконання послуг.
Відповідно до п.2.3 Договору, на підставі первинних документів отриманих від перевізників, Перевізних надає замовнику Акт надання послуг (далі - Акт) для погодження сторонами фактично наданих послуг, після підписання сторонами наданого акту, послуги вважаються виконаними, але акт повинен бути не рідше, ніж раз на рік. 
Відповідно до п.2.4 Договору, Замовник має право здійснювати оплату за послуги в будь-якому порядку та на власний розсуд, але загальна вартість послуг має бути сплачена не пізніше ніж через 10 (десять) робочих днів з дати отримання, зокрема, рахунку-фактури. 
З метою виконання умов Договору позивач виставив на оплату Рахунок №2 від 23.01.2023 року щодо таких послуг: - «Автоперевезення», на загальну суму 6000000,00 грн. з ПДВ. ТОВ «ГРЕБІНКІВСЬКЕ ХЛІБОПРИЙМАЛЬНЕ ПІДПРИЄМСТВО» у відповідності до Рахунку на оплату №2 від 23.01.2023 року перерахувало на розрахунковий рахунок Позивача грошові кошти в сумі 6000000,00 грн. із ПДВ, що підтверджено Платіжною інструкцією №134 від 25.01.2023 року. 
За фактом надходження на розрахунковий рахунок грошових коштів (першої події),, позивач склав та подав на реєстрацію податкову накладну №8 від 25.01.2023 року. 
Станом на дату подання Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №1 від 14.03.2023 року, позивачем не було надано ТОВ «ГРЕБІНКІВСЬКЕ ХЛІБОПРИЙМАЛЬНЕ ПІДПРИЄМСТВО» послуги з автоперевезення, з огляду на що товарно-транспортні накладні та акти наданих послуг, відповідно до п.2.3 Договору, контролюючому органу не надавались. 
Проте, на підтвердження реальності господарської операції, на підставі якої складено податкову накладну, та повноти розрахунків між сторонами позивач надав Акт звірки взаємних розрахунків за період з 01.01.2023 року по 14.03.2023 року.
На підтвердження наявності ресурсів та матеріально-технічної бази, позивач в поясненнях щодо податкової накладної №8 від 25.01.2023 року зазначив, що має також достатній обсяг нерухомого майна, зокрема: Паливний склад, що знаходиться за адресою: Кіровоградська область, м. Бобринець, вул. Промислова, буд. 1; Паливний склад, що знаходиться за адресою: Кіровоградська область, Бобринецький район, м. Бобринець, вул. Промислова, буд. 2; Паливний склад, що знаходиться за адресою: Кіровоградська область, Добровеличківський район, м. Помічна, вул. Гагаріна, буд. 54; Паливний склад, що знаходиться за адресою: Миколаївська область, Казанківський район, смт. Казанка, вул. Залізнична, буд. 40; Паливний склад, що знаходиться за адресою: Запорізька область, Пологівський район, м. Токмак, вул. Щави, буд. 84. 
Все рухоме та нерухоме майно було відображено та зафіксовано позивачем у поданих контролюючому органу Повідомленні про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться господарська діяльність за формою №20-ОПП. 
Позивач повідомив податковий орган, що повністю забезпечує свої потреби у трудових ресурсах за рахунок власних штатних працівників у кількості 111 штатних одиниць – основну частину з них складають водії з огляду на специфіку господарської діяльності підприємства. Позивач виплачує заробітну плату своїм найманим працівникам згідно штатного розпису, вчасно, в повному обсязі, вище мінімально встановленого чинним законодавством рівня, а також утримує з неї усі необхідні податки, збори, обов`язкові платежі, що відображено у Додатку 4 ДФ «Відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору» до Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків – фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, який подавався до контролюючого органу.
17.03.2023 року комісією регіонального рівня ГУ ДПС у Волинській області стосовно ПН №8 від 25.01.2023 року було прийнято Повідомлення № 8448410/40888064 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних щодо кожної податкової накладної.
У вказаному повідомленні зазначено наступне: «У зв`язку з необхідністю надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних запропоновано надати такі додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування: копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування: первинні документи щодо постачання, придбання товарів, послуг». У графі «Додаткова інформація» будь-які додаткові відомості відсутні. 
