ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 620/5343/24                                                          Суддя (судді) першої інстанції: Василь НЕПОЧАТИХ

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  09 квітня 2025 року                                                                        м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого судді                                                                             Ганечко О.М.,
суддів                                                                                              Сорочка Є.О.,
                                                                                                    Василенка Я.М.,

розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 12 грудня 2024 р. у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 , ОСОБА_2 до Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
  
  У С Т А Н О В И В :

ОСОБА_1 , ОСОБА_2 звернулися до суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернігівській області, в якому просили визнати незаконними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 16.06.2023 № 5549419-2410-2522-UA74100390 та № 5549554-2410-2522-UA74100390, в частині нарахування орендної плати за січень-травень 2023 року в сумі 227775,15 грн.
В обґрунтування своїх вимог позивачі посилались на те, що 11.04.2023 Верховною Радою України прийнято Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо звільнення від сплати екологічного збору, плати за землю та податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки» (набув чинності з 06.05.2023), згідно з яким позивачі втратили пільгу на звільнення від сплати орендної плати за землю. У відповідності до статті 284.2 Податкового кодексу України, у разі втрати права на пільгу протягом року податок сплачується починаючи з місяця, який настає за місяцем в якому втрачено це право. Тому, позивачі вважали протиправними оскаржувані податкові повідомлення-рішення, за якими відповідачем нарахована орендна плата за половину земельної ділянки, а саме за 0,26375 га кожній, в сумі 67138,61 грн., за весь 2023 рік.
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 12 грудня 2024 р. позов задоволено повністю.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернігівській області від 16.06.2023 № 5549419-2410-2522-UA74100390 на суму податкового зобов`язання з орендної плати за 2023 рік в розмірі 27775,15 грн.
Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернігівській області від 16.06.2023   № 5549554-2410-2522-UA74100390 на суму податкового зобов`язання з орендної плати за 2023 рік в розмірі 27775,15 грн.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, Головне управління Державної податкової служби у Чернігівській області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі, при цьому, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення спору. 
Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 12.02.2025 відкрито апеляційне провадження та призначено апеляційну скаргу до розгляду в порядку письмового провадження на 09.04.2025.
Дану справу розглянуто в порядку письмового провадження, оскільки, відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга відповідача не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, між позивачами та Чернігівською міською радою (орендодавець) 26.12.2019 укладено договір оренди земельної ділянки № 3516, строком дії до 26.09.2024, відповідно до умов якого позивачі прийняли у строкове платне користування земельні ділянки для розміщення та експлуатації основних, підсобних і допоміжних будівель та споруд підприємств переробної, машинобудівної та іншої промисловості, які розташовані в АДРЕСА_1 з кадастровим номером 7410100000:01:022:5048; 7410100000:01:022:5049; 7410100000:01:022:5050; загальною площею 0,52750 га (а.с. 10-12).
Головним управлінням ДПС у Чернігівській області винесено податкове повідомлення-рішення від 16.06.2023 № 5549419-2410-2522-UA74100390, яким ОСОБА_1 нараховано орендну плату за землю за 2023 рік в сумі 67138,61 грн. (а.с. 21).
Також, Головним управлінням ДПС у Чернігівській області винесено податкове повідомлення-рішення від 16.06.2023 № 5549554-2410-2522-UA74100390, яким ОСОБА_2 нараховано орендну плату за землю за 2023 рік в сумі 67138,61 грн. (а.с. 22).
Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення в частині нарахування грошового зобов`язання за січень-травень 2023 року протиправними, позивачі звернулись до суду з позовом.   
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що починаючи з 1 січня 2023 року, за земельні ділянки (земельні частки (паї), що розташовані на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України, які включені до Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, плата за землю (земельний податок та орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності) не нараховується та не сплачується за період з першого числа місяця, в якому було визначено щодо відповідних територій дату початку активних бойових дій або тимчасової окупації, до останнього числа місяця, в якому було завершено активні бойові дії або тимчасова окупація на відповідній території». Однак, відповідно до статті 58 Конституції України, закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи. Ніхто не може відповідати за діяння, які на час їх вчинення не визнавалися законом як правопорушення. Тобто, податкове зобов`язання визначено за вказаний період, у якому не були чинними положення Закону № 3050-ІХ, що суперечить нормам статті 58 Конституції України, що також не відповідає принципу правової визначеності, складовою якого є принцип легітимних очікувань.
