ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 березня 2025 року	Львів	Справа № 380/7567/24 пров. № А/857/1946/25	
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді:                                               Матковської З.М.,
суддів:                                                             Кузьмича С.М., Ніколіна В.В., 
при секретарі судового засідання:                     Прачук І.С.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 05 грудня 2024 року у справі №380/7567/24 за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування рішення (головуючий суддя першої інстанції – Желік ОМ., час ухвалення  - у порядку спрощеного позовного провадження, місце ухвалення – м. Львів, дата складання повного тексту – 05.12.2024),-
В С Т А Н О В И В:
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними і скасування рішення про застосування фінансових санкцій від 15.03.2024 №00108060901, рішення Головного управління ДПС у Львівській області про застосування фінансових санкцій від 15.03.2024 №00107060901, рішення про застосування фінансових санкцій від 15.03.2024 №00109060901, податкове повідомлення-рішення від 15.03.2024 №00108110901.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивачем 27.03.2024 отримано від Головного управління ДПС у Львівській області рішення про застосування фінансових санкцій від 15.03.2024 №00108060901 (яким її притягнуто до відповідальності у вигляді штрафу в розмірі 85000,00 грн.), рішення про застосування фінансових санкцій від 15.03.2024 №00108070901 (яким її притягнуто до відповідальності у вигляді штрафу в розмірі 17000,00 грн.), рішення про застосування фінансових санкцій від 15.03.2024 №00108090901 (яким її притягнуто до відповідальності у вигляді штрафу в розмірі 344520,00 грн.), податкове повідомлення-рішення від 15.03.2024 №00108110901 (яким до неї застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) в розмірі 172260,00 грн.). Відповідні рішення контролюючого органу прийнято на підставі акта перевірки №7504/13-0109-01/ НОМЕР_1 від 28.02.2024, яким встановлено: 1) зберігання позивачем алкогольних напоїв у невстановленій тарі; 2) зберігання позивачем алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку; 3) зберігання позивачем тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка на пачці (упаковці) тютюнових виробів; 4) не забезпечення позивачем обліку товарних запасів за місцем їх зберігання/реалізації. Позивач вважає вищевказані рішення про застосування фінансових санкцій та податкове повідомлення-рішення протиправними з огляду на те, що фактичну перевірку її магазину проведено в присутності ОСОБА_2 , яка була кваліфікована уповноваженими особами відповідача як продавець. Водночас позивач відмічає, що з останньою не перебуває із нею у трудових відносинах та не є її працівником. Також позивач вказує, що нею здійснюється господарська діяльність по АДРЕСА_1  не у всьому приміщенні, а лише у приміщенні №74 (нежитловому приміщенні Б-2, загальною площею 115,7 кв.м.). Проте тютюнові вироби без акцизних марок, які слугували підставою для притягнення її до фінансової відповідальності, були виявлені уповноваженими працівника відповідача в іншому, окремому приміщенні АДРЕСА_2 , та яке належить зовсім іншій особі.
Щодо порушень в частині зберігання алкогольних напоїв у невстановленій тарі та в частині зберігання алкогольних напоїв без марок акцизного податку позивач вказує, що горілку в пляшці з-під води ОСОБА_2 зберігала самостійно для власного споживання.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 05 грудня 2024 року позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 15.03.2024 р. про застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1  фінансових санкцій №00108090901, №00108060901,  №00108070901 та податкове повідомлення-рішення  №00108110901 від 15.03.2024. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 сплачений при подачі позову судовий збір в сумі 6187  грн. 80 коп.
Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, відповідачем подана апеляційна скарга, в якій зазначає, що ГУ ДПС у Львівській області вважає, що при винесенні рішення судом неповно та неправильно встановлено обставини справи та порушено норми матеріального права та процесуального права, що призвело до винесення незаконного судового рішення.
Покликаючись на встановлені перевіркою обставини та чинне законодавство, яке визначає як достатню підставу для прийняття рішення про застосування фінансових санкцій, наявність матеріалів контролюючих органів, що підтверджують факт правопорушення саме суб`єктами підприємницької діяльності, апелянт  зазначає, що підставою для застосування штрафних санкцій до позивача став протокол про адміністративні правопорушення серія ВАД №554694 від 15.02.2024 з додатком (Акт вилучення тютюнових виробів без марок акцизного податку).
