ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 квітня 2025 року 
м. Київ

справа № 120/2467/23
адміністративне провадження № К/990/42461/23 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Гімона М.М., 
за участі секретаря судового засіданні Титенко М.П.,
представника позивача - не з`явився, 
представника відповідача - Крутоузова Д.Ю.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 13 липня 2023 року (суддя Свентух В.М.) та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 31 жовтня 2023 року  (головуючий суддя Гонтарук В.М., судді: Біла Л.М., Матохнюк Д.Б.) у справі № 120/2467/23 за позовом Приватного акціонерного товариства "Вінницький олійножировий комбінат" до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,             
ВСТАНОВИВ:
Приватне акціонерне товариство "Вінницький олійножировий комбінат" звернулося до суду з позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 28 листопада 2022 року №01022040103, №01023040103 та №01024040103.
Свої вимоги позивач обґрунтовував тим, що спірні податкові повідомлення-рішення є протиправними, складеними без урахування фактичних обставин справи та такими, що підлягають скасуванню, оскільки прийняті на підставі необґрунтованих висновків акта перевірки. Стверджує про безпідставність висновків контролюючого органу щодо нереальності господарських операцій із контрагентами ТОВ "Житомир-Агро-Інвест" та ТОВ "Компанія "Сфера Комфорту". Вказує на відсутність підстав для проведення інвентаризації залишків товарно-матеріальних цінностей на складах ПрАТ "Вінницький олійножировий комбінат".
Вінницький  окружний адміністративний суд рішенням від 13 липня 2023 року, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 31 жовтня 2023 року позов задовольнив. Визнав протиправними та скасував податкові повідомлення рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 28 листопада 2022 року №01022040103, №01023040103, №01024040103. Здійснив розподіл судових витрат.
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили наступні обставини. 
Посадовими особами Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на підставі наказу №62/Ж1 від 20 вересня 2022 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку Приватного акціонерного товариства "Вінницький олійножировий комбінат".
За результатами проведеної перевірки контролюючим органом складено акт про результати документальної позапланової виїзної перевірки Приватного акціонерного товариства "Вінницький олійножировий комбінат" щодо законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень по декларації з податку на додану вартість за лютий 2022 року (вх. від 05.05.2022 №9050553686) з урахуванням періодів декларування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків №1110/Ж5/31-00-04-01-03/00373758 від 02 листопада 2022 року.
Перевіркою встановлено порушення пункту 44.1 статті 44, пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.3, підпункту "г" пункту 198.5, пункту 198.6 статті 198, пункту 200.1, пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI, Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 січня 2016 року №21, в результаті чого занижено суму податкового зобов`язання на суму 79987877 грн та завищено податковий кредит на суму 2090338 грн, що призвело до завищення суми, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку на 9750000 грн, завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду у сумі 3728184 грн, яка підлягає зменшенню та заниження податку на додану вартість за лютий 2022 року на суму  68600031 грн.
На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 28 листопада 2022 року №01022040103, №01023040103, №01024040103. 
Не погоджуючись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, ПрАТ "Вінницький ОЖК" подано до Державної податкової служби України скаргу на вказані податкові повідомлення-рішення, за результатами розгляду яких такі  залишено без змін, а скаргу без задоволення.
Порушення позивачем вимог норм податкового законодавства контролюючим органом обґрунтовано наступним:
- ПрАТ "Вінницький ОЖК" не складено та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні на сировинні втрати під час переробки насіння соняшника у сумі 92469,79 грн та на вартість товарів у сумі 479849587,54 грн, які не підтверджено за результатами інвентаризації, що призвело до заниження суми р. 4.3 Нараховано податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Податкового кодексу України за операціями, що оподатковуються за ставкою 14% розділу І. Податкові зобов`язання на суму ПДВ 12945,77 грн та ставкою 20% на суму ПДВ 79974931,26  грн;
- на неможливість встановлення фактичних перевізників товару у зв`язку з відсутністю взаємовідносин ТОВ "Житомир-Агро-Сервіс" із автомобільним перевізником та відсутності доказів фактичного надання послуг по організації перевезень ТОВ "Житомир-Агро-Сервіс";
- за даними Державного підприємства "Держреєстри України", ТОВ "Житомир-Агро-Сервіс" не підтверджено операції зберігання, придбання та продажу зернових (насіння соняшнику);
- ТОВ "Компанія "Сфера Комфорту" є сумнівним платником податків; неможливість постачання товарів "Робоче колесо до NB 32-200.1/188, чавун", "К-кт, корпус насосу 50-160 GG/BZ" та "К-кт, головна частина насосу NB, 125-160D24" позивачу, оскільки у ТОВ "Компанія "Сфера Комфорту" відсутні склади для зберігання придбаної продукції та щодо даного контрагента наявне рішення про відповідальність платника критеріям ризиковості платника податку. 
