ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 квітня 2025 року		Справа № 300/4840/24 пров. № А/857/29551/24	

   Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії:
судді-доповідача – Качмара В.Я.,
суддів – Гудима Л.Я., Кузьмича С.М., 
при секретарі судового засідання – Гладкій С.Я.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в м.Львові справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Інтер`єр Експерт» до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження в якій відкрито за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Інтер`єр Експерт» на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2024 року (суддя Микитюк Р.В., м.Івано-Франківськ), -

ВСТАНОВИВ:

У червні 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Інтер`єр Експерт» (далі ТОВ) звернулося до суду із позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (далі ГУДПС) в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 05.06.2024 № 013575/0705 (далі ППР).
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2024 року в задоволенні позову відмовлено. 
Не погодившись із ухваленим рішенням, його оскаржив позивач, який із покликанням на невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушенням норм процесуального права, просить скасувати рішення суду та прийняти нове, яким позов задовольнити.
В апеляційній скарзі покликається на те, що позивачем були надані всіх документи, які стосувалися суті перевірки під час її проведення та до заперечень на акт перевірки, які частково були враховані контролюючим органом. Суд першої інстанції безпідставно не взяв до уваги більшість доказі, які надані позивачем або надав їм неналежної оцінки. Висновок контролюючого органу щодо ненадання документів щодо інших витрат в сумі 511856,73 грн, з яким погодився суд першої інстанції, є надуманий, оскільки такі витрати не відображені в жодному бухгалтерському регістрі. Більшість правових висновків Верховного Суду, які були відображені в оскаржуваному судовому рішенні, не є релевантними спірним відносинам і фактичним обставинам справи.     
Відповідач у відзиві на апеляційну скаргу заперечує вимоги такої, вважає рішення суду першої інстанції законним та обґрунтованим, просить залишити його без змін, а апеляційну скаргу - без задоволення.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, переглянувши справу за наявними у ній та додатково поданими доказами, перевіривши законність та обґрунтованість судового рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.
Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції виходив із встановленого, що позивачем в порушення підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України (далі ПК) не нараховано податкові зобов`язання з податку на додану вартість (далі ПДВ): на вартість матеріалів, списання яких не підтверджене первинними документами (документами, які б підтверджували їх використання в господарській діяльності підприємства); в наслідок не надання документального підтвердження щодо використання в господарській діяльності орендованих нежитлових приміщень в Дочірнього підприємства «Строй-Маркет Груп» (далі ДП) та Товариства з обмеженою відповідальністю «Айпіє-Л» (далі ТОВ-1); в наслідок не надання документального підтвердження щодо використання в господарській діяльності будівельних матеріалів, нібито витрачених на ремонт приміщення.
Такі висновки суду першої інстанції не відповідають встановленим обставинам справи, зроблені з неправильним застосуванням норм матеріального права і без дотримання норм процесуального права, з таких міркувань.
Апеляційним судом, з врахуванням встановленого судом першої інстанції, встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ТОВ зареєстроване як юридична особа 08.12.2011, код ЄДРПОУ 37952092, місцезнаходження: 76494, Івано-Франківська область, Івано-Франківський район, с. Микитинці, вул. Юності, 41А. Зареєстровано платником ПДВ з 05.04.2012, індивідуальний податковий номер 379520909152. Основними види економічної діяльності оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням, роздрібна торгівля залізними виробами, будівельними матеріалами та санітарно-технічними виробами в спеціалізованих магазинах.
Посадовими особами ГУДПС відповідно до наказу від 18.04.2024  №1112-п,        проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за лютий 2024 року від`ємного значення з ПДВ, за результатами якої складено акт від 08.05.2024 №9134/09-19-07-05/37952092 (далі Акт).
При проведенні перевірки встановлено порушень вимог підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пункту 189.1 статті 189, пункту 198.5 статті 198 ПК, в результаті чого:
занижено суму позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (показник рядка 18 Декларації з ПДВ) за лютий 2024 року на загальну суму 460545 грн;
завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту     наступного звітного періоду (показник рядка 21 Декларації з ПДВ за лютий 2024 року) на суму 1840161,00 грн.
За результатами розгляду поданих позивачем заперечень від 22.05.2024 №28 (далі Заперечення), контролюючим органом частково враховано доводи та докази позивача – відповідь на заперечення від 04.06.2024 №6555/09-19-07-05-06 (далі Відповідь), відтак висновки акту перевірки переглянуто та викладено в такій редакції, а саме: «перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні за лютий 2024 року від`ємного значення з ПДВ, яке визначено з урахуванням від`ємного значення з ПДВ, задекларованого у попередніх звітних періодах встановлено порушення платником податків наведених вище вимог ПК, в результаті чого завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (показник рядка 21 Декларації з ПДВ за лютий 2024 року) на суму 315840 грн.
Вказані висновки ґрунтуються на тому, що контролюючим органом встановлено необхідність нарахування «компенсуючих» податкових зобов`язань за п.198.5 ст.198 ПК через:
не надання документів щодо інших витрат в сумі 511856,73 грн - нараховано 102371 грн;
не використання в господарській діяльності орендованого у ДП нежитлового приміщення - нараховано 14573 грн;
не надання документів щодо використання орендованих у ТОВ-1 нежитлових приміщень в господарській діяльності - нараховано 135850 грн;
не надання документів щодо використання в господарській діяльності товарно-матеріальних цінностей (будівельних матеріалів) на загальну суму 312226,91 грн – нараховано 63046 грн.