Відтак, враховуючи вищенаведені матеріали правоохоронних органів, ГУ ДПС у Львівській області, рішенням про застосування фінансових санкцій від 15.03.2024 №0010809090, застосовано до ФОП ОСОБА_1 фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 344 520,00 грн. за зберігання тютюнових виробів без марок акцизного податку встановлено зразка на пачці (упаковці) тютюнових виробів.
Також, з огляду на те, що відповідно до п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон №265): суб`єкт господарювання не надав контролюючим органам документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що знаходилися у місці продажу (зберігання) на загальну суму 172 260, 00 грн., до ФОП ОСОБА_1 застосована штрафна санкція відповідно до ст. 20 Закону №265, а саме: до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Апелянт вказує, що постановою Миколаївського районного суду Львівської області від 05.03.2024 у справі №447/464/24, встановлено, що ОСОБА_2 15.02.2024 близько 15 год 45 хв. перебуваючи на робочому місці, а саме в магазині НОМЕР_2 , що належить ФОП ОСОБА_1 , що розташований за адресою АДРЕСА_1 , здійснила продаж однієї пачки сигарет марки Marvel Mentol за ціною 45,00 грн. за пачку без марки акцизного податку встановленого зразка. ОСОБА_2 вину у вчиненому визнала.
Зі змісту зазначеної вище постанови вбачається, що предметом розгляду у справі №447/464/24 був протокол про адміністративні правопорушення серія ВАД №554694 від 15.02.2024 з додатками, який як уже було зазначено, став підставою для прийняття рішень про застосування фінансових санкцій.
Цією постановою встановлено, що у зв`язку з тим, що у діях ОСОБА_2 наявні ознаки адміністративного правопорушення, передбаченого ч.1 ст.156 КУпАП, враховуючи особу правопорушника, матеріали адміністративної справи, до неї застосоване адміністративне стягнення у виді штрафу з конфіскацією предметів торгівлі.
Відтак, постановою Миколаївського районного суду Львівської області від 05.03.2024 у справі №447/464/24, встановлено, що вилучені тютюнові вироби без марок акцизного податку згідно Акту вилучення тютюнових виробів без марок акцизного податку є предметами торгівлі.
Відповідно до ч.6 ст.78 КАС України, вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
Отож, твердження суду першої інстанції, що відповідачем не доведено будь-якого зв`язку вилучених тютюнових виробів з провадженою позивачем господарською діяльністю, не заслуговує на увагу.
Окрім того, під час проведення фактичної перевірки магазину за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 встановлено факт зберігання рідини з запахом спирту (згідно пояснення продавця - горілка міцн.40%) у пластиковій пляшці з під мінеральної води «Моршинська» ємн.1,5 л. в кількості 1 шт.
З урахуванням наведеного, апелянт просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.
          Позивач правом подання відзиву не скористався.
          В судовому зсіданні апеляційного розгляду  справи представник відповідача апеляційну скаргу підтримав, просив рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення, яким в  задоволенні позову відмовити в повному обсязі.
Представник позивача проти апеляційної скарги заперечив, просив скаргу залишити без задоволення, а рішення суду без  змін.          
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Судом встановлено та з матеріалів справи слідує, що Головним управлінням ДПС у Львівській області відповідно до наказу від 26.02.2024 №971-ПП «Про проведення фактичних перевірок» та направлень на перевірку від 26.02.2024 №№1811, 1813 проведено фактичну перевірка магазину, що розташований за адресою: АДРЕСА_1 , та який належить суб`єкту господарювання ФОП ОСОБА_3 (РНОКПП НОМЕР_1 ).
За наслідком перевірки складено Акт про результати фактичної перевірки з питань додержання суб`єктом господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі та зберігання алкогольними напоями та тютюновими виробами №7504/13-01-09-01/ НОМЕР_1 від 28.02.2024.
