ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 квітня 2025 року 
м. Київ

справа № 400/2777/21
адміністративне провадження № К/990/25895/24 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І. В.,
суддів Шишова О. О., Яковенка М. М.,
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 07 листопада 2023 року, ухвалене суддею Величком А. В., та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 01 травня 2024 року, ухвалену колегією суддів у складі Кравченка К. В., Джабурії О. В., Вербицької Н. В., у справі № 400/2777/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Миколаївський глиноземний завод» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
У квітня 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Миколаївський глиноземний завод» (далі - позивач, ТОВ «МГЗ») звернулося з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - відповідач, податковий орган, скаржник), в якому позивач просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 13 квітня 2021 року:
- № 00000810701, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за грудень 2020 року на 35922895,00 грн, а також застосовано штраф у розмірі 17961447,50 грн;
- № 00000820701, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, у декларації за грудень 2020 року на суму 17304675,00 грн.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач зазначав, що правомірно включив до рядка 16.1 декларації з податку на додану вартість за грудень 2020 року суму з рядка 21 декларації за попередній звітний період - листопад 2020 року (14 010 569 грн). На його думку, твердження податкового органу про відсутність підстав для такого перенесення є необґрунтованими, адже базуються на даних податкового повідомлення-рішення № 00038320007 від 17 березня 2021 року, ухваленого за результатами перевірки декларації з податку на додану вартість за листопад 2020 року.
Водночас станом на дату подання декларації за грудень 2020 року (19 січня 2021 року) жодного акта перевірки чи відповідного повідомлення-рішення ще не було ухвалено. Відтак не існувало жодних правових підстав для невключення до грудневої декларації суми, зазначеної в листопадовій декларації. Крім того, це податкове повідомлення-рішення було оскаржено в судовому порядку і не мало статусу узгодженого, а отже, не могло враховуватися у податковій звітності до моменту набуття ним чинності.
Позивач стверджував, що висновки контролюючого органу про нереальність господарських операцій із Приватним підприємством «Спецстройтехмонтаж» є безпідставними, адже позивач має в наявності всі необхідні первинні документи, що підтверджують фактичне здійснення таких операцій.
Крім того, позивач заперечував проти доводів контролюючого органу щодо заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість на суму 39 178 927 грн (за грудень 2020 року) шляхом ненарахування податку на додану вартість на вартість безоплатно переданих матеріальних цінностей. 
Позивач наголошував, що контракт № 1-NAP-RSI-COR/2013 від 20.02.2013, на який посилався контролюючий орган, передбачає виключно надання позивачем послуг з переробки давальницької сировини нерезиденту, а не постачання товарів. Більше того, в акті перевірки відсутні будь-які дані про те, які саме товари начебто постачалися безоплатно, їх номенклатуру, кількість чи вартість, а також не наведено жодних первинних документів чи реєстрів податкового та бухгалтерського обліку, що підтверджують факт такого постачання.
Миколаївський окружний адміністративний суд рішенням від 06 жовтня 2021 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 21 червня 2022 року, задовольнив позов повністю.
Суди попередніх інстанцій зазначили, що податкове повідомлення-рішення № 00038320007 від 17.03.2021, ухвалене за результатами перевірки декларації з податку на додану вартість за листопад 2020 року, було оскаржене позивачем у судовому порядку та, відповідно, не мало статусу узгодженого, а отже не могло зумовлювати жодних наслідків. Через це суди дійшли висновку, що відповідач помилково встановив завищення позивачем від`ємного значення у рядку 16 декларації за грудень 2020 року через перенесення з декларації попереднього звітного періоду (листопад 2020 року) суми, яку контролюючий орган пізніше зменшив вищевказаним податковим повідомленням-рішенням.
Окрім того, суди дійшли висновку, що господарські операції з Приватним підприємством «Спецстройтехмонтаж» є реальними, оскільки контролюючий орган не надав належних і достовірних доказів їх фіктивності чи відсутності реального характеру.
Щодо твердження контролюючого органу про заниження позивачем податкових зобов`язань з податку на додану вартість на суму 39 178 927 грн (за грудень 2020 року) через нібито безоплатне постачання товарів за контрактом № 1-NAP-RSI-COR/2013 від 20 лютого 2013 року з нерезидентом RS International GmbH, суди зазначили, що вказаним контрактом передбачалось виключно надання послуг переробки давальницької сировини, а відтак висновок відповідача про безоплатну передачу товарів не відповідає дійсності та є безпідставним.