Вважаючи такі податкові повідомлення-рішення винесені контролюючим органом безпідставно та з порушенням норм Податкового кодексу України, позивач звернувся із цим адміністративним позовом до суду з вимогою їх скасування. 
Задовольняючи вимоги адміністративного позову, з посиланням на правову позицію Верховного Суду від 19 січня 2023 року у справі №440/7141/20, суди першої та апеляційної інстанції виходили з того, що існують сировинні втрати, які пов`язані виключно з виробничим процесом переробки сировини, а тому втрату вологи у процесі виробництва готової продукції, внаслідок переробки насіння соняшника, не можна розглядати як втрату сировини (насіння соняшника), що зумовлює необхідність обчислення платником податку податкових зобов`язань зі сплати податку на додану вартість.
Суд першої інстанції відзначив, що контролюючий орган не довів та не надав належних доказів, які б свідчили, що наявні у контрагентів позивача трудові ресурси та матеріально-технічне забезпечення були недостатніми для проведення господарської діяльності з надання послуг, як і не надав доказів протиправної поведінки контрагентів та обізнаності платника податків щодо такої поведінки і злагодженості дій між ними. 
Апеляційний суд в повній мірі погодився із такими висновками і залишив без змін рішення суду першої інстанції.
Не погодившись із судовими рішеннями, Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків звернулось з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального і процесуального права, просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій і ухвалити нове про відмову в позові. 
Скаржник вказує про незастосування судами попередніх інстанцій під час вирішення спору висновків Верховного Суду, викладених в постанові від 28 грудня 2022 року (справа №520/1284/19), від 19 вересня 2018 року (справа №822/1771/17), від 16 березня 2020 року (справа №160/2636/19), від 14 травня 2019 року (справа №825/3990/14), від 31 січня 2020 року (справа №520/10953/18), від 24 січня 2018 року (справа №2а-19379/11/2670), від 21 травня 2019 року (справа №815/662/16). Податковий орган зазначає, що судами неправильно застосовано норми матеріального права, зокрема, п.198.1, п.198.2, п.198.3, пп. «г» п.198.5, п.198.6 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст. 200 Податкового кодексу України. Неврахування судами наведених вище висновків призвело, на думку скаржника, до неправильного застосування норм податкового законодавства. 
Обґрунтовуючи касаційну скаргу, відповідач доводить, що позивачем не підтверджено правомірність формування даних податкового обліку за оспорюваними господарськими операціями з огляду на порушення контрагентами позивача податкової дисципліни, відсутність у них необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності, що свідчить про відсутність реального вчинення господарських операцій. 
Контролюючий орган вказує, що оскільки за результатами інвентаризації підтвердити залишки товарно-матеріальних цінностей неможливо, тому вказані залишки підлягають оподаткуванню згідно з п.п.»б» п.198.5 ст. 198 ПК України. 
Верховний Суд ухвалою від 25 грудня 2023 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків з метою перевірки доводів щодо неправильного застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадку, передбаченому пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України.
Правом на подання відзиву на касаційну скаргу позивач не скористався, що не перешкоджає її перегляду. 
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Правила формування податкового кредиту платниками податку на додану вартість визначені у статті 198 Податкового кодексу України.
Пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Відповідно до пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України   податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
За правилами пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Згідно із статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Аналізуючи наведені норми права, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 7 липня 2022 року  у справі №160/3364/19, сформувала загальні підходи, які повинні застосовуватися судами при вирішенні питання щодо наявності/відсутності підстав у платника податку для отримання певної податкової вигоди (формування витрат, що визначаються при визначенні об`єкта оподаткування, податкового кредиту тощо) за результатами здійснення певних господарських операцій.
