ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 березня 2025 року	Львів	Справа № 300/7844/23 пров. № А/857/8647/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді                                                  Заверухи О.Б.,
суддів                                                                      Гудима Л.Я., Кузьмича С.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29 лютого 2024 року  у справі за адміністративним позовом Державного підприємства «Калуська Теплоелектроцентраль-Нова»  до  Головного управління ДПС в Івано-Франківській області  про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

суддя (судді) в суді першої інстанції – Шумей М.В.,
час ухвалення рішення – не зазначено, 
місце ухвалення рішення – м. Івано-Франківськ,
дата складання повного тексту рішення – не зазначено,

В С Т А Н О В И В:

09 листопада 2023 року Державне підприємство «Калуська Теплоелектроцентраль-Нова» (далі – ДП «Калуська ТЕЦ-Нова») звернулось в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 14.07.2023 № 0073130406.
На обґрунтування позовних вимог зазначає, що відповідно до Акта про результати камеральної перевірки № 7048/09-19-04-06/40885849 від 19.06.2023 посадовими особами Головного управління ДПС в Івано-Франківській області   встановлено несвоєчасність сплати  ДП «Калуська ТЕЦ-Нова» узгодженої суми грошового зобов`язання з екологічного податку за 1, 2 та 3 квартали 2022 року по термінах нарахування, відповідно 21.05.2022, 20.08.2022 та 22.11.2022, що є порушенням пункту 57.1 статті 57, підпункту 250.2.1 пункту 250.2 статті 250 Податкового кодексу України (далі – ПК України), відповідальність за яке передбачена пунктом 124.3 статті 124  розділу ІІ ПК України. Вказує, що в подальшому Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області стосовно нього прийнято податкове повідомлення-рішення  № 0073050406 від 14.07.2023 про нарахування штрафу у розмірі 50% за грошовими зобов`язаннями з екологічного податку (надходження від розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об`єктах) у розмірі 113  929,39 грн на підставі висновків, викладених в акті № 7048/09-19-04-06/40885849 від 19.06.2023. Зазначає, що на адресу Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з ВПП на виконання вимог наказу Мінфіну від 29.07.2022 № 225 «Про затвердження Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, та переліків документів на підтвердження» було направлено заяву від 19.09.2022 № 103.2/576 з проханням зважити на обставини щодо неможливості виконання сплати узгоджених податкових зобов`язань, до заяви долучено пакет документів, що підтверджують неможливість такої сплати. Вважає, що відсутні правові підстави для нарахування  штрафних санкцій на підставі п. 124.3 ст. 124 ПК України, оскільки у платника податку відсутній умисел  на несвоєчасну сплату податкових зобов`язань. Не погоджується з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, вважає його незаконним та необґрунтованим з підстав неправильного застосування норми відповідальності та за відсутності доведеності відповідачем вини та умисних дій. 
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29 лютого 2024 року адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області від 14.07.2023 року № 0073130406.  
Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що  позивачем на адресу Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з ВПП на виконання вимог наказу Мінфіну від 29.07.2022 року № 225 «Про затвердження Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у п.п. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПКУ та переліків документів на підтвердження» було направлено заяву від 19.09.2022 № 103.2/576 з проханням зважити на обставини щодо неможливості виконання сплати узгоджених податкових зобов`язань, у тому числі з екологічного податку. Позивач додатково надав відповідачу копії первинних документів (банківських виписок), які підтверджують недостатність обігових коштів для своєчасного погашення податкових зобов`язань. Враховуючи вищенаведене, суд першої інстанції вважав, що позивач діяв як добросовісний платник податків, оскільки завчасно проінформував відповідача щодо неможливості виконати сплату узгоджених податкових зобов`язань з екологічного податку. Твердження відповідача щодо відсутності інформування контролюючого органу про обставини, що спричинили несвоєчасну сплату узгодженого податкового зобов`язання з екологічного податку спростовується заявою від 19.09.2022 № 103.2/576, Листом від 04.11.2022 № 001/621. Суд першої інстанції звернув увагу на те, що відповідачем в Акті камеральної перевірки зазначено, що ДП «Калуська ТЕЦ-Нова» вчинено умисно правопорушення передбачене п. 57.1 ст. 57 ПК України, однак умисність вчинення цього правопорушення позивачем не доведена. Враховуючи вищенаведене, суд  першої інстанції прийшов до висновку, що позовні вимоги є обґрунтованими та підлягають до задоволення.
  Не погодившись з прийнятим рішенням, Головне управління ДПС в Івано-Франківській області подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати оскаржуване рішення  та прийняти нове, яким у задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.