Стосовно надання додаткових пояснень щодо реєстрації податкової накладної №8 від 25.01.2023 року, позивач надав контролюючому органу Повідомлення про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №10 від 23.03.2023 року, разом з яким надав копії таких документів: Пояснення №22/03-1 від 22.03.2023 року; Акт звіряння №1 від 14.03.2023 року; Оборотно-сальдову відомість по рахунку №361 від 22.03.2023 року; Повідомлення про об`єкти оподаткування за формою №20-ОПП від 22.03.2023 року; Податкову накладну №8 від 25.01.2023 року; Квитанцію №9022212944 від 13.02.2023 року; Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень, на підтвердження чого надаються документи довільного формату №№1-7 від 23.03.2023 року.
Окрім раніше поданих документів позивач надав також Пояснення №22/03-1 від 22.03.2023 року, в яких наголосив на тому, що податкову накладну №8 від 25.01.2023 року було складено саме за фактом перерахунку коштів (що є першою подією в розумінні ст. 187 Податкового кодексу України), а не надання послуг перевезення. Позивач зазначив, що надання послуг з перевезення на дату складання податкової накладної, на дату подання пояснень (та додаткових пояснень) не здійснювалось.
За результатами розгляду пояснень та доданих до них документів щодо податкової накладної №4 від 25.01.2023 року, комісією регіонального рівня ГУ ДПС у Волинській області прийнято Рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних року №8509298/40888064 від 28.03.2023 року, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №4 від 25.01.2023 року в зв`язку із: «наданням платником податку документів, складених із порушенням законодавства». В графі «Додаткова інформація» зазначено: «Невідповідність даних первинних документів умовам договору». 
09.04.2023 року позивач подав до ДПС України скаргу на рішення комісії регіонального рівня ГУ ДПС у Волинській області №8509298/40888064 від 28.03.2023 року, проте, рішення комісії центрального рівня ДПС України від 14.04.2023 року №35221/40888064/2 відмовлено у задоволені вказаної скарги.
За результатами розгляду пояснень, додаткових пояснень та доданих до них документів щодо податкової накладної №8 від 25.01.2023 року, комісією регіонального рівня ГУ ДПС у Волинській області прийнято Рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8510359/40888064 від 28.03.2023 року, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №8 від 25.01.2023 року в зв`язку із: «ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких було зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отримання повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку». В графі «Додаткова інформація» будь-які додаткові відомості відсутні. 
10.04.2023 року позивач подав до ДПС України скаргу на рішення комісіє регіонального рівня ГУ ДПС у Волинській області №8510359/40888064 від 28.03.2023 року, проте, рішенням комісії центрального рівня ДПС України від 17.04.2023 року №35653/40888064/2 відмовлено у задоволенні вказаної скарги.
Вирішуючи спір та задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що саме лише зазначення про складання документів із порушенням та/або відсутність / не надання документів, додаткових пояснень не є достатньою та законною підставою для відмови в реєстрації податкових накладних, оскільки контролюючий орган має зазначити об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкових накладних з урахуванням відсутності таких документів, при цьому надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. Суд першої інстанції зазначив, що надані позивачем до суду первинні документи доводять відсутність підстав для відмови у реєстрації спірних податкових накладних. Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.
Стосовно питання дотримання позивачем строку звернення до суду, то ухвалами суду першої інстанції від 21.10.2024 року суд поновив ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» строк звернення до суду як такий, що пропущений з поважних причин та відмовив у задоволенні клопотання ГУ ДПС у Волинській області про залишення позову без розгляду. Зокрема, судом першої інстанції враховано доводи позивача та положення статей 6 та 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, з урахуванням рішень ЄСПЛ у справі «Делькур проти Бельгії» від 17.01.1970 року, «Гофман проти Німеччини» від 11.11.2001 року, «Жоффр де ля Прадель проти Франції» від 16.12.1992 року.
Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального і процесуального права, апеляційний суд дійшов такого висновку.
В апеляційній скарзі Головне управління ДПС у Волинській області, передусім, посилається на необґрунтованість висновку суду першої інстанції щодо наявності поважних причин пропуску позивачем строку звернення до суду та його поновлення.
Колегія суддів зазначає, що лише за умови дотримання позивачем строку звернення до суду або визнання причин пропуску строку поважними суд може розглядати справу і вирішувати спір по суті.
Надаючи правову оцінку висновкам суду першої інстанції та доводам апелянта стосовно питання строку звернення до суду з позовом колегія суддів враховує таке.
