ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 травня 2025 року	Львів	Справа № 460/24941/23 пров. № А/857/26773/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді          Шавеля Р.М.,
суддів                              Бруновської Н.В. та Хобор Р.Б.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській обл., утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби, на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 24.09.2024р. в адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Авікс-Драйв» до Головного управління ДПС у Рівненській обл., утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби, та Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, спонукання до вчинення певних дій (суддя суду І інстанції: Гудима Н.С., час та місце ухвалення рішення суду І інстанції: 24.09.2024р., м.Рівне; дата складання повного рішення суду І інстанції: 24.09.2024р.),-

В С Т А Н О В И В:

25.10.2023р. (згідно з відомостями реєстраційної позначки суду першої інстанції – 26.10.2023р.) за допомогою системи «Електронний суд» позивач Товариство з обмеженою відповідальністю /ТзОВ/ «Авікс-Драйв» звернувся до суду із адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління /ГУ/ ДПС у Рівненській обл. № 9508068/40139847 від 12.09.2023р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 49 від 14.08.2023р. в Єдиному реєстрі податкових накладних /ЄРПН/; зобов`язати Державну податкову службу /ДПС/ України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну № 49 від 14.08.2023р.; судові витрати в розмірі сплаченого судового збору та витрат на правову допомогу адвоката солідарно стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідачів (а.с.1-10).

Розгляд цієї справи, що віднесена процесуальним законом до справ незначної складності, проведено судом першої інстанції за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін в судове засідання (а.с.142-143).

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 24.09.2024р. заявлений позов задоволено; визнано протиправним та скасовано рішення Комісії ГУ ДПС у Рівненській обл. з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 9508068/40139847 від 12.09.2023р. про відмову в реєстрації податкової накладної № 49 від 14.08.2023р.; зобов`язано ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну № 49 від 14.08.2023р., складену позивачем, датою її подання; стягнуто на користь ТзОВ «Авікс-Драйв» судові витрати по сплаті судового збору за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Рівненській обл. в сумі 2684 грн. та за рахунок бюджетних асигнувань ДПС України в сумі 2684 грн.; стягнуто на користь ТзОВ «Авікс-Драйв» судові витрати на правничу допомогу за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень ГУ ДПС у Рівненській обл. в сумі 2500 грн. та за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень ДПС України в сумі 2500 грн. (а.с.206-212).

Не погодившись з винесеним судовим рішенням, його оскаржив відповідач ГУ ДПС у Рівненській обл., який покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що в своїй сукупності призвело до помилкового вирішення спору, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нову постанову, якою в задоволенні заявленого позову відмовити (а.с.215-222).
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що позивачем складено спірну податкову накладну, яку надіслано до ДПС для реєстрації. Однак, відповідно до квитанції реєстрація зазначеної податкової накладної зупинена на підставі п.201.16 ст.201 Податкового кодексу /ПК/ України по причині того, що обсяг постачання товарів/послуг 71.20.19-02.00 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Така квитанція в повній мірі відповідає вимогам закону. У квитанції запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. 
Також позивачем в порушення вимог п.5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, не було надано копій додаткових документів, необхідних для розгляду апелянтом питання про реєстрацію спірної податкової накладної.
Матеріали справи не містять належних і достатніх доказів на спростування висновків контролюючого органу. Натомість, відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, наведено відповідні мотиви прийняття спірного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної Комісією ГУ ДПС у Рівненській обл., а відтак, підтверджено правомірність оскаржуваного рішення контролюючого органу.
Водночас, позовну вимогу про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН слід розцінювати як втручання у дискреційні повноваження відповідача ДПС України, при цьому така виходить за межі завдань адміністративного судочинства.
З вищевикладених мотивів вважає здійснений судом розподіл судових витрат помилковим.

Інші учасники справи не подали до суду апеляційної інстанції відзиви на апеляційну скаргу в письмовій формі протягом строку, визначеного в ухвалі про відкриття апеляційного провадження, що не перешкоджає апеляційному розгляду справи.

