П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

07 травня 2025 р.	м. Одеса	Справа № 400/2365/24	
Перша інстанція: суддя Мельник О.М.

Судова колегія П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:  
              Головуючого:              Градовського Ю.М.
              суддів:                          Турецької І.О.,  
                                                   Єщенка О.В.                          
          розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 25 листопада 2024р. по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРО-ТОРГІВЕЛЬНА ФІРМА «АГРО-ДІЛО» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И Л А:
У березні 2024р. ТОВ «АГРО-ТОРГІВЕЛЬНА ФІРМА «АГРО-ДІЛО» звернулося до суду із позовом до ГУ ДПС у Миколаївській області, у якому просило:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення за №352214290704 від 21.07.2023р. за формою «В1», яким товариству зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на рахунок платника у банку у розмірі 168 671грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 42 167,75грн.;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення за №552014290704 від 21.07.2023р. за формою «В4», яким товариству зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ на 671 680грн..
          В обґрунтування своїх вимог позивач зазначив, що у червні 2023р. посадовими особами податкового органу було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «АГРО-ТОРГІВЕЛЬНА ФІРМА «АГРО-ДІЛО», за результатами якої складено Акт за №5140/14-29-07-04/36384300, у висновках якого було встановлено порушення товариством вимог податкового законодавства під час декларування за квітень 2023р., внаслідок чого завищеного суму ПДВ, яка підлягала бюджетному відшкодуванню за квітень 2023р. на суму 168 671грн., відсутність права на бюджетне відшкодування за квітень 2023р. та відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банк; завищено суму від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредит наступного звітного період на суму 671 680рн..
На підставі встановлених порушень, 21.07.2023р. податковими органом було прийнято оскаржувані податкові повідомлення–рішення.           Позивач не погоджується з висновками контролюючого органу, які викладені в Акті перевірки, в яких ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» висловило свою незгоду з твердженнями контролюючого органу про допущені порушення податкового законодавства та завищення суми бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку за період виникнення від`ємного значення.
Посилаючись на вказане просив позов задовольнити.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 25 листопада 2024р. адміністративний позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №352214290704 від 21.07.2023р. за формою «В1», яким товариству зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на рахунок платника у банку у розмірі 168 671грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 42 167,75грн. 
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №552014290704 від 21.07.2023р. за формою «В4», яким  товариству зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ на 671 680грн.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Миколаївській області на користь ТОВ «АГРО-ТОРГІВЕЛЬНА ФІРМА «АГРО-ДІЛО» судові витрати в розмірі 13237,78грн.
В апеляційній скарзі апелянт просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні адміністративного позову в повному обсязі, посилаючись на порушення норм права.
Судова колегія вважає, що у відповідності до п.1 ч.1 ст.311 КАС України, апеляційну скаргу можливо розглянути в порядку письмового провадження, оскільки в матеріалах справи достатньо доказів для вирішення справи по суті.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідь судді-доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів дійшла до висновку про задоволення скарги, скасування рішення суду та прийняття нової постанови про відмову у задоволенні позовних вимог, виходячи з наступних підстав.
Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що податковий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення діяв не в межах та не на підставі чинних норма податкового законодавства, оскільки товариством повністю підтверджено відповідними доказами свою господарську діяльність, а тому має право на заявлене бюджетне відшкодування.
Проте, колегія суддів не може погодитися з такими висновками суду першої інстанції, оскільки вказаного висновку суд дійшов без належного з`ясування обставин по справі та  належної оцінки доказів, допустив невірне застосування норм матеріального права та порушив норми процесуального права.
За правилами ст.242 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених такими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Судова колегія вважає, що вказані порушення норм права призвели до неправильного вирішення справи по суті, а тому апеляційний суд на підставі ст.315 КАС України, рішення суду скасовує та приймає по справі нову постанову про відмову у задоволенні позову, з наступних підстав.
Так, судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного розгляду, що 3.02.2009р. ТОВ «Агро-торгівельна фірма «АГРО-ДІЛО» зареєстровано юридичною особою. Основним видом діяльності товариства є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур. Товариство є сільськогосподарським товаровиробником та зареєстрований як платник податку на додану вартість.
У червні 2023р. посадовими особами ГУ ДПС у Миколаївській проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за квітень 2023р. від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до бюджетного відшкодування з бюджету, за результатом якої 29.06.2023р. складено Акт документальної позапланової виїзної перевірки щодо дотримання податкового законодавства при декларування за квітень 2023р. від`ємного значення з податку на додану вартість у тому числі заявленого до бюджетного відшкодування з бюджету за №5140/14-29-07-04/36384300, у висновках якого встановлено порушення вимог:
- п.198.1, п.198.3 ст.198. п.200.1, абз. б) п.200.4 ст.200, з урахуванням пп.192.1.1 п.192.1 ст.192 ПК України, в результаті чого товариством завищено суму ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню за квітень 2023р. на суму 168 671грн.; 
- п.200.1, абз. б) п.200.4. ст.200, пп.69.29 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, в результаті чого виявлено відсутність права на отримання бюджетного відшкодування за квітень 2023р. та відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку на суму 72 112грн.; 
- п.198.1, п.198.3 ст.198. п.200.1. абз. в) п.200.4 ст.200 ПК України, оскільки товариством завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на суму 671 680грн..