Велика Палата Верховного Суду виснувала, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами (пункт 63 Постанови).
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції (пункт 64 Постанови).
Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними (пункт 65 Постанови).
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (пункт 66 Постанови).
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу (пункт 67 Постанови).
Колегія суддів погоджується з таким висновком, не вбачає підстав для відступу від нього та зазначає, що згідно з висновками Великої Палати Верховного Суду та з огляду на положення статті 90 КАС України обставини підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, причому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з`ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних.
Суди попередніх інстанцій, досліджуючи реальність здійснення господарських операцій позивача  з ТОВ "Житомир-Агро-Інвест" та ТОВ "Компанія "Сфера Комфорту", встановили, що  між Приватним акціонерним товариством "Вінницький олійножировий комбінат" (покупець) та Товариством з обмеженою відповідальністю "Житомир-Агро-Інвест" (постачальник) укладено ряд договорів поставки №220026 від 02 лютого 2022 року, №220041 та №220043 від 08 лютого 2022 року. За умовами вказаних договорів постачальник передає, а покупець приймає й оплачує соняшник, що відповідає по якості ДСТУ 7011:2009 з показниками по якості не гіршими ніж визначені у пункті 2.6. даного Договору. Відповідно до пункту 2.3. вказаних Договорів, товар за даним Договором поставляється покупцю партіями на умовах DDU з доставкою на ПрАТ "Вінницький олійножировий комбінат" за адресою: м. Вінниця, вул. Немирівське шосе, 26-Д (Міжнародні правила тлумачення торгових термінів "Інкотермс" у редакції 2000 року). При виникненні розбіжностей між базисними умовами поставки і умовами цього Договору перевагу мають умови Договору. Всі ризики стосовно кількості та якості товару, що поставляється на умовах даного Договору переходять від постачальника до покупця в пункті поставки товару, визначеному в даному пункті Договору. Датою поставки є дата відмітки про прийняття товару на товарно-транспортній накладній в пункті поставки, згідно даного пункту Договору.
Доводячи відсутність реального характеру господарської операції позивача з  його контрагентом ТОВ "Житомир-Агро-Інвест", податковий орган за змістом Акта перевірки посилався на відсутність доказів здійснення операції щодо зберігання, придбання, транспортування та продажу насіння соняшнику.
Відхиляючи такі доводи відповідача, суд першої інстанції дійшов висновку, що надані позивачем первинні документи відповідають вимогам, встановленим частиною другої статті 9 Закону №996-XIV до первинних документів, не викликають сумнівів щодо їх достовірності і підтверджують здійснення господарських операцій позивача із вказаним контрагентом. 
На підтвердження здійснення господарських операцій з ТОВ "Житомир-Агро-Інвест" позивачем надано частково під час перевірки та  суду копії таких документів: договір зберігання №2412/21-2 від 24 грудня 2021 року, укладеного між ТОВ "ЧЕРКАСИ-МІЛК" (виконавець) та ТОВ "Житомир-Агро-Інвест" (замовник) відповідно до умов якого замовник доручає, виконавець зобов`язується виконати роботи по прийманню, зберіганню та відвантаженню зерна; витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності щодо об`єкта нерухомого майна: комплексу будівель та споруд току за адресою Черкаська область, Христинівський район, с. Кузьмина Гребля, вул. Миру, 2;  акти приймання передачі на зберігання соняшнику;  видаткові накладні, які підтверджують передачу соняшнику на зберігання; акти приймання передачі зі зберігання соняшнику;  платіжну інструкцію №1541, яка підтверджує оплату за зберігання соняшнику; податкові накладні із квитанціями про їх прийняття, що складені між ТОВ "ЧЕРКАСИ-МІЛК" (продавець) та ТОВ "Житомир-Агро-Інвест" (покупець) щодо зберігання соняшнику; звіт ТОВ "ЧЕРКАСИ-МІЛК" за формою 4-сг про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2021 року; звіт ТОВ "ЧЕРКАСИ-МІЛК" за формою 29-сг про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2021 році; відомості про наявність земельних ділянок; довідку Заячківської сільської ради №83 від 17 вересня 2021 року з якої вбачається, що в користуванні ТОВ "ЧЕРКАСИ-МІЛК" обліковується 686,9265 га ріллі;  довідку Кузьминогребельської сільської ради з якої вбачається, що в користуванні ТОВ "ЧЕРКАСИ-МІЛК" обліковується 816,82 га ріллі; видаткові накладні, які підтверджують передачу соняшнику ПрАТ "Вінницький олійножировий комбінат";  товарно-транспортні накладні, які підтверджують доставку соняшнику; платіжні доручення, які підтверджують оплату за соняшник;  аналіз рахунку; звіти по проводках за лютий 2022 року - березень 2022 року;  звіт ТОВ "Житомир-Агро-Інвест" за формою 29-сг про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2021 році. 
