ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

16 квітня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 280/6407/24	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді  Білак С.В. (доповідач), суддів:  Юрко І.В., Чабаненко С.В.,   секретар судового засіданні Жмуренко В.В., за участі представника позивача Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОФІТ-АГРІТРЕЙД» Куліда А.А., представника відповідача Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків Маланія М.М., розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 26.11.2024 року в адміністративній справі №280/6407/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОФІТ-АГРІТРЕЙД» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
          
В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «ПРОФІТ-АГРІТРЕЙД» звернулось до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 12.04.2024 №295/32-00-51-03-03, №296/32-00-51-03-03.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 26 листопада 2024 року адміністративний позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 12.04.2024 року №295/32-00-51-03-03, №296/32-00-51-03-03.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОФІТ-АГРІТРЕЙД» судовий збір у розмірі 30280,00 грн. (тридцять тисяч двісті вісімдесят гривень).
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржене рішення та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що рішення суду першої інстанції є не обґрунтованим та таким, що прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права. Апелянт вказує, що судом першої інстанції неправильно встановлено обставини у справі, оскільки податковим органом за результатами аналізу наявної інформації, не встановлено декларування позивачем показників по ряду 2.1 податкової декларації з ПДВ за листопад 2023 року щодо вивезення товарів за межі митної території України, а також відсутня реєстрація податкових накладних (ІПН 300000000000) в Єдиному реєстрі виданих податкових накладних щодо експортних операцій у листопаді 2023 року.
Вважає, що правова позиція платника податків щодо того, що контролюючий орган вийшов за межі предмету камеральної перевірки не відповідає дійсним обставинам справи. Крім того, нормами чинного законодавства передбачено можливість та підстави проведення документальної позапланової перевірки після проведення камеральної, у зв`язку з підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України. Однак, відповідна правова підстава проведення документальної позапланової перевірки не взята до уваги позивачем, а тому позиції підприємства суперечать нормам чинного законодавства.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив відмовити у задоволенні скарги позивача, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
В судовому засіданні апеляційної інстанції представник відповідача вимоги апеляційної скарги підтримала, просила їх задовольнити.
Представник позивача просив рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Колегія суддів, заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзиву на скаргу, встановила наступне.
Товариство з обмеженою відповідальністю «ПРОФІТ-АГРІТРЕЙД» є суб`єктом господарювання у відповідності до норм діючого законодавства, що підтверджується випискою з ЄДРПОУ №41381909 основним видом діяльності є оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин (код 46.21). Позивач перебуває на податковому обліку в органах ДПС України, є платником податку на додану вартість (ІПН 413819008296).
Відповідач - Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків є суб`єктом владних повноважень, який в даних правовідносинах реалізує надані Податковим кодексом України повноваження.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного розгляду у суді апеляційної інстанції, 18 січня 2024 року відповідачем складений Акт №29/32-00-51-03-03/41381909 про результати камеральної перевірки позивача з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за листопад 2023 року.
Позивач, не погодившись із вказаним актом надав відповідачу заперечення від 02.02.2024 року №02.
За наслідками розгляду заперечень позивача, відповідач листом від 21.02.2024 року №924/6/32-00-51-03-07 повідомив, що висновки контролюючого органу, викладені в Акті перевірки від 18.01.2024 року №29/32-00-51-03-03/41381909, з урахуванням фактів, викладених у заперечення на Акт, потребують додаткового дослідження та проведення документальної позапланової невиїзної перевірки на підставі пп. 78.1.5 п.78.1 ст. 78 ПК України.
21.02.2024 року відповідачем прийнятий наказ №51-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «ПРОФІТ-АГРІТРЕЙД».
Не погоджуючись із таким наказом, позивач звернувся до суду із позовом про його скасування.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 09.05.2024 року по справі №280/2308/24, яке залишено без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 30.07.2024 року, у задоволенні позовних вимог ТОВ «ПРОФІТ-АГРІТРЕЙД» до Східного МУ ДПС по роботі з ВПП про визнання протиправним та скасування наказу від 21.02.2024 р. № 51-п було відмовлено.
Також, судом першої інстанції встановлено, що у відповідності до вимог статті 79 ПК України, наказ про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача разом з повідомлення про проведення такої перевірки було направлено поштою на податкову адресу платника рекомендованим листом з повідомленням про вручення.
Відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1 ст. 75, пп.78.1.5 п. 78.1 ст. 78, п. 79.2 ст. 79, пп. 69.22 п. 69 підр. 10 розд. XX ПК України з урахуванням Указу Президента України від 24.02.2022 року № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», затвердженого Законом України від 24.02.2022 року № 2102-ІХ «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» (зі змінами), наказу Східного МУ ДПС по роботі з ВПП від 21.02.2024 року № 51-п, у період з 04.03.2024 року по 22.03.2024 року проведено документальну позапланову невиїзну перевірку позивача з питання дослідження фактів викладених у запереченні від 02.02.2024 року № 02 (вх. від 09.02.2024 року № 973/6) на акт камеральної перевірки від 18.01.2024 року № 29/32-00-51-03-03/41381909) з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за листопад 2023 року, за результатами якої складено акт від 29.03.2024 року № 297/32-00-51-03-03/41381909.
Як зазначено у висновках Акту перевірки, перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні за листопад 2023 року податкової декларації з ПДВ, від`ємного значення, у тому числі заявленого з бюджету, встановлено порушення ТОВ «ПРОФІТ-АГРІТРЕЙД» пп. б) п. 200.4, пп. в) п. 200.14 ст. 200, з урахуванням п. 44.6 ст. 44 ПК України, не має права на отримання бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку, заявленого у р. 20.2.1 податкової декларації з ПДВ за листопад 2023 року на суму 2144627,00 грн.
За результатами розгляду постійною комісією Східного МУ ДПС по роботі з ВПП матеріалів документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «ПРОФІТ-АГРІТРЕЙД» (акт від 29.03.2024 року № 297/32-00-51-03-03/41381909 та заперечення позивача від 05.04.2024 року №13 на акт перевірки) прийняті спірні податкові повідомлення-рішення:
від 12.04.2024 року № 295/32-00-51-03-03 за формою «В3» на суму, на яку відмовлено у бюджетному відшкодуванні податку на додану вартість у розмірі 2144627,00 грн;
від 12.04.2024 року № 296/32-00-51-03-03 за формою «ПС», яким до позивача застосовані штрафні санкції у розмірі 1020,00 грн.
Не погоджуючись із прийнятими відповідачем рішеннями позивач оскаржив їх у адміністративному порядку. Проте, за результатами розгляду скарги ТОВ «ПРОФІТ-АГРІТРЕЙД» (вх. від 29.04.2024 року № 16729/6 до ДПС України) та додаткових пояснень до скарги з копіями платіжних доручень (вх. до ДПС України від 04.06.2024 № 22394/6) рішенням від 13.06.2024 року №17913/6/99-00-06-01-04-06 ДПС України залишило без змін ППР, а скаргу – без задоволення
Не погодившись з такими податковими повідомленнями-рішеннями, позивач оскаржив їх до суду.
Апеляційний суд, переглядаючи рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, зазначає про таке. 
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.
Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України (далі – ПК України в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (пп. 21.1.1, 21.1.4 п. 21.1 ст. 21 ПК України).
Одним з видів податкового контролю за дотриманням вимог податкового та іншого законодавств відповідно до ст. 75 ПК України є право контролюючих органів на проведення камеральної, документальних (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичної перевірки.
Такі перевірки мають свої особливості щодо сфери правового регулювання, підстав для їх призначення, проведення, оформлення результатів та прийнятих за її наслідками рішень.
Відповідно до пп. 78.1.5 п.78.1 ст. 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: зокрема, якщо платником податків подано в установленому порядку контролюючому органу заперечення до акта перевірки в порядку, визначеному п. 86.7 ст. 86 цього Кодексу, або скаргу на прийняте за її результатами податкове повідомлення-рішення, в яких вимагається повний або частковий перегляд результатів відповідної перевірки або скасування прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення у разі якщо платник податків у своїй скарзі (запереченнях) посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, та об`єктивний їх розгляд неможливий без проведення перевірки. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали предметом оскарження.
Аналіз змісту зазначеного положення дозволяє дійти висновку, що перевірка на підставі зазначеної правової норми є додатковою (похідною) та нерозривно пов`язана з первинною перевіркою і є її невід`ємною частиною, оскільки під час такої повторної перевірки досліджуються не всі питання, які були предметом первинної перевірки, а лише ті, які були порушені платником податків у відповідній скарзі або запереченнях.