Строк звернення до адміністративного суду - це проміжок часу після виникнення спору у публічно-правових відносинах, протягом якого особа має право звернутися до адміністративного суду із заявою за вирішенням цього спору і захистом своїх прав, свобод чи інтересів.
Відповідно до ч.ч.1, 2, 3 ст.122 КАС України, позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.
Для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Для захисту прав, свобод та інтересів особи цим Кодексом та іншими законами можуть встановлюватися інші строки для звернення до адміністративного суду, які, якщо не встановлено інше, обчислюються з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Згідно ч.4 вказаної статті Кодексу якщо законом передбачена можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком, або законом визначена обов`язковість досудового порядку вирішення спору, то для звернення до адміністративного суду встановлюється тримісячний строк, який обчислюється з дня вручення позивачу рішення за результатами розгляду його скарги на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень.
Так, відповідно до п.56.1 ст.56 ПК України, рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.
Абзацами першим - третім пункту 56.18 статті 56 ПК України визначено, що з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення - рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення. Рішення контролюючого органу, оскаржене в судовому порядку, не підлягає адміністративному оскарженню. Процедура адміністративного оскарження вважається досудовим порядком вирішення спору.
Згідно з п.58.19 ст.58 ПК України у разі коли до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті.
Відповідно до п.102.1 ст.102 ПК України, контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку. У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов`язань за такою податковою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку.
Застосування норм пунктів 56.18, 56.19 статті 56, пункту 102.1 статті 102 ПК України в системному зв`язку дає підстави для висновку, що нормою пункту 56.18 встановлено спеціальний строк на оскарження платником податків податкових повідомлень-рішень та інших рішень про нарахування грошових зобов`язань.
Зміст правовідносин щодо реєстрації податкової накладної, у яких ризики порушення норм податкового законодавства несе не лише особа, яка зобов`язана забезпечити реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, не дозволяє поширити на них порядок і строки оскарження рішень суб`єкта владних повноважень, визначені пунктом 56.18 статті 56 ПК України, а саме - оскарження у будь-який момент після отримання такого рішення в межах 1095 днів, що дає підстави вважати, що встановлена у пункті 56.18 ст.56 ПК України можливість оскаржити «інше рішення контролюючого органу» у будь-який момент після отримання такого рішення не стосується рішень Комісії контролюючих органів щодо реєстрації податкових накладних / розрахунків коригувань до податкових накладних або відмови у їх реєстрації.
Отже, Податковий кодекс України не встановлює спеціального строку звернення до суду з позовом про оскарження рішень контролюючих органів, які не стосуються нарахування грошових зобов`язань платника податків, а відтак, до позовів платників податків про визнання протиправними рішень контролюючого органу про відмову в реєстрації податкових накладних застосовуються загальні строки звернення до суду, визначені нормами статті 122 КАС України, а не ПК України.
Відтак, строк звернення до суду з позовом про визнання протиправним і скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних та вимогою про зобов`язання її зареєструвати, у разі, коли платником податків не використовувалася процедура адміністративного оскарження таких рішень як досудового порядку вирішення спору, становить шість місяців з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Інші рішення контролюючих органів, які не стосуються нарахування грошових зобов`язань платника податків, за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору (застосування процедури адміністративного оскарження - абзац 3 пункту 56.18 ст.56 ПК України), оскаржуються в судовому порядку в такі строки:
а) тримісячний строк для звернення до суду встановлюється за умови, якщо рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги було прийнято та вручено платнику податків (скаржнику) у строки, встановлені ПК України. При цьому такий строк обчислюється з дня вручення скаржнику рішення за результатами розгляду його скарги на рішення контролюючого органу;
б) шестимісячний строк для звернення до суду встановлюється за умови, якщо рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги не було прийнято та/або вручено платнику податків (скаржнику) у строки, встановлені ПК України. При цьому такий строк обчислюється з дня звернення скаржника до контролюючого органу із відповідною скаргою на його рішення.
Саме такий підхід до розуміння норм права щодо строку звернення до суду з позовом про скасування рішення суб`єкта владних повноважень, не пов`язаного із визначенням грошових зобов`язань, викладено у постанові Верховного Суду від 14.08.2024 року по справі №420/12488/24.