У акті перевірки №7504/13-01-09-01/ НОМЕР_1 від 28.02.2024 зазначено, зокрема, наступне: «Під час проведення фактичної перевірки магазину за адресою: АДРЕСА_1 ,  де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 встановлено факт зберігання рідини з запахом спирту (згідно пояснення продавця горілка міцн.40%) у пластиковій пляшці з під мінеральної води «Моршинська» ємн.1,5 л. в кількості 1 шт. Тим самим підприємцем порушено вимоги абз.14 ч.1 ст.14 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР (із змінами та доповненнями); на вищевказаній пляшці відсутня марка акцизного податку встановленого зразка, чим порушено вимоги абз.3 ч.4 ст.11 Закону України від 19.12.1995 року №481/95-ВР (із змінами та доповненнями) та п.226.6 ст.226 Податкового кодексу України, а саме: зберігання алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка. Вищезазначений алкогольний напій у пластиковій пляшці залишено на матеріально-відповідальне зберігання згідно Акту.
Відповідно до протоколу про адміністративні правопорушення від 15.02.2024 серія ВАД №554694 складеного працівниками Стрийського РУП ГУНП у Львівській області, продавець магазину ФОП ОСОБА_1 за адресою АДРЕСА_1 , ОСОБА_2 здійснила реалізацію однієї пачки сигарет Marvel Menthol за ціною 45,00 грн. за пачку без марки акцизного податку встановленого зразка. В ході операції тютюн працівниками превенції ВПД №1 Стрийського РУП, спільно з працівниками СБУ з магазину ФОП ОСОБА_1 за адресою АДРЕСА_1 , було вилучено 3515 пачок сигарет без марок акцизного податку встановленого зразка, 313 в`язок по 20 сигарет кожна (що в порівнянні становить 313 пачок). В загальному вилучено 3828 пачок сигарет без марок акцизного податку встановленого зразка на загальну суму 172 260,00 грн. Тим самим, ФОП ОСОБА_1 порушено вимоги абз.3 ч.4 ст.11 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР (із змінами та доповненнями) та вимоги п.226.9 ст.226 Податкового кодексу України (далі ПК України). Прихідні документи на тютюнові вироби, вилучені працівниками Національної поліції, до перевірки не представлено, чим порушено вимоги п.12 ст.3 Закону України №265/95-ВР від 06.07.1995 (із змінами та доповненнями)».
Згідно акту перевірки №7504/13-01-09-01/ НОМЕР_1 від 28.02.2024 ФОП ОСОБА_1 допущено наступні порушення:
- зберігання тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка на пачці (упаковці) тютюнових виробів п.226.5 ст.226 Податкового Кодексу України №2755-VI від 02.12.2010 (із змінами та доповненнями) та абз. 3 ч.4 ст.11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та пального» №481/95-ВР від 19.12.1995 (із змінами та доповненнями);
- не забезпечення обліку товарних запасів за місцем їх зберігання/реалізації п.12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР;
- зберігання алкогольних напоїв у невстановленій тарі абз.14 ч.1 ст.11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та пального» №481/95-ВР від 19.12.1995 (із змінами та доповненнями) та п.226.7 та п.226.9 ст.226 Податкового Кодексу України;
- зберігання алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку абз.3 ч.4 ст.11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та пального» №481/95-ВР від 19.12.1995 (із змінами та доповненнями) та п.226.7 та п.226.9 ст.226 Податкового Кодексу України.
На підставі акту перевірки від 28.02.2024 №7504 Головним управління ДПС у Львівській області винесено наступні рішення про застосування фінансових санкцій:
- від 15.03.2024 №00108060901, яким застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 85000,00 грн. за зберігання алкогольних напоїв у не встановленій тарі;
- від 15.03.2024 №00108070901, яким застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 17000,00 грн. за зберігання алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку;
- від 15.03.2024 №00108090901, яким застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 344520,00 грн. за зберігання тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка на пачці (упаковці) тютюнових виробів.
Також Головним управління ДПС у Львівській області винесено податкове повідомлення-рішення від 15.03.2024 №00108110901, яким застосовано до ФОП ОСОБА_1 штрафні (фінансові) санкції у розмірі 172260,00 грн. через не забезпечення обліку товарних запасів за місцем їх зберігання/реалізації.
Вважаючи вищевказані рішення відповідача протиправними, позивач звернувся до суду з метою їх скасування.
Суд першої інстанції позов задовольнив з тих підстав, що тютюнові вироби на момент здійснення фактичної перевірки та на момент їх вилучення перебували в іншому приміщенні, що перебуває у власності іншої особи, аніж тому, що належить ФОП ОСОБА_1 , а відповідачем не доведено будь-якого зв`язку вилучених тютюнових виробів з провадженою позивачем господарською діяльністю.