Не погоджуючись із вказаними висновками контролюючого органу, викладеними в акті перевірки, 4.07.2023р. позивачем подано заперечення на Акт перевірки, в яких позивач висловив свою незгоду з твердженнями контролюючого органу про допущені порушення податкового законодавства та завищення суми бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку за період виникнення від`ємного значення за квітень 2023р..
18.07.2023р. за результатами розгляду поданих заперечень, ГУ ДПС у Миколаївські області своїм листом за №17722/6/14-29-07-04-02 повідомило позивача про залишення висновків акту перевірки без змін, оскільки, на думку контролюючого органу, твердження, по викладені в запереченнях, не спростовують висновків акту перевірки.
На підставі встановлених порушень, податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення: 
- за №552214290704 від 21.07.2023р. за формою «В1», яким товариству зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на рахунок платника у банку у розмірі 168 671грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмір 42 167,75грн.; 
- за №552014290704 від 21.07.2023р. за формою «В4», яким товариству зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ у розмірі 671 680грн.
Як вбачається із матеріалів справи, що суть порушень встановлених податковим органом полягає в наступному:
1. ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» не доведено, доцільність використання послуг, наданих ТОВ «ЕЙ ДЖІ ЕР ГРУП» в господарській діяльності платника податків та яким чином вони вплинули на розвиток фінансово-господарської діяльності підприємства, яка повинна бути спрямована на отримання прибутку, ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» сформовано суму податкового кредиту по взаємовідносинах із ТОВ «ЕЙ ДЖІ ЕР ГРУП» за нереальними операціями з придбання послуг, оскільки не підтверджено факт здійснення вищенаведених послуг та використання їх у господарській діяльності платника, відсутня економічна доцільність проведення даних господарських операцій, внаслідок чого на порушення п.198.1, п.198.3 ст.198, п.200.1, п.п.в) п.200.4 ст.200 ПК України ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» завищено суму від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, за квітень 2023 року у розмірі 64  944грн.;
2. Позивачем не підтверджено факт здійснення господарських операцій по взаємовідносин з ТОВ «ГРАНДЕ-ДЕ-АГРО», з огляду на економічну недоцільність залучення сторонньої техніки з екіпажем при наявності власної с/г техніки та агрегатів для здійснення с/г робіт (посів ріпаку), за наявності власних виробничих потужностей та техніки;
3. Не дотримання ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» податкового законодавства при декларуванні за березень 2023р. від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, завищення суми податкового кредиту зазначеної в рядках 16 та 17 Декларації з ПДВ за квітень 2023р., відповідно до завищення суми в рядку 21 Декларації з ПДВ за квітень 2023 року, та завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. Завищення ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» суми податкового кредиту по декларації з ПДВ за квітень 2023 року на суму ПДВ 606 736грн. (ряд.16 «Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду») та відповідно, завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Позивач вважаючи, що вказані податкові повідомлення-рішення є протиправними та такими, що підлягають скасуванню, звернувся в суд із даним позовом.
Перевіряючи правомірність оскаржуваних рішень податкового органу, з урахуванням підстав, за якими позивач пов`язує їх протиправність та скасування, судова колегія виходить з наступного.
Приписами ч.2 ст.19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема: визначають вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України (надалі – ПК України).
Положеннями пп.14.1.181 п.14.1 ст.14 ПК України встановлено, що податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного періоду.
Підпунктом «а» п.198.1, п.198.2, п.198.3 статті 198 ПК України закріплено право на віднесення сум податку до податкового кредиту у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
          Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
          Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
          Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
          За правилами п.198.6 ст.198 ПК України, не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п.201.11 ст.201 Кодексу). У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами.
          В силу вимог п.201.1 ст.201 ПК України, платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну, складену за вибором покупця (отримувача) в один з таких способів: а) у паперовому вигляді; б) в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та умови реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних. У такому разі складання податкової накладної у паперовому вигляді не є обов`язковим.
          Відповідно до п.201.10 ст.201 ПК України, податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
          При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний надати покупцю податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.
          Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
          Положеннями ЗУ «Про бухгалтерський обік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
          Відповідно до статті 1 вказаного Закону, первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
          Згідно зі ст.9 вказаного Закону, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
          Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
          Отже, для підтвердження включення до складу податкового кредиту сум сплаченого податку на додану вартість у складі ціни за придбаний товар (роботи, послуги), необхідні первинні документи (податкові накладні), оформлені відповідно до вимог ЗУ «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні».
