ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

25 березня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 160/18232/24	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого - судді  Юрко І.В., суддів:  Білак С.В., Чабаненко С.В., 
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків  на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2024 року в адміністративній справі №160/18232/24 (головуючий суддя І-ї інстанції - Ніколайчук С.В.) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізький завод кольорових металів»   до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків   про  визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,-

В С Т А Н О В И В :
Позивач 07.07.2024 року звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому просив:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 21490 від 25.06.2024 року про відповідність платника податку на додану вартість пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість;
- зобов`язати відповідача виключити ТОВ «Запорізький завод кольорових металів» (код ЄДРПОУ 36911851) з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2024 року адміністративний позов задоволено.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просив рішення суду скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних  вимог у повному обсязі. 
Апеляційна скарга фактично обґрунтована доводами відзиву на позовну заяву. Відповідач зазначає, що спірне рішення про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку є правомірним та прийнято на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості  платника податку у зв`язку з наявністю у контролюючого органу податкової інформації, а саме - взаємовідносини з ризиковими контрагентами. Також вказує на те, що після отримання від позивача повідомлення про надання інформації та копій документів, контролюючим органом прийнято рішення про невідповідність позивача критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив у задоволенні скарги відмовити, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Суд апеляційної інстанції розглянув справу відповідно до приписів  статті 311 КАС України в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Відповідно до частин першої та другої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Колегія суддів, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзиву на скаргу, встановила наступне. 
Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «Запорізький завод кольорових металів» (код ЄДРПОУ 36911851) є юридичною особою, перебуває на податковому обліку в Східному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків як платник ПДВ.
Відповідач - Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків є суб`єктом владних повноважень, який в даних правовідносинах реалізує надані йому Податковим кодексом України повноваження.
Позивачем через електронний кабінет платника податків отримано рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №21490 від 25.06.2024 року, зі змісту якого вбачається, що Комісією регіонального рівня було прийнято рішення про відповідність ТОВ «Запорізький завод кольорових металів» критеріям ризиковості на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платника податку відповідно до коду - 12 - постачання товарів (послуг) платнику(ам), щодо яких прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податків.
Підставою для прийняття рішення стали взаємовідносини ТОВ «Запорізький завод кольорових металів» з постачання кабельно-провідникової продукції на адресу покупців ТОВ «Альянс будівельників України» на суму 4237084,07 грн., ТОВ «УКРЕНЕРГО-АЛЬЯНС» на суму 3555777,71 грн., ТОВ «СЕКУР ДИСТРИБЬЮШН» на суму 1251263,15 грн., ТОВ «Наркевицький цукровий завод» на суму 1089388,68 грн., ТОВ «ПБФ-ІНЖИНІРИНГ» на суму 590873,26 грн., ТОВ «Грошик» на суму 369038,89 грн., ТОВ «АКВЕСТЕЛ» на суму 241371,25 грн., ТОВ «РЕГІОНМАРКЕТ» на суму 163871,79 грн., ТОВ «ТД ЕНЕРГОТРЕЙД» на суму 122258,53 грн..
У графі «підстава (до Порядку зазначається відповідний пункт критеріїв ризиковості платника податку, що визначені у додатку 1 зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165)» зазначено: «п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку».
У графі «податкова інформація» спірного рішення вказано, що підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку: 12 - постачання   товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність   критеріям ризиковості платника податку. 
Не погодившись із вказаним рішенням контролюючого органу, позивач  оскаржив  таке  рішення  до  суду.

Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції зазначив, що відповідач, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, має обґрунтувати, на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації, а суд при вирішенні спорів такої категорії, з огляду на правове регулювання і характер цих відносин, має дослідити і надати оцінку змісту оскаржуваного рішення, змісту протоколу засідання Комісії та наданих податковим органом документів, порядку прийняття рішення та повноваженням комісії контролюючого органу. Суд першої інстанції зазначив, що в спірному рішенні відповідачем не вказано конкретних податкових накладних/розрахунків коригування, складених позивачем та поданих ним на реєстрацію в ЄРПН, в яких були зафіксовані ризикові операції, і реєстрація яких була зупинена, що стало підставою для вирішення питання відповідності платника податку - позивача Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість. Суд першої інстанції дійшов висновку, що спірне рішення є необґрунтованим та таким, що підлягає скасуванню, оскільки підстави для віднесення позивача до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку відсутні.