Як вбачається з матеріалів справи та не заперечується сторонами, ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» використало досудовий порядок вирішення спору, зокрема, ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» подало скарги на рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН, які рішеннями Комісії центрального рівня від 14 та 17 квітня 2023 року залишені без задоволення.
За таких обставин, з позовом щодо оскарження спірних рішень ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» мало звернутися у тримісячний строк.
Однак, позовну заяву подано товариством до суду першої інстанції 14.10.2024 року, тобто із пропуском строку звернення до суду.
За приписами статті 123 КАС України подання до суду позовної заяви з пропуском строку звернення до суду не є безумовною підставою для застосування наслідків такого пропуску у вигляді повернення такої позовної заяви або залишення її без розгляду. Відповідний строк може бути поновлений ухвалою суду за наявності поважних, документально підтверджених причин його пропуску. При цьому, обов`язок доведення існування таких причин покладено на позивача, тобто особу, яка звертається на суду.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про поважність причин пропуску товариством строку звернення до суду та його поновлення, та відхиляє доводи апеляційної скарги з цього питання з огляду на таке.
Указом Президента України від 24.02.2022 року №64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», у зв`язку з військовою агресією російської федерації проти України, на підставі пропозиції Ради національної безпеки і оборони України, відповідно до п.20 ч.1 ст.106 Конституції України, Закону України «Про правовий режим воєнного стану» в Україні введено воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24.02.2022 року, який неодноразово продовжувався та діє станом на сьогоднішній день.
Введення на території України воєнного стану не зупинило перебіг процесуальних строків звернення до суду. Питання поновлення процесуального строку у випадку його пропуску з причин, пов`язаних із запровадженням воєнного стану в Україні, вирішується у кожному конкретному випадку з урахуванням доводів, наведених у заяві/клопотанні про поновлення такого строку. Сам факт запровадження воєнного стану в Україні не є підставою для поновлення процесуального строку. Такою підставою можуть бути обставини, що виникли внаслідок запровадження воєнного стану та унеможливили виконання учасником судового процесу процесуальних дій протягом установленого законом строку.
Такий підхід відповідає усталеній і послідовній практиці Верховного Суду (постанова Великої Палати Верховного Суду від 08.12.2022 року у справі №990/102/22, постанови Верховного Суду від 23.07.2024 року по справі №320/21139/23, від 30.07.2024 року по справі №420/6964/24).
Колегія суддів враховує, що введений в Україні воєнний стан ускладнив, а подекуди і унеможливив повноцінне функціонування, як юридичних осіб, так і органів державної влади.
Верховний Суд неодноразово наголошував на тому, що при оцінювані поважності причин пропущення процесуального строку з підстави введення воєнного стану в Україні додатково необхідно брати до уваги, зокрема: територіальне місцезнаходження суду та порядок його функціонування; місце проживання/місцезнаходження скаржника; ведення на відповідній території бойових дій або розташування у безпосередній близькості до такої території; посилення ракетних обстрілів у відповідний проміжок часу, що об`єктивно створювало реальну небезпеку для життя учасників процесу; тривалість самого процесуального строку та часу, який минув із дати закінчення процесуального строку; наявність чи відсутність обставин, які об`єктивно перешкоджали конкретній особі реалізувати своє право (повноваження) у межах визначеного процесуального строку; поведінку особи, яка звертається з відповідною заявою/клопотанням, зокрема, чи вживала особа розумних заходів для того, щоб реалізувати своє право (повноваження) у межах процесуального строку та якнайшвидше після його закінчення (у разі наявності поважних причин його пропуску); інші доречні обставини.
В даному випадку, в обґрунтування причин пропуску строку звернення до суду товариство вказувало на те, що місцезнаходженням підприємства до 24.04.2024 року було місто Миколаїв, вул. Потьомкінська, буд. 114/1, а з 25.04.2024 року – місто Одеса.
Згідно з Переліком територій, на який ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих російською федерацією, який затверджено наказом Мінреінтеграції №309 від 22.12.2022 року, у спірний період Миколаївська міська територіальна громада з 11.11.2022 року віднесена до територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих російською федерацією.