05.06.2024 відповідачем прийнято ППР, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ, у якому вказано період фінансово-господарської діяльності платника податків при здійсненні якої вчинено порушення - фактично жовтень 2022 - лютий 2024 та застосовано штрафні санкції в розмірі 315840 грн.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов`язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються ПК (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин).
Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до підпункту 14.1.178 пункту 14.1 статті 14 ПК податок на додану вартість - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу.
За нормою пункту 198.3 статті 193 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього  Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
При цьому, нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
А в силу вимог пункту    198.5 статті 198 ПК платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту        189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу        (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом    196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2        розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом    197.1.28 пункту 197.1 статті 197  цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189    цього    Кодексу).
У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах: придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання; придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до        Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні.
У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Пунктом 189.1 статті 188 ПК встановлено, що у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.
Системний аналіз наведених норм свідчить на користь того, що у тому випадку, якщо платником податку було сформовано податковий кредит на суму ПДВ, сплаченого ним в ціні товарів/послуг, а в подальшому ці товари/послуги ним не використовуються в оподатковуваних операціях у межах провадження його господарської діяльності, то такий платник податку зобов`язаний нарахувати собі відповідну суму податкових зобов`язань.
Наведений правовий висновок викладено в постанові Верховного Суду від 20 жовтня 2022 року справа № 460/3019/18.
Верховний Суд у постанові від 23 травня 2023 року по справі № 640/8449/20, аналізуючи наведені вище норми податкового законодавства, дійшов висновку, що правове регулювання, запроваджене підпунктом «г» пункту 198.5 статті 198 ПК полягає у тому, що шляхом нарахування податкових зобов`язань вилучається (списується) попередньо сформований податковий кредит. При цьому, слід зауважити, що не обов`язково період, у якому були віднесені суми ПДВ до складу податкового кредиту, та період, у якому за визначених ПК умов має здійснюватися нарахування грошових зобов`язань відповідно до підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 ПК України, мають співпадати.
Відповідно, при перевірці правильності формування податкового кредиту предметом доказування є обставини, які мали місце на момент віднесення сум ПДВ до складу податкового кредиту, а під час вирішення питання виникнення у платника обов`язку, встановленого підпунктом «г» пункту 198.5 статті 198 ПК - обставини, які мали місце у періоді встановлення факту припинення використання товару/ необоротного активу у власній господарській діяльності платника податків.
Аналогічний висновок також викладався Верховним Судом і в постанові від 24 січня 2023 року справа №560/7669/21.
Використання придбаних товарів/послуг, необоротних активів поза межами господарської діяльності є ключовим фактором для застосування положень підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 ПК.
Такі висновки містяться у постанові Верховного Суду від 10 жовтня 2024 року у справі № 814/476/18.
Формування фінансових показників, які враховуються при визначенні оподатковуваного прибутку підприємства повинно здійснюватися тільки щодо фактичного здійснення господарських операцій, підтверджених належним чином оформленими первинними документами та іншими обліковими документами, складання яких для оформлення операцій певного виду передбачено правовими нормами.
При цьому презюмується, що такі документи є достовірними, а зафіксована в них інформація розкриває справжній зміст господарської операції, свідчить про її економічну вигоду (виправданість, ризик).
Якщо певна господарська операція не відбулася або її зміст інший, ніж той, стосовно якого складені документи, підстави для відтворення фінансових показників операції в податковому обліку відсутні (в разі якщо документи складені ''про людське око'') або ж операція відтворюється відповідно до її дійсного змісту, що відповідає такому принципу бухгалтерського обліку, як превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми (стаття 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі Закону № 996-ХIV). Ці положення, в силу норми частини другої статті 3 зазначеного Закону, згідно з якою податковий облік ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, в повній мірі стосуються і податкового обліку. Це відповідає і вимогам статті 75 КАС щодо достовірності доказів.
За умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими платником податків правомірно (обґрунтовано), якщо контролюючий орган не доведе зворотне.
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 7 липня 2022 року у справі №160/3364/19, сформувала загальні підходи, які повинні застосовуватися судами при вирішенні питання щодо наявності/відсутності підстав у платника податку для отримання певної податкової вигоди (формування витрат, що визначаються при визначенні об`єкта оподаткування, податкового кредиту тощо) за результатами здійснення певних господарських операцій.
Велика Палата Верховного Суду виснувала, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами (пункт 63 Постанови).
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції (пункт 64 Постанови).
Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними (пункт 65 Постанови).
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (пункт 66 Постанови).
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу (пункт 67 Постанови).
Отже, визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: твердження про існування кримінальних проваджень, в яких фігурують посадові особи контрагентів платника податків, чи наявність протоколів допиту таких осіб, в яких останні заперечують свою участь у створенні та/або діяльності відповідного суб`єкта господарювання; відсутність у контрагентів платника податків трудових і матеріальних ресурсів для здійснення відповідної господарської діяльності тощо, не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.