Доводи апеляційної скарги обґрунтовує тим, що оскаржуване рішення є незаконним та необґрунтованим, прийняте з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Зокрема, зазначає, що позивач  мав можливість своєчасно виконати свій податковий обов`язок, однак не вжив достатніх заходів для цього через те, що діяв недобросовісно та без належної обачності. Вказує, що подана платником заява щодо неможливості виконання ним обов`язку щодо своєчасної сплати податку (збору) від 19.09.2022 розглянута, водночас Західним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків  прийнято рішення щодо можливості своєчасного виконання платником податків податкового обов`язку від 25.11.2022, яке позивачем не оскаржувалось ні в судовому, ні в адміністративному порядку. Вважає, що бездіяльність позивача щодо несвоєчасного виконання податкового обов`язку зі сплати екологічного податку є умисною, тому застосування штрафних санкцій у розмірі 50% є правомірним.
Представником позивача подано відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначено, що суд першої інстанції прийшов до обгрунтованого висновку про задоволення позовних вимог.  Вважає, що відсутні підстави для юридичної кваліфікації діяння, як такого, за яке передбачена відповідальність пунктом 124.3 статті 124 ПК України, внаслідок чого штраф застосовано без доведення наявності умислу та вини платника податків.
Представником відповідача подано додаткові письмові пояснення, в яких вказано, що ДП «Калуська ТЕЦ-Нова» мало можливість своєчасної сплати узгоджених податкових зобов`язань з екологічного податку та погашення наявного податкового боргу, однак умисно не виконала такі зобов`язання.
Суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження) (п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України).
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу з наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обгрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Як встановлено судом першої інстанції, ДП «Калуська ТЕЦ-Нова» перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС в Івано-Франківській області, як платник податків.
ДП «Калуська ТЕЦ-Нова» звернулось із заявою від 19.09.2022 за № 1032/576 до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків щодо розгляду та підтвердження факту неможливості виконання останнім податкових обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України. Заяву аргументовано тим, що предметом основної діяльності ДП «Калуська ТЕЦ-Нова» є виробництво теплової та електричної енергії, а також постачання її споживачам. Вказано, що у зв`язку з російською агресією та, як наслідок, руйнуванням інфраструктури країни, значно знизилося споживання електричної енергії в ОЕС України, що призвело до значного профіциту при продажі електроенергії на всіх сегментах ринку, фактично відпуск електричної енергії не ефективний у зв`язку з перевищенням на відповідних ринках обсягів пропозиції електричної енергії (генерації) у кілька разів над обсягами попиту (споживання) на неї та, як наслідок, унеможливлено її реалізацію теплоелектроцентраллю, виходячи з показників собівартості її вироблення за умов наявного дефіциту достатніх обсягів основного джерела її виробництва - вугілля, тобто, при продажі електричної енергії закривається 5% від планового обсягу продажу. Також у заяві зазначено про те, що відпуск теплової енергії для комунальних потреб міста Калуша припинено у зв`язку з завершенням опалювального періоду 2021-2022 років, основний споживач промислової теплової – TOB «КАРПАТНАФТОХІМ» призупинив свою діяльність на невизначений період через військове вторгнення. Наявність вищенаведених об`єктивних причин призвело до зупинки генеруючого обладнання ДП «Калуська ТЕЦ-Нова» (а.с.13-14).
Рішенням від 25.11.2022 за № 3015/6/33-00-04-01-01 Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків прийняло рішення щодо можливості своєчасного виконання платником податків свого податного обов`язку. Підстави: наявність у платника податків обігових коштів, відповідно до наданих банківських виписок, ненадання підтверджуючих документів, які б свідчили про наявність підстав неможливості виконання підприємством податкових зобов`язань, спричинених військовою агресією російської федерації та передбачених Розділом II Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225 (а.с.37-38).
Головним управління ДПС в Івано-Франківській області проведено камеральну перевірку ДП «Калуська ТЕЦ-Нова» з питань своєчасності сплати узгодженої суми податкового зобов`язання з екологічного податку, за результатами якої складено Акт про результати камеральної перевірки щодо порушення правил (термінів) сплати (перерахування) податків, платежів, зборів № 7048/09-19-04-06/40885849 від 19.06.2023 (а.с.10-11).
