ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 травня 2025 року	Львів	Справа № 140/5026/24 пров. № А/857/21647/24	

 Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді –                                       Носа С. П., 
суддів –                                                            Кухтея Р. В., Шевчук С. М.;

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Управління Західного офісу Держаудитслужби у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 17 липня 2024 року у справі № 140/5026/24 (головуючий суддя Плахтій Н. Б., м. Луцьк) за позовом Комунального підприємства «Рожищенська багатопрофільна лікарня» Рожищенської міської ради до Управління Західного офісу Держаудитслужби у Волинській області про визнання протиправною та скасування вимоги в частині,- 

       ВСТАНОВИВ:

09 травня 2024 року Волинським окружним адміністративним судом зареєстровано позовну заяву Комунального підприємства «Рожищенська багатопрофільна лікарня» Рожищенської міської ради до Управління Західного офісу Держаудитслужби у Волинській області про визнання протиправними та скасування пунктів 1 та 2 вимоги від 16.04.2024 №130304-14/967-2024 «Про усунення виявлених ревізією порушень законодавства».
В обґрунтування вимог позовної заяви вказано, що Управлінням Західного офісу Держаудитслужби у Волинській області проведено виїзну ревізію окремих питань фінансово-господарської діяльності КП «Рожищенська багатопрофільна лікарня» за період з 01.01.2021 по 31.12.2023. 16.04.2024 позивачем отримано вимогу про усунення виявлених ревізією порушень законодавства №130304-14/967-2024 від 16.04.2024, відповідно до пунктів 1 і 2 якої: забезпечити відшкодування на користь місцевого бюджету матеріальної шкоди (збитків) в сумі 1539021,33 грн, заподіяної внаслідок зайвого списання тріски паливної; забезпечити відшкодування на користь підприємства матеріальної шкоди (збитків) в сумі 123125 грн. Позивач не погоджується із вказаними вимогами, вважає їх протиправними та такими, які підлягають скасуванню у зв`язку з безпідставністю та незаконністю таких вимог.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 17 липня 2024 року позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано пункти 1 та 2 вимоги Управління Західного офісу Держаудитслужби у Волинській області від 16.04.2024 №130304-14/967-2024 «Про усунення виявлених ревізією порушень законодавства». Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Управління Західного офісу Держаудитслужби у Волинській області на користь Комунального підприємства «Рожищенська багатопрофільна лікарня» Рожищенської міської ради судовий збір в сумі 3028 грн.
Не погоджуючись з прийнятим рішенням, відповідачем – Управлінням Західного офісу Держаудитслужби у Волинській області, подано апеляційну скаргу, в якій висловлено прохання скасувати оскаржуване рішення суду першої інстанції та прийняти постанову, якою в позові відмовити повністю.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказано, що Управлінням Західного офісу Держаудитслужби у Волинській області проведено ревізію окремих питань фінансово-господарської діяльності КП «Рожищенська багатопрофільна лікарня» за період з 01.01.2021 по 31.12.2023. Акт вищезазначеної ревізії від 20.03.2024 №130304-22/006 підписано посадовими особами КП «Рожищенська багатопрофільна лікарня» 22.03.2024. Стосовно визнання протиправним та скасування пункту 1 оскаржуваної вимоги щодо заподіяння матеріальної шкоди (збитків) в сумі 1539021,33 грн. внаслідок зайвого списання тріски паливної, апелянт зазначає, що ревізією встановлено, що КП «Рожищенська багатопрофільна лікарня» одержує теплову енергію від власної котельні, яка укомплектована твердопаливними водогрійними котлами з механізованою подачею твердого палива. Підприємство для виробництва теплової енергії в якості палива використовує тріску паливну, яку отримує за договорами, укладеними з постачальниками. Ревізією встановлено, що норми витрачання твердого палива для опалювальних котлів на підприємстві не установлені. Перевіркою обліку руху тріски паливної по складу за період з 01.01.2021 по 31.01.2024, а також за результатами аналізу списання палива зі складу встановлено завищення витрат зазначеного паливного продукту на виробництво тепла для опалення будівель Підприємства. Стосовно визнання протиправним та скасування пункту 2 вимоги щодо відшкодування на користь підприємства матеріальної шкоди (збитків) в сумі 123125 грн, апелянт вказує, що ревізією повноти та правильності оприбуткування придбаних продуктів харчування в КП «Рожищенська багатопрофільна лікарня» встановлено, що впродовж 2021-2023 років позивачу поставлялось молоко коров`яче при відсутності товарно-транспортних накладних та ветеринарних документів, які також не були пред`явлені постачальником в ході зустрічної звірки. Крім того, у книзі складського обліку запасів завідувачкою складом ОСОБА_1 відображено прихід молока при відсутності первинних документів. Внаслідок зазначених порушень за період з 01.01.2021 по 31.12.2023 та січень 2024 року підприємством завищено облік молока в кількості 10350 л. на суму 123125 грн.