          При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документа не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
          Таким чином, оскільки наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, які пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника податку, а також відповідають змісту й обсягу, відображеному в укладених платником податку договорах та складених на їх підставі первинних документах, тому у разі якщо певна господарська операція не здійснювалась, визначення податкового кредиту було б безпідставним і сума ПДВ не підлягала би відшкодуванню з бюджету, незважаючи на наявність у платника податку податкової накладної, а також доказів сплати постачальнику сум ПДВ у складі вартості товару.
Апеляційним судом встановлено, що перевіркою достовірності і правильності визначення та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації суми податкового кредиту (рядок 17 (колонка Б) Декларації) встановлено його завищення на 1 020 560грн., що призвело до завищення на цю ж суму показника рядка 19 Декларації.
Як вбачається із матеріалів справи, що під час перевірки було встановлено: ТОВ «Агро-торгівельна фірма «АГРО-ДІЛО» у перевіряємий період мало взаємовідносини з контрагентами ТОВ «ЕЙ ДЖІ ЕР ГРУП» (код ЄДРПОУ 43215019), ТОВ «ГРАНД-ДЕ-АГРО» (код ЄДРОПУ 41425029), ТОВ «КОМЕЛ» (код ЄДРПОУ 24083083).
Так, судовою колегією встановлено, що до перевірки позивачем було надано договір про надання послуг з адміністрування від 1.07.2022р. за №0107/13, який був укладений між ним та ТОВ «ЕЙ ДЖІ ЕР ГРУП» (код ЄДРПОУ 43215019, вул.Дегтярівська, буд.52, м.Київ), відповідно до якого ТОВ «ЕЙ ДЖІ ЕР ГРУП» - зобов`язується надавати ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» послуги, які полягають в адмініструванні господарської діяльності замовника, а замовник зобов`язується приймати та своєчасно оплачувати надані послуги.
Загальні положення вказаного договору описані на с.29-32 акту перевірки.
ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» до перевірки надано акт приймання-передачі наданих послуг від 30.04.2023р. за №58 по договору від 1.07.2022р. за №0107/13 з ТОВ «ЕЙ ДЖІ ЕР ГРУП» (с.39 акту перевірки).
ТОВ «ЕЙ ДЖІ ЕР ГРУП» виписано податкову накладну від 30.04.2023р. за №83 та зареєстрована в ЄРПН 12.05.2023р.. ТОВ "АТФ "АГРО-ДІЛО" задекларовано суму ПДВ 64 944 грн. у складі податкового кредиту в Декларації з ПДВ за квітень 2023р..
При цьому, Акт приймання-передачі наданих послуг та звіт-розшифровка, який надано до акту не розкривають суті таких послуг, зміст послуг визначено лише загальними фразами, не зазначено які саме документи та електронні файли були підготовлені та як передавались працівникам підприємства, хто з працівників суб`єкта господарювання перевіряв якість виконаних робіт та яким чином.
В наданому до перевірки звіті - розшифровці до акту приймання-передачі послуг від 30.04.2023р. №58 не вказано жодного документа, що підтверджує факт здійснення даних послуг, а саме:
1.          послуги з управління групою підприємств.
При цьому не зазначено, які саме розроблені документи з організації закупівель, які документи розроблено по взаємовідносинах з власниками земельних паїв та не зазначено прізвища власників земельних паїв.
Крім того, ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» одночасно укладено договір надання консультаційних послуг від 15.02.2023р. за №20230222/1 з ТОВ "БУДРЕМСЕРВІС" (код за ЄДРПОУ 44181138, не є платником ПДВ) з питань укладання договорів оренди земель сільськогосподарського призначення (земельних ділянок, паїв, тощо);
2.          послуги із супроводу та обслуговування IT інфраструктури.
При цьому не зазначено яких саме створено нових користувачів, які помилки виправлено в налаштуванні, яке програмне забезпечення було налаштовано;
3.          послуги пов`язані з консультуванням з питань агрономії.
При цьому не зазначено який саме здійснено аналіз та саме яких посівних площ, розташування посівних площ та під які культури, як саме проводився аналіз якості посівів, на якій посівній площі, яких культур;
4.          послуги, пов`язані із інформаційно-консультаційним супроводженням у сфері зв`язку із громадськістю;
При цьому не розкрито та не відомо яким чином здійснювалось складання та реалізація комунікаційних планів та заходів Замовника, їх використання у господарській діяльності платника.
5.          послуги пов`язані з консультуванням з питань ведення бухгалтерського обліку;
6.          послуги із консультуванням з питань інжинірингу: участь в організації обліку та зберігання запасних частин, організація ремонту устаткування, забезпечення раціонального використання ремонтних робіт, участь у підготовці пропозицій з атестації, раціоналізації, обліку та планування робочих місць, модернізації устаткування, участь у розслідуванні аварій, визначення застарілого устаткування, участь у вивченні причин зношування устаткування, забезпечення контролю за якістю робіт з монтажу устаткування, узгодження плану з підрядними організаціями.
При цьому в графі «пояснення» взагалі не зазначено, що саме з переліченого здійснювалось. Також, на підприємстві є достатня чисельність штатних працівників, функціональними обов`язками яких є виконання таких робіт;
7.          послуги з ведення кадрового обліку, зокрема консультації щодо змін штатного розпису.