Крім цього, єдине лише посилання уповноважених осіб Головного управління ДПС у Львівській області на пояснення продавця магазину не може бути підставою для притягнення позивача до фінансової відповідальності. Уповноваженими особами відповідача достеменно не встановлено, чи дійсно в пляшці з-під мінеральної води «Моршинська» був алкогольний напій (горілка), чи будь-яка інша спиртовмісна речовина.
Апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та  такими, що відповідають нормам матеріального права та обставинам справи з огляду на наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України.
Відповідно до п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України (далі ПК України) контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Приписами пп.80.1 та пп.80.2 ст.80 ПК України передбачено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з підстав, визначених зазначеною статтею.
Пунктом 81.1 ст.81 ПК України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
- службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки. Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.
При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.          
Відповідно до пункту 81.2 статті 81 ПК України у разі відмови платника податків та/ або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків.
Посадова (службова) особа платника податків (його представник або особа, яка фактично проводить розрахункові операції) має право надати свої письмові пояснення до складеного контролюючим органом акта.
У разі відмови платника податків та/або його посадових (службових) осіб (представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) підписати акт, що засвідчує факт відмови у допуску до проведення перевірки, посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт відмови в отриманні акта та/або наданні письмових пояснень до нього.
Отже, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/ позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).
Поряд з цим закон пов`язує правомірність проведення, зокрема фактичної перевірки, із виконанням контролюючим органом обов`язку із вручення/пред`явлення визначених п. 81.1 ст. 81 ПК України документів: платнику податків; уповноваженій особі; особі, яка фактично здійснює розрахункову операцію (не має правового значення наявність чи відсутність оформлених трудових відносин із особою, яка фактично проводить розрахункові операції).
При цьому приписи абз.7 п.81.1 ст.81 ПК України зобов`язують особу, яка розписується у направленні, окрім інших реквізитів, проставити посаду, яку вона займає на підприємстві.          
Відтак, саме указана особа і, відповідно, платник податків несуть відповідальність за достовірність повідомленої ними інформації посадовим особам контролюючого органу щодо того, чи є така особа здійснюючою розрахункові операції.
Як  уже зазначалось вище, фактична перевірка магазину, що розташований за адресою: АДРЕСА_1 , та який належить суб`єкту господарювання ФОП ОСОБА_1 , проведена у присутності продавця магазину ОСОБА_2 , яка власноруч написала пояснення проте, що  вона є продавцем, яка працює у ФОП ОСОБА_1 за вказаною вище  адресою місця здійснення діяльності, з 01.01.2024. Заробітна місячна оплата становить 6700 грн.
Крім цього, згідно постанови Миколаївського районного суду Львівської області від 05.03.2024 у справі №447/464/24 ОСОБА_2 15.02.2024 близько 15 год 45 хв. перебуваючи на робочому місці, а саме в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » (ФОП ОСОБА_1 ), що по АДРЕСА_1 здійснила продаж однієї пачки сигарет марки «Marvel Mentol» гр. ОСОБА_4 за ціною 45 грн. без марки акцизного податку, чим порушила вимоги п.7 ч.2 ст. 15 ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», чим вчинила правопорушення, передбачене ч.1 ст. 156 КУпАП.          
Вказаною постановою ОСОБА_2 визнано винною у вчиненні адміністративного правопорушення, передбаченого ч.1 ст.156 КУпАП та накладено на неї адміністративне стягнення у виді штрафу в розмірі двохсот неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, що становить 3400 (три тисячі чотириста) гривень з конфіскацією предметів торгівлі.
Таким чином, на момент здійснення уповноваженими особами відповідача фактичної перевірки магазину, що належить ФОП ОСОБА_1 , ОСОБА_2 здійснювала розрахункові операції, а відтак працівниками Головного управління ДПС у Львівській області, що здійснювали перевірку, пред`явлено службові посвідчення, наказ та направлення на перевірку саме їй.
Крім цього, у направленнях на перевірку від 26.02.2024 №№1811, 1813 ОСОБА_2 власноруч вказала, що є продавцем у ФОП ОСОБА_1  та їй 26.02.2024 о 12:00 год. пред`явлено службове посвідчення, направлення на проведення перевірки та вручено копію наказу.