Згідно з висновками акта перевірки, посадовими особами відповідача встановлено несвоєчасну сплату ДП «Калуська Теплоелектроцентраль-Нова» узгодженої суми грошових зобов`язань за платежем: екологічний податок за 1, 2, 3 квартали 2022 року по термінам нарахування, відповідно 21.05.2022, 20.08.2022 та 22.11.2022, що є порушенням вимог пункту 57.1 статті 57, підпункту 250.2.1 пункту 250.2 статті 250 Податкового кодексу України. Зазначено, що дії позивача призвели до порушення правил сплати узгодженої суми грошового зобов`язання, вважається вчиненим умисно, а отже, відповідальність платника за несвоєчасну сплату узгодженої суми грошового зобов`язання передбачена п.124.3 ст. 124 ПК України.
18.07.2023 ДП «Калуська ТЕЦ-Нова»  отримало від Головного управління ДПС в Івано-Франківській області податкове повідомлення рішення № 0073130406 від 14.07.2023 про те, що відповідно до Акту перевірки № 7048/09-19-04-06/40885849 від 19.06.2023 встановлено факт щодо несвоєчасності сплати узгодженої суми податкового зобов`язання з екологічного податку (надходження від розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об`єктах) за 1, 2, 3 квартали 2022  року по термінах нарахування, відповідно, 21.05.2022, 20.08.2022 та 22.11.2022 р., що є порушенням вимог пункту 57.1 статті 57, підпункту 250.2.1 пункту 250.2 статті 250 ПК України. Відповідачем встановлено порушення строку сплати суми грошового зобов`язання визначеного пунктом 57.1 ст. 57 Податкового кодексу України та на підставі статті 124 ПК України за затримку на 140, 181, 234, 325 календарних днів сплати грошового зобов`язання у сумі 227 858,77 грн та зобов`язано позивача сплатити штраф у розмірі 50% у сумі 113 929,40 грн (а.с.8).
Не погодившись із вказаним податковим повідомленням-рішенням, позивач 01.08.2023 звернувся до Державної податкової служби України з скаргою на податкове повідомлення-рішення від 14.07.2023 № 0073140406 у порядку адміністративного оскарження (а.с.16-18).
Державна податкова служба України, розглянувши скаргу, 03.10.2023 повідомила позивача про залишення скарги  без задоволення, а податкового повідомлення-рішення від 14.07.2023 № 0073130406 – без змін (а.с.19-20).
Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції прийшов до висновку про обгрунтованість позовних вимог.
Однак,  колегія суддів частково погоджується з обґрунтованістю такого висновку суду першої інстанції з наступних підстав.
Статтею 67 Конституції України закріплено обов`язок кожного сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Згідно з п.п. 16.1.4 п. 16.1 статті 16 Податкового кодексу України (далі - ПК України), платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Пунктом 31.1 статті 31 ПК України передбачено, що строком сплати податку та збору визнається період, що розпочинається з моменту виникнення податкового обов`язку платника податку із сплати конкретного виду податку і завершується останнім днем строку, протягом якого такий податок чи збір повинен бути сплачений у порядку, визначеному податковим законодавством. Податок чи збір, що не був сплачений у визначений строк, вважається не сплаченим своєчасно.
За приписами пункту 38.1 статті 38 ПК України, виконанням податкового обов`язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк.
Відповідно до пункту 54.1 статті 54 ПК України, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені Кодексом. Така сума грошового зобов`язання та/або пені вважається узгодженою.
В свою чергу, відповідно до пункту 57.1 статті 57 ПК України, платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених Кодексом.
Відповідно до пункту 203.2 статті 203 ПК України, сума податкового зобов`язання, зазначена платником податку в поданій ним податковій декларації, підлягає сплаті протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого пунктом 203.1 цієї статті для подання податкової декларації.
Грошове зобов`язання платника податків – сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або інше зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності та пеня (п.п. 14.1.39 п. 14.1 ст. 14 ПК України).
Відповідно до підпункту 9.1.5 пункту 9.1 статті 9 ПК України, екологічний податок відноситься до загальнодержавних податків.
Згідно пп.14.1.57 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, екологічний податок - загальнодержавний обов`язковий платіж, що справляється з фактичних обсягів викидів у атмосферне повітря, скидів у водні об`єкти забруднюючих речовин, розміщення відходів, фактичного обсягу радіоактивних відходів, що тимчасово зберігаються їх виробниками, фактичного обсягу утворених радіоактивних відходів та з фактичного обсягу радіоактивних відходів, накопичених до 1 квітня 2009 року.