При цьому підтвердженням господарської операції виходячи з визначення Закону №996-ХIV є саме рух матеріальних активів та коштів між контрагентами, натомість первинна документація є відображенням такої операції.
Відступивши від висновку Верховного Суду України в постанові від 1 грудня 2015 року у справі № 21-3788а15, що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, у зв`язку із чим господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку, Велика Палата Верховного Суду в постанові від 7 липня 2022 року у справі № 160/3364/19 не зробила висновку, що обставини щодо діяльності контрагента платника податків, на які посилається контролюючий орган як на доказ нереальності господарської операції, не входять до предмета доказування.
Відповідно до висновку Великої Палати такі обставини підлягають оцінці з врахуванням принципу індивідуальної відповідальності платника податків, який знайшов відображення у нормі частини восьмої статті 9 Закону № 996-ХIV, згідно з якою відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи. При цьому, як виснувала Велика Палата, важливо враховувати фактичну можливість платника податків усвідомлювати той факт, що від імені задекларованого в первинних документах суб`єкта господарювання діють неуповноважені особи. Мають бути наявні докази того, що законними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних первинних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у достовірності складених іншими особами первинних документів. Інакше тлумачення норм податкового законодавства фактично перекладає обов`язок здійснення податкового контролю на самих платників податків.
Такі правові висновки викладено в постанові Верховного Суду від 13 червня 2023 року у справі № 460/936/19.
Відповідно до пункту 6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318, витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Разом з тим, основними нормативними документами, що регламентують облік основних засобів, їх відображення у бухгалтерському обліку або міжнародній фінансовій звітності, є Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене        наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000 року №92 (далі -  П(С)БО 7), та Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені  наказом Міністерства фінансів України від 30 вересня 2003 року №561 (далі - Методичні рекомендації №561).
Пунктом 14 П(С)БО 7   передбачено, що первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов`язаних з поліпшенням об`єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об`єкта. Первісна вартість основних засобів зменшується у зв`язку з частковою ліквідацією об`єкта основних засобів.
Згідно з пунктом 15 П(С)БО 7 витрати, що здійснюються для підтримання об`єкта в робочому стані (проведення технічного огляду, нагляду, обслуговування, ремонту тощо) та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат.
При цьому суди відмітили, що у чинному законодавстві України відсутнє нормативне визначення поняття модернізації та ремонту.
Водночас, пунктом 29 Методичних рекомендацій №561 визначено, що рішення про характер і ознаки здійснюваних підприємством робіт, тобто, чи спрямовані вони на підвищення техніко-економічних можливостей (модернізація, модифікація, добудова, реконструкція) об`єкта, що приведе у майбутньому до збільшення економічних вигод, чи здійснюються вони для підтримання об`єкта в придатному для використання стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, приймається керівником підприємства з урахуванням результатів аналізу існуючої ситуації та суттєвості таких витрат. Зокрема, заміна окремих важливих компонентів (частин) основних засобів (двигунів тощо) може бути відображена як заміна об`єкта основних засобів, якщо термін корисного використання такої частини відрізняється від терміну корисного використання основних засобів, до яких належить цей компонент. У цьому випадку заміна такого компонента відображається капітальними інвестиціями у придбання нового об`єкту основних засобів і списанням заміненого об`єкту. Витрати на поліпшення основних засобів для відновлення майбутніх економічних вигод, очікуваних від їх використання, визнаються капітальними інвестиціями за умови, що балансова вартість активу не перевищує суми його очікуваного відшкодування.
Витрати на капітальний ремонт об`єктів основних засобів визнаються витратами звітного періоду. Такі витрати можуть бути визнані капітальними інвестиціями, якщо витрати на значний огляд і капітальний ремонт можуть бути ідентифіковані з окремою замортизованою частиною (компонентом) основних засобів. Витрати на ремонт можуть бути визнані капітальними інвестиціями, якщо ціна придбання активу вже відображає зобов`язання (необхідність) підприємства здійснити в майбутньому витрати для приведення активу до стану, в якому він придатний для використання. Наприклад, у разі придбання будівлі, яка потребує ремонту, витрати на ремонт приймаються на збільшення первісної вартості цієї будівлі до суми, яка може бути відшкодована від використання будівлі в майбутньому (пункт 30 Методичних рекомендацій №561).
Вартість робіт, що приводять до збільшення очікуваних майбутніх вигод від об`єкта основних засобів, включається до капітальних інвестицій з майбутнім збільшенням первісної вартості основних засобів. Підставою для визнання капітальними інвестиціями витрат, пов`язаних з поліпшенням основних засобів, є зростання внаслідок цих витрат очікуваного терміну корисного використання об`єкта, кількості та/або якості продукції (робіт, послуг), яка виробляється (надається) цим об`єктом. Первісна (переоцінена) вартість основних засобів може бути збільшена на суму витрат, пов`язаних з поліпшенням та ремонтом об`єкта, визначену у порядку, встановленому податковим законодавством. Прикладами такого поліпшення є: а) модифікація, модернізація об`єкта основних засобів з метою подовження терміну його корисної експлуатації або збільшення його виробничої потужності; б) заміна окремих частин устаткування для підвищення якості продукції (робіт, послуг); в) впровадження ефективнішого технологічного процесу, що дозволить зменшити первісно оцінені виробничі витрати; г) добудова (надбудова) будівлі, що збільшить кількість місць (площу) будівлі, обсяги та/або якість виконуваних робіт (послуг) чи умови їх виконання (пункт 31 Методичних рекомендацій №561).