Спростовуючи висновки контролюючого органу щодо відсутності доказів перевезення ТОВ "Житомир-Агро-Інвест" позивачем надано: договір про надання послуг по перевезенню вантажів №1/02-2022 від 01 лютого 2022 року, укладеного між ТОВ "ЧЕРКАСИ-МІЛК" (виконавець) та ТОВ "Житомир-Агро-Інвест" (замовник), відповідно до умов якого виконавець зобов`язується надати послуги по перевезенню автомобільним транспортом, довірений йому вантаж з пункту (місця) відправлення до пункту (місця) призначення і видавати вантаж уповноваженій на одержання вантажу особі (одержувачеві вантажу), а замовник зобов`язується сплачувати за перевезення вантажу плату, замовлення на перевезення соняшнику до Договору про надання послуг по перевезенню вантажів №1/02-2022 від 01 лютого 2022 року; акт наданих послуг №20 від 11 лютого 2022 року, з якого вбачається, що ТОВ "ЧЕРКАСИ-МІЛК" були виконані роботи з автоперевезення;  платіжна інструкція №1540, яка підтверджує оплату за виконані роботи з автоперевезення;  податкову накладну №3 від 11 лютого 2022 року із квитанцією про її прийняття, що складена між ТОВ "ЧЕРКАСИ-МІЛК" (продавець) та ТОВ "Житомир-Агро-Інвест" (покупець) щодо виконаної роботи з автоперевезення;  договір оренди транспортного засобу екіпажем №03/02-2022 від 02 лютого 2022 року, укладеного між ТОВ "ЛАН-МІЛК" (орендодавець) та ТОВ "ЧЕРКАСИ-МІЛК" (орендар) відповідно до умов якого орендодавець зобов`язується передати орендареві транспортний засіб в платне тимчасове користування;  наказ ТОВ "ЛАН-МІЛК" №35-к від 26 серпня 2021 року про прийняття на роботу ОСОБА_1 водієм автотранспортних засобів;  акт здавання-приймання до Договору оренди транспортного засобу екіпажем №03/02-2022 від 02 лютого 2022 року, з якого вбачається, що орендодавець передав, а орендар прийняв у строкове платне користування транспортний засіб;  акт наданих послуг №38 від 11 лютого 2022 року, з якого вбачається, що ТОВ "ЛАН-МІЛК" було надано послуги з оренди сідельного тягача з напівпречіпом;  акт здавання-приймання (повернення) до Договору оренди транспортного засобу екіпажем №03/02-2022 від 02 лютого 2022 року, з якого вбачається, що орендар повернув, а орендодавець прийняв транспортний засіб; податкову накладну №6 від 11 лютого 2022 року із квитанцією про її прийняття, що складена між ТОВ "ЛАН-МІЛК" (продавець) та ТОВ "ЧЕРКАСИ-МІЛК" (покупець) щодо оренди сідельного тягача з напівпречіпом. 
Також, дослідженню судами підлягали відносини позивача із ТОВ "Компанія "Сфера Комфорту". 