Вказані обставини суттєво впливають на можливість осіб реалізувати власні процесуальні права, з огляду на збільшену у порівнянні з іншими областями та територіями, які не включені до Переліку кількість обстрілів, в тому числі ракетних, кількість повітряних тривог, під час яких створюється підвищена небезпека для життя людей та виникає необхідність перебування в укритті. Внаслідок пошкоджень інфраструктурних об`єктів, які завдаються ракетними обстрілами, відбуваються часті відключення електроенергії, часто відсутній інтернет зв`язок. Вказані обставини дійсно створюють труднощі та перешкоди для своєчасної реалізації особою своїх прав, зокрема, процесуальних та обов`язків.
До позовної заяви та у самій позовній заяві позивач додав/навів наявні у відкритих джерелах відомості та інформацію щодо кількості та тривалості повітряних тривог у місті Миколаєві та у місті Одесі за спірний період, а також відомості щодо періодів відключення електропостачання у вказаних містах.
Крім того, позивач долучив до позовної заяви наказ директора ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» від 02.05.2023 року, згідно з яким вирішено перемістити первинну документацію, пов`язану із здійсненням підприємством господарської діяльності у безпечне місце: Київська область, Васильківський район, смт. Гребінки, вул. Індустріальна, 3.
В свою чергу, як вбачається з наданого позивачем наказу від 13.03.2024 року №13/03-24, вивезена у безпечне місце первинна документація, пов`язана із здійсненням господарських операцій, була повернута до офісу підприємства (місто Миколаїв, вул. Потьомкінська, будинок, 114/1) лише у березні 2024 року.
Колегія суддів погоджується з доводами позивача, що відсутність первинної документації, яка підтверджує обставини, з якими позивач пов`язує наявність підстав для визнання протиправним та скасування оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, неможливість долучення копій такої документації до матеріалів справи, є тією обставиною, яка впливає на належну реалізацію особою свого права на звернення до суду.
В свою чергу, посилання контролюючого органу на те, що протягом спірного періоду позивач все ж таки звертався до суду з позовами, не свідчить про наявність у позивача явної об`єктивної можливості для звернення до суду саме з даним адміністративним позовом, а тому доводи апелянта в цій частині є безпідставними.
При цьому, колегія суддів враховує доводи позивача про виникнення технічних проблем із сервером, на якому зберігалась інформація та дані бухгалтерського обліку.
Позивач вказував на те, що у зв`язку з виниклою несправністю сервера він був змушений звернутись до ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО МЕМ» (код ЄДРПОУ 19361539, види діяльності згідно КВЕД, зокрема: 63.11 Оброблення даних, розміщення інформації на веб-вузлах і пов`язана з ними діяльність, 63.12 Веб-портали), яким надавались послуги з ремонту серверу підприємства та відновлення баз даних. Як зазначив позивач, ремонт сервера вдалось закінчити лише 31.10.2023 року, про що було підписано акт приймання-передачі послуг №31/10-2 від 31.10.2023 року. У підтвердження вказаних обставин позивач надав укладений з ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО МЕМ» договір надання послуг №05/05-1 від 05.05.2023 року, акт приймання-передачі послуг №31/10-2 від 31.10.2023 року.
З врахуванням зазначеного, колегія суддів доходить висновку про обґрунтованість доводів позивача про наявність об`єктивних перешкод у складанні позовної заяви та, відповідно, реалізації права товариства на звернення до суду.
Також колегія суддів враховує і той факт що з квітня 2024 року позивач змінив місцезнаходження з м.Миколаїв на м.Одеса, що також має наслідком об`єктивні ускладнення в організації роботи позивача.
Приймає колегія суддів і до уваги той факт, що позивач має велику кількість заблокованих податкових накладних, що підтверджується і посиланнями апелянта на певну кількість справи за участю позивача з питань реєстрації податкових накладних. Як зазначено у позовній заяві, з метою оптимізації процесу підготовки позовів та представлення інтересів в суді, враховуючи, що директор не має юридичної освіти та відповідних спеціальних знань, з метою звернення до суду 14.06.2024 року позивач уклав з адвокатом Босонченко Оленою Миколаївною договір про надання правової допомоги №14/06-24 від 14.06.2024 року. Проте перегляд стану податкових накладних, пошук необхідної інформації щодо стану розблокування податкових накладних, пошук адвоката позивачем, а також, збір документів, підготовка цього та інших адміністративних позовів та подання до суду адвокатом щодо таких позовів також зайняло доволі значний проміжок часу.
