ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 травня 2025 року	Львів	Справа № 460/6735/24 пров. № А/857/25656/24	
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого-судді -                                        Мікули О. І.,
суддів          -                                                Курильця А. Р., Пліша М. А.,
з участю секретаря судового засідання –  Волчанського А. І., 

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові в залі суду в режимі відеоконференції апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2024 року у справі №460/6735/24 за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

суддя в 1-й інстанції – Друзенко Н. В.,
дата ухвалення рішення – 19 вересня 2024 року, 
місце ухвалення рішення – м. Рівне,
дата складання повного тексту рішення – 23 вересня 2024 року,

                                                          в с т а н о в и в:

Позивач – фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулася в суд з позовом до відповідача – Головного управління ДПС у Рівненській області, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Рівненській області від 04 березня 2024 року №2090/1700-07-05-22 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в сумі 202865,50 грн. 
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2024 року у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням, позивач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення прийняте з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального права та підлягає скасуванню. В обґрунтування вимог апеляційної скарги покликається на те, що вона скористалася правом недопуску з підстав, визначених абзацом п`ятим пункту 81.1 статті 81 ПК України, зокрема, непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) наказу та направлень або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки. Крім того, вказує, що нею не було вчинено порушень податкового та іншого законодавства, відтак у працівників податкового органу була відсутня правова підстава для проведення фактичної перевірки, і, як наслідок, складення Акту фактичної перевірки й винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення. Також зазначає, що товари, які перебували на реалізації в торговій точці належно обліковані, що підтверджується долученими до матеріалів справи документами, які ідентифікують постачальника та отримувача товару, дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару та мають всі ознаки первинних, які передбачені Порядком № 496. Таким чином, податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Рівненській області від 04 березня 2024 року №2090/1700-07-05-22 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в сумі 202865,50 грн є протиправним та підлягає скасуванню. З врахуванням наведеного просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким позов задовольнити.
Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначає про те, що контролюючим органом на підставі наказу №104-п від 17 січня 2024 року та направлень №196/Ж3/17-00-07-05-15, №197/Ж3/17-00-07-05-15 від 17 січня 2024 року проведено фактичну перевірку магазину позивача та за результатами проведення якої встановлено порушення вимог пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”. Вказує, що зі змісту наказу про проведення фактичної перевірки позивача вбачається, що правовою підставою для прийняття зазначеного наказу є пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України, а тому перевірку проведено у межах і спосіб передбачений чинним законодавством України. Звертає увагу, що у магазині позивача встановлені факти продажу товарів без зазначення у фіскальних чеках належної адреси господарської одиниці та реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту без наявності документів (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів на загальну суму 201493,00 грн за цінами реалізації, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення №2090/17000705-22 від 04 березня 2024 року є правомірним та підстави для його скасування відсутні. Таким чином, вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, який ухвалив законне та обґрунтоване рішення, а тому просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін. 
Представник позивача (апелянта) – Жигайло О. І. у судовому засіданні підтримав доводи, викладені в апеляційній скарзі, вважає висновки суду першої інстанції неправильними та необґрунтованими. Просить скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
Представник відповідача – Форет М. С. у судовому засіданні в режимі відеоконференції не погодилася з доводами апеляційної скарги і вважає, що вони не спростовують висновків суду першої інстанції, який ухвалив законне та обґрунтоване рішення, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін. 
Заслухавши суддю-доповідача та пояснення учасників справи, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзив на апеляційну скаргу в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу необхідно задовольнити частково, а оскаржуване рішення - скасувати з таких підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що ОСОБА_1 зареєстрована, як фізична особа-підприємець 27 квітня 2022 року (номер запису: 2010350000000142124). Видами господарської діяльності є: 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах (основний), 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту, 95.11 Ремонт комп`ютерів і периферійного устатковання, 95.12 Ремонт обладнання зв`язку, 47.79 Роздрібна торгівля уживаними товарами в магазинах, 47.78 Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах, 47.42 Роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткованням у спеціалізованих магазинах, 47.41 Роздрібна торгівля комп`ютерами, периферійним устаткованням і програмним забезпеченням у спеціалізованих магазинах, 46.52 Оптова торгівля електронним і телекомунікаційним устаткованням, деталями до нього, 46.51 Оптова торгівля комп`ютерами, периферійним устаткованням і програмним забезпеченням, 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна
Позивач здійснює господарську діяльність в магазині “Ябко”, зокрема, за адресою: Рівненська область, м.Рівне, вул. С.Бачинського, буд. 5, ТРЦ “Happy Mall”, що сторонами не заперечується.