Витрати, що здійснюються для підтримання об`єкта в робочому стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання (технічний огляд, технічне обслуговування, ремонт тощо), включаються до складу витрат звітного періоду (пункт 32 Методичних рекомендацій №561).
Зміст наведених положень П(С)БО 7 «Основні засоби», а також рекомендацій (методичної допомоги) щодо порядку відображення операцій в бухгалтерському обліку, дає підстави для висновку про те, що роботи, пов`язані з поліпшенням основних засобів, приводять до збільшення первісно очікуваних вигод від використання об`єкта (ів). Такими роботами можуть бути модернізація, модифікація, добудування, дообладнання, реконструкція, у результаті яких відбувається збільшення очікуваного строку корисного використання об`єкта, кількості й/або якості продукції (робіт, послуг), виробленої (надаваної) цим об`єктом. Крім того таким поліпшенням вважається капітальний ремонт. Роботами ж, пов`язаними з підтримкою основних засобів у робочому стані, є поточні ремонти, техогляд, обслуговування тощо. Видатки на проведення таких робіт включаються у видатки поточного періоду відповідного напрямку.
Як саме класифікувати видатки, вирішує керівник підприємства з урахуванням результатів аналізу поточної ситуації і їх істотності. Тобто керівництво підприємства визначає, які роботи вважаються поліпшенням об`єкта основних засобів, а які пов`язані з підтримкою їх у робочому стані. Залежно від цього видатки відображаються або як капітальні інвестиції з наступним збільшенням первісної вартості об`єкта основних засобів, або як видатки поточного періоду (загальновиробничі, адміністративні видатки, видатки на збут).
Саме вид фактично здійсненого поліпшення визначає порядок обліку витрат підприємства на проведення такого.
З наведеного випливає, що проведення поліпшення об`єкта передбачає вдосконалення конструкції, що забезпечує підвищення продуктивності об`єкта, який модернізується, сприяє розширенню його технологічних можливостей, досягненню економії ресурсів, покращення умов праці тощо. Здійснення ж ремонту полягає у частковому відновленні окремих об`єктів для підтримання їх у робочому стані.
На викладене звернув увагу Верховний Суд в постанові від 27 червня 2023 року у справі № 826/3189/17.
Господарська операція, спрямована на отримання доходу, не завжди може мати позитивний економічний ефект, що є об`єктивним процесом ведення господарської діяльності, яка опосередковується комерційним ризиком неодержання очікуваного доходу. Уналежнення таких операцій до господарських можливе в разі належного обґрунтування платником економічних причин чи ділової мети (зважаючи на ризики підприємницької діяльності) укладення угод для формування виробничої собівартості. 
Платник має прагнути до отримання економічного ефекту коштом приросту (збереження) активів, а не від мінімізації податкових платежів. Податковий орган не може робити висновки про включення або невключення витрат на підставі надуманих висновків. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник має спростовувати ці витрати (постанова Верховного Суду від 01 лютого 2023 року у справі № 160/37/22).
Апеляційний суд підтримує доводи позивача, що у спірному випадку жодних належних доказів про те, що отримані в оренду нежитлові приміщення та придбані позивачем товари призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку - позивача, відповідачем не встановлено та суду не надано, відтак, нарахування контролюючим органом компенсуючих податкових зобов`язань згідно підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 ПК є протиправним, з огляду на наступне.
Актом встановлено списання матеріалів на рахунок 93 "витрати на збут" (д-т рах. 93 «витрати на збут» к-т рах. 20 «матеріали») в сумі 1876253,88 грн, зокрема: паливно-мастильних матеріалів в сумі 1150547,56 грн; витрати на господарчі потреби та пакувальні матеріали в сумі 213849,59 грн та інші витрати в сумі 511856,73 грн.
За наслідками розгляду Заперечень і долучених до них документів контролюючий орган вважав підтвердженими списання паливно-мастильних матеріалів в сумі 1150547,56 грн та витрат на господарчі потреби та пакувальні матеріали в сумі 213849,59 грн, а списання матеріалів на інші витрати в сумі 511856,73 грн – непідтвердженими.
Поряд з цим, позивач послідовно, в письмових поясненнях від 01.05.2024 №22 (далі Пояснення, отримані контролюючим органом в цей же день) на письмовий запит відповідача від 30.04.2024 №3 (далі Запит), Запереченнях, у позовній заяві, апеляційній скарзі та письмових поясненнях, вказував, що в період з 01.07.2022 по 29.02.2024 року було списано матеріальних цінностей по рахунку 93 "витрати на збут" в сумі 1364397,15  грн, з них витрати на пальне в сумі 1150547,56 грн та витрати на господарчі потреби та пакувальні матеріали в сумі 213849,59 грн.
Такі показники підтверджуються наданими позивачем виписками з вказаного рахунку за означений період (а.с.189-190 т.2).