Постановою від 06 червня 2023 року Верховний Суд скасував рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2021 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 21 червня 2022 року, направивши справу на новий розгляд до суду першої інстанції.
При цьому Суд погодився з висновками судів попередніх інстанцій щодо неправильності тверджень контролюючого органу про завищення позивачем значення рядка 16.1 декларації з податку на додану вартість за грудень 2020 року на 14010569,00 грн. Також суд касаційної інстанції не підтримав висновок контролюючого органу про завищення позивачем податкового кредиту з податку на додану вартість за грудень 2020 року на загальну суму 38074,00 грн через нереальність господарських операцій.
Разом із тим Верховний Суд зауважив, що судами не було чітко встановлено, в якому саме з оскаржуваних податкових повідомлень-рішень контролюючий орган відобразив завищення податкового кредиту в сумі 14048643,00 грн та в сумі 38074,00 грн. Відтак для належного з`ясування цієї обставини справу в цій частині було направлено на новий розгляд.
Крім того, Верховний Суд визнав передчасними висновки судів першої та апеляційної інстанції про безпідставність висновків акта перевірки стосовно заниження позивачем податкових зобов`язань з податку на додану вартість на 39178927,00 грн за операціями з переробки давальницької сировини (бокситів) нерезиденту «RS International GmbH». Суд зазначив, що суди попередніх інстанцій не встановили і не дослідили жодних фактичних обставин у цій частині спірних правовідносин, обмежившись лише констатацією наявності контракту між позивачем та зазначеним контрагентом від 20 лютого 2013 року №1-NAP-RSI-COR/2013, предметом якого є надання послуг з переробки давальницької сировини.
Також Верховний Суд звернув увагу, що, хоча контролюючий орган під час перевірки аналізував первинні документи, оборотно-сальдові відомості, звіти та головну книгу, ці документи не були досліджені судами та належним чином оцінені.
Помилковим Суд визнав і висновок судів попередніх інстанцій про те, що, оскільки контракт передбачав виключно надання послуг, твердження контролюючого органу про безоплатне постачання товарів є необґрунтованим.
Верховний Суд зазначив, що в акті перевірки контролюючий орган не вказував на пряме безоплатне постачання товарів контрагенту. Натомість ішлося про те, що позивач, виконуючи договір на надання послуг з переробки давальницької сировини, використовував товари, вартість яких не була врахована у вартості послуг і не була компенсована нерезидентом. Відповідно, ці товари контролюючий орган розцінив як «безоплатно надані» у розумінні підпункту «а» підпункту 14.1.13 пункту 14 статті 14 Податкового кодексу України.
За результатами нового розгляду справи Миколаївський окружний адміністративний суд рішенням від 07 листопада 2023 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 01 травня 2024 року, задовольнив позов повністю.
Суди попередніх інстанцій зазначили, що Верховний Суд уже визнав неправомірними висновки контролюючого органу щодо завищення позивачем значення рядка 16.1 декларації з ПДВ за грудень 2020 року на суму 14 010 569,00 грн та завищення податкового кредиту за грудень 2020 року на суму 38 074,00 грн. Зауваження Верховного Суду в цій частині висновків акта перевірки стосувалися лише необхідності встановити, у якому саме податковому повідомленні-рішенні були зафіксовані ці суми.
Оцінюючи доводи щодо заниження позивачем податкових зобов`язань з податку на додану вартість на суму 39 178 927,00 грн за операціями з переробки давальницької сировини (бокситів) для нерезидента, суди попередніх інстанцій звернули увагу, що пунктом 188.1 статті 188 Податкового кодексу України залежність бази оподаткування від собівартості послуг була передбачена лише у 2015 році. Натомість у період виникнення спірних правовідносин база оподаткування визначалась за рівнем звичайних цін. При цьому контролюючий орган не довів, що ціни за такими операціями були нижчими від звичайних.
Крім того, суд першої інстанції встановив, що операції з надання послуг із переробки давальницької сировини нерезиденту є контрольованими та, відповідно до пункту «б» підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 Податкового кодексу України, оподатковуються за нульовою ставкою податку на додану вартість. Суд також наголосив, що податкове законодавство не передбачає можливості поділу вартості послуг на частини, за яких одна частина (в межах собівартості чи звичайної ціни) оподатковується за ставкою 0%, а інша (понад таку межу) - за ставкою 20%.