Колегія суддів вважає, що всі наведені вище обставини у сукупності підтверджують наявність у товариства поважних причин неможливості у визначені процесуальним законом строки звернутись до суду першої інстанції з даним адміністративним позовом.
Крім того, колегія суддів враховує, що сума, на яку складені податкові накладні, які є предметом спору у даній справі є значною, а питання наявності підстав для реєстрації податкових накладних має суттєве значення для підприємства та його подальшої господарської діяльності.
Посилання апелянта на те, що позивач вже звертався до суду з позовами щодо оскарження рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, які є предметом спору в цій справі, не є безумовною підставою для визнання причин пропуску строку звернення до суду з цим позовом неважними. 
З огляду на все вище зазначене суд першої інстанції дійшов правильного висновку про наявність в цій справі підстав поновлення позивачу строку звернення до суду із метою надання йому можливості реалізації гарантованого Основним Законом України та Конвенцією про захист прав людини і основоположних свобод права на доступ до правосуддя задля захисту порушених, на, думку позивача, прав та інтересів. Доводи апеляційної скарги Головного управління ДПС у Волинській області таких висновків суду не спростовують.
Перевіряючи висновки суду першої інстанції по суті спору та інші доводи апеляційної скарги, колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Аналогічні за своїм змістом положення визначено п.201.10 ст.201 ПК України. 
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою КМУ від 11.12.2019 року №1165 (надалі - Порядок №1165).
Відповідно до п.4, п.5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. 
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно п.7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Вимоги до квитанції визначено п.11 Порядку №1165.
У постановах від 03.06.2021 року по справі №822/2095/18, від 24.06.2021 року по справі №140/2034/19 Верховний Суд вказав, що первинним об`єктом судового дослідження у справі, предметом якої є визнання протиправним та скасування рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.
З огляду на зазначене, враховуючи правові висновки Верховного Суду, в межах предмету розгляду даної адміністративної справи, суд апеляційної інстанції надає оцінку як правомірності дій податкового органу по зупиненню реєстрації податкової накладної та наявності підстав для витребування від позивача пояснень та копій документів, так і законності та обґрунтованості прийнятого Комісією рішення про відмову в її реєстрації.
На момент формування квитанцій, якими зупинена реєстрація податкової накладної №4 від 25.01.2023 року та №8 від 25.01.2023 року, Критерії ризиковості здійснення операцій визначені додатком 3 до Порядку №1165.
Пункт 1 додатку 3 до Порядку №1165 відносить до ознак ризиковості здійснення операцій наступне: Обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі.
Як вже зазначалося колегією суддів, підставою для зупинення реєстрації податкових накладних, надісланих ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» стало те, що обсяг постачання товару /послуги 49.41 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості платника податку.
Разом з цим, в порушення п.11 Порядку №1165, в квитанціях відсутній обґрунтований розрахунок за п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а також вони містить пропозицію про надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення.
Формальне зазначення у квитанціях пропозиції «надання пояснень та копій документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН» є лише дублюванням норми підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165.
Умови такої пропозиції дають підстави позивачу самостійно визначати перелік необхідних документів, що в подальшому виключає посилання відповідача на їх недостатність чи неповноту.
У постановах від 25.11.2022 року по справі №320/3484/21, від 11.04.2024 року по справі №500/4244/22, від 22.05.2024 року по справі №640/26298/21 Верховний Суд зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Колегія суддів вважає, що вживання податковим органом загального посилання на пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, без наведення відповідного підпункту, без здійснення відповідних розрахунків, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
За наведених обставин, колегія суддів відхиляє доводи апелянта щодо змісту квитанцій про зупинення реєстрації ПН.
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року №520 затверджений Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №520).
Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що Прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
При цьому, у відповідності до п.6 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Згідно з вимогами пунктів 9, 10 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, позивач подав до контролюючого органу пояснення щодо операцій, стосовно яких були виписані ПН №4 від 25.01.2023 року та ПН №8 від 25.01.2023 року, а також додаткові пояснення та додаткові документи стосовно ПН №8 від 25.01.2023 року. 
Однак, незважаючи на надання позивачем пояснень та документів, Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області прийняті оскаржувані в цій справі рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН обґрунтовані, щодо ПН №4 від 25.01.2023 року - ненаданням платником податків копій документів, складених /оформлених із порушенням законодавства, а саме: «невідповідність даних первинних документів умовам договору із зазначенням у графі додаткової інформації про невідповідність даних первинних документів умовам договору»; щодо ПН №4 від 25.01.2023 року - ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких було зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отримання повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку, без зазначення будь-яких відомостей у графі додаткової інформації.