Позивачем надіслано до суду апеляційної інстанції відзив на апеляційну скаргу в якому висловлено прохання відмовити в задоволенні апеляційної скарги.
Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, суд апеляційної інстанції в порядку ст.311 КАС України розглядає справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів. В силу вимог ч.4 ст.229 КАС України якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги (частина перша статті 308 КАС України).
Заслухавши суддю-доповідача, проаналізувавши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу необхідно задовольнити, а оскаржуване рішення скасувати з таких підстав.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Встановлено, що відповідно до пункту 2.2.2.1 Плану проведення заходів державного фінансового контролю Західного офісу Держаудитслужби на IV квартал 2023 року та на підставі направлень від 26.12.2023 №321, від 11.03.2024 №52 відповідачем проведено ревізію окремих питань фінансово-господарської діяльності КП «Рожищенська багатопрофільна лікарня» за період з 01.01.2021 по 31.12.2023, про що складено акт від 20.02.2024 №130304-22/006 (т.1, а.с.21-78, т.2, а.с.25-82). Вищевказаний акт ревізії був підписаний позивачем 22.03.2024 із запереченнями.
Не погоджуючись із викладеним в акті ревізії, позивач подав Управлінню Західного офісу Держаудитслужби у Волинській області заперечення від 28.03.2024 №459/19-2.24 (т.1, а.с.79-88).
Листом від 12.04.2024 №130304-14/946-2024 (т.1, а.с.250) відповідач направив КП «Рожищенська багатопрофільна лікарня» висновок на вищезазначені заперечення (т.2, а.с.1-24).
16.04.2024 на підставі висновків акту ревізії контролюючим органом сформована вимога №130304-14/967-2024   «Про усунення виявлених ревізією порушень законодавства» (т.1, а.с.17-20, 246-249), згідно із якою під час ревізії встановлено ряд порушень законодавства, які не усунуто в процесі проведення заходу державного фінансового контролю, зокрема: 1) В порушення пункту 1.3 Міжгалузевих норм витрат палива для опалювальних котлів, які експлуатуються в Україні, затверджених наказом Державного комітету України з енергозбереження від 07.05.2001 № 46, через не встановлення норм витрачання твердого палива (тріски паливної) для опалювальних котлів в період з 01.01.2021 по 31.01.2024 проведено списання палива в обсягах, які перевищують нормативну величину використання палива для опалення будівель, внаслідок чого підприємством зайво списано тріски паливної в кількості 2509,10 м3 на суму 1539021,33 грн. Внаслідок допущених порушень завдано збитків місцевому бюджету на суму 1539021,33 грн, у зв`язку із чим вимагається забезпечити відшкодування на користь місцевого бюджету матеріальної шкоди (збитків) в сумі 1539021,33 грн, заподіяної внаслідок зайвого списання тріски паливної, відповідно до норм статей 216-229 ГК    України, статей 22, 610-625 ЦК   України; 2) В порушення вимог частини 7 статті 37 Закону України «Про основні принципи та вимоги до безпечності та якості харчових продуктів» від 23.12.1997 №771/97- ВР, пункту 4.1 Правил ветеринарно-санітарної експертизи молока і молочних продуктів та вимог щодо їх реалізації, затверджених наказом Мінагрополітики України та Держветмедицини від 20.04.2004 №49, КП «Рожищенська багатопрофільна лікарня» у період з 01.01.2021 по 31.01.2024 здійснено закупівлю молока коров`ячого незбираного для харчування пацієнтів за договорами, укладеними з ВСП «Рожищенський фаховий коледж Львівського національного університету ветеринарної медицини та біологій імені С.3. Гжицького», надходження якого в повному обсязі зустрічною звіркою не підтверджено, що призвело до внесення недостовірних даних щодо здійснення господарських операцій з одержання молока до книги складського обліку та до щоденних меню - розкладок, а також отримання та використання молока кухарями харчоблоку Підприємства, внаслідок чого завищено в обліку його кількість на 10350 л. на суму 123125 грн. Зазначене є порушенням вимог пункту 2.1 розділу II Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV. Внаслідок допущених порушень при оприбуткуванні та списанні молока коров`ячого незбираного завдано підприємству збитків на суму 123125 грн, у зв`язку з чим вимагається забезпечити відшкодування на користь підприємства матеріальної шкоди (збитків) в сумі 123125   грн., відповідно норм статей 130-136 КЗпП України. 