Апеляційний суд, переглядаючи рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, зазначає про таке.
Відповідно до пунктом 61.1 статті 61 Податкового кодексу України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Положеннями пп. 62.1.2 пункту 62.1 статті 62 Податкового кодексу України визначено, що способами здійснення податкового контролю є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно із пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку-продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Згідно із пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року №1165 (набрала чинності 01.02.2020 року) затверджений Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі по  тексту - Порядок №1165). Цей порядок визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
Відповідно до пункту 2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків – сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Комісія регіонального рівня - комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь ДПС в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - Комісія).
Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту «а» або «б» пункту 185.1 статті 185, підпункту «а» або «б» пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України (за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.
Згідно із пунктом 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Пунктом 6 Порядку №1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/ розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Додатком №1 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, зокрема пунктом 8: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Пунктом 6 Порядку №1165 визначено, що питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення.
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
При цьому, Додатком №4 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджено бланк рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, форма якого містить обов`язкове для заповнення поле «податкова інформація (заповнюється у разі відповідності пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку)».
Отже, з огляду на правову конструкцію п.8 Критеріїв та форми бланку у Додатку №4, колегія суддів зазначає, що при вирішенні спорів, який розглядається судом, з урахуванням приписів ч.2 ст.77 КАС України податковий орган повинен довести наявність на час прийняття оскарженого рішення певної сукупності обставин:
- існування у податкового органу податкової інформації відносно позивача, відповідно до якої існує ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій для реєстрації податковій накладній;
- зазначена інформація стала відома контролюючому органу під час провадження ним поточної діяльності. При цьому, відомості про таку інформацію повинні зазначатись у рішенні податкового органу.
З аналізу наведених вище норм апеляційний суд дійшов висновку, що податковий орган може прийняти рішення про відповідність платника податків п.8 Критеріїв ризиковості не довільно у будь-який час та за будь-якою інформацією, а лише у випадку подання таким платником для реєстрації податкової накладної та лише щодо господарської операції, зазначеної в такій податковій накладній, що прямо передбачено у пунктах 5 та 6 Порядку №1165.
Апеляційним судом встановлено, що  спірне рішення про відповідність позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку прийнято у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності (а.с.147-149 т.3).
У графі «підстава (зазначається відповідний пункт критеріїв ризиковості платника податку, що визначені у додатку 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165)» зазначено: «п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку».
У графі «податкова інформація» спірного рішення вказано, що підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку: 12 – постачання   товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність   критеріям ризиковості платника податку.
В апеляційній скарзі відповідач зазначає про те, що з аналізу поданих позивачем податкових накладних встановлено наявність взаємовідносин з ризиковими контрагентами, по яким Комісією прийняті рішення про відповідність критеріям ризиковості, однак після отримання від позивача повідомлення про надання інформації та копій документів, регіональною комісією прийнято рішення про невідповідність  ТОВ «Запорізький завод кольорових металів» критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.
Разом з тим, як правильно зазначив суд першої інстанції, в оскаржуваному рішенні не вказано конкретних податкових накладних/розрахунків коригування, складених позивачем та поданих ним на реєстрацію в ЄРПН, в яких були зафіксовані ризикові операції, і реєстрація яких була зупинена, що стало підставою для вирішення питання відповідності платника податку - позивача Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.
Отже, всупереч приписам Порядку № 1165 Комісією спірне рішення прийнято не в результаті подання позивачем для реєстрації податкової накладної або розрахунку коригування, що обов`язково має передувати моніторингу платника податку та господарської операції, за наслідками якої складені такі податкова накладна або розрахунок коригування. 
При цьому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів задля виключення його з переліку ризикових платників податків, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом як конкретного критерію ризиковості так і обов`язково розшифрування податкової інформації, яка стала підставою для віднесення такого платника до переліку ризикових, у разі застосування п.8 Критеріїв ризиковості.
В іншому випадку, у разі відсутності конкретизації підстав для прийняття рішення, вказане призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання визначено переліку документів задля виключення його з переліку ризикових платників податків.
Оскільки спірне рішення прийнято у зв`язку із наявною податковою інформацією, що отримана з баз даних ДПС під час виконання функцій контролю, а не за наслідками подання позивачем податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, колегія суддів вважає, що таке рішення не може вважатися обґрунтованим, як правильно зазначив суд першої інстанції.
          Посилання скаржника на виключення позивача з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку рішенням від 12.07.2024 року та відсутність предмету спору, колегія суддів до уваги не приймає, оскільки такі доводи не підтверджені належними доказами.
Стосовно посилання апелянта на дискреційні повноваження податкового органу, колегія  суддів  зазначає наступне.
За приписами статті 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права. Згідно з частиною1, частини 2 статті 6 КАС України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина. її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави. Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Так, Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011 року (остаточне) по справі «ЧУЙКІНА ПРОТИ УКРАЇНИ» зазначив, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює «право на суд», в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі «Толдер проти Сполученого Королівства». Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати «вирішення» спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах «Мултіплекс проти Хорватії» (Multiplex v. Croatia), заява № 58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та «Кутіч проти Хорватії» (Kutic v. Croatia), заява № 48778/99, п. 25, ECHR 2002-ІІ).
У даному випадку позовна вимога щодо зобов`язання виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, не є втручанням у дискреційні повноваження суб`єкта владних повноважень, а є гарантією того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Аналогічну правову позицію сформовано Верховним Судом у постановах від 24.07.2018 року  у справі № 806/2254/15, від 01.03.2018 року у справі № 826/22282/15, від 29.03.2018 року у справі № 816/303/16, від 13.06.2018 року у справі № 815/6768/15.
Частиною другою статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Згідно частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не доведено правомірність прийняття рішення від 25.06.2024 року №21490 про відповідність позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість.
За таких обставин суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про задоволення позовних вимог.
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних та обґрунтованих юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують, а зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними.
Оскільки дана справа розглянута судом апеляційної інстанції у відповідності до вимог частини 1 статті 310 Кодексу адміністративного судочинства України за правилами спрощеного провадження та не відноситься до справ, передбачених частиною 4 статті 257 Кодексу адміністративного судочинства України, судове рішення апеляційної інстанції                       не підлягає касаційному оскарженню.
Керуючись статтями 77, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
          
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків  на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2024 року в адміністративній справі №160/18232/24 залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2024 року в адміністративній справі №160/18232/24 залишити без змін. 
          Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та не може бути оскаржена в касаційному порядку, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.    

Головуючий - суддя                                                                      І.В. Юрко 

                               суддя                                                                      С.В. Білак 

                               суддя                                                                      С.В. Чабаненко