У спірних рішеннях відсутнє відповідне розшифрування того, які саме первинні документи, надані ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН», не відповідають умовам укладеного договору та в чому саме полягає така невідповідність; відсутні відомості щодо пояснень та документів, які додатково витребовувались але не були надані.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості актів індивідуальної дії призводить до їх протиправності.
Колегія суддів не приймає доводи апелянта щодо рішення про відмову реєстрації ПН №4 від 25.01.2023 року та зазначає, що у випадку надання платником податків документів не в повному обсязі, що унеможливлює прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, контролюючий орган пунктом 9 Порядку №520 наділений повноваженнями щодо надіслання такому платнику податків повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування.
Таким правом Комісія регіонального рівня ГУ ДПС у Волинській області стосовно ПН №4 від 25.01.2023 року не скористалася.
При цьому, доводи апелянта щодо невідповідності даних первинних документів умовам договору від 01.01.2020 року №01/01-20, а саме п.2.4, колегія суддів відхиляє, як такі, що ґрунтуються на помилковому розумінні граматичної побудови речення, оскільки вказаний пункт договору надає Замовнику право здійснювати оплату за послуги в будь-якому порядку на власний розсуд, але при цьому має умову, за якою загальна вартість послуг має бути сплачена не пізніше ніж через 10 (десяти) робочих днів з дати підписання Акту наданих послуг та отримання рахунку-фактури. 
Також, колегія суддів відхиляє доводи апелянта щодо ТТН, оскільки податкові накладні були виписані по першій події - дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню. Окрім іншого, колегія суддів зазначає, що ТТН, які були витребувані судом першої інстанції за клопотання податкового органу, не існували на день складання податкових накладних та їх відправки на реєстрацію, на день подання пояснень, додаткових пояснень, а тому у апелянта відсутні правові підстави обґрунтовувати правомірність оскаржуваних рішень наданими позивачем на вимогу суду ТТН.
Щодо ненадання додаткових пояснень та копій документів у повному обсязі апелянт звертає увагу на те, що позивачу надавалось повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та копій документів, у якому конкретно було зазначено про необхідність надання первинних документів щодо надання послуг, у тому числі актів приймання-передачі. Однак позивач, скориставшись правом на подання додаткових пояснень, не надав необхідні документи у повному обсязі.
Відповідно п. 187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.
Складання позивачем спірних податкових накладних відбулося у зв`язку із настанням першої події, з якою ПК України пов`язує дату виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг, а саме: за фактом зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню.
Як правильно вказав суд першої інстанції, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому під час розгляду справи суд не робить висновків щодо реальності операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної. При цьому, здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення такого моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Верховний Суд у постанові від 11.04.2024 року по справі №500/4244/22 зазначив, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом. Можливість же надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було.
На підставі викладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржувані в цій справі рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області є протиправними.
Також, колегія суддів вважає обґрунтованим задоволення судом першої інстанції вимог позову про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні №4 та №8 від 25.01.2023 року, датою їх подання.
Аналогічну правову позицію щодо способу відновлення порушеного права платника податків висловлено Верховним Судом у постановах від 12.04.2023 року по справі №500/1836/22, від 27.04.2023 року по справі №460/8040/20, від 20.04.2023 року по справі №380/4746/22, від 06.03.2024 року по справі №440/3706/23, від 11.04.2024 року по справі №500/4244/22.
Таким чином, доводи апеляційної скарги Головного управління ДПС у Волинській області не спростовують правильність висновків суду першої інстанції про задоволення позову ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН», а тому підстав для задоволення апеляційної скарги відповідача та скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не вбачає.
Відповідно до ст.242 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених такими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Таким чином, апеляційний суд вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, внаслідок чого апеляційна скарга залишається без задоволення, а оскаржуване судове рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст.ст.311, 315, 316, 321, 322. 325, 328 КАС України апеляційний суд, - 

П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області - залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 24 грудня 2024 року - залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, за наявності яких постанова апеляційного суду може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя-доповідач 		К.В. Кравченко	
Судді	  	О.В. Джабурія    Н.В. Вербицька