При цьому штатний розпис з січня 2023р. не змінювався; 
8. послуги із юридичним супроводом: підготовка та направлення відповіді на запит митниці.
При цьому, у травні 2023 року підприємство не здійснювало зовнішньоекономічну діяльність.
Дослідивши вказане, судова колегія зазначає, що наданий звіт-розшифровка не має висновків та детального підтвердження надання таких робіт та використання їх у господарській діяльності.
Також, в жодному документі, наданому до перевірки не зазначено конкретного фахівця, який несе основну відповідальність за виконання заявок, розгляд пропозицій, коригування Замовника щодо надання відповідного виду послуг (п.2.2 Договору).
При цьому, судова колегія зауважує, що на ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО», згідно зі штатним розписом працюють із загальним фондом заробітної плати 305 130грн., а саме: заступник директора по юридичним та земельним питанням, начальник виробництва, менеджера з логістики, головний бухгалтер та бухгалтера, економіст, юрисконсульт, головний інженер з окладом, інженер, головний агроном, 4 агрономи, інженер з комп`ютерних систем, фахівець по роботі з персоналом, фахівець з питань по аналізу ризиків, які виконують свої обов`язки та отримують заробітну плату.
Також, п.3.1 Договору від 1.07.2022р. за №0107/13 визначено, що не є замовниками послуг Виконавця пов`язані із Замовником особи (учасники товариства, директори, посадові особи або пов`язані компанії будь-якого суб`єкта окремі члени асоціації виробників і дилерів або учасники/партнери у товаристві чи спільному підприємстві, тощо).
Виконавець зобов`язується відмовитись від надання послуг Замовнику або іншим особам у випадку виникнення конфлікту інтересів, тобто якщо існує суперечність між приватними інтересами фахівців/працівників Виконавця та їхніми посадовими обов`язками чи представницькими повноваженнями, що впливає на об`єктивність або неупередженість виконання замовлення або на вчинення чи не вчинення дій під час виконання зазначених обов`язків/ повноважень (п.6.1 Договору).
Відповідно до ІКС «Податковий блок» встановлено, що директором та головним бухгалтером ТОВ «ЕЙ ДЖІ ЕР ГРУП» є ОСОБА_1 (р.н.о.к.п.п. НОМЕР_1 ), який є також директором ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО».
Судова колегія зазначає, що керівник підприємства організує роботу та ефективну взаємодію усіх структурних підрозділів підприємства, укладає договори від свого імені, забезпечує законність ведення фінансово-господарської діяльності суб`єкта господарювання з метою здійснення господарської діяльності, направленої на отримання прибутку.
Апеляційний суд вважає, що взаємовідносини ТОВ «ЕЙ ДЖІ ЕР ГРУП» з ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» здійснюються на межі виникнення конфлікту інтересів, тобто існує суперечність між приватними інтересами фахівців/працівників, оскільки ОСОБА_1 є посадовою особою на обох підприємствах і може впливати на прийняття управлінського рішення.
Окрім того, відповідно до п.10.4 Договору, виконавець надає Замовнику акт приймання-передачі послуг щоквартально, не пізніше останнього робочого дня кварталу, в якому надавались послуги, при цьому акт приймання-передачі послуг було складено в другий звітний місяць другого кварталу, тобто в порушення умов договору. Також, в акті надання послуг не зазначено період за який було виконано ці послуги.
Враховуючи вищенаведене, не можливо встановити та підтвердити факт виконання ТОВ «ЕЙ ДЖІ ЕР ГРУП» послуг, зазначених в акті приймання-передачі наданих послуг від 30.04.2023р. за №58, оформленого та виписаного на адресу ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» та використання їх у господарській діяльності платника податків.
Як вбачається із матеріалів справи, що посадовими особами ГУ ДПС у Миколаївській області було вручено лист від 26.07.2023р. б/н ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО», про надання пояснень та документального підтвердження з приводу економічного обґрунтування та використання у господарській діяльності послуг з адміністрування та консультування, оформлених ТОВ «ЕЙ ДЖІ ЕР ГРУП».
Так, ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» на адресу податкового органу було надано лист від 27.07.2023р. за №В4 (вх. №24701/6 від 28.07.2023р.), в якому надані пояснення, проте, вони не спростовують встановлених порушень.
Судова колегія вважає, що ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» не доведено отримання та використання послуг в господарській діяльності платника податків, доцільність та вплив на розвиток фінансово-господарської діяльності підприємства, яка повинна бути спрямована на отримання прибутку.
Приписами пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Положеннями пп.14.1.231 п.14.1 ст.14 ПК України встановлено, що розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Отже, зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження).
Аналізуючи вказане, судова колегія зазначає, що з поняття ділової мети вбачається, що обов`язково повинен бути намір платника податку отримати відповідний економічний ефект тобто господарська операція принаймні теоретично (за умови досягнення поставлених завдань) має передбачати можливість приросту або збереження активів та їх вартості.