Розгляд справи в апеляційному порядку здійснено в порядку письмового провадження за правилами ст.311 КАС України без повідомлення учасників справи за наявними у справі матеріалами.
Водночас, колегія суддів не убачає підстав для задоволення клопотання апелянта про розгляд справи в присутності сторін (зворот а.с.222), оскільки відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Апелянт подав апеляційну скаргу, в якій детально та послідовно обґрунтував свою правову позицію по справі; будь-яких нових доказів по справі сторони не представили; клопотань про їх витребування від останніх не надходило. Рішення суду прийнято за правилами спрощеного позовного провадження без виклику сторін (в порядку письмового провадження).
Звідси, правових підстав для висновку про те, що справу необхідно розглядати в судовому засіданні, колегія суддів не убачає.
Окрім цього, Європейський суд з прав людини /ЄСПЛ/ визнав явно необґрунтованим і тому неприйнятним звернення у справі «Varela Assalino contre le Portugal» (пункт 28, № 64336/01) щодо гарантій публічного судового розгляду. У цій справі заявник просив розглянути його справу в судовому засіданні, однак характер спору не вимагав проведення публічного розгляду. Фактичні обставини справи вже були встановлені, а скарги стосувалися питань права. ЄСПЛ вказав на те, що відмову у проведенні публічного розгляду не можна вважати необґрунтованою, оскільки під час провадження у справі не виникло ніяких питань, які не можна було вирішити шляхом дослідження письмових доказів.
У випадках, коли мають бути вирішені тільки питання права, то розгляд письмових заяв, на думку ЄСПЛ, є доцільнішим, ніж усні слухання; розгляд справи на основі письмових доказів є достатнім.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та апеляційну скаргу в межах наведених у них доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає до задоволення, з наступних підстав.

Як встановлено під час судового розгляду, позивач ТзОВ «Авікс-Драйв» (код ЄДРПОУ 40139847), зареєстровано юридичною особою та є платником податків, в т.ч. платником податку на додану вартість /ПДВ/. Основним видом економічної діяльності підприємства визначено: 46.61 Оптова торгівля сільськогосподарськими машинами й устаткованням, а також додатковими: 45.11 Торгівля автомобілями та легковими автотранспортними засобами, 45.19 Торгівля іншими автотранспортними засобами, 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів, 45.31 Оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів, 45.32 Роздрібна торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів, 45.40 Торгівля мотоциклами, деталями та приладдям до них, технічне обслуговування і ремонт мотоциклів, 26.51 Виробництво інструментів і обладнання для вимірювання, дослідження та навігації, 28.12 Виробництво гідравлічного та пневматичного устатковання, 28.30 Виробництво машин і устатковання для сільського та лісового господарства, 71.20 Технічні випробування та дослідження (а.с.19).
На підставі наказу Міністерства аграрної політики та продовольства України № 161 від 10.02.2023р. позивач ТзОВ «Авікс-Драйв» як орган з оцінки відповідності уповноважений на здійснення діяльності із затвердження типу сільськогосподарських та лісогосподарських тракторів, їх причепів і змінного причіпного обладнання до них, систем, складових частин та окремих технічних вузлів (а.с.12).