Додатково, позивач відзначав, що Акт не містить жодних посилань на первинні або інші документи, які зафіксовані в обліку товариства та підтверджують наявність зазначених в Акті фактів. 
Апеляційний суд погоджується з такими запереченнями апелянта, оскільки суду не вдалося встановити жодних джерел отримання таких показників бухгалтерського обліку.
Не зміг надати будь-яке документальне підтвердження чи змістовні пояснення з цього приводу і представник відповідача в суді апеляційної інстанції. 
Тут, доречною є судова практика, на яку звертає увагу позивач, у подібних правовідносинах у справі №520/3141/19. У цій справі Верховний Суд у постанові від 30 червня 2020 року зазначив, що погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про те, що податковий орган не довів на підставі належних і допустимих доказів порушення Товариством вимог податкового законодавства в частині заниження доходу…, оскільки в акті перевірки не наведено, які саме витрати та доходи віднесені позивачем до їх складу, за результатами яких видів господарських операцій, за якою подією, на підставі яких первинних документів.
Відсутність в акті перевірки деталізації обставин податкового правопорушення суперечить приписам пункту 5 розділу ІІ «Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 20.08.2015 № 727, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.10.2015  за №1300/27745 (пункт 40).
Щодо використання ТОВ орендованих у ДП нежитлового приміщення у господарській діяльності, суд зазначає таке.
Між ДП (орендодавець)  та ТОВ (орендар) укладено договір оренди №130/ЛВБХ від 30.11.2023 року (далі Договір) за яким орендодавець передає, а орендар приймає у тимчасове платне користування на строк визначений у даному Договорі, на умовах оренди, без права викупу, частину нежитлового приміщення загальною площею 115,56 кв.м., яке розташоване на 1-му поверсі у будівлі за адресою: м. Львів, вул. Б. Хмельницького, буд. 176 (далі Приміщення). Цільове призначення використання вказаного приміщення: з метою ведення господарської діяльності (пункти 1.1, 1.2 Договору).
За Договором позивач зобов`язаний оплачувати комунальні послуги, експлуатаційно-сервісні послуги, орендну плату та гарантійний платіж умови сплати яких визначені в статті 3 Договору.  
За пунктом 2.2.1.5 Договору орендар зобов`язаний самостійно та за свій рахунок проводити поточний ремонт Приміщення отримавши попередню згоду на це орендодавця. 
Приміщення передано орендарю за актом приймання-передачі від 01.12.2023. 
На виконання вищенаведеного Договору ДП надано послуги оренди для ТОВ  та виписано податкові накладні, що підтверджується актами прийому-передачі виконаних робіт (наданих послуг) №5100007354 від 29.02.2024 на суму 34568,33 грн, ПДВ 5761,39 грн, №5100007306 від 31.01.2024 на суму 19100,76 грн, ПДВ 3183,46 грн, №5100007260 від 31.12.2023 на суму 4334,06 грн, ПДВ 722,34 грн, платіжними інструкціями №90 від 18.01.2024, №9944 від 27.12.2023, №359 від 28.02.2024, №9952 від 29.12.2023, податковими накладними №42 від 28.02.2024 на суму ПДВ 1008,94 грн., №43 від 29.02.2024 на суму ПДВ 4752,45 грн, №56 від 18.01.2024 на суму ПДВ 3996,21 грн, №59 від 29.12.2023 на суму ПДВ 4815,00 грн.
Згідно даних ЄРПН ТОВ не включено до складу податкового кредиту ПДВ в сумі 5783,83 грн, по податковій накладній від 27.12.2023 №58 із номенклатурою товару "гарантійний платіж", реєстрацію якої зупинено.
Відтак, загальна сума ПДВ 20356,43 грн (з яких зупинено ПДВ в сумі 5783,83 грн).
У Поясненнях позивач зазначав, що в грудні 2023 року ТОВ та ДП  було укладено договір оренди нежитлового приміщення в м.Львів для здійснення господарської діяльності. В даний момент в приміщенні відбуваються ремонтні роботи. Відкриття магазину заплановане на травень місяць. Копії договорів, актів виконаних робіт  надано в ході перевірки.  
Крім того, до Заперечення позивачем було надано договір від 22.12.2023 №22/12-001 про надання фізичною особою-підприємцем (далі ФОП) ОСОБА_1 (далі ФОП ОСОБА_1 ) послуг з ремонту Приміщення та накладну від 30.12.2023 №1/30-12 на закупівлю в Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро Транс» будівельних матеріалів, які будуть  використовуватися в процесі ремонту. 
Більше того, в суді апеляційної інстанції на пропозицію суду позивач долучив акт виконання робіт по ремонту Приміщення від 31.05.2024 №1 укладений з ФОП ОСОБА_1 та заяву про реєстрацію програмного реєстратора розрахункових операцій від 02.10.2024 про реєстрацію такого за адресою Приміщення та стверджує про початок роботи відповідного магазину. 
Щодо використання ТОВ орендованих у ТОВ-1 нежитлових приміщень у господарській діяльності, суд зазначає таке.