17 січня 2024 року Головним управлінням ДПС у Рівненській області видано наказ №104-п “Про проведення фактичної перевірки магазину “ ІНФОРМАЦІЯ_1 ” за адресою: м.Рівне, вул. Сергія Бачинського, 5, ТРЦ “Happy Mall” на підставі листа Державної податкової служби України від 10 січня 2024 року №863/7/99-00-07-04-03-07 щодо здійснення контролю за дотриманням податкового законодавства, та іншого законодавства України суб`єктами господарювання, які здійснюють діяльність з продажу технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту щодо дотримання ними порядку проведення розрахунків та відповідно до пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України, керуючись ст.20, пп.75.1.3 п.75.1 ст.75, п.80.8 ст.80, п.82.3 ст.82 Податкового кодексу України.
Відповідно до пункту 1 вказаного Наказу фактична перевірка повинна бути проведена з 19 січня 2024 року терміном 10 діб з метою перевірки: дотримання норм законодавства з питань обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем реалізації, ведення касових операцій, наявності свідоцтв, ліцензій, у тому числі на виробництво, обіг та зберігання підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). Період діяльності, що перевіряється, згідно статті 102 Податкового кодексу України.
Працівниками Головного управління ДПС у Рівненській області проведено фактичну перевірку магазину магазину “ ІНФОРМАЦІЯ_1 ” за адресою: м.Рівне, вул. Сергія Бачинського, 5, ТРЦ “Happy Mall” суб`єкта господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 , відповідно до направлень на перевірку №196/Ж3/17-00-07-05-15, №197/Ж3/17-00-07-05-15 від 17 січня 2024 року.
У матеріалах справи міститься акт відмови від отримання наказу та ознайомлення з направленнями на перевірку №33/Ж6/17-00-07-05-18 від 19 січня 2024 року.
Вказану перевірку проведено на підставі ст.20, ст.80 Податкового кодексу України з питань дотримання вимог Податкового кодексу України, Кодексу законів про працю України, Законів України від 06 липня 1995 року №265/95-ВР “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, від 01.06.2000 №1775-ІІІ “Про ліцензування певних видів господарської діяльності”, від 19.12.1995 №481/95-ВР “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів” (зі змінами та доповненнями), Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 №148 (зі змінами та доповненнями) та інших нормативно-правових актів, що підлягають перевірці.
Так, працівниками Головного управління ДПС у Рівненській області проведено фактичну перевірку і складено Акт фактичної перевірки №905/Ж5/17-00-07-05-17/3703310748 від 24 січня 2024 року, бланк №002586 (далі також – Акт).
Перевірка здійснена в присутності представника фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 – Дуника Ореста Любомировича.
Початок перевірки: 19 січня 2024 року о 11 год 53 хв (п.1.1. Акту).
В ході перевірки встановлено наступне (п.2.2.20. Акту). 
“1.Не забезпечено створення у паперовій та/або електронній формі та надання відповідних розрахункових документів встановленої форми та змісту при продажу товарів через ПРРО з фіскальним номером 4000657276, а саме: при покупці одного чохла “Spigen Liquid Air” для iPhone 11 Pro по ціні 749,00 грн роздрукований та виданий покупцю фіскальний чек №xoK7a5h-GdM (розрахунковий документ), в якому зазначена адреса господарського об`єкта АДРЕСА_1 , хоча фактична адреса магазину “ ІНФОРМАЦІЯ_1 ” АДРЕСА_2 (ТРЦ “Happy Mall”). Згідно бази даних СОД РРО через ПРРО з фіскальним номером 4000657276 (додаток 1) за період з 28.09.2023 (дата реєстрації ПРРО) по 19 січня 2024 року, реалізовано товарів (2 чохли) на загальну суму 998,00 грн без зазначення у розрахункових документах фактичної адреси господарського об`єкта АДРЕСА_2 , що є обов`язковим реквізитом такого розрахункового документа. Відповідно до наказу МФУ №13 від 21.01.2016 “Про затвердження Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, Порядку подання звітності, пов`язаної із використанням книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок), форми №ЗВР-1 Звіту про використання книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок)” у разі відсутності у розрахунковому документі хоча б одного із обов`язкових реквізитів (адреса господарського об`єкта), такий документ не приймається як розрахунковий.