Якщо ж та чи інша операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети) то такі операції не є вчиненими в межах господарської діяльності а відтак їх наслідки не підлягають відображенню в податковому обліку.
Судова колегія вважає, що ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» в ході перевірки, наявними первинними документами не доведено вплив понесених витрат на господарську діяльність підприємства з метою отримання прибутку та використання вищевказаних послуг у господарській діяльності підприємства, в результаті чого, встановлено завищення податкового кредиту по операціям з ТОВ «ЕЙ ДЖІ ЕР ГРУП» за квітень 2023р. на суму 64 944грн..
Отже, ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» сформовано суму податкового кредиту по взаємовідносинах із ТОВ «ЕЙ ДЖІ ЕР ГРУП» за нереальними операціями з придбання послуг, оскільки не підтверджено факт здійснення вищенаведених послуг та використання їх у господарській діяльності платника, відсутня економічна доцільність проведення даних господарських операцій.
В подальшому вказане порушення податкового законодавства в частині завищення податкового кредиту призвело до завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, у розмірі 64 944 грн. (рядок 21 Декларації).
Положеннями п.200.1 ст.200 ПК України передбачено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Приписами п.200.4 ст.200 ПК України зазначено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з п.200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу; 
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Отже, на порушення вимог п.198.1, п.198.3 ст.198, п.200.1, п.п.в) п.200.4 ст.200 ПК України, ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» завищено суму від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, за квітень 2023р. у розмірі 64 944грн..
Як вбачається із матеріалів справи, що в ході перевірки посадовими особами ДПС  було встановлено взаємовідносини між ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» та ФГ «ГРАНД-ДЕ-АГРО» (код за ЄДРПОУ 41425029).
Так, до перевірки надано Договір оренди сільськогосподарської техніки з екіпажем від 28.02.2023р. за №28022023, укладений між ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» (Орендар) з ТОВ «ГРАНД-ДЕ-АГРО» (код за ЄДРПОУ 41425029) (Орендодавець), відповідно до якого Орендодавець зобов`язується передати Орендарю в тимчасове платне володіння та користування Трактор колісний CHALLENGER MT685D, 2013 року випуску, заводський номер D178003, двигун № НОМЕР_2 , реєстраційний номер НОМЕР_3 та сівалка HORSCH, модель Pronto, 6, а також зобов`язується забезпечити своїми силами його керування та технічну експлуатацію, а Орендар зобов`язується прийняти в тимчасове володіння та користування сільськогосподарську техніку під керуванням екіпажу Орендодавця і сплачувати орендну плату.
В наданих до перевірки листах тракториста-машиніста не зазначено термін роботи машиніста-тракториста, що унеможливлює встановити фактично відпрацьовану ним кількість годин.
При цьому, відповідно до умов договору техніка не передавалась іншим особам для управління та технічної експлуатації, в наданих листах тракториста-машиніста зазначено лише одну особу ОСОБА_2 , який є директором ТОВ «ГРАНД-ДЕ-АГРО».
Слід зазначити, що акти списання витрат насіння і садивного матеріалу складено 23.03.2023р., під різними номерами (11 актів) тобто після посіву ріпаку, що не відповідає інформації, наведеній в листах тракториста-машиніста (внесення насіння ріпаку на поля здійснювалося з 14 по 22 березня 2023 року), чим порушено ст.9 ЗУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999р. №996-ХІУ, із змінами та доповненнями.
Відповідно до технічних характеристик трактора колісного CHALLENGER MT685D, з сівалкою HORSCH, модель Pronto, 6 (сайти мережі інтернет; amacoint. com, lectura-specs.com.ua, tractordrom) можливо засіяти близько 8га за 1 годину роботи. Робочий день складає вісім годин, тобто за один робочий день можливо засіяти 64га (8*8).
При цьому, відповідно до листів машиніста-тракториста, водій трактора за один день засіває понад 100га, а саме: за 16.03.2023- 144,3га, за 17.03.2023р. - 144,2га, за 18.03.2023р. -143,1га, за 19.03.2023р. - 147,7га.
Отже, машиніст-тракторист ОСОБА_2 не мав можливості засіяти протягом 8ми годинного робочого дня земельні ділянки площею, яка зазначена в листах машиніста-тракториста.
Відповідно до п.4.2 Договору передбачено складання актів виконаних робіт Орендодавцем щодекади, при цьому ТОВ «ГРАНД-ДЕ-АГРО» оформлено один акт наданих послуг від 23.03.2023р. за №1, відповідно до якого загальна сума послуг становить 1 004  780грн. (у т.ч. ПДВ 167 463,33грн.) (с.47 акту).
Сума ПДВ у розмірі 167 463,33 грн. по податковій накладній від 23.03.2023р. №1, включена до складу податкового кредиту по р.16 Декларації з ПДВ за квітень 2023р. в загальній сумі від`ємного значення ПДВ за попередній звітний період, та враховано при розрахунку бюджетного відшкодування відповідно додатку 3 до декларації за квітень 2023р..