Також у вимозі зазначено, що на підставі пункту 46 Порядку проведення інспектування Державною аудиторською службою, її міжрегіональними територіальними органами, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20.04.2006 №550, вичерпну інформацію про вжиті заходи з усунення порушень разом із завіреними копіями підтвердних первинних, розпорядчих та інших документів необхідно надати Управлінню Західного офісу Держаудитслужби у Волинській області до 15.05.2024, із подальшим щомісячним інформуванням в термін до 20 числа кожного місяця до повного усунення виявлених ревізією порушень законодавства.
Згідно із ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Судом апеляційної інстанції здійснено перевірку висновків суду першої інстанції щодо відповідності дій відповідача вимогам ч. 2 ст. 2 КАС України, внаслідок чого суд апеляційної інстанції не погоджується з такими та вважає за необхідне зазначити наступне.
Правові та організаційні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні визначені Законом України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» від 26.01.1993 №2939-XII (далі - Закон № 2939-XII).
Згідно із частиною першою статті 1 Закону №2939-XII здійснення державного фінансового контролю забезпечує центральний орган виконавчої влади, уповноважений Кабінетом Міністрів України на реалізацію державної політики у сфері державного фінансового контролю (далі - орган державного фінансового контролю). Згідно з приписами частини другої цієї статті орган державного фінансового контролю у своїй діяльності керується Конституцією України, Бюджетним кодексом України, цим Законом, іншими законодавчими актами, актами Президента України та Кабінету Міністрів України.
Частиною першою статті 2 Закону №2939-XII визначено, що головними завданнями органу державного фінансового контролю є: здійснення державного фінансового контролю за використанням і збереженням державних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, правильністю визначення потреби в бюджетних коштах та взяттям зобов`язань, ефективним використанням коштів і майна, станом і достовірністю бухгалтерського обліку і фінансової звітності у міністерствах та інших органах виконавчої влади, державних фондах, фондах загальнообов`язкового державного соціального страхування, бюджетних установах і суб`єктах господарювання державного сектору економіки, а також на підприємствах, в установах та організаціях, які отримують (отримували у періоді, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів, державних фондів та фондів загальнообов`язкового державного соціального страхування або використовують (використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно (далі - підконтрольні установи), за дотриманням бюджетного законодавства, дотриманням законодавства про державні закупівлі, діяльністю суб`єктів господарської діяльності незалежно від форми власності, які не віднесені законодавством до підконтрольних установ, за судовим рішенням, ухваленим у кримінальному провадженні.
Відповідно до частин другої та третьої статті 2 Закону №2939-XII державний фінансовий контроль забезпечується органом державного фінансового контролю через проведення державного фінансового аудиту, перевірки державних закупівель та інспектування. Порядок проведення органом державного фінансового контролю державного фінансового аудиту, інспектування та перевірок державних закупівель установлюється Кабінетом Міністрів України.
Згідно з частиною першою статті 4 Закону №2939-XII інспектування здійснюється органом державного фінансового контролю у формі ревізії та полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності підконтрольної установи, яка повинна забезпечувати виявлення наявних фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб. Результати ревізії викладаються в акті.
Постановою Кабінету Міністрів України від 03.02.2016 №43 затверджено Положення про Державну аудиторську службу (далі - Положення), відповідно до пункту 1 якого Держаудитслужба є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України та який забезпечує формування і реалізує державну політику у сфері державного фінансового контролю.
Відповідно до пункту 3 Положення основними завданнями Держаудитслужби є: 1) реалізація державної політики у сфері державного фінансового контролю; 2-1) внесення на розгляд Міністра фінансів пропозицій щодо забезпечення формування державної політики у сфері державного фінансового контролю; 3) здійснення державного фінансового контролю, спрямованого на оцінку ефективного, законного, цільового, результативного використання та збереження державних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, досягнення економії бюджетних коштів; 4) надання у передбачених законом випадках адміністративних послуг.
Підпунктом 3 пункту 4 Положення визначено, що Держаудитслужба реалізує державний фінансовий контроль через здійснення: державного фінансового аудиту; перевірки державних закупівель; інспектування (ревізії); моніторингу закупівель.