2. Не забезпечено ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме: на початок проведення фактичної перевірки 19 січня 2024 року в магазині “ ІНФОРМАЦІЯ_1 ” за адресою АДРЕСА_2 , де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 , для перевірки не надано документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (технічно складних побутових товарів) на загальну суму 201493,00 грн, що зазначені в акті зняття залишків технічно складних побутових товарів та знаходились в торговому об`єкті. Ціни реалізації зазначених товарів вказані з сайта “Ябко”.
Дані представника ФОП, ОСОБА_2 встановлені з допомогою працівників ГУ Національної поліції в Рівненській області, які були викликані спецномеру телефону 102.”.
Перевіркою встановлено порушення вимог пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України від 06 липня 1995 року №265/95-ВР “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” (п.3.1. Акту).
Інші порушення: наказ МФУ №13 від 21.01.2016 “Про затвердження Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, Порядку подання звітності, пов`язаної із використанням книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок), форми №ЗВР-1 Звіту про використання книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок)”.
Закінчення перевірки: 24 січня 2024 року о 14 год 17 хв (п.3.2. Акту).
Відповідно до з пункту 4.3. Акту для ознайомлення з матеріалами перевірки, надання вмотивованих пояснень та документів щодо фактів, викладених в акті, керівнику пропонувалась прибути до ГУ ДПС у Рівненській області на 10:00 год 26 січня 2024 року.
Додатки до акта перевірки: фіскальний чек на 1 арк, видатковий чек на 1 арк, акт зняття залишків технічно складних побутових товарів на 1 арк, додаток 1 інформація з КД СОД РРО про реалізацію товарів на 1 арк, акт відмови від отримання наказу та ознайомленням з направленнями (пункт 4.5. Акту).
Представник ФОП ОСОБА_1 – Дуник Орест Любомирович відмовився від підписання та отримання другого примірника акта.
Інспекторами складено належний Акт відмови від підписання та отримання акта фактичної перевірки.
Згідно з Актом зняття залишків технічно складних побутових товарів, які фактично знаходяться в реалізації на момент проведення перевірки в магазині “ ІНФОРМАЦІЯ_1 ” за адресою: АДРЕСА_2 , де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 , станом на 19 січня 2024 року, всього технічно складних побутових товарів виявлено на загальну суму 201493,00 грн. Від підписання та отримання вказаного акта представник відмовився.
12 лютого 2024 року позивачем подано Заперечення на Акт перевірки від 24 січня 2024 року, покликаючись на порушення процедури допуску представників до перевірки.
29 лютого 2024 року за результатами розгляду заперечень, ГУ ДПС у Рівненькій області залишило без змін висновки Акту перевірки, а заперечення без задоволення.
04 березня 2024 року ГУ ДПС у Рівненській області прийнято податкове повідомлення-рішення №2090/1700-07-05-22, згідно з яким до позивача, за проведення розрахункових операцій через РРО зі створенням розрахункових документів з порушенням встановленої форми та змісту, реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 202865,50 грн на підставі пп.54.3.3. п.54.3. ст.54 ПК України, п.1 ст.17, ст.20 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”.
18 березня 2024 року позивачем подано скаргу на дії та бездіяльність працівників відповідача. 10 квітня 2024 року ГУ ДПС у Рівненській області повідомило про правомірність проведення перевірки.
20 березня 2024 року позивачем подано скаргу на податкове повідомлення-рішення №2090/1700-07-05-22 від 04 березня 2024 року, за результатами розгляду якої Державною податковою службою України 22 травня 2024 року прийнято рішення, яким оскаржуване податкове повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу без задоволення. 
Не погоджуюся із податковим повідомленням-рішенням, позивач звернулась у суд з цим позовом.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що позивача правомірно притягнуто до відповідальності у виді штрафу порушення пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, а тому податкове повідомлення-рішення №2090/1700-07-05-22 від 04 березня 2024 року прийнято контролюючим органом відповідно до норм чинного законодавства, а відтак підстави для його скасування відсутні.