Таким чином, за загальним правилом під час проведення перевірки повинні бути повно та всебічно розглянуті усі питання, які слугували підставою для її проведення. Проте ймовірні неповнота, недостатність, невідповідність висновків акта перевірки, про які зазначає платник податків у своїх запереченнях чи скарзі, а також посилання платника на обставини, що не були досліджені під час перевірки, є правовою підставою для призначення повторної позапланової перевірки.
Тобто, додаткова (повторна) перевірка, призначена на підставі пп. 78.1.5 п. 78 ст. 78 ПК України, є своєрідним способом усунення недоліків, пов`язаних з недостатнім (неповним) дослідженням відповідних питань під час первинної перевірки.
Позивачем подано заперечення на Акт від 18.01.2024 року №29/32-00-51-03-03/41381909 про результати камеральної перевірки.
У вказаних запереченнях позивач, зокрема зазначає, що категорично не погоджується із висновками Акта перевірки, вважає їх такими, що суперечать фактичним обставинам та не відповідають положенням ПК України.
Разом з тим, у запереченнях на акт перевірки позивач посилався на обставини, що не були досліджені під час перевірки, зокрема вказує, щодо здійснення експортних операцій.
Так, у п.3 Акту перевірки від 18.01.2024 року №29/32-00-51-03-03/41381909 зазначено, що у листопаді 2023 року позивачем експорті операції не здійснювались.
В той же час, у запереченнях на Акт перевірки позивач із таким твердженням не погодився та зазначив, що підприємство експортувало весь товар за операціями з придбання якого було сформоване означене у Акті перевірки бюджетне відшкодування. До заперечень позивач надав документи на підтвердження експортних операцій.
Вказані факти, свідчить про наявність обставин, що не були досліджені під час перевірки, на що вірно звернув увагу суд першої інстанції.
За таких обставин у контролюючого органу були наявні підстави передбачені пп. 78.1.5 п.78.1 ст. 78 ПК України для видання наказу про проведення документальної позапланової перевірки позивача.
Зазначені обставини встановлені рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 09.05.2024 року по справі №280/2308/24, що набрало законної сили відповідно до постанови Третього апеляційного адміністративного суду від 30.07.2024 року, яким у задоволенні позовних вимог ТОВ «ПРОФІТ-АГРІТРЕЙД» до Східного МУ ДПС по роботі з ВПП про визнання протиправним та скасування наказу від 21.02.2024 року № 51-п було відмовлено.
Також, суд першої інстанції обґрунтовано визначив, що обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, яка набрала законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом (частина четверта статті 78 КАС України).
Установлене статтями 75-81 ПК України правове регулювання визначає певні обов`язкові умови, за наявності яких перевірка може вважатися такою, що проведена належним чином.
Згідно з п.79.1, 79.2 ст. 79 ПК України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених ст. 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
З системного аналізу зазначених норм ПК України випливає, що проведення перевірки як контрольного заходу передбачає такі етапи її проведення: встановлення підстав для проведення перевірки; прийняття контролюючим органом рішення про проведення перевірки, яке оформлюється наказом керівника цього органу; допуск до перевірки; вивчення наданих платником податків документів та/або інших матеріалів; оформлення результатів перевірки.
Реалізація зазначених етапів означає, що податкова перевірка відбулася як юридичний факт, на підставі якого керівник податкового органу може зробити висновок про наявність податкового правопорушення та прийняти відповідне рішення.
Відповідно до матеріалів справи, позапланова перевірка позивача була проведена відповідно до наказу ГУ ДПС у Запорізькій області від 21.02.2024 року № 51-п та повідомлення про проведення перевірки від 21.02.2024 року №29/32-00-51-03-03. Копія наказу та письмове повідомлення про проведення такої перевірки були направлені відповідачем на адресу позивача рекомендованим листом з повідомленням про вручення.
Отже, доводи позивача, викладені у позовній заяві, про порушення відповідачем процедури проведення перевірки, не знайшли свого підтвердження під час розгляду цієї справи.
Щодо виявлених перевіркою порушень позивачем податкового законодавства суд першої інстанції правильно визначив наступне.
Відповідно до пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Згідно з пп. «а» пункту 198.1 ст. 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Абзацом 3 п. 198.2 ст. 198 ПК України передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Відповідно до п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п, 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Абзацами 1-3 п. 198.6 ст. 198 ПК України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до підпункту 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 ПК України бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.
Згідно з пунктами 200.1, 200.2 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з п. 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
Пунктом 200.4 статті 200 ПК України встановлено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу;
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Згідно з пунктом 200.14 статті 200 ПК України якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:
- у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;
- у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.