01.06.2023р. між ТзОВ «Авікс-Драйв» (виконавець) та ТзОВ «Спец-Нафтосем» (замовник) укладено договір № 008-23, згідно з умовами якого виконавець зобов`язується згідно з заявкою замовника, протягом терміну, визначеного в п.4.1. цього договору, надати замовнику комплекс послуг з оцінки відповідності вимогам Технічного регламенту.
Згідно з п.2.1 цього договору виконавець зобов`язується: провести експертизу документів, наданих замовником, на їх відповідність вимогам технічного регламенту; провести випробування заявленого транспортного засобу неруйнівними методами акредитованою випробувальною лабораторією, оформити протокол випробувань та повернути надані заявником зразки продукції; оформити інформаційний пакет документів; зареєструвати та видати сертифікат затвердження типу, при позитивних результатах оцінки відповідності транспортного засобу вимогам Технічного регламенту; складати податкові накладні/розрахунки коригування в порядку, визначеному чинним законодавством, та здійснити їх реєстрацію у Єдиному реєстрі податкових накладних у строки, встановлені Податковим кодексом України, якщо замовником вчасно та в повному обсязі надано всі реквізити (а.с.38-39).
10.08.2023р. ТзОВ «Спец-Нафтосем» оформило та направило на адресу позивача 45 заявок на затвердження типу повнокомплектних транспортних засобів: мінітракторів СКАУТ ХТ-244, 2023 року виготовлення, яким були присвоєні відповідні реєстраційні номери з № 0736.23 по № 0780.23 (а.с.106-129).
В свою чергу, позивач оформив і скерував на адресу замовника рахунок № 69 від 14.08.2023р. на послуги із сертифікації 45 одиниць мінітракторів СКАУТ ХТ-244, 2023 року виготовлення , на загальну суму 67500 грн., в т.ч. ПДВ 20% - 11250 грн. (а.с.17).
Згідно з платіжною інструкцією № 200 від 14.08.2023р. ТзОВ «Спец-Нафтосем» перерахувало на рахунок позивача на підставі вказаного рахунку грошові кошти в сумі 67500 грн., в т.ч. ПДВ 20% - 11250 грн. (а.с.13).
На підставі надходження від замовника попередньої оплати позивач забезпечив проведення випробувальною лабораторією ТзОВ «Тестметрстандарт» випробування трактору колісного СКАУТ ХТ-244, оформленого протоколом перевірки відповідності конструкції та випробувань сільськогосподарської техніки вимогам безпеки № 0039/23.ЗТ від 14.08.2023р. (а.с.14-16).
У зв`язку з цим, позивачем було оформлено та зареєстровано Сертифікати затвердження типу за номерами з № UA*2012/1367*О*0629*00 по № UA*2012/1367*О*0673*00 від 14.08.2023р. в кількості 45 примірників (а.с.41-63).
14.08.2023р. між договірними сторонами підписано акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 66 з сертифікації 45 одиниць мінітракторів СКАУТ ХТ-244, 2023 року виготовлення.
За наслідками попередньої оплати послуг ТзОВ «Авікс-Драйв» склало та надіслало до контролюючого органу (в електронному вигляді) податкову накладну № 49 від 14.08.2023р. для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних /ЄРПН/ (а.с.18).
23.08.2023р. ГУ ДПС у Рівненській обл. надіслало позивачу квитанцію № 9214017419 про те, що документ прийнято, однак реєстрація ПН/РК № 49 від 14.08.2023р. в ЄРПН зупинена відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу /ПК/ України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1165 від 11.12.2019р. Обсяг постачання товару/послуги 71.20.19-02.00 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критерії ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній (а.с.22).
У зв`язку з зупиненням реєстрації податкової накладної, позивачем були надані письмові пояснення та копії документів на підтвердження надання послуг ТзОВ «Спец-Нафтосем». Подання вказаних пояснень та документів підтверджується повідомленням № 2 від 29.08.2023р. (а.с.23, 24-25, 40).
31.08.2023р. позивачу направлено Повідомлення № 9441610/40139847 про необхідність подання позивачем копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування: договорів, зокрема, зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, яким оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у т.ч. рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт/послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити): первинних документів щодо придбання послуг; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. Додаткова інформація: відсутні акти наданих послуг щодо оренди приміщення, платіжні доручення/банківські виписки, ОСВ 361,631, акти звірки покупцями та постачальниками, документи щодо придбання паперу та документи щодо підтвердження кваліфікації працівників, які здійснюють надання послуг з сертифікації; не подано повідомлення про об`єкти оподаткування форми 20-ОПП (а.с.35-36).
У відповідь на вказане Повідомлення в установлені строки позивач не надав додаткових пояснень і витребуваних документів.
По причині викладеного, 12.09.2023р. Комісією ГУ ДПС у Рівненській обл. з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН прийнято рішення № 9508068/40139847 про відмову в реєстрації податкової накладної № 49 від 14.08.2023р., сформованої ТзОВ «Авікс-Драйв» (а.с.37).
Підставою для відмови у реєстрації ПН/РК в ЄРПН визначено ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

Водночас, після прийняття вказаного рішення позивач 21.09.2023р. скерував додаткові пояснення і витребувані документи; причиною невчасного звернення пояснив технічним збоєм програмного забезпечення, при цьому будь-яких доказів на підтвердження цієї обставини не надав (а.с.66-69).