Відповідно до підпункту 9 пункту 4 Положення Держаудитслужба вживає в установленому порядку заходів до усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства та притягнення до відповідальності винних осіб, а саме: вимагає від керівників та інших осіб підприємств, установ та організацій, що контролюються, усунення виявлених порушень законодавства; здійснює контроль за виконанням таких вимог; звертається до суду в інтересах держави у разі незабезпечення виконання вимог щодо усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства з питань збереження і використання активів; застосовує заходи впливу за порушення бюджетного законодавства, накладає адміністративні стягнення на осіб, винних у порушенні законодавства; передає в установленому порядку правоохоронним органам матеріали за результатами державного фінансового контролю у разі встановлення порушень законодавства, за які передбачено кримінальну відповідальність або які містять ознаки корупційних діянь.
Держаудитслужба здійснює свої повноваження безпосередньо і через утворені в установленому порядку міжрегіональні територіальні органи (пункт 7 Положення).
Таким чином, Держаудитслужба здійснює фінансовий контроль шляхом проведення інспектування (ревізії) через утворені в установленому порядку міжрегіональні територіальні органи, зокрема Управління Західного офісу Держаудитслужби у Волинській області.
Відповідно до пункту 6 Положення Держаудитслужба для виконання покладених на неї завдань має право в установленому порядку, зокрема, пред`являти керівникам та іншим особам підприємств, установ та організацій, що контролюються, обов`язкові до виконання вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства; у разі виявлення збитків, завданих державі чи підприємству, установі, організації, що контролюється, визначати їх розмір в установленому законодавством порядку.
Вказані положення кореспондуються з пунктами 7 та 10 статті 10 Закону №2939-XII, за приписами яких органу державного фінансового контролю надається право: пред`являти керівникам та іншим особам підприємств, установ та організацій, що контролюються, обов`язкові до виконання вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства, вилучати в судовому порядку до бюджету виявлені ревізіями приховані і занижені валютні та інші платежі, ставити перед відповідними органами питання про припинення бюджетного фінансування і кредитування, якщо отримані підприємствами, установами та організаціями кошти і позички використовуються з порушенням чинного законодавства; звертатися до суду в інтересах держави, якщо підконтрольною установою не забезпечено виконання вимог щодо усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства з питань збереження і використання активів.
У частині другій статті 15 Закону №2939-XII закріплено, що законні вимоги службових осіб органу державного фінансового контролю є обов`язковими для виконання службовими особами об`єктів, що контролюються.
Порядок проведення інспектування Державною аудиторською службою, її міжрегіональними територіальними органами затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 20.04.2006 №550 (далі - Порядок №550).
Пунктом 2 Порядку №550 визначено, що інспектування полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності об`єкта контролю і проводиться у формі ревізії, яка повинна забезпечувати виявлення фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб.
Пунктами 4, 5 Порядку № 550 передбачено, що планові та позапланові виїзні ревізії проводяться контролюючими органами відповідно до   Закону та цього Порядку.
Планові виїзні ревізії проводяться відповідно до планів контрольно-ревізійної роботи, затверджених в установленому порядку, позапланові виїзні ревізії - за наявності підстав, визначених Законом.
Пунктом 16 Порядку №550 передбачено, що ревізія проводиться шляхом: документальної перевірки, що передбачає контроль за установчими, фінансовими, бухгалтерськими (первинними і зведеними) документами, статистичною, фінансовою та бюджетною звітністю, господарськими договорами, розпорядчими та іншими документами об`єкта контролю, пов`язаними з плануванням і провадженням фінансово-господарської діяльності, веденням бухгалтерського обліку, складенням фінансової звітності (далі - документи об`єкта контролю). У разі ведення бухгалтерського обліку з використанням електронних засобів зберігання і обробки інформації на вимогу посадової особи органу державного фінансового контролю керівник об`єкта контролю повинен забезпечити оформлення відповідних документів на паперовому носії. Надання документів об`єкта контролю посадовим особам органу державного фінансового контролю забезпечується керівником об`єкта чи його заступником; фактичної перевірки, що передбачає контроль за наявністю грошових сум, цінних паперів, бланків суворої звітності, оборотних і необоротних активів, інших матеріальних і нематеріальних цінностей шляхом проведення інвентаризації, обстеження та контрольного обміру виконаних робіт, правильністю застосування норм витрат сировини і матеріалів, виходу готової продукції і природних втрат шляхом організації контрольних запусків у виробництво, контрольних аналізів готової продукції та інших аналогічних дій за участю відповідних спеціалістів органу державного фінансового контролю або інших органів, підприємств, установ та організацій. Посадові особи органу державного фінансового контролю мають право вимагати від керівників об`єкта контролю організацію та проведення фактичної перевірки в присутності посадових осіб органу державного фінансового контролю та за участю матеріально-відповідальних осіб, а у разі перевірки обсягу виконаних робіт - також представників суб`єкта господарювання - виконавців робіт.