З урахуванням наведених вище обставин суд першої інстанції вірно  висновував, що уповноваженими працівниками Головного управління ДПС у Львівській області не порушено процедури ознайомлення позивача з результатами проведення фактичної перевірки.
Щодо викладених в акті порушень, які стали підставою для застосування до позивача штрафних санкцій.
Питання виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах врегульовано статтею 226 ПК України.
Пунктами 226.1. та 226.2. статті 226 ПК України встановлено, що у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару.
Наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою, пачці (упаковці) тютюнового виробу чи ємності (упаковці) з рідиною, що використовується в електронних сигаретах, є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів.
Згідно пункту 226.5. статті 226 ПК України маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюється марками акцизного податку, зразки яких затверджуються Кабінетом Міністрів України.
У відповідності до пункту 226.7. статті 226 ПК України кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв.
Вважаються такими, що немарковані (пункт 226.9. статті 226 ПК України):
алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, з підробленими марками акцизного податку;
алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції;
вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари;
алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.
сигарети, цигарки та сигарили, що вироблені після 1 січня 2021 року, в яких кількість одиниць у пачці (упаковці) не відповідає кількості одиниць, зазначеній на марках акцизного податку;
рідини, що використовуються в електронних сигаретах, вироблених до 1 січня 2021 року.
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального на території України визначає Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР (далі Закон №481/95-ВР).
Алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством ( ч. 4 ст. 11 Закону №481/95-ВР).
Згідно з частиною першою статті 17 Закону №481/95-ВР за порушення норм цього Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством.
Абзацом двадцятим частини другої статті 17 Закону №481/95-ВР встановлено, що до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі: виробництва та/або зберігання, та/або транспортування, та/або реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими паперовими марками акцизного податку, - 200 відсотків вартості товару (продукції), але не менше 17000 гривень.
Механізм застосування фінансових санкцій, передбачених статтею 17 Закону №481/95-ВР визначено Порядком застосування фінансових санкцій, передбачених статтею 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 02.06.2003 №790 (далі Порядок №790).
Пунктом 3 Порядку №790 встановлено, що до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва), винних у вчиненні порушень, застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у розмірах, передбачених Законом.
Згідно пункту 5 Порядку №790 підставою для прийняття рішення про застосування фінансових санкцій є:
акт перевірки додержання суб`єктом господарювання (у тому числі іноземним суб`єктом господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) встановлених законодавством вимог, обов`язкових для виконання під час здійснення оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями та/або тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, складений органом, що видав ліцензію, у якому зазначається зміст порушення і конкретні порушені норми законодавства;
результати проведення органом, який видав ліцензію, іншими органами виконавчої влади в межах їх компетенції перевірок суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво), пов`язаної з виробництвом та обігом спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального;
матеріали правоохоронних, податкових та інших органів виконавчої влади щодо недотримання суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) вимог законодавчих та інших нормативно-правових актів про виробництво та обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР (далі Закон № 265/95-ВР).
Статтею 20 Закону № 265/95-ВР визначено, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Отже, як вірно висновував суд першої  інстанції,  склад правопорушення, за яке статтею 17 Закону №481/95-ВР передбачена відповідальність, утворює факт зберігання, транспортування чи реалізації алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку.
Водночас необхідною передумовою застосування до суб`єкта господарювання рішення про застосування фінансових санкцій є наявність необхідних доказів на підтвердження порушення таким суб`єктом вимог законодавчих та інших нормативно-правових актів про виробництво, зберігання та обіг спирту, алкогольних напоїв та, зокрема, тютюнових виробів.
Рішенням про застування фінансових санкцій № НОМЕР_3 від 15.03.2024 та податковим повідомленням-рішенням №00108110901 від 15.03.2024 притягнуто ФОП ОСОБА_1 до фінансової відповідальності за зберігання тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка на пачці (упаковці) тютюнових виробів, та не забезпечення обліку товарних запасів за місцем їх зберігання/реалізації.