Між ТОВ "Компанія "Сфера Комфорту" (постачальник) та ПрАТ "Вінницький олійножировий комбінат" (покупець) 12 серпня 2021 року укладено договір поставки №769/21, відповідно до умов якого постачальник зобов`язується поставити та передати у власність покупця насосне обладнання та запасні частини до нього, а покупець зобов`язується приймати та оплачувати товар на умовах даного Договору. Відповідно до пункту 1.2.-1.3. вказаного Договору, поставка товару здійснюється партіями. Під партією розуміється кількість і асортимент товару, визначені в окремій Специфікації. Згідно з Специфікацією №1 до Договору поставки №769/21 від 12 серпня 2021 року постачальник поставляє покупцю наступний товар: "К-кт, корпус насосу 50-160 GG/BZ" у кількості 1 шт. вартістю 12905,00 грн;  "К-кт, головна частина насосу NB, 125-160D24" у кількості 1 шт. вартістю 19712,00 грн. Із Специфікації №2 до Договору поставки №769/21 від 12 серпня 2021 року постачальник поставляє покупцю "Робоче колесо до NB 32-200.1/188, чавун" у кількості 1 шт. вартістю 6750,00 грн.
В акті перевірки відповідач поставив під сумнів реальність постачання товарів "Робоче колесо до NB 32-200.1/188, чавун", "К-кт, корпус насосу 50-160 GG/BZ" та "К-кт, головна частина насосу NB, 125-160D24" позивачу, оскільки у ТОВ "Компанія "Сфера Комфорту" відсутні склади для зберігання придбаної продукції та щодо даного контрагента наявне рішення про відповідальність платника критеріям ризиковості платника податку.
На противагу доводам контролюючого органу, та на підтвердження реальності господарської операції з вказаним контрагентом (ТОВ "Компанія "Сфера Комфорту") позивачем надано  таблицю закупівель за грудень 2021 року - лютий 2022 року у ТОВ "Компанія "Сфера Комфорту";  видаткові накладні, які підтверджують передачу запасних частин до насосного обладнання; експрес накладні "Нова пошта", які підтверджують надсилання та отримання запасних частин покупцем; рахунки на оплату запасних частин до насосного обладнання; платіжні доручення, які підтверджують оплату запасних частин до насосного обладнання. 
В спростування тверджень податкового органу щодо відсутності у ТОВ "Компанія "Сфера Комфорту" складу для зберігання придбаної продукції надано договір оренди нежитлового приміщення №5 від 01 грудня 2021 року, відповідно до якого ТОВ "Компанія "Сфера Комфорту" взяла у тимчасове володіння приміщення загальною площею 145 кв.м. за адресою: Київська область, Києво-Святошинський район, с. Петропавлівська Борщагівка, вул. Велика          Кільцева, 4-Ж. 
На переконання колегії суддів, суди попередніх інстанцій правомірно відхилили доводи відповідача про нереальність господарських операцій позивача та його контрагентів з огляду лише на податкову інформацію щодо його контрагентів (відсутність достатніх трудових ресурсів,  відсутність основних засобів, необхідних складських приміщень; дослідження ланцюга постачання), оскільки відомості, наявні в інформаційно-аналітичних базах як відносно контрагентів позивача, так і за ланцюгами постачання ТМЦ (виконання робіт, надання послуг), носить виключно інформативний характер та не є єдиним і достатнім в розумінні процесуального закону. Крім того, така інформація сама по собі не доводить наявності податкових правопорушень, на які посилається контролюючий орган.
Стосовно висновків контролюючого органу, що ПрАТ "Вінницький олійножировий комбінат" не складено і не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну на сировинні втрати під час переробки насіння соняшника, що призвело до заниження суми рядок 4.3 декларації, нараховано податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Податкового кодексу України за операціями, що оподатковуються за ставкою 14% розділу І. Податкові зобов`язання на суму ПДВ 12945,77 грн, колегія суддів враховує таке. 
Наказом Міністерства аграрної політики України від 11 вересня 2009 року № 656 затверджено Порядок обліку сировини, матеріалів та готової продукції на підприємствах олійно-жирової галузі (далі - Порядок № 656).
Відповідно до пункту 1 Порядку № 656 даний порядок встановлює організацію та ведення первинного обліку олійно-жировими підприємствами, їх структурними підрозділами, іншими виробництвами незалежно від форм власності і господарювання, що здійснюють переробку олійної і жирової сировини та виробляють олію, маргаринову продукцію, майонез та соуси з використанням олій, миловарну продукцію та інші види олійно-жирової продукції.