Відповідно до пункту 35 Порядку №550 результати ревізії оформляються актом.
Згідно з пунктами 45, 46 Порядку №550 у міру виявлення ревізією порушень законодавства посадові особи органу державного фінансового контролю, не чекаючи закінчення ревізії, мають право усно рекомендувати керівникам об`єкта контролю невідкладно вжити заходів для їх усунення та запобігання у подальшому.
Якщо ж вжитими в період ревізії заходами не забезпечено повне усунення виявлених порушень, органом державного фінансового контролю у строк не пізніше ніж 10 робочих днів після реєстрації акта ревізії, а у разі надходження заперечень (зауважень) до нього - не пізніше ніж 3 робочих дні після надіслання висновків на такі заперечення (зауваження) надсилається об`єкту контролю письмова вимога щодо усунення виявлених ревізією порушень законодавства із зазначенням строку зворотного інформування. Про усунення виявлених ревізією фактів порушення законодавства цей об`єкт контролю у строк, визначений вимогою про їх усунення, повинен інформувати відповідний орган державного фінансового контролю з поданням завірених копій первинних, розпорядчих та інших документів, що підтверджують усунення порушень.
Згідно з пунктом 50 Порядку №550 за результатами проведеної ревізії у межах наданих прав органи державного фінансового контролю вживають заходів для забезпечення: притягнення до адміністративної, дисциплінарної та матеріальної відповідальності винних у допущенні порушень працівників об`єктів контролю; порушення перед відповідними державними органами питання про визнання недійсними договорів, укладених із порушенням законодавства; звернення до суду в інтересах держави щодо усунення виявлених ревізією порушень законодавства з питань збереження і використання активів, а також стягнення у дохід держави коштів, одержаних за незаконними договорами, без встановлених законом підстав або з порушенням вимог законодавства; застосування заходів впливу за порушення бюджетного законодавства.
Аналіз правових норм, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, дають підстави для висновку про те, що вимога органу державного фінансового контролю, спрямована на корегування роботи підконтрольної організації та приведення її у відповідність із вимогами законодавства, є обов`язковою до виконання. Стосовно відшкодування виявлених збитків, завданих державі чи об`єкту контролю, то про їх наявність може бути зазначено у вимозі, але вони не можуть бути примусово стягнуті шляхом вимоги, оскільки такі збитки відшкодовуються у добровільному порядку або шляхом звернення до суду з відповідним позовом.
Отже, правова природа письмової вимоги контролюючого органу породжує правові наслідки (зокрема обов`язки) для свого адресата, відтак наділена рисами правового акта індивідуальної дії (з урахуванням її змістовної складової, незалежно від форми документа, в якому вона міститься), і такий акт може бути предметом судового контролю в порядку адміністративного судочинства у разі звернення із відповідним позовом.
Спірна вимога контролюючого органу є індивідуально-правовим актом і в силу закону є обов`язковою до виконання підконтрольною установою, якій вона адресована.
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 21.11.2018 у справі №820/3534/16 дійшла висновку, що спір про правомірність вимог контролюючих органів, скерованих на адресу підконтрольних суб`єктів, є публічно-правовим та підпадає під визначення справи адміністративної юрисдикції. У цій постанові Велика Палата указала, що такий висновок був сформульований Верховним Судом України у постанові від 23.02.2016 по справі №818/1857/14, і Велика Палата не знайшла підстав для відступу від цієї позиції.
Отже, вимога органу державного фінансового контролю, спрямована на корегування роботи підконтрольної організації та приведення її у відповідність із вимогами законодавства, є обов`язковою до виконання.
Встановлено, що Управлінням Західного офісу Держаудитслужби у Волинській області в фінансово-господарській діяльності позивача виявлені порушення вимог законодавства України та на підставі висновків акту ревізії контролюючим органом сформована оскаржувана вимога від 16.04.2024 №130304-14/967-2024 «Про усунення виявлених ревізією порушень законодавства».
Надаючи оцінку пункту 1 оскаржуваної вимоги відповідача, колегія суддів зазначає наступне.
За висновками ревізії в порушення пункту 1.3 Міжгалузевих норм витрат палива для опалювальних котлів, які експлуатуються в Україні, затверджених наказом Державного комітету України з енергозбереження від 07.05.2001 №46 (далі – Наказ №46), через не встановлення норм витрачання твердого палива (тріски паливної) для опалювальних котлів в період з 01.01.2021 по 31.01.2024 проведено списання палива в обсягах, які перевищують нормативну величину використання палива для опалення будівель, внаслідок чого підприємством зайво списано тріски паливної в кількості 2509,10 м3 на суму 1539021,33 грн.