Аналіз наведених правових норм дає підстави дійти висновку, що для отримання права сформувати податковий кредит із сум податку на додану вартість платник податку на додану вартість повинен мати податкові накладні, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначений для використання у власній господарській діяльності. При цьому, право на бюджетне відшкодування частини від`ємного значення виникає лише у разі фактичної сплати податку на додану вартість в ціні придбаного товару (робіт, послуг) отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг.
Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
За змістом статті 9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Відповідно до статті 3 Закону України № 996-XIV датою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.
Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Виходячи з вимог частини першої статті 11 Закону №996 підприємства зобов`язані складати фінансову звітність на основі даних бухгалтерського обліку.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є документи, визначені цим Кодексом, податкова інформація, експертні висновки, судові рішення, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи (пунктом 83.1 статті 83 ПК України).
Відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності (пункт 44.6 статті 44 ПК України).
Отже, положеннями зазначених правових норм визначено обов`язок платника податків надавати документи на підтвердження правомірності формування показників звітності та наслідки неподання таких документів.
Відповідно до пункту 46.1 статті 46 ПК України податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку.
Додатки до податкової декларації є її невід`ємною частиною.
Пунктом 49.1 статті 49 ПК України визначено, що податкова декларація подається за звітний період в установлені згаданим Кодексом строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків.
Форма заяви про відшкодування та форма розрахунку суми бюджетного відшкодування визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.
Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затверджений наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 року № 21 (надалі - Порядок №21).
Згідно із пунктом 6 Розділу І Порядку № 21 до податкової звітності з податку на додану вартість належать: податкова декларація з податку на додану вартість; уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок з додатками; розрахунок податкових зобов`язань, нарахованих отримувачем послуг, не зареєстрованих як платник податку на додану вартість, які постачаються нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими платниками податків, на митній території України.
Пунктом 10 Розділу III Порядку № 21 встановлено, що додатками до декларації, зокрема, є: розрахунок коригування сум податку на додану вартість (Д1) (додаток 1); довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2) (додаток 2); розрахунок суми бюджетного відшкодування (ДЗ) (додаток 3); заяви про повернення суми бюджетного відшкодування та/або суми коштів на рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість та/або врахування реєстраційної суми платника податку, що реорганізується, в обрахунку реєстраційної суми правонаступника (Д4) (додаток 4).
Порядок заповнення податкової декларації з податку на додану вартість встановлений Розділом V Порядку №21.
Так, відповідно до підпунктів 3, 4 пункту 5 розділу V Порядку № 21 сума від`ємного значення, що не перевищує суми, обчисленої відповідно до пункту 200-1.3 статті. 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації (рядок 19 - рядок 19.1), зазначається у рядку 20.
Сума від`ємного значення (рядок 20 у декларації): зараховується у зменшення суми податкового боргу, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до Кодексу) (відображається у рядку 20.1); підлягає бюджетному відшкодуванню (відображається у рядку 20.2): на рахунок платника у банку (відображається у рядку 20.2.1) та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України (відображається у рядку 20.2.2).
Платники податку, які відповідно до статті 200 розділу V Кодексу мають право на бюджетне відшкодування податку на додану вартість, здійснюють розрахунок бюджетного відшкодування та додають до декларації (ДЗ) (додаток 3) та (Д4) (додаток 4).
Розрахунок суми бюджетного відшкодування здійснюється в межах суми, обчисленої відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, за вирахуванням від`ємного значення поточного звітного (податкового) періоду, зарахованого у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість.
Значення рядка 3 таблиці 1 (ДЗ) (додаток 3) переноситься до рядка 20.2 декларації; зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
При заповненні рядка 20.2 обов`язковим є подання (ДЗ) (додаток 3) та (Д4) (додаток 4).
Залишок від`ємного значення після вирахування суми податкового боргу та суми бюджетного відшкодування (рядок 20 - рядок 20.1 - рядок 20.2) відображається у рядку 20.3.
Відповідно до підпункту 5 пункту 5 розділу V Порядку № 21 сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3), відображається у рядку 21 та переноситься до рядка 16.1 наступного звітного (податкового) періоду.