Даючи правову оцінку таким висновкам суду першої інстанції, колегія суддів виходить з наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України (далі – ПК України, в редакції, чинній на момент існування спірних правовідносин), зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до п.61.1 ст.61 ПК України податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно з п.75.1 ст.75 ПК України контролюючі органи мають право проводити, зокрема, фактичні перевірки.
Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (пп.75.1.3 п.75.1 статті 75 цього Кодексу).
За змістом п.80.1, 80.2 ст.80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (пп.80.2.2). 
Відповідно до п.80.4, 80.5 ст.80 ПК України перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція. Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.
Згідно з п.80.7, 80.9, 80.10 ст.80 ПК України фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції. Строки проведення фактичної перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу. Порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.
Тривалість перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, не повинна перевищувати 10 діб (п.82.3. статті 82 цього Кодексу).
Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.
За змістом п.81.1 ст.81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки (абзаци другий-третій пункту 81.1 цієї статті).
Відповідно до абз.5, 6 п.81.1 ст.81 Податкового кодексу України непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.
Згідно з абз.7, 8 п.81.1 ст.81 ПК України при пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення. У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
З аналізу наведених вище правових норм, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що законодавцем встановлено випадки, коли платник податків може скористатись правом недопуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки: непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків документів, визначених абзацами другим-четвертим пункту 81.1 статті 81 ПК України (направлення та наказу на проведення перевірки, службового посвідчення) або ж оформлення документів, вказаних в абзацах другому-третьому пункту 81.1 статті 81 ПК України, з порушенням вимог, встановлених цим пунктом.
Як вбачається з матеріалів справи, направлення на проведення перевірки №196/Ж3/17-00-07-05-15, №197/Ж3/17-00-07-05-15 від 17 січня 2024 року та копія наказу №104-п “Про проведення фактичної перевірки магазину “ ІНФОРМАЦІЯ_1 ” за адресою: м.Рівне, вул. Сергія Бачинського, 5, ТРЦ “Happy Mall” про проведення перевірки оформлені у відповідності з вимогами, встановленими абзацами другим та третім пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України, тому суд першої інстанції дійшов правильного висновку про відсутність підстав для недопуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки.
Щодо доводів апелянта про неправомірність наказу про проведення перевірки, то колегія суддів звертає увагу на те, що такий не є предметом оскарження у розглядуваному спорі, предметом оскарження є лише податкове повідомлення-рішення та зазначає, що ухвалою Рівненського окружного адміністративного суду від 15 травня 2024 року у справі №460/1753/24, залишеною без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 11 жовтня 2024 року провадження в адміністративній справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування наказу закрито.
Також згідно з абз.6 п.81.1 ст.81 ПК України відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.
Крім того, як зазначено вище, абз.7, 8 п.81.1 ст.81 ПК України передбачено, що при пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення. У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
Як вбачається з матеріалів справи, позивач відмовився від отримання наказу та ознайомлення з направленнями на перевірку №33/Ж/17-00-07-05-18 від 19 січня 2024 року, (а.с.114), що в силу вимог вказаної вище статті є підставою для початку проведення такої перевірки.
Пункт 85.2. ст.85 ПК України передбачає, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Доводи позивача про недопуск представників контролюючого органу до перевірки, а відтак обов`язку виконувати вимоги пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України, зокрема, надавати будь-які документи, які належать або пов`язані з предметом перевірки, в неї не виникло, колегія суддів відхиляє, оскільки судом встановлено, що відповідно до наведених вище правових норм фактична перевірка відбулась.
Відповідно до п.86.5. ст.86 ПК України акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).
Підписання акта (довідки) таких перевірок особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та/або його представниками та посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснюється за місцем проведення перевірки або у приміщенні контролюючого органу.
У разі відмови платника податків, його законних представників або особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта (довідки), посадовими особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати перевірки не пізніше наступного робочого дня після його складення реєструється в журналі реєстрації актів контролюючого органу і не пізніше наступного дня після його реєстрації вручається або надсилається платнику податків, його законному представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції.