У акті перевірки зафіксовано, що з магазину позивача ( ФОП ОСОБА_1 ), що знаходиться за адресою АДРЕСА_1 , було вилучено 3515 пачок сигарет без марок акцизного податку встановленого зразка, 313 в`язок по 20 сигарет кожна (що в порівнянні становить 313 пачок). В загальному вилучено 3828 пачок сигарет без марок акцизного податку встановленого зразка на загальну суму 172260,00 грн. Прихідні документи на тютюнові вироби, вилучені працівниками Національної поліції, до перевірки не представлено.
Разом з тим, судом встановлено, що вищевказані тютюнові вироби на момент здійснення фактичної перевірки та на момент їх вилучення перебували в іншому приміщенні, аніж тому, що належить ФОП ОСОБА_1 . 
Так, згідно витягу з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності (індексний номер витягу: 271139861) у приватній власності ОСОБА_1 перебувають нежитлові приміщення загальною площею 115,7 (кв.м.) Б-2 за адресою: АДРЕСА_3 .
Проте, вилучені тютюнові засоби були вилучені працівниками поліції з приміщення № НОМЕР_4 , що також знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , однак перебуває у власності іншої особи. 
Згідно витягу з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності (індексний номер витягу: 270444230) нежитлове приміщення №79 загальною площею 71,7 (кв.м.) Б-2 за адресою: АДРЕСА_1 перебуває у приватній власності ОСОБА_5 .
Спільними заявами ОСОБА_2 (продавець магазину) та ОСОБА_6 , ОСОБА_7 (поняті, що були залученні під час здійснення фактичної перевірки), долученими до матеріалів справи, підтверджується вилучення тютюнових виробів без акцизних марок не з приміщення магазину « НОМЕР_2 » в АДРЕСА_1 , а з приміщення колишнього кафе-бару за адресою: АДРЕСА_4 , що розташоване поряд із магазином « 777».
У судовому засіданні суду першої інстанції, свідки також пояснили, що вилучення тютюнових виробів без акцизних марок здійснювалось з приміщення 79. Відповідні показання надав також і працівник поліції - Лучак Є.Т. 
З урахуванням наведеного, суд першої інстанції вірно висновував, що факт вилучення тютюнових виробів без акцизних марок з приміщення, що не належить позивачу, доведено належними та допустимими доказами. 
Крім цього, суд першої інстанції також віно вказав, що відповідачем не доведено будь-якого зв`язку вилучених тютюнових виробів з провадженою позивачем господарською діяльністю.
У апеляційній скарзі, апелянт покликається на постанову Миколаївського районного суду Львівської області від 05.03.2024 у справі №447/464/24.
Апелянт вказує, що зі змісту зазначеної вище постанови вбачається, що предметом розгляду у справі №447/464/24 був протокол про адміністративні правопорушення серія ВАД №554694 від 15.02.2024 з додатками, який як уже було зазначено, став підставою для прийняття рішень про застосування фінансових санкцій.
Цією постановою встановлено, що у зв`язку з тим, що у діях ОСОБА_2 наявні ознаки адміністративного правопорушення, передбаченого ч.1 ст.156 КУпАП, враховуючи особу правопорушника, матеріали адміністративної справи, до неї застосоване адміністративне стягнення у виді штрафу з конфіскацією предметів торгівлі.
Відтак, постановою Миколаївського районного суду Львівської області від 05.03.2024 у справі №447/464/24, встановлено, що вилучені тютюнові вироби без марок акцизного податку згідно Акту вилучення тютюнових виробів без марок акцизного податку є предметами торгівлі.
Відповідно до ч.6 ст.78 КАС України, вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
Апеляційний суд вважає такі доводи невірними, погоджується і висновками суду першої інстанції та зазначає наступне.
Фінансові санкції виключно до суб`єктів господарювання  застосовуються у випадку наявності вини таких суб`єктів господарювання у вчиненні відповідних правопорушень,  що кореспондується із пунктом 3 Порядку №790.
Натомість, як уже зазначалось вище, відповідачем не підтверджено належність саме ФОП ОСОБА_1 вилучених тютюнових виробів, та окрім того,  не доведено наявності вини саме позивача у вчиненні правопорушення, яке виявилось у зберіганні тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка на пачці (упаковці) тютюнових виробів.
З урахуванням викладених обставин суд першої інстанції дійшов вірного висновку про протиправність рішення про застосування до ФОП ОСОБА_1 фінансових санкцій №00108090901 від 15.03.2024, а отже й щодо необхідності його скасування.