Зміст спірних правовідносин полягає в тому, що на переконання позивача, вищезгадане рішення про відмову в реєстрації податкової накладної № 49 від 14.08.2023р. прийняте за формальних підстав, без належної оцінки наданих позивачем пояснень та документів, які у своїй сукупності є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. Звідси, є наявними підстави для зобов`язання ДПС України зареєструвати у день надходження до ЄРПН податкову накладну № 49 від 14.08.2023р.

Приймаючи рішення по справі та задовольняючи заявлений позов, суд першої інстанції виходив з того, що у квитанції про зупинення реєстрації в ЄРПН податкової накладної міститься лише загальне посилання на п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, без зазначення конкретних обставин, за наявності яких можна віднести обсяг постачання до переліку ризикових, а також без визначення конкретного переліку документів, який слід представити контролюючому органу.
Матеріалами справи підтверджено і не спростовано відповідачами того, що представлені позивачем документи засвідчували реальність здійснення господарських операцій по спірній податковій накладній. Документи складені з дотриманням вимог законодавства і були достатніми для реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, судом не встановлено.
З метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН.

Сформовані судом першої інстанції висновки колегія суддів вважає такими, що не відповідають фактичним обставинам справи і нормам чинного законодавства, з наступних причин.

Згідно з п.201.10 ст.201 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. 
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. 
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Пунктом 201.16 ст.201 ПК України (у редакції, чинній з 31.12.2017р.) встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених КМ України.
Редакція п.201.16 ст.201 ПК України змінена на підставі Закону України № 2245-VIII від 07.12.2017р. «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році».
Пунктом 7 Прикінцевих та перехідних положень вказаного Закону доручено КМ України до 01.03.2018р. визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим Законом та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.

На час виникнення спірних відносин порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН регулюється постановою КМ України № 1165 від 11.12.2019р. «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
Відповідно до п.п.4, 5 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1165 від 11.12.2019р. (надалі – Порядок № 1165), у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з п.п.6, 6-1 і 7 цього Порядку у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Із наведеного слідує, що підставами для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є відповідність: 1) платника податку - критеріям ризиковості платника податку; 2) податкової накладної/розрахунку коригування - критеріям ризиковості здійснення операції.

Відповідно до п.п.10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (надалі – Квитанція).
У Квитанції зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну № 520 від 12.12.2019р.

Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у Додатку № 3 до Порядку № 1165.
Пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій зазначає про обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених КМ України, визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12.12.2019р. (надалі – Порядок № 520).
Відповідно до п.2 Порядку № 520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Пункт 4 Порядку № 520 встановлює, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Згідно із п.5 Порядку № 520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до наказу Міністерства фінансів України № 19 від 12.01.2023р. «Зміни до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», який набрав чинності з 08.03.2023р., пункт 9 Порядку № 520 викладено у новій редакції.
При цьому, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.
Пункт 10 Порядку № 520 з 08.03.2023р. також було викладено у новій редакції, згідно якої комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Відповідно до п.12 Порядку № 520 рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Наказом Міністерства фінансів України № 19 від 12.01.2023р. також було затверджено форми Рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Додаток 1) та Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Додаток 2).