У Додатку 27 до Порядку наведена форма Виробничого звіту олієзаводу (Форма 23), що складається за результатами переробляння олійної культури і відображає повну інформацію щодо кількісних та якісних показників сировини та отриманої готової продукції, в тому числі, кількісні показники виходу: олії, шроту (макухи), лушпиння, сировинні втрати.
Пунктом 2.25 Порядку зазначено, що терміни «загальні втрати», «втрати олії в шроті (макусі) лушпинні» буквально не відповідають цим поняттям. Втрати олії в шроті (макусі), втрати олії в лушпинні є тією частиною олії, яка не витягується (а не втрачається) з насіння. До втрат як таких належать невраховані втрати. "Сировинні втрати" показують зміну ваги насіння за рахунок зменшення вмісту сміття і вологи в процесі виробництва. Наведені терміни міцно ввійшли в практику олійно-жирової галузі, і тому, незважаючи на їх умовність, вони зберігаються і в цьому Порядку.
Таким чином, сировинні втрати є тією частиною сировини і матеріалів, яка безповоротно втрачається в процесі отримання продукту.
Суди встановили, що наявність таких втрат є в межах норми та  відображено ПрАТ «Вінницький ОЖК» у відповідних Виробничих звітах (Форма № 23).
Позивачем було надано виробничі звіти за лютий 2022 року, складені за результатами перероблення олійної культури і в яких відображено інформацію щодо кількісних та якісних показників сировини та отриманої готової продукції, в тому числі кількісні показники виходу: олії, шроту (макухи), лушпиння, сировинні втрати (0,50%, 0,89%, 1,27%).
Отже, згідно з Виробничими звітами сировинні втрати в процесі переробки склали 0,50%, 0,89%, 1,27%.
При здійсненні виробничого процесу переробки сировини існують втрати, які не можуть контролюватись позивачем та пов`язані виключно з виробничим процесом перероблення сировини. У процесі виробництва готової продукції (олії) втрату (убуток) вологи з сировини (насіння соняшника) внаслідок її переробки слід розглядати як невід`ємну частину звичайного технологічного процесу. Втрату вологи у процесі виробництва готової продукції, в межах відповідних гранично допустимих норм, не можна розглядати як втрату сировини (насіння соняшника), що зумовлює необхідність обчислення платником податку податкових зобов`язань зі сплати ПДВ.
Аналогічне правозастосування викладено Верховним Судом у постанові №440/7141/20 від 19 січня 2023 року, який враховано судами першої та   апеляційної інстанції при вирішенні даного спору.
В подальшому така позиція підтримана Верховним Судом у постанові №640/36803/21 від 12 серпня 2024 року.
Судами також враховано, що згідно Звіту про дослідну роботу Українського науково-дослідного інституту олії та жирів Національної академії аграрних наук України від 02 червня 2020 року, величина сировинних витрат не є постійною величиною, вона змінюється в залежності від якості вхідної сировини, напівфабрикатів та готової продукції, якості пари та інших технологічних параметрів.
З огляду на встановлені судами обставини у цій справі, сировинні втрати, які утворилась в результаті переробки давальницької сировини, є невід`ємною частиною виробничого (технологічного) процесу виготовлення олії та пов`язані із здійсненням господарської діяльності Товариства, а тому в останнього не виникло обов`язку щодо визначення податкових зобов`язань з ПДВ на такі сировинні втрати на підставі підпункту "г" пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України. Відповідно відсутній і обов`язок щодо складення та реєстрації в ЄРПН відповідних податкових накладних. 
Щодо твердження контролюючого органу, що позивачем не складено і не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні на вартість товарів у сумі 479849587,54 грн, які не підтверджено за результатами інвентаризації, що призвело до заниження суми р. 4.3 Нараховано податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Податкового кодексу України за операціями, що оподатковуються за ставкою 20% на суму ПДВ 79974931,26 грн, слід зазначити наступне.
Відповідно до підпункту 20.1.9 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки з використанням інформації та документів щодо результатів такої інвентаризації за наслідками таких перевірок або під час наступних заходів податкового контролю.