Натомість, апелянт вважає вказані висновки суду першої інстанції помилковими та необґрунтованими, позаяк до переліку територій, затвердженого наказом № 309 (зі змінами), територія Чернігівської міської територіальної громади віднесена до територій активних бойових дій з 24.02.2022 по 31.03.2022. Враховуючи наведене, з січня 2023 року плата за землю нараховується згідно вимог Податкового кодексу України.
З урахуванням наведеного, колегія суддів вважає за необхідне зазначити таке.
Так, відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Статтею 269 ПК України, визначено, що платниками плати за землю є, зокрема, платники орендної плати - землекористувачі (орендарі) земельних ділянок державної та комунальної власності на умовах оренди.
У відповідності до підпункту 270.1.2 пункту 270.1 статті 270 ПК України, об`єктами оподаткування платою за землю є об`єкти оподаткування орендною   платою - земельні ділянки державної та комунальної власності, надані в користування на умовах оренди.
Згідно норм пункту 284.2 статті 284 ПК України, якщо право на пільгу у платника виникає протягом року, то він звільняється від сплати податку починаючи з місяця, що настає за місяцем, у якому виникло це право. У разі втрати права на пільгу протягом року податок сплачується починаючи з місяця, що настає за місяцем, у якому втрачено це право.
Статтею 285 ПК України, установлено, що базовим податковим (звітним) періодом для плати за землю є календарний рік. Базовий податковий (звітний) рік починається 1 січня і закінчується 31 грудня того ж року (для новостворених підприємств та організацій, а також у зв`язку із набуттям права власності та/або користування на нові земельні ділянки може бути меншим 12 місяців).
Відповідно до положень пункту 286.5 статті 286 ПК України, нарахування фізичним особам сум плати за землю проводиться контролюючими органами (за місцем знаходження земельної ділянки, у тому числі право на яку фізична особа має як власник земельної частки (паю), які надсилають платнику податку у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, до 1 липня поточного року податкове повідомлення-рішення про внесення податку за формою, встановленою у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу, разом із детальним розрахунком суми податку, який, зокрема, але не виключно, має містити кадастровий номер та площу земельної ділянки, розмір ставки податку та розмір пільги зі сплати податку.
          Згідно з п. 287.5 статті 287 ПК України, податок фізичними особами сплачується протягом 60 днів з дня вручення податкового повідомлення-рішення.
За змістом статті 288 ПК України, підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.
Податковий період, порядок обчислення орендної плати, строк сплати та порядок її зарахування до бюджетів застосовується відповідно до вимог статей 285-287 цього розділу.
Указом Президента України від 24.02.2022 № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», затвердженим Законом України від 24.02.2022 № 2102-ІХ, введено в Україні воєнний стан із 05 год. 30 хв. 24.02.2022 строком на 30 діб.
На час розгляду адміністративної справи строк дії воєнного стану в Україні продовжено.
У зв`язку з військовою агресією російської федерації проти України, Верховною Радою України 15.03.2022 прийнятий Закон України № 2120-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану», яким пункт 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнений, зокрема, підпунктом 69.14 такого змісту: «Тимчасово, на період з 1 березня 2022 року по 31 грудня року, наступного за роком, у якому припинено або скасовано воєнний, надзвичайний стан, не нараховується та не сплачується плата за землю (земельний податок та орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності) за земельні ділянки (земельні частки (паї), що розташовані на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, або на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації, та перебувають у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, фізичних або юридичних осіб, а також за земельні ділянки (земельні частки (паї), визначені обласними військовими адміністраціями як засмічені вибухонебезпечними предметами та/або на яких наявні фортифікаційні споруди.
Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації, визначається Кабінетом Міністрів України».
Пунктом 4 цього Закону, Кабінету Міністрів України доручено невідкладно забезпечити перегляд та приведення міністерствами та іншими центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.
Таким чином, відповідно до змін, внесених до Податкового кодексу України, не підлягала нарахуванню та сплаті до бюджету плата за землю (земельний податок та орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності): 1) за земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, фізичних або юридичних осіб та: розташовані на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, або на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації; 2) за земельні ділянки (земельні частки (паї), визначені обласними військовими адміністраціями, як засмічені вибухонебезпечними предметами та/або на яких наявні фортифікаційні споруди.
Відповідно до Постанови Кабінету Міністрів України від 06.12.2022 № 1364, визначено, що перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією (далі - Перелік), затверджується Міністерством з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій за формою згідно з додатком за погодженням з Міністерством оборони на підставі пропозицій відповідних обласних, Київської міської військових адміністрацій. До територій, на яких ведуться (велися) бойові дії, включаються території можливих бойових дій та території активних бойових дій.
Наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 22.12.2022 № 309 затверджено Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих російською федерацією, у якому зазначено, зокрема, що з 24.02.2022 по 03.04.2022 вся територія Чернігівської області відносилась до території активних бойових дій.
Отже, на території Чернігівської області велися бойові дії, що надавало позивачу право на застосування податкової пільги, передбаченої підпунктом 69.14 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України.
Разом з тим, 11.04.2023 Верховною Радою України прийнято Закон України   № 3050-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо звільнення від сплати екологічного податку, плати за землю та податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за знищене чи пошкоджене нерухоме майно» (далі - Закон № 3050-IX), який набрав чинності 06.05.2023, яким підпункт 69.14 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України викладено в наступній редакції: « 69.14. За період з 1 січня 2022 року до 31 грудня 2022 року не нараховується та не сплачується плата за землю (земельний податок та орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності) за земельні ділянки (земельні частки (паї), що розташовані на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України, та перебувають у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, фізичних осіб, та за період з 1 березня 2022 року до 31 грудня 2022 року - в частині земельних ділянок, що перебувають у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців.
Починаючи з 1 січня 2023 року, за земельні ділянки (земельні частки (паї), що розташовані на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України, які включені до Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, плата за землю (земельний податок та орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності) не нараховується та не сплачується за період з першого числа місяця, в якому було визначено щодо відповідних територій дату початку активних бойових дій або тимчасової окупації, до останнього числа місяця, в якому було завершено активні бойові дії або тимчасова окупація на відповідній території».
Водночас, як обґрунтовано звернув увагу суд першої інстанції, відповідно до статті 58 Конституції України, закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи. Ніхто не може відповідати за діяння, які на час їх вчинення не визнавалися законом як правопорушення.
Наведене, дає підстави для висновку про те, що відповідно до Закону України від 15.03.2022 № 2120-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану», позивачі мав пільгу щодо сплати орендної плати за земельну ділянку, яка розташована в зоні бойових дій, у період з січня по травень 2023 року, проте 06.05.2023, шляхом внесення змін до ПК України в цій частині, скасовано пільгу по сплаті орендної плати щодо територій, які віднесені до можливих бойових дій, на підставі чого позивачам була нарахована орендна плата за 2023 рік. Тобто, податкове зобов`язання визначено за вказаний період, у якому не були чинними положення Закону № 3050-ІХ, що суперечить нормам статті 58 Конституції України та не відповідає принципу правової визначеності, складовою якого є принцип легітимних очікувань.
З огляду на викладене, суд першої інстанції мав підстави для висновку, що оскаржувані податкове повідомлення-рішення відповідача від 16.06.2023 № 5549419-2410-2522-UA74100390 на суму податкового зобов`язання з орендної плати за 2023 рік в розмірі 27775,15 грн та податкове повідомлення-рішення відповідача від 16.06.2023 № 5549554-2410-2522-UA74100390 на суму податкового зобов`язання з орендної плати за 2023 рік в розмірі 27775,15 грн, є протиправними та підлягають скасуванню.
Колегія суддів акцентує увагу на тому, що принципу податкового законодавства, визначеному ст. 4 ПК України, а саме, загальність оподаткування - кожна особа зобов`язана сплачувати встановлені цим Кодексом, законами з питань митної справи податки та збори, платником яких вона є згідно з положеннями цього Кодексу, кореспондує і такий принцип, як стабільність - зміни до будь-яких елементів податків та зборів не можуть вноситися пізніш як за шість місяців до початку нового бюджетного періоду, в якому будуть діяти нові правила та ставки. Податки та збори, їх ставки, а також податкові пільги не можуть змінюватися протягом бюджетного року.
Зі змісту ч. ч. 1-4  ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
У відповідності до  ст. 316 КАС України,  суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За наслідком апеляційного розгляду, колегія суддів дійшла висновку про те, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а оскаржуване рішення суду першої інстанції без змін. 
Керуючись ст. ст. 243, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 - 331 КАС України, суд,
        
                                                         У Х В А Л И В :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області - залишити без задоволення.

Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 12 грудня 2024 р. - залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена з підстав, визначених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя                                                                          О.М. Ганечко 

Судді                                                                                      Є.О. Сорочко
                                                                                                    
                                                                                                    Я.М. Василенко