Відповідно є протиправним та піддягає скасуванню податкове повідомлення-рішення №00108110901 від 15.03.2024, яким позивача притягнуто до відповідальності за не забезпечення обліку товарних запасів (тобто тютюнових виробів) за місцем їх зберігання/реалізації, адже оскільки вилучені тютюнові вироби не належали позивачу, у неї був відсутній обов`язок щодо здійснення їх обліку та надання уповноваженим особам відповідача прихідних документів.
Що стосується рішень Головного управління про застосування фінансових санкцій №00108060901 та №00108070901 від 15.03.2024, якими ФОП ОСОБА_1 притягнуто до фінансової відповідальності за зберігання алкогольних напоїв у невстановленій тарі та зберігання алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку суд зазначає наступне.
З акту 7504/13-01-09-01/ НОМЕР_1 від 28.02.2024  слідує, що під час проведення фактичної перевірки встановлено факт зберігання ФОП ОСОБА_1 рідини з запахом спирту (згідно пояснення продавця горілка міцн.40%) у пластиковій пляшці з під мінеральної води «Моршинська» ємн.1,5 л. в кількості 1 шт., а також відсутність на вищевказаній пляшці марки акцизного податку встановленого зразка.
Відповідно пояснення ОСОБА_2 від 27.02.2024, яке вона написала власноручно, дослівно: «В приміщенні магазину м.Н.Розділ по АДРЕСА_5 знаходилась у 1,5 л. пластиковій пляшці з-під «Моршинської» горілка (міцністю 40%). Дана горілка використовується мною в медичних цілях».
Водночас, суд першої інстанції вірно вказав, що уповноваженими особами відповідача достеменно не встановлено, чи дійсно в пляшці з-під мінеральної води «Моршинська» був алкогольний напій (горілка), чи будь-яка інша спиртовмісна речовина.
Крім цього, єдине лише посилання уповноважених осіб Головного управління ДПС у Львівській області на пояснення продавця магазину не може бути підставою для притягнення позивача до фінансової відповідальності, оскільки також не встановлено будь-якої належності даної пляшки ФОП ОСОБА_1 .
Отже, вина ФОП ОСОБА_1  у поставлених їй за провину порушень не доведена.
Також суд першої інстанції вірно вказав на те, що санкція абзацу двадцятого частини другої статті 17 Закону №481/95-ВР передбачає, що до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі: виробництва та/або зберігання, та/або транспортування, та/або реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими паперовими марками акцизного податку, - 200 відсотків вартості товару (продукції), але не менше 17000 гривень.
При цьому вказаною нормою взагалі не передбачено відповідальності за інкриміноване позивачу порушення зберігання алкогольних напоїв у невстановленій тарі.
Отже, рішення Головного управління про застосування до ФОП ОСОБА_1 фінансових санкцій №00108060901 та №00108070901 від 15.03.2024 підлягають скасуванню.
Таким чином, з  урахуванням наведених вище обставин справи та норм чинного законодавства,  суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те,  що виявлені в ході перевірки порушення не знайшли свого підтвердження  в ході розгляду справи.
Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.          
Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).
Перевіривши правомірність прийнятих відповідачем рішень згідно до вимог ч. 2 ст. 2 вказаного Кодексу, суд приходить до висновку, що рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 15.03.2024 р. про застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1  фінансових санкцій №00108090901, №00108060901, №00108070901 та податкове повідомлення-рішення №00108110901 від 15.03.2024 вказаним вище критеріям не відповідають, тому є протиправними та підлягають скасуванню, а адміністративний позов задоволенню з наведених вище підстав.
Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Інші доводи апеляційної скарги зроблених висновків не спростовують, та зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними і трактуванні їх на власний розсуд.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких підстав апеляційна скарга задоволенню не підлягає, підстав для скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не знаходить.
Керуючись статтями 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області – залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 05 грудня 2024 року у справі №380/7567/24 – без  змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	З. М. Матковська 	
судді	 	С. М. Кузьмич 	
 	 	В. В. Ніколін	
Повний текст постанови складено та підписано 31.03.2025 у зв`язку із перебуванням головуючого - судді  Матковської З.М. у відпустці  з 24.03.2025 по 28.03.2025.