Як встановлено судом першої інстанції, 15.12.2023 року позивачем подано за місцем обліку ГУ ДПС у Запорізькій області (Вознесенівський район м. Запоріжжя) податкову декларацію з ПДВ за звітний період листопад 2023 року з відповідними додатками (реєстраційний номер 9342374424), де задекларовано у рядку 19 «Від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 17 – рядок 9 декларації) (позитивне значення) показник у розмірі 6930661,00 грн., а в рядках 20, 20.2.1 «Сума від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації (рядок 19 – рядок 19.1), яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку» - 2144627,00 грн.
Висновки податкового органу про порушення позивачем законодавства при декларуванні за листопад 2023 року податкової декларації з ПДВ обґрунтовані зокрема тим, що на дату акту наявна інформація щодо ризиковості платника податку ТОВ «ПРОФІТ-АГРІТРЕЙД» за рішеннями про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку від 26.09.2023 року № 21571, від 09.11.2023 року № 25050, від 21.12.2023 року № 28113, від 18.01.2024 року № 741, на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.
З цього приводу суд першої інстанції правильно визначив, що такі обставини не можуть бути самостійною підставою для відмови у бюджетному відшкодуванні. Більш того, «ризиковість» позивача скасована у судовому порядку в межах адміністративної справи №280/3011/24, однак станом на дату розгляду даної справи рішення суду не набрало законної сили через розгляд у суді апеляційної інстанції.
Перевіркою своєчасності, достовірності і повноти визначення суми податкових зобов`язань, задекларованих у розділі І Декларації за листопад 2023 року контролюючим органом встановлено, що суми показників рядків 1.1,1.2, 1.3, 2.1, 2.2, 3, 4.1, 4.2, 4.3, 5.1, 6.1, 6.2, 7, 8, 9 податкової декларації з ПДВ за листопад 2023 року ТОВ «ПРОФІТ-АГРІТРЕЙД» не відображено.
У листопаді 2023 року підприємство не здійснювало операції з реалізації товарів/послуг, як на митній території України за ставками 20%, 7%, так і за її межами за ставкою 0%.
Відповідно до баз даних та автоматизованої інформаційної системи ДПС ЄРПН за листопад 2023 року ТОВ «ПРОФІТ-АГРІТРЕЙД» в адресу контрагентів-покупців на території України, покупців за межами митної території України не здійснювалась.
При перевірці операцій щодо вивезення товарів за межі митної території України ТОВ «ПРОФІТ-АГРІТРЕЙД» контролюючим органом здійснено співставлення даних податкової декларації з ПДВ за листопад 2023 року з даними Системи електронного адміністрування.
Відповідно до рядка 2.1 податкової декларації з ПДВ за листопад 2023 року дані з проведення експортних операцій відсутні, за даними ЄРПН відсутня реєстрація податкових накладних на експорт за ІПН 300000000000.
На дату акта перевірки ТОВ «ПРОФІТ-АГРІТРЕЙД» первинні документи та проведення їх в бухгалтерському обліку для перевірки не надано, у тому числі по взаємовідносинам з нерезидентами та первинні документи, що підтверджують факт оплати платником товарів/послуг сум зазначених у розрахунку бюджетного відшкодування ПДВ за листопад 2023 року.
При цьому, зауваження щодо правильності формування позивачем сум податкових зобов`язань та податкового кредиту, які є визначальними для формування сум від`ємного значення та, відповідно, бюджетного відшкодування, контролюючим органом в акті перевірки не викладено.
Таким чином контролюючим органом не надано жодних пояснень, підтверджених належними та допустимими доказами, щодо неправомірності формування позивачем спірного бюджетного відшкодування ПДВ.
Разом з тим, підставою для бюджетного відшкодування сум ПДВ є реальне (фактичне) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що від`ємне значення з ПДВ попередніх періодів (фактично суми ПДВ за спірними господарськими операціями) підтверджуються документальними перевірками (для наочності витяг з акта камеральної перевірки), зокрема: Довідка від 05.01.2024 № 140/08-01-07-06/41381909 (жовтень 2023 року на суму 6126,88 грн.); Довідка від 08.12.2023 №7888/08-01-07-06/41381909 (вересень 2023 року на суму 1447268,30 грн.); Довідка від 07.11.2023 №6733/08-01-07-06/41381909 (серпень 2023 року на суму 31643,18 грн.); Довідка під 10.10.2023 №6065/08-01-07-06/41381909 (липень 2023 року на суму 69567,07 грн.); Довідка від 15.12.2022 № 17915/13-01-07-04/41381909 (липень 2022 року на суму 46718,43 грн.); Довідка від 15.12.2022 № 17915/13-01-07-04/41381909 (червень 2022 року на суму 257750,88 грн.); Довідка від 17.11.2022 №550/13-01-07-04/41381909 (лютий 2022 року на суму 108349,61 грн.); Довідка від 07.09.2022 №5666/02-32-07-03/41381909 (січень 2022 року на суму 521210,00 грн.); Довідка від 07.09.2022 №5666/02-32-07-03/41381909 (грудень 2021 року на суму 3726164,85 грн.); Довідка від 07.09.2022 №5666/02-32-07-03/41381909 (жовтень 2021 року на суму 22964,90 грн.).