Так, правила проведення інвентаризації для юридичних осіб, у тому числі обов`язкові випадки її проведення та оформлення результатів інвентаризації визначено Положенням про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 2 вересня 2014 року №879 (далі - Положення №879), пунктом 5 розділу І якого встановлено, що інвентаризація проводиться з метою забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства. Під час інвентаризації активів і зобов`язань перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан, відповідність критеріям визнання і оцінка.
Пунктом 7 розділу І Положення №879 встановлено випадки обов`язкового проведення інвентаризації, зокрема, на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації. У цих випадках інвентаризація має розпочатися у термін та в обсязі, зазначених у належним чином оформленому документі цих органів, але не раніше дня отримання підприємством відповідного документа.
За приписами пункту 1 розділу II вказаного Положення, для проведення інвентаризації на підприємстві розпорядчим документом керівника підприємства створюється інвентаризаційна комісія з представників апарату управління підприємства, бухгалтерської служби (представників аудиторської фірми, централізованої бухгалтерії, суб`єкта підприємницької діяльності - фізичної особи, яка здійснює ведення бухгалтерського обліку на підприємстві на договірних засадах) та досвідчених працівників підприємства, які знають об`єкт інвентаризації, ціни та первинний облік (інженери, технологи, механіки, виконавці робіт, товарознавці, економісти, бухгалтери). Інвентаризаційну комісію очолює керівник підприємства (його заступник) або керівник структурного підрозділу підприємства, уповноважений керівником підприємства.
У разі проведення інвентаризації за судовим рішенням або на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації, посадові особи відповідного органу (за їх згодою) можуть бути присутні при проведенні інвентаризації.
Інвентаризація проводиться повним складом інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) та у присутності матеріально відповідальної особи.
Аналіз зазначених правових норм дає підстави для висновку про наступне:
- контролюючий орган під час проведення перевірки має право вимагати проведення платником податків інвентаризації;
- контролюючий орган має направити належним чином оформлений документ, який містить вимогу на проведення інвентаризації;
- платник податків, який отримав вимогу про проведення інвентаризацію, зобов`язаний провести інвентаризацію;
- розпорядчим документом керівника платника податків створюється інвентаризаційна комісія. Інвентаризація проводиться повним складом інвентаризаційної комісії та у присутності матеріально відповідальної особи;
- посадові особи контролюючого органу (за їх згодою) можуть бути присутні при проведенні інвентаризації.
Суд касаційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що за своєю суттю, інвентаризація - це перевірка фактичної наявності майна і співставлення даних інвентаризації з бухгалтерським обліком. Нестачу товару можна виявити, коли відомі дані про залишки товару на початок інвентаризації та їх рух (вибуття, надходження) за звітний період. При цьому відомості щодо даних залишку товарів на початок інвентаризації мають встановлюватись на підставі первинної документації та відомостей Книги обліку доходів і витрат. Відсутність інформації у відомостях інвентаризації про залишки запасів на початок звітної дати та вибуття (реалізації) запасів за визначений період взагалі виключає можливість вирахування нестачі (залишків) товару та підстави стверджувати про наявність нестачі товару.
Вимога про проведення інвентаризації надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 Податкового кодексу України. Тобто повинна бути надіслана за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
Суди встановили, що показами свідка, який допитаний у судовому засіданні, 22 вересня 2022 року Товариству з обмеженою відповідальністю "ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН", яке знаходиться за тією ж юридичною адресою що і позивач, кур`єрською службою "Нова Пошта" направлено запит №2 від 22 вересня 2022 року. У вказаному запиті повідомлено про необхідність проведення інвентаризації залишків товарно-матеріальних цінностей на складах ПрАТ "Вінницький олійножировий комбінат" за період з дати останньої інвентаризації по 22 вересня 2022 року (дата проведення інвентаризації). Інвентаризацію провести в присутності посадових осіб контролюючого органу. Запит №2 від 22 вересня 2022 року був переданий позивачу працівниками ТОВ "ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН" лише 26 вересня 2022 року.
Суди дослідили зміст запиту №2 від 22 вересня 2022 року та обставини щодо його надсилання, у зв`язку з чим з`ясовано, що даний запит із вимогою провести інвентаризацію залишків товарно-матеріальних цінностей на складах ПрАТ "Вінницький олійножировий комбінат" за період з дати останньої інвентаризації по 22 вересня 2022 року (дата проведення інвентаризації) відправлено лише 22 вересня 2022 року та на адресу іншої юридичної особи, зокрема ТОВ "ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН", а фактично запит позивачем отримано 26 вересня 2022 року. Представники контролюючого органу 22.09.2022 для проведення інвентаризації не з`явились, повторного запиту на проведення інвентаризації не направляли.