У разі відмови платника податків або його законних представників від отримання примірника акта (довідки) перевірки чи неможливості його вручення платнику податків або його законним представникам чи особі, яка здійснювала розрахункові операції з будь-яких причин, такий акт або довідка надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. У зазначених в цьому абзаці випадках контролюючим органом складається відповідний акт або робиться позначка в акті або довідці про результати перевірки.
Даючи правову оцінку змісту порушень, визначених у оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні №2090/1700-07-05-22 від 04 березня 2024 року, колегія суддів зазначає наступне.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначені Законом України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”  №265/95-ВР від 06 липня 1995 року (далі – Закон №265/95-ВР).
Згідно зі ст.15 Закону №265/95-ВР контроль за додержанням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, інших емітованих платіжних інструментів та інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України.
За змістом п.1, 2 ст.3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок. А також, надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти). Фізичні особи - підприємці, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість, при продажу товарів (крім підакцизних товарів, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) або наданні послуг мають право в розрахунковому документі зазначати назву товару (послуги) у вигляді, що відображає споживчі ознаки товару (послуги) та ідентифікує належність такого товару (послуги) до товарної групи чи послуги.
У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.
Відповідно до ст.8 Закону №265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Наказом Міністерства Фінансів України №13 від 21.01.2016 “Про затвердження Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, Порядку подання звітності, пов`язаної із використанням книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок), форми №ЗВР-1 Звіту про використання книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок)”, з метою виконання вимог Податкового кодексу України, Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” та удосконалення нормативно-правових актів, пов`язаних із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій, відповідно до Положення про Міністерство фінансів України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 серпня 2014 року №375, Положення про Державну фіскальну службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 травня 2014 року №236, затверджено: Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, Порядок подання звітності, пов`язаної із використанням книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок), форму Звіту про використання книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок) (форма № ЗВР-1) та Інструкцію щодо його заповнення.
Згідно з п.2, 3 розділу I вказаного Положення, адреса господарської одиниці - адреса, яка зазначена в документі на право власності чи користування господарською одиницею.
Установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.
Фіскальний касовий чек на товари (послуги) (далі - фіскальний чек) - розрахунковий документ / електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги). Фіскальний касовий чек на товари (послуги) за формою №ФКЧ-1 наведений у додатку 1 до цього Положення (пункт 1 розділу II).
За змістом п.2 розділу II цього Положення фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити, зокрема: найменування суб`єкта господарювання (рядок 1); назва господарської одиниці - найменування, яке зазначене в документі на право власності або користування господарською одиницею і відповідає довіднику “Типи об`єктів оподаткування” та повідомлене ДПС формою 20-ОПП (рядок 2); адреса господарської одиниці - адреса, яка зазначена в документі на право власності чи користування господарською одиницею (назва населеного пункту, назва вулиці, номер будинку/офісу/квартири) та повідомлена ДПС формою 20-ОПП (рядок 3).
Фіскальний касовий чек видачі коштів (далі - видатковий чек) - розрахунковий документ/ електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій під час проведення розрахунків у разі видачі коштів покупцеві під час повернення товару, рекомпенсації послуги, прийнятті цінностей під заставу та в інших випадках. Фіскальний касовий чек видачі коштів за формою № ФКЧ-2 наведений в додатку 2 до цього Положення (пункт 1 розділу III).
Видатковий чек має містити обов`язкові реквізити: найменування суб`єкта господарювання (рядок 1); назва господарської одиниці - найменування, яке зазначене в документі на право власності або користування господарською одиницею і відповідає довіднику “Типи об`єктів оподаткування” та повідомлене ДПС формою 20-ОПП (рядок 2); адреса господарської одиниці - адреса, яка зазначена в документі на право власності чи користування господарською одиницею (назва населеного пункту, назва вулиці, номер будинку/офісу/квартири) та повідомлена ДПС формою 20-ОПП (рядок 3) (пункт 2 розділу III).