Між ТОВ-1 (орендодавець) та ТОВ (орендар) укладено договір оренди нежитлового приміщення б/н від 01.06.2022 (далі Договір-1) згідно якого орендодавець передає, а орендар приймає в строкове платне користування приміщення на території торгово-виробничого комплексу «Південний», м.Львів, Торгівельна лінія по вул. Щирецькій 36/15, №7 (біля ВЦ Південний ЕКСПО), (юридична адреса м.Львів вул.Щирецька 36), загальною площею 200,50 кв.м. (далі Приміщення-1). Таке приміщення надається орендарю для здійснення підприємницької діяльності у відповідності до зареєстрованих видів економічної діяльності та є придатним для використання у відповідності до мети (пункти 1.1., 1.2.).  
Орендна плата за Договором-1 становила 150 грн за один м.кв., а загальна сума на період укладення договору - 30075 грн місяць.  
Актом приймання-передачі від 01.06.2022 таке Приміщення-1 передано позивачу. 
Між ТОВ-1 (орендодавець) та ТОВ (орендар) укладено договір оренди нежитлового приміщення б/н від 01.05.2023 (далі Договір-2) згідно якого орендодавець передає, а орендар приймає в строкове платне користування приміщення на території торгово-виробничого комплексу «Південний», м.Львів, Торгівельної лінії по вул. Західній, 4 (ТЦ Будмаркет) №37 (юридична адреса: м.Львів, вул. Щирецька, 36) загальною площею 142,50 кв.м. (далі Приміщення-2). Таке приміщення надається орендарю для здійснення підприємницької діяльності у відповідності до зареєстрованих видів економічної діяльності та є придатним для використання у відповідності до мети (пункти 1.1., 1.2.).  
Орендна плата за Договором-2 становила 420 грн за один м.кв., а загальна сума на період укладення договору - 59850 грн місяць.  
Актом приймання-передачі від 01.05.2023 таке Приміщення-2 передано позивачу. 
Додатковою угодою від 23.10.2023 до Договору-2 (далі Додаткова угода) розмір орендної плати збільшено до 69113,0 грн місяць. Загальна сума щомісячної часткової компенсації витрат на період з 01.05.2023 до 31.10.2023 встановлюється в розмірі 8550 грн, а на період з 01.11.2023 до 30.04.2024 - 17100 грн.
На виконання вищенаведених Договору-1, Договору-2 та Додаткової угоди ТОВ-1 надано послуги оренди для ТОВ та виписано податкові накладні, що підтверджується актами здачі-прийняття робіт (наданих послуг) від 31.01.2024 №ОУ3101/138 на суму 17100 грн, ПДВ 2850 грн, від 31.01.2024 №ОУ3101/50 на загальну суму 69113 грн, ПДВ 11518,83 грн, від 29.02.2024 №ОУ2902/137 на суму 17100 грн, ПДВ 2850 грн, від 29.02.2024 №ОУ2902/48 на суму 69113 грн, ПДВ 11518,83 грн, від 31.05.2023 №ОУ3105/126 на суму 8550 грн, ПДВ 1425 грн, від 31.05.2023 №ОУ3105/50 на суму 59850 грн, ПДВ 9975 грн, від 30.06.2023 №ОУ3006/127 на суму 8550 грн, ПДВ 1425 грн, від 30.06.2023 №ОУ3006/52 на суму 59850 грн, ПДВ 9975 грн, від 31.07.2023 №ОУ3107/129 на суму 8550 грн, ПДВ 1425 грн, від 31.07.2023 №ОУ3107/51 на суму 59850 грн, ПДВ 9975 грн, від 31.08.2023 №ОУ3108/125 на суму 8550 грн, ПДВ 1425 грн, від 31.08.2023 №ОУ3108/48 на суму 59850 грн, ПДВ 9975 грн, від 30.09.2023 №ОУ3009/128 на суму 8550 грн, ПДВ 1425 грн, від 30.09.2023 №ОУ3009/49 на суму 59850 грн, ПДВ 9975 грн, від 31.10.2023 №ОУ3110/130 на суму 8550 грн, ПДВ 1425 грн, від 31.10.2023 №ОУ3110/48 на суму 59850 грн, ПДВ 9975 грн, від 30.11.2023 №ОУ3011/133 на суму 17100 грн, ПДВ 2850 грн, від 30.11.2023 №ОУ3011/50 на суму 69113 грн, ПДВ 11518,83 грн, від 31.12.2023 №ОУ3112/137 на суму 17100 грн, ПДВ 2850 грн, від 31.12.2023 №ОУ3112/52 на суму 69113 грн, ПДВ 11518,83 грн, платіжними інструкціями №9052 від 03.08.2023, №9051 від 03.08.2023, №9400 від 03.10.2023, №9401 від 03.10.2023, №9258 від 08.09.2023, №9259 від 08.09.2023, №9634 від 09.11.2023, №38 від 10.01.2024, №9635 від 09.11.2023, 9842 від 11.12.2023, №9843 від 11.12.2023, №240 від 12.02.2024, №241 від 12.02.2024, №8777 від 12.06.2023, №8778 від 12.06.2023, №8664 від 19.05.2023, №8665 від 19.05.2023, №8663 від 19.05.2023, №8709 від 30.05.2023, рахунком від 18.05.2023 №СФ-0003451 про сплату гарантійного платежу на суму 59850 грн, ПДВ 9975 грн та платіжною інструкцією №8663 від 19.09.2023, податковими накладними №147 від 19.05.2023 на суму ПДВ 9975 грн, №90 від 10.01.2024 на суму ПДВ 18202,17 грн., №93 від 10.01.2024 на суму ПДВ 2850,00 грн, №93 від 12.02.2024 на суму ПДВ 18202,17 грн, №96 від 12.02.2024 на суму ПДВ 2850 грн, №100 від 11.12.2023 на суму ПДВ 2850 грн, №15 від 03.10.2023 на суму ПДВ 15990 грн, №87 від 09.11.2023 на суму ПДВ 2850 грн, №95 від 11.12.2023 на суму ПДВ 18202,17 грн, №98 від 10.11.2023 на суму ПДВ 18202,17 грн, №15 від 03.08.2023 на суму ПДВ 15990 грн, №18 від 03.10.2023 на суму ПДВ 1425 грн, №19 від 03.08.2023 на суму ПДВ 1425 грн, №68 від 08.09.2023 на суму ПДВ 15990 грн, №106 від 15.07.2023 на суму ПДВ 15990 грн, №108 від 15.07.2023 на суму ПДВ 1425 грн, №68 від 12.06.2023 на суму ПДВ 15990 грн, №74 від 12.06.2023 на суму ПДВ 1425 грн, №136 від 19.05.2023 на суму ПДВ 9975 грн, №147 від 19.05.2023 на суму ПДВ 9975 грн, №72 від 08.09.2023 на суму ПДВ 1425 грн, №143 від 19.05.2023 на суму ПДВ 1425 грн.