Суди попередніх інстанцій під час розгляду справи установили:
Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків провело документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «МГЗ» з питань законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн у декларації з податку на додану вартість за грудень 2020 року, за результатами якої складено акт від 19 березня 2021 року № 194/32-00-07-01-02-27/33133003 та встановлено порушення позивачем вимог пунктів 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість за грудень 2020 року в розмірі 35 922 895 грн; завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, за грудень 2020 року на суму 17 304 675 грн.
На підставі висновків акта перевірки відповідач ухвалив 13 квітня 2021 року податкові повідомлення- рішення:
- № 00000810701, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за грудень 2020 року на 35922895,00 грн, а також застосовано штраф у розмірі 17961447,50 грн;
- № 00000820701, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, у декларації за грудень 2020 року на суму 17304675,00 грн.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та постанову суду апеляційної інстанції та залишити позов без розгляду.
Обґрунтовуючи підстави касаційного оскарження, позивач посилається на пункт 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України та зазначає, що відсутній висновок Верховного Суду щодо тлумачення та застосування пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України у взаємозв`язку з підпунктом 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.
Скаржник наполягає, що база оподаткування операцій щодо надання послуг з переробки давальницької сировини обов`язково повинна включати вартість використаних при переробці товарів.
Позивач подав відзив на касаційну скаргу, в якому просить залишити оскаржувані рішення без змін та наголошує, що висновки акта перевірки вказують саме на безоплатне постачання товарів контрагенту, а не на заниження бази оподаткування послуг з переробки давальницької сировини, тоді як жодних товарів позивач не постачав.

МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції, та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Колегія суддів установила, що згідно з підставами касаційного оскарження перевірці підлягають висновки судів першої та апеляційної інстанцій у правовідносинах щодо заниження позивачем податкових зобов`язань із податку на додану вартість (далі - ПДВ) на суму 39 178 927,00 грн за результатами операцій із надання компанії-нерезиденту RS International GmbH послуг з переробки давальницької сировини (бокситів).
Згідно з позицією податкового органу, позивач, виконуючи договір про надання послуг з переробки давальницької сировини, використовував товари, вартість яких не включалася до загальної суми послуг і не була компенсована нерезидентом. Відповідно, ці товари контролюючий орган розцінив як «безоплатно надані» у розумінні підпункту «а» підпункту 14.1.13 пункту 14 статті 14 Податкового кодексу України.
Водночас суди попередніх інстанцій відхилили такі доводи відповідача та встановили, що матеріали, які податковий орган розцінив як «безоплатно надані», повністю використовувалися в технологічному процесі переробки давальницької сировини, не виділялися як окремий об`єкт постачання і, відповідно, не передавалися нерезиденту у значенні переходу права власності. Кінцевим результатом операції є послуга переробки, за яку позивач отримав плату, що, згідно з умовами контракту, включала всі витрати, понесені виконавцем (позивачем) під час переробки.
Отже, ключовим питанням для правильного вирішення спору є те, чи вважаються товари, використані позивачем під час надання послуг із переробки давальницької сировини (бокситів), «безоплатно наданими» у розумінні підпункту «а» підпункту 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, та чи повинен був позивач нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ, виходячи з вартості таких товарів.
Поняття «безоплатно надані товари, роботи, послуги» визначене у підпункті 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України), згідно з яким це:
а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів;
б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості;
в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.
Отже, аби вважати певні товари «безоплатно наданими», має бути встановлений, перш за все, факт їх фактичного, реального надання одним суб`єктом іншому. Тобто, відповідні операції мають вчинятися платником фактично, а саме супроводжуватися реальним рухом активів, бути підтвердженими відповідними первинними документами.
Варто також навести визначення поняттю постачання товарів - це будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
Таким чином, обов`язковою умовою для кваліфікації певної операції саме як постачання товарів є перехід права власності на товари від однієї особи до іншої.
За умови встановлення факту реальної передачі товару від одного суб`єкта до іншого, для встановлення ознаки «безоплатності» необхідно встановити відсутність будь-якої зустрічної компенсації за переданий товар. Якщо ж має місце хоч якась оплата або інша форма відшкодування вартості - такий товар не підпадає під визначення «безоплатно наданого».