Отже, з аналізу наведених вище норм (з урахуванням внесених до них змін) слідує, що з метою вирішення питання про наявність/відсутність підстав для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН з 08.03.2023р. було встановлено наступний алгоритм взаємодії платника податків та контролюючого органу.
За наслідками отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН пункт 4 Порядку № 520 надає право платнику податків подати на розгляд комісії регіонального рівня письмові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у такій податковій накладній/розрахунку коригування. Загальний перелік таких документів визначений пунктом 5 Порядку № 520.
Якщо платник податків скористався правом подання письмових пояснень та копій документів, то за результатами розгляду останніх комісія регіонального рівня приймає одне із трьох наступних рішень:
1) рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН - якщо надані платником податків документи та письмові пояснення підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування;
2) про направлення Повідомлення - якщо наданих платником податків документів та письмових пояснень недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування. При цьому зміст форми указаного Повідомлення (Додаток 2 до Порядку № 520) свідчить, що у ньому мають бути вказані конкретні документи, які пропонується надати платнику податків;
3) рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН - якщо платник податків надав письмові пояснення та достатній обсяг документів, передбачених пунктом 5 Порядку № 520, але вони не відповідають вимогам законодавства, внаслідок чого не можуть вважатися такими, що підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній/розрахунку коригування.
У випадку направлення платнику податків Повідомлення, такий платник має право подати контролюючому органу додаткові пояснення та копії документів, зазначені у Повідомленні, за результатами розгляду яких комісія регіонального рівня приймає одне з рішень: 1) про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН; 2) про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН. Реалізація такого права має бути здійснена протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення. Неподання платником податків додаткових пояснень та копій документів, зазначених у Повідомленні, або їх неповне подання протягом означеного строку має наслідком прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.
При цьому, із змісту п.10 Порядку № 520 та форми Рішення (Додаток 1 до Порядку № 520) слідує, що комісія регіонального рівня у випадку, якщо подані платником податків пояснення/додаткові пояснення та копії документів не підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/ розрахунку коригування, проставляє відмітку у графі «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства».
У випадку ж ненадання платником податків у встановлені строки додаткових пояснень і копій документів, встановлених абз.6 п.9 Порядку № 520, комісія регіонального рівня проставляє відмітку у графі «ненадання/часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

Отже, якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, вона направляє платнику податків Повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом Повідомлення. Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

У справі, що розглядається, мали місце наступні обставини (якщо їх узагальнити):
в Квитанції податковий орган в загальному сформулював вимогу про необхідність надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, у зв`язку з чим ТзОВ «Авікс-Драйв» на власний розсуд надало відповідні пояснення та документи;
за результатами розгляду наданих позивачем пояснень і документів щодо податкової накладної № 49 від 14.08.2023р. податковий орган надіслав позивачу Повідомлення № 9441610/40139847 від 31.08.2023р.;
з огляду на ненадання у строки, встановлені абз.6 п.9 Порядку № 520 додаткових пояснень і документів, ГУ ДПС у Рівненській обл. прийняло оскаржуване у цій справі рішення.

Отже, з установлених у цій справі обставин у взаємозв`язку з вищенаведеними висновками щодо застосування Порядку № 520 (в редакції, чинній з 08.03.2023р.) слідує, що податковий орган, проаналізувавши надані позивачем пояснення і документи, але не знайшовши підстав для прийняття рішення про реєстрацію відповідної податкової накладної в ЄРПН, забезпечив позивачу право на подання додаткових пояснень та документів щодо спірної податкової накладної, реєстрацію якої було зупинено. Зміст Повідомлення свідчить, що шляхом проставлення відмітки у відповідній графі та заповнення графи «Додаткова інформація» податковий орган повідомив позивача про те, яких саме документів йому не вистачає для остаточного вирішення питання про реєстрацію/відмову в реєстрації спірної податкової накладної, а також повідомив про наслідки ненадання додаткових пояснень і документів протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Будь-яких доводів, які б стосувались неотримання позивачем указаного Повідомлення, впродовж розгляду справи ТзОВ «Авікс-Драйв» не наводилось.
Водночас, наведені позивачем причини невчасного реагування на вказане Повідомлення (збій програмного забезпечення) не підтверджені будь-якими доказами.

Отже, наявні підстави вважати, що розглядуваній ситуації позивач не скористався правом надання додаткових пояснень і копій документів за наслідками отримання Повідомлення від ГУ ДПС у Рівненській обл. Наслідком невиконання платником податків вимог п.9 Порядку № 520 в частині подання додаткових документів протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення, є прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Позивач протягом судового розгляду справи доводив суду, що у Квитанції відповідач ГУ ДПС у Рівненській обл. не конкретизував належним чином документи, які слід було надати для підтвердження інформації, зазначеної у спірній податковій накладній. Проте такі доводи не є змістовними. Законодавець передбачив, що у разі недостатності пояснень та документів, наданих за наслідками отримання Квитанції, податковий орган саме у Повідомленні повинен конкретизувати той перелік документів та інформації, яку додатково слід надати платнику податків. У спірному випадку в Повідомленні зазначений відповідач чітко вказав, які саме документи слід надати щодо зупиненої податкової накладної, але позивач таким правом не скористався.