Судовою колегією встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ГУ ДПС у Миколаївській області надано запит від 22.06.2023р. б/н щодо економічної доцільності отримання від ТОВ «ГРАД-ДЕ-АГРО» (код ЄДРПОУ 41425029) послуг з оренди колісного трактору з екіпажем для посіву ріпака, при наявності власної колісної техніки (трактори) у кількості понад 10 шт., сівалки та 15 штатних одиниць трактористів.
Так, ТОВ "АТФ "АГРО-ДІЛО" надано лист-відповідь від 22.06.2023р. за №22/06/П4, в якому зазначено, що враховуючи технологічні властивості посіву ріпаку, наявна сільськогосподарська техніка ТОВ "АТФ "АГРО-ДІЛО" не призначена для посіву даної культури. Крім цього, значна кількість сільськогосподарської техніки частково знищена та не підлягає ремонту.
При цьому, ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» має 6шт власних тракторів колісних John Deer, при цьому відповідно до загальнодоступної мережі «Інтернет» (сайт: Latifundist.com.) техніка John Deer надійна та сучасна, сівалка достатньо легка в обслуговуванні при калібруванні нема жодних проблем.
Судова колегія звертає увагу на те, що до перевірки не надано жодних актів дефектності сільськогосподарської техніки, наказів та актів виведення таких основних засобів з експлуатації, тощо. Також, відповідно до проведеної інвентаризації станом на 22.05.2023р. та станом на 19.06.2023р., та інвентаризаційних описів фактична кількість тракторів складає 20 шт., за даними бухгалтерського обліку - 21шт., збитки підприємства у зв`язку зі збройною агресією російської федерації проти України - 1 шт.(с.48акту).
Отже, відповідно результатів інвентаризацій знищено лише 1 трактор, тому надані керівником ТОВ "АТФ "АГРО-ДІЛО" пояснення суперечать даним бухгалтерського обліку підприємства та наданим до перевірки документам.
Також, ТОВ "АТФ "АГРО-ДІЛО" до листа від 22.06.2023р. №22/06/П4 надано копію посвідчення тракториста-машиніста серії НОМЕР_4 , виданого ОСОБА_2 (категорія А2 -трактори з потужністю двигуна понад 73,5кВт) та копію свідоцтва серії НОМЕР_5 , виданого ГУ Держпродспоживслужбою в Київській області щодо реєстрації трактора колісного CHALLENGER MT685D (власник ТОВ "ГРАНД-ДЕ- АГРО").
Також ТОВ "АТФ "АГРО-ДІЛО" надано копію наказу від 28.02.2023р. №28/02-23 ТОВ «ГРАНД-ДЕ-АГРО» про призначення ОСОБА_2 (який є директором та єдиним працівником підприємства) на посаду тракториста-машиніста на період сільськогосподарських весняно-польових робіт з 1.03.2023р., при цьому Акт надання послуг №1 від 23.03.2023р. щодо оренди техніки з екіпажем від виконавця був підписаний та затверджений Бабичем В.В., як директором ТОВ «ГРАНД-ДЕ-АГРО», посаду якого в даний період він не займав, згідно вищезазначеного наказу. Тобто, даний акт був підписаний не уповноваженою особою, оскільки в цей час ОСОБА_2 займав посаду тракториста-машиніста
Крім того, до перевірки надано акт приймання-передачі сільськогосподарської техніки (трактор колісний CHALLENGER MT685D, 2013 року випуску, заводський номер НОМЕР_6 , двигун № НОМЕР_2 , реєстраційний номер НОМЕР_3 та сівалка HORSCH) від Орендодавця до Орендаря від квітня 2023 року без дати (місце складання акту -с.Партизанське, Миколаївська область).
Відповідно до наданих до перевірки первинних бухгалтерських документів встановлено, що акт наданих послуг оформлено 23.03.2023р., але при цьому акт приймання-передачі техніки оформлено у квітні 2023 року (акт складений без зазначення дати), тобто в документах наведена суперечлива інформація та існує невідповідність первинних документів бухгалтерському та податковому обліку.
Акт повернення сільськогосподарської техніки до перевірки не надано (термін дії договору - до 31.12.2023р.), при тому, що відповідно до ЄРПН ТОВ «ГРАНД-ДЕ-АГРО» реєструє податкові накладні щодо реалізації послуг оренди техніки з екіпажем, послуг з посіву сільськогосподарських культур в квітні 2023р. ще 3 суб`єктам господарювання в Полтавській, Чернігівській, Миколаївській областях, що територіально віддалені між собою.
Відповідно відомостей про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП, наданих до контролюючого органу, ТОВ «ГРАНД-ДЕ-АГРО» звітує про наявність колісної техніки для всіх видів робіт, трактору колісного (1 шт.), місцезнаходження яких: Україна, Київська обл., м. Біла церква, пров. Будівельників, 4. (скриншот з картки платника податків відомості про об`єкти оподаткування наявний в матеріалах справи. При цьому, саме на момент проведення перевірки на балансі платника були: офіс від 27.06.2018р., склад від 21.11.2020р., трактор колісний від 21.11.2020р. та колісна техніка від 3.06.2021р., всі інші об`єкти взяті після господарських операцій з позивачем та після проведеної позапланової перевірки на що беззаперечно вказують дати взяття таких об`єктів на облік).