Отже, для цілей оподаткування безоплатною передачею товарів вважаються ситуації, коли отримувач набуває права власності на відповідні товари без жодної оплати. 
У спірних правовідносинах позивач надає послуги з переробки давальницької сировини (тобто сировини замовника). У процесі виконання цих послуг виконавець використовує власні товари (наприклад, хімічні реагенти, допоміжні матеріали тощо), які необхідні для технологічного процесу переробки. Ці матеріали не передаються замовнику окремо; вони споживаються або вбудовуються у готову продукцію, яку виконавець передає замовнику за результатами наданих послуг. 
Відповідно до частини 1 статті 839 Цивільного кодексу України, підрядник (виконавець) за загальним правилом зобов`язаний виконувати роботи зі своїх матеріалів, якщо інше не встановлено договором
При цьому колегія суддів наголошує, що такі матеріали не виступають самостійним об`єктом поставки у відносинах замовника і виконавця. Зокрема, оплата замовником вартості матеріалів, використаних підрядником для виконання робіт/послуг, не є окремою операцією з постачання товарів, а є компенсацією витрат виконавця при виконанні ним підрядних робіт?
Іншими словами, коли замовник платить за послугу переробки, ця плата охоплює і вартість витрачених виконавцем матеріалів - тому, окремого постачання товарів не відбувається.
Отже, якщо за умовами договору надання послуг чи виконання робіт виконавець використовує власні матеріали, але не постачає їх окремо, а їх вартість включена у загальну ціну послуг, то такі матеріали не відображаються окремо в первинних документах і податковій накладній як товарне постачання, тому фактично йдеться про єдину операцію з надання послуг, а не про дві операції (продаж чи надання матеріалів + окремо надання послуг).
Суд акцентує увагу, що об`єктом оподаткування виступає саме послуга з переробки, що надається виконавцем за плату. Вартість використаних виконавцем допоміжних матеріалів, як встановлено судами попередніх інстанцій та не заперечується відповідачем, була врахована під час обліку операції з надання послуг, що підтверджується головною книгою. Таким чином, єдиним об`єктом оподаткування ПДВ в цій ситуації є операція з постачання послуги переробки.
При цьому, передача товарів, використаних під час надання послуг з переробки, від виконавця до замовника юридично та фактично не відбувається. Такі товари не передаються замовнику самостійно (окремо), а натомість трансформуються у результат послуги. Тому, у цьому випадку відсутні підстави стверджувати про факт безоплатної передачі товарів, оскільки оплата за такі матеріали є частиною плати за послугу.
Колегія суддів наголошує, що фактично доводи податкового органу зводяться до того, що спірні господарські операції були збитковими, а ціна наданих послуг була нижчою за собівартість. Пот цьому, відповідач помилково посилається на те, що база оподаткування операцій з надання послуг переробки давальницької сировини має включати вартість використаних товарів. 
Відповідно до пункту 23.1 статті 23 ПК України базою оподаткування визнаються конкретні вартісні, фізичні або інші характеристики певного об`єкта оподаткування.
База оподаткування - це фізичний, вартісний чи інший характерний вираз об`єкта оподаткування, до якого застосовується податкова ставка і який використовується для визначення розміру податкового зобов`язання.
Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: - товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; - газу, який постачається для потреб населення; - електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.
Відтак, для цілей визначення бази оподаткування в операціях з постачання товарів/послуг, пункт 188.1 статті 188 ПК України розрізняє два види постачання товарів/послуг:
1) постачання самостійно виготовлених платником податків товарів/послуг - їх база оподаткування не може бути нижче звичайних цін:
2) постачання товарів/послуг, які не є самостійно виготовленими (тобто придбані у інших суб`єктів) платником податків - їх база оподаткування не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг.
Оскільки послуги з переробки давальницької сировини позивач надавав нерезиденту самостійно, база оподаткування цієї операції не може бути нижче звичайних цін.
Відповідно до підпункту 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 ПК України, звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом.
Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу.
Згідно з підпунктом 14.1.219 пункту 14.1 статті 14 ПК України ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.