Матеріалами справи стверджується, що під час перевірки встановлено, що позивачем не забезпечено створення у паперовій та/або електронній формі та надання відповідних розрахункових документів встановленої форми та змісту при продажу товарів через ПРРО з фіскальним номером 4000657276, а саме: при покупці одного чохла “Spigen Liquid Air” для iPhone 11 Pro по ціні 749,00 грн роздрукований та виданий покупцю фіскальний чек №xoK7a5h-GdM (розрахунковий документ), в якому зазначена адреса господарського об`єкта АДРЕСА_1 , хоча фактична адреса магазину “ ІНФОРМАЦІЯ_1 ” АДРЕСА_2 (ТРЦ “Happy Mall”), тобто зафіксовано реалізацію товарів (2 чохли) на загальну суму 249 грн та 749 грн без зазначення у розрахункових документах фактичної адреси господарського об`єкта “ АДРЕСА_2 ”, що є обов`язковим реквізитом такого розрахункового документа. 
При цьому, доказів на спростування вищевказаного порушення щодо не зазначення у фіскальних чеках фактичної адреси магазину “ ІНФОРМАЦІЯ_1 ” – АДРЕСА_2 позивачем не подано, а судом таких не здобуто.
Як правильно звернув увагу суд першої інстанції, зі змісту наявного у матеріалах справи Договору суборенди нежитлового приміщення від 27 грудня 2023 року №І-02/27-12, укладеного між ФОП ОСОБА_3 (суборендодавець) та ФОП ОСОБА_1 (суборендар), приміщення, яке передається в суборенду, знаходиться за адресою: АДРЕСА_2 (пункт 1.2. Договору).
Так, відповідно до п.1 ст.17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах, зокрема у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:
100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) -  за кожне наступне вчинене порушення.
Таким чином, аналізуючи вищенаведені законодавчі приписи та встановлені фактичні обставини справи у їх сукупності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про правомірність притягнення позивача до відповідальності у виді штрафу за порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, а тому податкове повідомлення-рішення №2090/1700-07-05-22 від 04 березня 2024 року у цій частині є правомірним та підстави для його скасування відсутні.
Доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження в цій частині та спростовуються висновками суду першої інстанції.
Разом з тим, даючи правову оцінку порушенню п.12 ст.3 Закону №265/95-ВР, колегія суддів вважає необхідним зазначити наступне.
Як вбачається з матеріалів справи, відповідно до Акту зняття залишків технічно складних побутових товарів, які фактично знаходяться в реалізації на момент проведення перевірки в магазині “ ІНФОРМАЦІЯ_1 ” за адресою: АДРЕСА_2 , де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 , станом на 19 січня 2024 року, всього технічно складних побутових товарів зафіксовано на загальну суму 201493,00 грн.
При цьому, відповідно до Переліку груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 16 березня 2017 року №231, смартфони та мобільні телефони (код згідно з УКТЗЕД 8517120000) віднесені до технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій.
Згідно з п.12 ст.3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння);
За змістом ст.20 Закону №265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 № 496 (далі - Порядок № 496) визначає правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - ФОП), які відповідно до Закону №265/95-ВР зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП.
Нормами пункту 2 розділу ІІ Порядку № 496 визначено, що цьому Порядку терміни вживаються в таких значеннях:
документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;
первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару; товарні запаси - сукупність товарів, що утримуються ФОП для подальшого продажу (надання послуг).
Пункту 1 розділу ІІ Порядку №496 передбачає, що облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.
ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку.
Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.
Згідно із висновками акту перевірки встановлено порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації на загальну суму 201493,00 грн згідно з опису, суб`єкт господарювання не надав до перевірки форму обліку товарних запасів та прихідні документи на товар до неї.
Колегія суддів зазначає, що сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Порядку №496 не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону № 265/95-ВР.
Як вбачається з матеріалів справи, на підтвердження відсутності порушень позивачем порядку ведення обліку та/або не надання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, позивачем надано: договір комісії №МА-02-0124-ЗО від 02 січня 2024 року, укладений між фізичною особою-підприємцем ОСОБА_4 , як комітентом та фізичною особою підприємцем ОСОБА_1 як комісіонером; акт приймання-передачі товарів від 05 січня 2024 року до договору комісії складений про те, що комітент відповідно до договору комісії № МА-02-0124-ЗО від 02 січня 2024 року передав комісіонеру на комісію товари, що зазначені в акті; форму ведення обліку товарних запасів ФОП ОСОБА_1 (а.с.47-50), що свідчить про те, що у позивачем підтверджено належними доказами ведення обліку товарних запасів згідно з Порядком № 496.