Внаслідок допущених порушень завдано збитків місцевому бюджету на суму 1539021,33 грн, у зв`язку із чим вимагається забезпечити відшкодування на користь місцевого бюджету матеріальної шкоди (збитків) в сумі 1539021,33 грн, заподіяної внаслідок зайвого списання тріски паливної, відповідно до норм статей 216-229 ГК України, статей 22, 610-625 ЦК України.
Так, відповідно пункту 1.3. Наказу №46, вказані норми обов`язкові для підприємств, установ та організацій всіх форм власності; вони поширюються на всі котли, що експлуатуються в Україні, крім імпортних (за винятком тих, що придбані в республіках колишнього СРСР) та побутових котлів.
При цьому, представником відповідача у відзиві на позовну заяву та у апеляційній скарзі підтверджується, що отримана від постачальників тріска паливна зарахована на баланс КП «Рожищенська багатопрофільна лікарня» до складу запасів, що обліковуються на субрахунку 203 «Паливо», де відображено наявність та рух палива, яке використовується для опалення будівель лікарні, з віднесенням під звіт матеріально відповідальної особи (машиніста котлів) ОСОБА_2 .
Разом з тим, норми витрачання твердого палива для опалювальних котлів відповідно до Міжгалузевих норм витрат палива для опалювальних котлів, які експлуатуються в Україні, затверджених Наказ № 46, на Підприємстві не установлені, чим порушені норми п. 1.3 Наказу №46.
Ревізією встановлено, що КП «Рожищенська багатопрофільна лікарня» не укомплектована необхідними приладами обліку теплової енергії, що споживається на опалення будівель, чим недотримані вимоги п.5.6.1 Правил технічної експлуатації теплових установок і мереж, затверджених наказом Міністерства палива та енергетики України від 14.02.2007 № 71.
Під час ревізії з метою контролю за використанням палива на виробництво теплової енергії проведено розрахунок витрат тріски паливної котельнею, виходячи із формульного розрахунку теплового навантаження витрат теплоти на опалення будівель Підприємства.
Розрахунок витрат теплоти на потреби опалення КП «Рожищенська багатопрофільна лікарня» та кількості палива, яке витрачається на виробництво теплоти, здійснено відповідно до КТМ 204 України 244-94 «Норми та вказівки по нормуванню витрат палива та теплової енергії на опалення житлових та громадських споруд, а також на господарсько побутові потреби в Україні» (надалі КТМ 204 України 244-94), затверджених Державним комітетом України по житлово-комунальному господарству 14.12 1993 року.
За результатами розрахунку, виконаного за КТМ 204 України 244-94, визначено кількість теплоти на потреби опалення будівель позивача та витрати палива на виробництво теплоти котельнею, які наведені у таблицях «Розрахунок потреби в теплоті на опалення приміщень КП «Рожищенська багатопрофільна лікарня», виходячи із розміру опалювальної площі, та витрати палива на виробництво теплоти котельнею за періоди з 01.01.2021 по 31.12.2021, з 01.01.2022 по 31.12.2022, з 01.01.2023 по 31.12.2023, з 01.01.2024 по 31.01.2024» (додаток 32 до Акту перевірки).
Перевіркою обліку руху тріски паливної по складу за період з 01.01.2021 по 31.01.2024, а також за результатами аналізу списання палива зі складу встановлено завищення витрат зазначеного паливного продукту на виробництво тепла для опалення будівель Підприємства.
За результатами порівняння витрат тріски паливної, необхідної для виробництва теплоти котельнею Підприємства, з фактичним списанням за період з 11.10.2021 по 12.04.2022 встановлено перевищення кількості списаного палива за жовтень 2021 року (з 11.10.2021 по 31.10.2021) на 25,05 м3, за грудень 2021 року - на 158,41 м3, за лютий 2022 року - 286,75 м3, за березень 2022 року - на 122,03 м3, за квітень 2022 року - на 1,88 м3.
Загалом за період з 11.10.2021 по 12.04.2022 списано на видаток тріски паливної, що перевищує необхідні обсяги, в кількості 594,12 м3, вартість якої становить 375 403,34 гривні.
Також, за результатами порівняння витрат тріски паливної, необхідної для виробництва теплоти котельнею Підприємства, з фактичним списанням за період з 16.10.2023 по 31.01.2024 встановлено перевищення кількості списаного палива за жовтень 2023 року (з 16.10.2023 по 31.10.2023) на 21,38 м3, за грудень 2023 року - на 192,53 м3, за січень 2022 року - на 9,69 м3.