Відповідно до правового висновку Верховного Суду у складі судoвoї палати з рoзгляду справ щoдo пoдатків, збoрів та інших oбoв`язкoвих платежів Касаційнoгo адміністративнoгo суду, викладеного у постанові від 26 березня 2024 року у справі № 200/773/20-а, "суб`єкти гoспoдарювання реалізують прoдукцію за цінами, самoстійнo визначеними стoрoнами дoгoвoру. Відповідно до тлумачення нoрм Пoдаткoвoгo кoдексу України звичайнoю цінoю для здійснення рoзрахунку бази oпoдаткування ПДВ oперацій з пoстачання самoстійнo вигoтoвлених тoварів/пoслуг є ціна, визначена зацікавленими стoрoнами у цивільнo-правoвoму дoгoвoрі, яка, свoєю чергoю, відпoвідає ринкoвій ціні (ціні, щo склалася на ринку тoварів/пoслуг). Факт дoведення реалізації самoстійнo вигoтoвлених тoварів/пoслуг за цінами, які не відпoвідають ринкoвим, пoкладається на oсoбу, яка вважає, щo ціна тoварів (рoбіт, пoслуг), визначена стoрoнами дoгoвoру, не відпoвідає ринкoвим. Тoбтo, oбoв`язoк дoведення невідпoвіднoсті ціни дoгoвoру рівню звичайних цін пoкладається на кoнтрoлюючий oрган".
Отже, посилання відповідача на те, що при визначенні бази оподаткування має враховуватися розмір собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг не відповідає положенням податкового законодавства, які були чинними протягом періоду, що перевірявся.
Окрім цього, необхідно зазначити, що при визначенні бази оподаткування ПДВ операцій з постачання продукції власного виробництва враховується рівень звичайних цін на таку продукцію. База оподаткування ПДВ операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг (не враховуючи норми для окремих видів операцій) не може бути нижче звичайних цін, що відповідають ринковим.
Факт доведення реалізації самостійно виготовлених товарів/послуг за цінами, які не відповідають ринковим має доводити особа, яка вважає, що ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, не відповідає ринковим.
Таким чином, якщо контролюючий орган вважав, що позивач занизив базу оподаткування, він мав довести, що фактична ціна послуг (переробки) нижча за звичайну (ринкову). Однак, як установили суди попередніх інстанцій, жодних доказів того, що договірна ціна є нижчою за звичайну, податковий орган не надав.
З огляду на зазначене, контролюючий орган помилково прирівняв фактичне використання позивачем у технологічному процесі власних товарів до безоплатного постачання цих товарів нерезиденту.
Ані з акта перевірки, ані з матеріалів справи не вбачається, що позивач фактично передав нерезиденту будь-які товари у вигляді самостійного об`єкта постачання. Не наведено жодного переліку (номенклатури, кількості, вартості) таких товарів, не з`ясовано шляхи переходу права власності, не підтверджено наявності договору чи фактичної передачі без компенсації.
Натомість у ситуації, коли виконавець споживає власні матеріали в ході надання послуги (зокрема, переробки давальницької сировини), - це елемент собівартості послуги, а не окреме постачання товару. При цьому як з акту перевірки, так і з оскаржуваних судових рішень було встановлено, що відповідні матеріали були включені до собівартості товару, проте за результатами господарських операцій собівартість товару виявилася більшою, ніж фактична ціна договору.
Суди попередніх інстанцій правильно зауважили, що вартість послуг із переробки давальницької сировини на момент виникнення спірних правовідносин підпадала під загальний порядок визначення бази оподаткування, не пов`язаний із собівартістю.
Доказів, що договірна вартість послуг є нижчою за звичайну ціну, податковий орган не надав; тому твердження про заниження бази оподаткування залишилося без фактичного підтвердження.
Ураховуючи викладене, висновок судів попередніх інстанцій про відсутність порушень з боку позивача та про протиправність податкових повідомлень-рішень щодо заниження податкових зобов`язань із ПДВ на 39 178 927,00 грн є правильним і таким, що відповідає нормам матеріального права.
Відповідно до статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з дотриманням норм матеріального і процесуального права. 
Керуючись статтями 345, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд
УХВАЛИВ:
Касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.
Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 07 листопада 2023 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 01 травня 2024 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                          І. В. Дашутін

Судді                                                                                                              О. О. Шишов

                                                                                                              М. М. Яковенко