Відповідно до акту приймання-передачі сільськогосподарської техніки трактор колісний CHALLENGER переданий ТОВ "АТФ "АГРО-ДІЛО" в с.Партизанське, Миколаївська область.
Враховуючи вищенаведене, судова колегія вважає, що вданому випадку не підтверджено факт здійснення господарських операцій по взаємовідносинам позивача з ТОВ «ГРАНД-ДЕ-АГРО» з огляду на таке:
- недостовірність даних, наведених в первинних документах даним бухгалтерському обліку, а саме: акти списання витрат насіння і садивного матеріалу не відповідають інформації, наведеній в листах тракториста-машиніста; період передачі техніки з екіпажем не відповідає періоду здійснення нею польових робіт;
- недостовірність даних, наведених в первинних документах (листах тракториста-машиніста) щодо спроможності засіяти протягом 8-ми годинного робочого дня земельні ділянки площею понад 140 га;
- економічна недоцільність залучення сторонньої техніки з екіпажем при наявності власних 19 тракторів та агрегатів для здійснення сільськогосподарських робіт (посів ріпаку), при тому, що відповідно до наданих первинних документів в цей період ТОВ «ГРАНД-ДЕ-АГРО» здійснювався лише посів ріпаку на загальній площі 717,7га (с.Грейгове, Миколаївський район, Миколаївська область). На інших земельних ділянках роботи з посіву сільськогосподарських культур не проводились.
- акт наданих послуг №1 від 23.03.2023р. щодо оренди техніки з екіпажем від виконавця був підписаний та затверджений Бабичем В.В., як директором ТОВ «ГРАНД-ДЕ-АГРО», посаду якого в даний період він не займав, згідно вищезазначеного наказу. Тобто, даний акт був підписаний не уповноваженою особою, оскільки в цей час ОСОБА_2 займав посаду тракториста-машиніста.
Отже, судова колегія вважає, що ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» в порушення п.198.1, п.198.3 ст.198, п. б) п.200.4 ст.200, п.201.10 ст.201 ПУ країни, завищило суми від`ємного значення ПДВ по рядках 16, 19 Декларації за квітень 2023 року, що в свою чергу призвело до завищення бюджетного відшкодування за квітень 2023р. на суму 167 463грн..
Як вбачається із матеріалів справи, що в ході перевірки встановлено взаємовідносини між ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» та ТОВ «КОМЕЛ» (код ЄДРПОУ 24083083). Так, у лютому 2023р. по контрагенту ТОВ «КОМЕЛ» (код за ЄДРПОУ 24083083) в Єдиному реєстрі податкових накладних зареєстровано розрахунок коригування кількісних та вартісних показників №19080 від 28.02.2023р. (дата реєстрації в ЄРПН - 1.03.2023р.) до податкової накладної від 7.02.2023р. №4463 на суму ПДВ 3 243,86грн. до зменшення податкового кредиту на суму ПДВ 1 208грн. за основною ставкою у зв`язку з коригуванням показників та задекларовано по ряд.14 «Коригування податкового кредиту» в декларації з ПДВ №9086095999 від 20.04.2023р. за лютий 2023р..
Відповідно до п.192.1 ст.192 ПК України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/ послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:
- постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;
- отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Підпунктом 192.1.1 п.192.1 ст.192 ПК України передбачено: якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:
а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;
б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування.
Відповідно до п.192.3 ст.192 ПК України результат перерахунку податкових зобов`язань і податкового кредиту постачальника та отримувача відображається у складі податкової декларації за звітний податковий період у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Отже, сума податку на додану вартість у розмірі 3 243,86грн. по податковій накладній від 7.02.2023р. №4463 підлягає зменшенню на 1 208грн. відповідно до розрахунку коригування від 28.02.2023р. №19080.
Проте, ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» включено суму ПДВ по податковій накладній від 7.02.2023р. №4463 до розрахунку бюджетного відшкодування та задекларовано у додатку 3 до декларації з ПДВ за квітень 2023р. у повному обсязі, а саме 3 243,86грн. (позиція 2 у загальній сумі 3 929,36грн.), що призвело до завищення суми бюджетного відшкодування на 1 208грн.
Позивачем цей факт не було спростовано належними та допустимими доказами.
Враховуючи вищевказане, судова колегія вважає, що в порушення пп.б) п.200.4 ст.200, з урахуванням пп.192.1.1 п.192.1 ст.192 ПК України ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» завищено суму ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на поточний рахунок платника податку за квітень 2023р. на 1 208грн..