Загалом за період з 16.10.2023 по 31.01.2024 списано на видаток тріски паливної, що перевищує необхідні обсяги, в кількості 223,59 м3, вартість якої становить 161 219,77 гривень.
Таким чином, у результаті вищевказаних порушень щодо невстановлення норм витрачання твердого палива для опалювальних котлів та списання палива в обсягах, які перевищують нормативну величину використання палива для опалення будівель, за період з 01.01.2021 по 31.01.2024 в КП «Рожищенська багатопрофільна лікарня» зайво списано тріски паливної загалом в кількості 2 509,10 м3 на суму 1 539 021,33 гривень.
Обсяг зайво списаної тріски паливної в кількості 2 509,10 м3 визначено за результатами порівняння нормативної величини використання вказаного паливного продукту для опалення будівель Підприємства в окремих місяцях вищезазначених опалювальних періодів з фактичним її списанням згідно з даними обліку за відповідний місяць, що викладено в акті ревізії.
Твердження позивача про те, що обсяг зайво списаної тріски визначається як різниця між сумарними даними щодо кількості придбаної тріски паливної (12 044,512 м3) і сумарними даними щодо кількості необхідного для виробництва теплової енергії палива (10 402,73 м3) та становить 1 641,782 м3, є необгунтованим та не відповідає даним обліку про рух вказаного паливного продукту.
Щодо пункту 2 оскаржуваної вимоги, колегія суддів зазначає наступне.
За результатами ревізії відповідачем зроблено висновок про те, що в порушення вимог частини сьомої статті 37 Закону України «Про основні принципи та вимоги до безпечності та якості харчових продуктів» від 23.12.1997 № 771/97-ВР, пункту 4.1 Правил ветеринарно-санітарної експертизи молока і молочних продуктів та вимог щодо їх реалізації, затверджених наказом Мінагрополітики України та Держветмедицини від 20.04.2004 №49, КП «Рожищенська багатопрофільна лікарня» у період з 01.01.2021 по 31.01.2024 здійснено закупівлю молока коров`ячого незбираного для харчування пацієнтів за договорами, укладеними з ВСП «Рожищенський фаховий коледж Львівського національного університету ветеринарної медицини та біологій імені С.3. Гжицького», надходження якого в повному обсязі зустрічною звіркою не підтверджено, що призвело до внесення недостовірних даних щодо здійснення господарських операцій з одержання молока до книги складського обліку та до щоденних меню - розкладок, а також отримання та використання молока кухарями харчоблоку підприємства, внаслідок чого завищено в обліку його кількість на 10350 л. на суму 123125 грн.
Так, Ревізією повноти та правильності оприбуткування придбаних продуктів харчування в КП «Рожищенська багатопрофільна лікарня» встановлено, що раціони харчування для хворих в лікарняному закладі та картки-розкладки страв складені з недотриманням вимог п.1.4 - п. 1.7, п. 2.12 Інструкції з організації лікувального харчування у закладах охорони здоров`я (надалі - Інструкція № 931), затвердженої наказом Міністерства охорони здоров`я України від 29.10.2013 № 931. Відсутні картки-розкладки на окремі страви, зокрема на суп овочевий з пшоном, суп вермішелевий. 
Так, КП «Рожищенська багатопрофільна лікарня» укладено договори від 25.01.2021 № 4 та від 24.01.2022 б/н з ВСП «Рожищенський фаховий коледж Львівського національного університету ветеринарної медицини та біологій імені С.3. Гжицького» (далі - Коледж) на постачання молока на суму 39 000 грн кожен. Умовами договорів від 25.01.2021 № 4 та від 24.01.2022 б/н ціна та кількість молока, яке поставляється Коледжем, не визначено. Відповідно до умов вищезазначених договорів приймання - здача товару здійснюється з оформленням відповідних документів, які підписуються сторонами (розділ 3 цих договорів), якість товару повинна відповідати державним стандартам та необхідним вимогам (розділ 4 цих договорів).
Аналогічно, позивачем укладено з Коледжем договір від 19.01.2023 № 19-01/23 (надалі - Договір № 19-01/23) на постачання молока за умовами якого Коледж зобов`язується поставити Підприємству молоко коров`яче незбиране в кількості 3 900 л. на загальну суму 58 500 грн., що передбачено у додатку №1 до Договору № 19-01/23.
Загалом за даними обліку поставлено 12000 л. молока на загальну суму 136 500 гривень.