Колегія суддів зазначає, що законодавством не передбачено порядок обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, тому оприбуткування товарів здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку в Україні, тому ключовим у спірних правовідносинах є саме факт ведення належного обліку товарів, а не факт наявності на момент фактичної перевірки документів, які засвідчують цей факт.
При цьому, сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», не є підставою для застосування до юридичної особи фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону № 265/95-ВР.
Щодо висновків суду першої інстанції про те, що позивач не надав необхідних документів під час проведення перевірки, то колегія суддів вважає такі помилковим, з огляду на наступне.
Відповідно до п.85.2. ст.85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
При цьому платник податків на запит контролюючого органу зобов`язаний також надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" копії таких документів, що створюються ним в електронній формі з обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування (податкових зобов`язань), первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів, не пізніше двох робочих днів, наступних за днем отримання запиту.
Для платників податків, які відповідно до цього пункту зобов`язані надавати інформацію в електронному вигляді, загальний формат та порядок подачі такої інформації визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. У разі невстановлення електронного формату та порядку надання такої інформації платник податків звільняється від обов`язку подання її в електронній формі.
Для проведення електронної перевірки платник податків забезпечує подання до контролюючого органу засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" документів, які відповідно до цього Кодексу пов`язані з обчисленням та сплатою податків і зборів (якщо такі документи створюються таким платником податків в електронній формі та зберігаються на машинних носіях інформації). Загальний формат та порядок подання такої інформації встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Згідно з п.85.4 ст.85 ПК України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.
За змістом п.85.6, 85.7 ст.85 ПК України у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.
Отримання копій документів оформляється описом. Копія опису, складеного посадовими (службовими) особами контролюючого органу, вручається під підпис платнику податків або його законному представнику. Якщо платник податків або його законний представник відмовляється від засвідчення опису або від підпису про отримання копії опису, то посадові (службові) особи контролюючого органу, які отримують копії, роблять відмітку про відмову від підпису.
Відповідно до п.85.8, 85.9 ст.85 ПК України посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
У разі коли до початку або під час проведення перевірки оригінали первинних документів, облікових та інших регістрів, фінансової та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів, а також виконання вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, були вилучені правоохоронними та іншими органами, зазначені органи зобов`язані надати для проведення перевірки контролюючому органу копії зазначених документів або забезпечити доступ до перевірки таких документів.
Такі копії, засвідчені печаткою та підписами посадових (службових) осіб правоохоронних та інших органів, якими було здійснено вилучення оригіналів документів, або яким було забезпечено доступ до перевірки вилучених документів, повинні бути надані протягом трьох робочих днів з дня отримання письмового запиту контролюючого органу.
У разі якщо документи, зазначені в абзаці першому цього пункту, було вилучено правоохоронними та іншими органами, терміни проведення такої перевірки, у тому числі розпочатої, переносяться до дати отримання вказаних копій документів або забезпечення доступу до них.
Відповідальність в разі ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, встановлена статтею 121 Податкового кодексу України у вигляді штрафу.
Колегія суддів звертає увагу на те, що відповідно до ст.85.4 ПК України відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.
Разом з тим, як вбачається з матеріалів справи, у ході проведення фактичної перевірки доказів того, що працівниками контролюючого органу подано письмовий запит суб`єкту господарювання щодо: надання для перевірки документів, що підтверджують облік та походження товарних запасів – з реалізації технічно складних побутових товарів за період, який підлягає перевірці; форми ведення обліку товарних запасів (в т.ч. опис товарних запасів), а також інших документів, що становлять предмет перевірки, матеріали справи не містять.
Крім того, матеріали справи не містять належних доказів складання акта в довільній формі, що засвідчує факт відмови від їх надання чи не надання, та не встановлює, які саме документи не надані при здійсненні податкового контролю.
Доказів на спростування цих обставин контролюючим органом не подано, а судом таких не здобуто.
Таким чином наведеними вище обставинами підтверджується, що відповідачем не надано доказів того, що позивачем порушено п.85.2. ст.85 Податкового кодексу України, оскільки доказів направлення запиту ФОП ОСОБА_1 про надання документів, які становлять предмет перевірки та/ або складення акта в довільній формі, що засвідчує факт відмови від їх надання чи не надання таких матеріали справи не містять, що свідчить про те, що відповідачем належними та допустимими доказами не доведено факт порушення п.12 статті 3 Закону №265/95-ВР.