З огляду на викладене, суди дійшли висновку, що інвентаризація не проведена у зв`язку із неналежними діями посадових осіб контролюючого органу щодо надсилання запиту, а також не послідовності в формуванні та неоднозначності змісту направленого запиту. 
Також суди встановили, що позивач, реагуючи на запит від 22 вересня 2022 року №2, направив відповідачу матеріали з проведення останньої інвентаризації залишків товарно-матеріальних цінностей на складах ПрАТ "Вінницький олійножировий комбінат", що проводилась в рамках документальної позапланової виїзної перевірки з питань законності декларування з податку на додану вартість за грудень 2021, за результатами якої було складено акт від 26 липня 2022 року №416/31-00-04-01-01-26/00373758. Дослідивши зміст цього акту, суди встановили, що під час такої перевірки контролюючим органом не виявлено будь-яких нестач за результатами інвентаризації проведеної станом на 19 липня 2022 року.
Суперечливою є вимога відповідача провести інвентаризацію у вересні 2022 року, оскільки, якщо б така була проведена, та за результатами якої було виявлено нестачу товарно-матеріальних цінностей, це свідчило б про те, що втрата/нестача товару сталася в період з липня по вересень 2022 року, тому податковий орган не міг нараховувати податкові зобов`язання за втрачений товар саме в лютому 2022 року. Стверджуючи про неповне проведення інвентаризації, відповідач необґрунтовано не врахував такі обставини. 
Відтак, відповідач не сформулював жодних обґрунтованих правомірних висновків щодо неможливості підтвердження залишків запасів, товарів та готової продукції за лютий 2022 року або нестачу товарно-матеріальних цінностей товариства.
Надавши з дотриманням вимог статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України оцінку доказам у справі та правильно застосувавши норму частини другої статті 77 вказаного Кодексу щодо обов`язку суб`єкта владних повноважень довести правомірність свого рішення, дії чи бездіяльності в адміністративній справі, в якій оскаржується його рішення, дія чи бездіяльність, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли правильного висновку, що контролюючим органом не доведено необхідності складення та реєстрації позивачем в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні на вартість товарів, які не підтверджено за результатами інвентаризації, а також про заниження податкових зобов`язань є безпідставними та необґрунтованими. 
Суд касаційної інстанції звертає увагу скаржника, що неврахування висновків Верховного Суду щодо застосування норми права у подібних правовідносинах як підстави для касаційного оскарження, має місце тоді, коли суд, посилаючись на норму права, застосував її інакше (не так, в іншій спосіб витлумачив тощо), ніж це зробив Верховний Суд в іншій справі, де мали місце подібні правовідносини. Суд визнає безпідставними посилання податкового органу на висновки Верховного Суду, які, на думку скаржника, не враховані судами при вирішенні цієї справи, оскільки рішення в зазначених справах ухвалені за інших фактичних обставин, з урахуванням певного об`єму доказів, їх достатності, належності і допустимості. 
Відповідно до частин першої-третьої статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відтак, доводи касаційної скарги відповідача не знайшли свого підтвердження, спростовуються матеріалами справи та не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваного рішення, судами було порушено норми матеріального права.
Решта аргументів скаржника у призмі підстав касаційного оскарження зводяться до незгоди із правовою оцінкою наданим позивачем доказам, однак, такі доводи відповідно до статті 341 КАС України виходять за межі касаційного перегляду.
Згідно із статтею 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права. Не може бути скасовано правильне по суті і законне судове рішення з мотивів порушення судом норм процесуального права, якщо це не призвело і не могло призвести до неправильного вирішення справи.
Керуючись статтями 341, 344, 349, 350, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
УХВАЛИВ:
Касаційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення, а рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 13 липня 2023 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 31 жовтня 2023 року у справі № 120/2467/23 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає.

Судді | В.П. Юрченко В.В. Хохуляк   М.М. Гімон