Відтак, загальна сума ПДВ 135850 грн.
У Поясненнях позивач зазначав, що ТОВ орендує приміщення у ТОВ-1 для виставкового залу та складу в м. Львів для здійснення свого основного виду діяльності. Метою відкриття виставкового залу та складу в м. Львів було можливість представлення продукції ТОВ для покупців м. Львова та області, розширення пізнаванності брендів, що представляє компанія, збільшення обсягів продажу в регіоні. Так, обсяг продажів продукції клієнтам регіону склав за 2023 рік 5572571,56 грн. Основними клієнтами в регіоні є ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_5 та інші. В 2024 році ТОВ планує збільшити обсяги продажу в регіоні. Суми орендної плати віднесено на витрати поточних періодів.
Більше того, на спростування доводів контролюючого органу про відсутність бухгалтерського обліку товарів за вказаною адресою, позивачем додатково зазначено про те, що в даному приміщенні під час проведення перевірки на вимогу контролюючого органу було проведено інвентаризацію станом на 01.05.2024 в присутності головного державного інспектора відділу позапланових перевірок ризикових платників та інших податків управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Львівській області Оксани Штук згідно наказу №2024/04/30-1 від 30.04.2024, а матеріали інвентаризації та документи щодо обліку та руху ТМЦ надано відповідачу під час перевірки та до Заперечення (інвентаризаційний опис товарів на складі м. Львів вул. Щирецька,36 станом на 01.05.2024).
Приміщення-1 та Приміщення-2 відображено по формі 20-ОПП як взяті на облік ТОВ за юридичною адресою м.Львів вул.Щирецька 36.
Щодо придбання позивачем будівельних матеріалів та використанні їх в господарській діяльності, апеляційний суд зазначає таке.
Встановлено придбання ТОВ будівельних матеріалів на загальну суму 315226,91 грн, ПДВ 63046 грн в таких контрагентів Товариства з обмеженою відповідальністю "ТК "Оптім" на суму 60460,08 грн, в т.ч. ПДВ - 10076,68 грн, Товариства з обмеженою відповідальністю "АВ Метал Груп" на суму 51643,66 грн, в т.ч. ПДВ - 8 607,28 грн, Приватного підприємства «Єліт-Дах" на суму 52284,00 грн, в т.ч. ПДВ - 8714 грн, Товариства з обмеженою відповідальністю "Дімполь" на суму 28884,30 грн, в т.ч. ПДВ - 4814,05 грн та алюмінієвої конструкції в Приватного підприємства "Екіпаж" на суму 185000,26 грн, в т.ч. ПДВ - 30833,38 грн, що підтверджується договорами поставки від 06.06.2022 №б/н, 07.11.2022 №ІФ-ЧМ-1624, видатковими накладними від 01.07.2022 №5174125, 11.11.2022, №5346151,  №5346127, товарно-транспортними накладними від 01.07.2022 №№АВ5010722-0237, АВ5010722-0360, 11.11.2022 №АВ0511122-0317, актом здачі-приймання робіт від 01.07.2022 №5174124, видатковою накладеною від 29.12.2023 №12277, договором поставки від 03.11.2023 №061123/8-11, видатковими накладними від 03.10.2022 №163, 11.11.2022 №№Оп-00034886, Оп-00034897, 20.02.2023 №142, 862277, та відповідними податковими накладними, які описані в Акті.
У власності позивача перебувають адміністративно-виробничі приміщення загальною площею 5184,4 кв.м. за адресою АДРЕСА_1 (далі Приміщення-3), яка є юридичною адресою позивача. 
В Поясненнях позивач вказував, що придбані у вказаних вище контрагентів будівельні матеріли витрачені на капітальний ремонт приміщення на вул.Юності, витрати належним чином капіталізовано.