Згідно з розрахунком штрафних (фінансових) санкцій по акту фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , за наслідками фактичної перевірки встановлено порушення вимог п.1,2,12 ст.3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, а саме:
проведення розрахункових операцій через РРО без відображення в фіскальних чеках обов`язкового реквізиту “Адреса господарського об`єкта” при реалізації технічно складних побутових товарів на суму 249,00 грн; відповідальність передбачена п.1 ст.17 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР, у разі встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту не видачі (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції до суб`єкта господарювання застосовується фінансова санкція у розмірі 100% (за перше порушення) вартості проданих з порушенням товарів (робіт, послуг) – сума штрафних (фінансових) санкцій становить 249,00 грн;
проведення розрахункових операцій через РРО без відображення в фіскальних чеках обов`язкового реквізиту “Адреса господарського об`єкта” при реалізації технічно складних побутових товарів на суму 749,00 грн; відповідальність передбачена п.1 ст.17 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР, у разі встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту не видачі (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції до суб`єкта господарювання застосовується фінансова санкція у розмірі 150% вартості проданих з порушенням товарів (робіт, послуг), за кожне наступне вчинене порушення – сума штрафних (фінансових) санкцій становить 1123,50 грн (749,00 х 150% = 1123,50);
реалізація товарів, які не обліковані у встановленому законом порядку на загальну суму 201493,00 грн; відповідальність передбачена ст.20 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР, а саме: застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян – сума штрафних (фінансових) санкцій становить 201493,00 грн.
Загальна сума штрафних (фінансових) санкцій становить 202865,50 грн.
разом з тим, аналізуючи вищенаведені законодавчі приписи та встановлені фактичні обставини справи у їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку про те, що нарахування контролюючим органом штрафних санкцій за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому законом порядку на загальну суму 201493,00 грн є протиправним, оскільки таке порушення спростоване в судовому засіданні, а тому податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Рівненській області №2090/1700-07-05-22 від 04 березня 2024 року у частині застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) або пені в сумі 201493,00 грн є протиправним та підлягає скасуванню в цій частині.
Доводи апеляційної скарги в цій частині є підставними та підтверджуються наведеними вище мотивами, виходячи з аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
Інші зазначені позивачем в апеляційній скарзі обставини, крім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин справи і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі Серявін та інші проти України (№4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (RuizTorijav. Spain) №303-A, пункт 29).
Також згідно з п.41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості в межах відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.
З врахуванням усіх вищенаведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області №2090/1700-07-05-22 від 04 березня 2024 року у частині застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) або пені в сумі 201493,00 грн неповно встановив обставини справи та прийняв рішення з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, у зв`язку з чим відповідно до вимог ст.317 КАС України рішення суду в цій частині підлягає скасуванню з прийняттям нового судового рішення; в решті суд першої інстанції ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, правильно і повно встановив обставини справи, тому відповідно до ст.316 КАС України рішення суду в цій частині необхідно залишити без змін.
Оскільки колегія суддів змінює рішення суду першої інстанції, то відповідно до ч.6 ст.139 КАС України понесені сторонами судові витрати підлягають новому розподілу.
Керуючись ст.139, 195, 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,- 
                                                    п о с т а н о в и в:

Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити частково.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2024 року у справі №460/6735/24 про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області №2090/1700-07-05-22 від 04 березня 2024 року щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) або пені в сумі 201493,00 грн скасувати та визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області №2090/1700-07-05-22 від 04 березня 2024 року у частині застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) або пені в сумі 201493,00 грн.
У решті рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2024 року у справі №460/6735/24 залишити без змін.
Стягнути з бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Рівненській області (код ЄДРПОУ 44070166) на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судовий збір на суму 2008,37 грн за подання позовної заяви та судовий збір на суму 2410,00 грн за подання апеляційної скарги.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.  

Головуючий суддя	 	О. І. Мікула 	
судді	 	А. Р. Курилець 	
 	 	М. А. Пліш  	
Повне судове рішення складено 16 травня 2025 року.