Ревізією стану виконання договорів від 25.01.2021 № 4, від 24.01.2022 б/н та від 19.01.2023 №19-01/23 встановлено, що впродовж 2021-2023 років Коледжем поставлялося молоко коров`яче незбиране по видаткових накладних при відсутності товарно-транспортних накладних та ветеринарних документів, чим порушено вимоги ч. 7 ст. 37 Закону України «Про основні принципи та вимоги до безпечності та якості харчових продуктів» від 23.12.1997 №771/97-ВР, п.4.1 Правил ветеринарно-санітарної експертизи молока і молочних продуктів та вимог щодо їх реалізації, затверджених наказом Мінагрополітики України та Держветмедицини від 20.04.2004 № 49.
Аналізом даних книги складського обліку запасів (ф. № 3-9) встановлено невідповідність відображення господарських операцій по оприбуткуванню молока, яке надходить від Коледжу, по даних складського обліку та даних бухгалтерського обліку. 
Так, у книзі складського обліку запасів завідувачкою складом ОСОБА_1 при відсутності первинних документів (видаткових накладних або товарно-транспортних накладних) відображено прихід молока в кількості по 25 л. 8, 11, 13, 15, 18, 20, 22, 25, 27 січня 2021 року. Завідувачкою складом ОСОБА_1 в книзі складського обліку відображено видачу отриманого молока на харчоблок лікарні згідно з меню-розкладками складеними медичною сестрою з дієтичного харчування ОСОБА_3 . По бухгалтерському обліку відображено надходження молока 29.01.2021 по накладній № 4 в кількості 250 л. на суму 2500 гривень.
Також встановлено, що згідно з накладною від 01.12.2021 №114 Коледжем відпущено КП «Рожищенська багатопрофільна лікарня» 350 л. молока на суму 3 500 гривень. В книзі складського обліку запасів завідувачкою складом ОСОБА_1 відображено прихід молока 3, 6, 8, 10, 13, 15, 17, 20, 22, 24, 27, 29 та 31 грудня 2021 року по 25 л. загалом у вищезазначеній кількості (350 л.) та видачу молока в ці ж дні по 25 л. згідно меню-розкладок, складених медичною сестрою з дієтичного харчування ОСОБА_3 . 
Аналогічні записи проведені впродовж періоду з 01.01.2021 по 31.12.2023 та січня 2024 року.
Встановлено, що до технологічних карт на приготування страв з молока та надалі до меню - розкладок внесено завищену норму вкладання молока, чим порушено п. 1.3 Порядку №931.
Відповідно до норм харчування на одного хворого на день у загальних відділеннях передбачено 200 г молока. При цьому, до технологічних карт на приготування страв з молока та надалі до меню-розкладок внесено 400 г молока на день.
За період з 01.01.2021 по 31.12.2023 та січень 2024 року внаслідок внесення недостовірних даних щодо здійснення господарських операцій з надходження молока до книги складського обліку завідувачкою складом ОСОБА_1 та до щоденних меню-розкладок, складених медичною сестрою з дієтичного харчування ОСОБА_3 , а також щодо отриманого та використаного кухарями ОСОБА_4 та ОСОБА_5 молока коров`ячого незбираного завищено в обліку його кількість на 10 350 л на суму 123 125 грн, що є порушенням вимог п. 2.1 розділу II Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну України від 24.05.1995 № 88, ч.1 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996- XIV (надалі - Закон № 996). 
Зустрічною звіркою в ВСГІ «Рожищенський фаховий коледж Львівського університету ветеринарної медицини та біотехнологій імені С.З.Гжицького» не підтверджено відпуск молока тричі на тиждень по 25 літрів.
Таким чином, встановлені відповідачем порушення знайшли своє підтвердження у матеріалах справи, натомість позивачем не доведено належними доказами відсутність інкримінованих порушень, що в свою чергу свідчить про безпідставно задоволені судом першої інстанції позовні вимоги.
Враховуючи дані обставини колегія суддів вважає, що винесене судом першої інстанції рішення, яким задоволено позовні вимоги, підлягає скасуванню з прийняттям постанови про відмову в задоволенні позовних вимог.
Згідно зі ст.317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення зокрема є, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Керуючись статтями 241, 250, 308, 311, 317, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

                                                     ПОСТАНОВИВ:
 
Апеляційну скаргу Управління Західного офісу Держаудитслужби у Волинській області – задовольнити.
Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 17 липня 2024 року у справі №140/5026/24 – скасувати та прийняти постанову, якою в задоволенні позовних вимог Комунального підприємства «Рожищенська багатопрофільна лікарня» Рожищенської міської ради до Управління Західного офісу Держаудитслужби у Волинській області про визнання протиправною та скасування вимоги в частині – відмовити.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів. 

Головуючий суддя	 	С. П. Нос 	
судді	 	Р. В. Кухтей 	
 	 	С. М. Шевчук