Будь-яких питань з приводу неналежного оформлення первинними документами щодо спірних господарських операцій у довідках не зазначено. Більш того, за змістом означених довідок при проведені документальних перевірок перевірялись платіжні документи.
З наведеного вбачається, що спірні операції позивача підтверджені документальними перевірками в межах яких, серед іншого, досліджувались документи щодо оплати у суцільному порядку.
Всі означені документи надані позивачем також під час адміністративного оскарження ППР, які наразі наявні у матеріалах справи (були подані разом з позовною заявою).
Також, суд першої інстанції критично оцінив доводи відповідача щодо відсутності у позивача підстав на отримання бюджетного відшкодування з огляду на придбання та реалізацію придбаного товару за спірними відносинами в одному звітному періоді та отримання ним відшкодування у складі ціни відвантаженого товару у наступному податковому періоді з огляду на відсутність жодного нормативного обґрунтування заявленої позиції та у зв`язку з наявністю законодавчо встановлених підстав для бюджетного відшкодування суми ПДВ при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 статті 200 ПК України.
Так, відповідачем не зазначено та не доведено, яким саме чином такі обставини впливають на правильність формування позивачем бюджетного відшкодування за його взаємовідносинами листопаді 2023 року.
Щодо посилання відповідача на експортні операції позивача у грудні 2023 року суд першої інстанції обґрунтовано наголосив, що позивач, обравши спосіб відшкодування ПДВ визначений підпунктом «б» пункту 200.4 статті 200 ПК України, виконав всі без винятку вимоги та умови, які передбачені вказаним положенням ПК України і будь-яких інших умов для бюджетного відшкодування ПДВ вказана норма ПК України не містить.
При цьому, норми ПК України не ставлять у залежність право платника податку, який за результатами своєї діяльності за звітний (податковий) період задекларував від`ємне значення ПДВ та дотримався умов та формальностей, передбачених цим Кодексом, на відшкодування цієї суми з бюджету, від наявності чи відсутності компенсації платнику сплаченого ним постачальнику в ціні товару сум ПДВ, при отриманні оплати за такий товар в разі його реалізації.
Тобто, жодна норма ПК України не пов`язує право на бюджетне відшкодування із здійсненням платником податків експортних операцій. Тобто, за положеннями ПК України сам факт наявності/відсутності експортних операцій не впливає на право платника податків щодо бюджетного відшкодування.
В той же час, позивач наголошує, що твердження відповідача про нібито відсутність експортних операцій є безпідставним, адже такі операції були та відображені у звітності за грудень 2023 року і це було відомо відповідачу як станом на момент проведення камеральної перевірки, так і на момент проведення документальної перевірки.
Відтак, висновки, сформовані ГУ ДПС у Запорізькій області під час проведення перевірки щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства, не знайшли свого документального та нормативного підтвердження під час розгляду справи.
За таких обставин суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про задоволення адміністративного позову.
Інших суттєвих доводів та/або доказів щодо обґрунтування заявлених позовних вимог та заперечень проти них, які могли б потягнути зміну висновків суду першої інстанції щодо спірних правовідносин, сторонами апеляційному суду не наведено та не надано.
Враховуючи викладене та матеріали справи, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними тому підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду відсутні.
Згідно частини першої статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 77, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
          
П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 26 листопада 2024 року в адміністративній справі №280/6407/24 залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 26 листопада 2024 року в адміністративній справі №280/6407/24 залишити без змін.
Вступна та резолютивна частина постанови складена та проголошена в судовому засіданні 16.04.2025 року, в повному обсязі постанова складена 24 квітня 2025 року.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного тексту постанови.  
   
Головуючий - суддя                                                                      С.В. Білак 

                               суддя                                                                      І.В. Юрко 

                               суддя                                                                      С.В. Чабаненко