В частині решти доводів позивача колегія суддів наголошує на тому, що нормативно-правовими актами встановлено саме такий алгоритм дії для податкового органу під час розгляду наданих платником податків пояснень та копій документів. Та обставина, що позивач не згоден із переліком документів, визначених у Повідомленні, не свідчить про нівелювання обов`язку із надання таких документів або додаткових пояснень із обґрунтуванням причин неможливості їх надання чи необґрунтованості їх витребування.
Обґрунтованість та достатність конкретизації необхідних додаткових документів, які наводилися у зазначеному Повідомленні, не є предметом оцінки у цій справі, оскільки позивачем у відповідь на Повідомлення не було вчинено жодних дій.

За таких обставин наявні підстави вважати, що позивач у цій справі не проявив належної сумлінності у користуванні наданими податковим законодавством правами. З огляду на неподання додаткових пояснень та/або документів за результатами отримання Повідомлення (з урахуванням того, що позивач не заперечує факт його отримання) посилання на неправомірність висунутих податковим органом вимог у такому Повідомленні є безпідставними, а прийняття відповідачем ГУ ДПС у Рівненській обл. рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, щодо якої надсилалося Повідомлення, є правомірним та відповідає приписам п.9 Порядку № 520.

Слід зазначити, що в оскаржуваному рішенні (стосовно якого попередньо направлялося Повідомлення) відповідач ГУ ДПС у Рівненській обл. чітко зазначив, що підставою їх прийняття є «ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку». 
З огляду на наведене, колегія суддів критично оцінює висновок судів, що оскаржуване рішення містить лише загальне твердження без зазначення, які документи складені з порушенням законодавства та яких документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. В цьому випадку саме по собі ігнорування платником податків пропозиції контролюючого органу, викладеної в Повідомленні, є самостійною підставою для прояву негативної дискреції.

Із урахуванням наведеного, колегія суддів вважає, що комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН (регіонального рівня) діяла на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної є правомірним, а позовні вимоги про його скасування є безпідставними, необґрунтованими та задоволенню не підлягають.

          Водночас, колегія суддів зазначає, що відповідно до правових висновків Великої Палати Верховного Суду, наведених у постанові від 30.01.2019р. у справі № 755/10947/17, суди під час вирішення тотожних спорів мають враховувати саме останню правову позицію Верховного Суду.
Отже, колегією суддів враховується стала правова позиція, викладена за подібних правовідносин у постанові Верховного Суду від 16.01.2025р. у справі № 140/32696/23.

Оцінюючи в сукупності наведені обставини, колегія суддів приходить до переконання про те, що заявлений позов не підлягає до задоволення.
При цьому, в порядку ст.139 КАС України понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання позовної заяви та витрати на правову допомогу адвоката в суді першої інстанції не підлягають відшкодуванню ТзОВ «Авікс-Драйв»; суму сплаченого судового збору за подання апеляційної скарги слід покласти на апелянта ГУ ДПС у Рівненській обл.

З огляду на вищевикладене, доводи апеляційної скарги є суттєвими і складають підстави для висновку про неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права (незастосування закону, який підлягав застосуванню), що в своїй сукупності призвело до помилкового вирішення спору, через що рішення суду підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про відмову в задоволенні заявленого позову, з вищевикладених мотивів.

Керуючись ст.139, ч.4 ст.229, ст.311, п.2 ч.1 ст.315, п.п.1, 4 ч.1 ст.317, ч.1 ст.321, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, апеляційний суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській обл., утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби, задовольнити.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 24.09.2024р.в адміністративній справі № 460/24941/23 скасувати та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Авікс-Драйв» до Головного управління ДПС у Рівненській обл., утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби, та Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, спонукання до вчинення певних дій, - відмовити.

Понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання позовної заяви та витрати на правову допомогу адвоката в суді першої інстанції не підлягають відшкодуванню Товариству з обмеженою відповідальністю «Авікс-Драйв»; суму сплаченого судового збору за подання апеляційної скарги покласти на апелянта Головне управління ДПС у Рівненській обл., утворене як відокремлений підрозділ Державної податкової служби.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку у випадках, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	Р. М. Шавель 	
судді	 	Н. В. Бруновська 	
 	 	Р. Б. Хобор  	
Дата складання повного тексту судового рішення: 13.05.2025р.