При проведенні документальної позапланової виїзної перевірки щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за березень 2023р. від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету (акт перевірки ГУ ДПС у Миколаївській області від 31.05.2023 №4007/14-29-07-04/36384300), з урахуванням відповіді про розгляд заперечень від 23.06.2023р. №16595/6/14-29-07-04-02 встановлено порушення пп.14.1.36 п.14.1 ст.14, п.44.1 ст.44 п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198, п.200.1, абз. б) п. 200.4 ст. 200 ПК України, в результаті чого платником завищено суму від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 606 736грн., внаслідок завищення показника по рядку 19 Декларації.
Таким чином, встановлені за результатами попередньої перевірки порушення призвели до завищення суми податкового кредиту зазначеної в рядках 16 та 17 Декларації з ПДВ за квітень 2023 року, відповідно до завищення суми в рядку 21 Декларації з ПДВ за квітень 2023 року, та завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Тобто, ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» завищено суму податкового кредиту по декларації з ПДВ за квітень 2023 року на суму ПДВ 606 736грн. (ряд.16 «Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду») та відповідно, завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Отже, судова колегія вважає, що в порушення п.198.1, п.198.3 ст.198, п.200.1, п.п.в) п. 200.4 ст. 200 ПК України, ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» завищено суму від`ємного значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту в періоді, що перевірявся за квітень 2023 року на суму 606 736грн..
При цьому, судова колегія зазначає, що ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» мало дотримуватись, але не виконало податковий обов`язок визначений ст.36 ПК України, який полягає в обчисленні, нарахуванні та сплати податку. А саме, ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» не виконано податковий обов`язок з повноти обчислення податкових зобов`язань, обов`язковість ведення яких передбачено правилами бухгалтерського обліку, тобто не виконано прямі вимоги чинного законодавства.
Відповідно до п.109.1 ст.109 ПК України, діяння платника податків вважаються вчиненими умисно, якщо існують обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Таким чином, створення платником податків удавано, цілеспрямовано умов які направлені на невиконання або неналежне виконання установлених законодавчих вимог, є свідченням того, що дані дії (бездіяльність) ним вчинені умисно.
При цьому, судова колегія зазначає, що невиконання або неналежне виконання встановлених законодавством правил завжди є наслідком дій (бездіяльності) платника податків, які кваліфікуються як умисні, оскільки як невиконання так і неналежне виконання є порушенням обов`язків закріплених за платником податків у ст. ст. 16, 36 Кодексу.
Вина є характеризуючою обставиною дій (бездіяльності) платника податків, яка полягає у тому, що платник податків повинен та може дотримуватися встановлених Кодексом правил та норм.
Не дотримання цих правил та норм, є умисними діями платника податків, які визначають її вину у вчиненні податкового правопорушення.
Згідно порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами затвердженого наказом 20.08.2015р. за №727 зареєстрованим в Міністерстві юстиції України від 13.10.2015р. за №1300/27745 в редакції від 21.07.2023р., результати документальних перевірок оформлюються у формі акту або довідки документальної перевірки. У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт документальної перевірки, а у разі відсутності порушень - довідка документальної перевірки.
Отже, безпосередньо акт є службовим документом, який підтверджує факти виявлених порушень законодавства з питань податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/ складання яких передбачено законодавством або отримані від інших суб`єкті господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.
Таким чином, порядок проведення документальних перевірок включає в себе як безпосередньо проведення перевірки так і оформлення її результатів.
Враховуючи вищевказане, судова колегія погоджується із податковим органом, що у ході документальної позапланової виїзної перевірки не було підтверджено фактичне здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами у перевіряємий період.
Аналізуючи встановлені обставини, судова колегія вважає, що висновки, які були зроблені на підставі проведеної перевірки ТОВ «АТФ «АГРО-ДІЛО» знайшли своє підтвердження під час апеляційного розгляду. При цьому, встановлені під час апеляційного розгляду обставини не спростовані представником позивача. 
Враховуючи вищевикладене, апеляційний суд вважає, що приймаючи оскаржувані рішення податковий орган діяв у відповідності та на підставі чинних норм податкового законодавства України, оскільки позивачем не надано відповідних документів та доказів, які б дійсно спростовували твердження податкового органу.
Виходячи з наведеного, судова колегія дійшла висновку, що вирішуючи спір по суті, суд першої інстанції на ці обставини уваги не звернув, належної оцінки не дав, та дійшов помилкового висновку про задоволення позовних вимог, а тому вважає за необхідне рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти по справі нову постанову про відмову у задоволенні позовних вимог.
На підставі викладеного, керуючись ст.ст.246,315,317 КАС України, колегія суддів,-

      П О С Т А Н О В И Л А:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області – задовольнити.
          Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 25 листопада 2024р. – скасувати.
          Прийняти по справі нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРО-ТОРГІВЕЛЬНА ФІРМА «АГРО-ДІЛО» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - відмовити.
          Постанова суду набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає, крім випадків встановлених п.2 ч.5 ст.328 КАС України.

Головуючий:                                                                      Ю.М. Градовський

                                                 

                       Судді:                                                                                   І.О. Турецька

                                                                                                              

                                                                                                   О.В. Єщенко