У Запереченні ТОВ відзначало, що станом на момент перевірки роботи по капітальному ремонту Приміщення-3 ще не були завершені. Відповідно акти прийому передачі з монтажу ще не були підписані сторонами, інспектору під час перевірки був наданий доступ в приміщення, де здійснюються ремонтні роботи, де він мав змогу особисто пересвідчитися у виконанні робіт та оцінити стан готовності об`єкту. Всі первинні документи були представлені до перевірки та повторно надаються до Заперечення. 
Також до Заперечення платником надано договір виконання робіт від 03.09.2022 №03/09-001 про надання ФОП ОСОБА_1 послуг з ремонту Приміщення-3, акти прийому-передачі раніше придбаних будівельних матеріалів для виконання ремонтних робіт ФОП ОСОБА_1 від 03.10.2022, 11.11.2022, 20.02.2023, 29.12.2023 всі б/н.
Більше того, до суду апеляційної інстанції на пропозицію суду позивачем подано Акт виконання робіт по ремонту Приміщення-3 від 15.05.2024 №15/04-001 укладений з ФОП ОСОБА_1 .
Позивач стверджує, що при відображенні господарських операцій з використання будівельних матеріалів при проведенні ремонтних робіт у бухгалтерському обліку застосовував як пункт 14 П(С)БО 7 «Основні засоби», згідно якого визначено, що первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов`язаних з поліпшенням об`єкта, так і пункт 15 П(С)БО 7 «Основні засоби», яким визначено, що витрати, що здійснюються для підтримання об`єкта в робочому стані (проведення технічного огляду, нагляду, обслуговування, ремонту тощо) та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат.
Зваживши на основні види економічної діяльності позивача, Пояснення та Заперечення містили детальне обґрунтування зв`язку понесених позивачем витрат на оренду нежитлових приміщень та проведення ремонтних робіт власного нежитлового приміщення з господарською діяльністю позивача, в обсязі достатньому для його сприйняття.  
Поряд з цим, суд першої інстанції пославшись на Запит та акт про ненадання посадовими особами ТОВ до перевірки документів від 03.05.2024 №957/09-19-07-05/ НОМЕР_1 , взагалі не врахував і не спростував доводи позивача, який послідовно вказував, що надавав всі належні первинні документи під час перевірки або до Заперечення.
У підтвердження таких доводів апеляційний суд не може не звернути увагу на копію Акта наданого відповідачем, де на 68 сторінці директор ТОВ Денис Іванцев відзначив, що «Первинні бухгалтерські та інші документи надані під час перевірки в повному обсязі, проте не враховані в акті перевірки та не взяті до уваги перевіряючим.»
З висновків Акта та Відповіді вбачається, що відповідач в повній мірі володів всім обсягом наведених вище первинних документів (до Пояснення долучено 233 аркуші, а до Заперечення 698 аркушів), крім тих що складені після завершення перевірки, але не надав їм належної оцінки, проігнорувавши чи зробивши викривлені висновки.
Такі викривлені висновки були в більшості дослівно використані судом першої інстанції для обґрунтування свого рішення. 
Крім того, всі наведені вище первинні документи, крім тих які були складені після завершення перевірки та надані на пропозицію апеляційного суду, були надані позивачем суду першої інстанції, разом із позовною заявою як додаток до Запереченням, через Електронний суд, але були повністю ним проігноровані, що є неприпустимим.
Враховуючи наведені вище правові позиції Верховного Суду, апеляційний суд вважає, що самі лише покликання контролюючого органу та суду першої інстанції на відсутність у ФОП ОСОБА_1 основних засобів і трудових ресурсів, та порушення ним вимог подання податкової звітності у відповідні періоди, є недостатніми.
Щодо рішення контролюючого органу від 12.09.2022 №160690 про відповідність ДП критеріям ризиковості платника податку, то таке жодним чином не спростовує факту укладення відповідного договору оренди Приміщення та належних правомочності ДП на його укладення. 
Обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2 та частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС), відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Цей принцип зобов`язує суд до активної ролі в судовому процесі для належного встановлення обставин у справі, що розглядається (постанова Верховного Суду від 19 березня 2025 року справа № 300/2457/19)
Підсумовуючи, апеляційний суд погоджується із доводами позивача про те, що останнім, як під час проведення документальної перевірки, так і до заперечення на Акт, надано пояснення та документальне підтвердження щодо використання в господарській діяльності орендованих нежитлових приміщень і придбаних та списаних будівельних матеріалів, а відповідно ним спростовано висновки суду першої інстанції, який підтримав доводи контролюючого органу.  
Натомість, безпідставно не застосувавши до спірних правовідносин правові висновки Верховного Суду, викладені у вищезгаданих постановах, суд першої інстанції зробив помилковий висновок про відмову у задоволенні позову.
Відповідно до частини першої статті 317 КАС підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Керуючись статтями 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Інтер`єр Експерт» задовольнити.
Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2024 року скасувати та прийняти постанову, якою позов задовольнити. 
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 5 червня 2024 року №013575/0705.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Суддя-доповідач	 	В. Я. Качмар 	
судді	 	Л. Я. Гудим 	
 	 	С. М. Кузьмич  	
Повне судове рішення складено 18 квітня 2025 року.