Відповідно до пункту 240.1 статті 240 ПК України, платниками податку є суб`єкти господарювання, юридичні особи, що не провадять господарську (підприємницьку) діяльність, бюджетні установи, громадські та інші підприємства, установи та організації, постійні представництва нерезидентів, включаючи тих, які виконують агентські (представницькі) функції стосовно таких нерезидентів або їх засновників, під час провадження діяльності яких на території України і в межах її континентального шельфу та виключної (морської) економічної зони здійснюються: 240.1.1. викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами забруднення; 240.1.2. скиди забруднюючих речовин безпосередньо у водні об`єкти; 240.1.3. розміщення відходів (крім розміщення окремих видів (класів) відходів як вторинної сировини, що розміщуються на власних територіях (об`єктах) суб`єктів господарювання); 240.1.4. утворення радіоактивних відходів (включаючи вже накопичені); 240.1.5. тимчасове зберігання радіоактивних відходів їх виробниками понад установлений особливими умовами ліцензії строк.
Об`єктом та базою оподаткування з екологічного податку є: обсяги та види забруднюючих речовин, які викидаються в атмосферне повітря стаціонарними джерелами; обсяги та види забруднюючих речовин, які скидаються безпосередньо у водні об`єкти; обсяги та види (класи) розміщених відходів, крім обсягів та видів (класів) відходів як вторинної сировини, що розміщуються на власних територіях (об`єктах) суб`єктів господарювання; обсяги та категорія радіоактивних відходів, що утворюються внаслідок діяльності суб`єктів господарювання та/або тимчасово зберігаються їх виробниками понад установлений особливими умовами ліцензії строк; обсяги електричної енергії, виробленої експлуатуючими організаціями ядерних установок (атомних електростанцій). База оподаткування податком за викиди двоокису вуглецю за результатами податкового (звітного) року зменшується на обсяг таких викидів у розмірі 500 тонн за рік (стаття 242 ПК України).
Згідно із пунктом 249.3 статті 249 ПК України, екологічний податок справляється за викиди в атмосферне повітря забруднюючих речовин стаціонарними джерелами забруднення, обчислюються платниками - податки самостійно щокварталу виходячи з фактичних обсягів викидів та ставок податку. Тобто, на підставі фактичних обсягів викидів забруднюючих речовин протягом звітного кварталу.
Відповідно до пункту 250.1 статті 250 ПК України, базовий податковий (звітний) період дорівнює календарному кварталу.
Згідно пункту 249.1 статті 249 ПК України, суми податку обчислюються за податковий (звітний) квартал платниками податку.
Пунктом 250.2 статті 250 ПК України передбачено, що платники податку складають податкові декларації за  формою, встановленою у порядку, передбаченому  статтею 46  цього Кодексу, подають їх протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) кварталу, до контролюючих органів та сплачують податок протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку подання податкової декларації за викиди в атмосферне повітря забруднюючих речовин стаціонарними джерелами забруднення, скиди забруднюючих речовин у водні об`єкти, розміщення протягом звітного кварталу відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об`єктах - за місцем розміщення стаціонарних джерел, спеціально відведених для цього місць чи об`єктів.
За визначенням, наведеним у пункті 109.1 статті 109 ПК України, податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.
Відповідно до пунктів 112.1 та 112.2 статті 112 ПК України особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом.
Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання. Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.
Податковий кодекс України не містить визначення поняття «вина». Однак умови, за яких особа вважається винною, відображені у пункті 112.2 статті 112 ПК України та полягають у тому, що особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.
При цьому, згідно з пунктом 109.3 статті 109 ПК України необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення є встановлення контролюючими органами вини особи лише у випадках, визначених пунктами 123.2-123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2-125-1.4 статті 125-1 цього Кодексу.
За приписами пункту 124.1 статті 124 ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім грошового зобов`язання у вигляді штрафних (фінансових) санкцій, застосованих до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, а також пені, застосованої до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу в таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 5 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу.
Згідно з пунктом 124.2 статті 124 ПК України діяння, передбачені  пунктами 124.1, 124.1-1  цієї статті, вчинені умисно, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми несплаченого (несвоєчасно сплаченого) грошового зобов`язання.
Відповідно до пункту 124.3 статті 124 ПК України діяння, передбачені пунктом 124.2 цієї статті, вчинені повторно протягом 1095 календарних днів або які призвели до прострочення сплати грошового зобов`язання на строк більше 90 календарних днів, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 50 відсотків від суми несплаченого (несвоєчасно сплаченого) грошового зобов`язання.
Позивач у цій справі не заперечує факт сплати ним самостійно визначеної суми податкового зобов`язання за платежем екологічний податок за І, ІІ, ІІ квартали 2022 року із затримкою, водночас зазначає про відсутність в його діях умислу та вини, як необхідної передумови для притягнення до відповідальності за пунктом 124.3 статті 124 ПК України, та стверджує, що податковий орган не довів наявності у його діях умислу.
Як правильно зазначив суд першої інстанції, в акті камеральної перевірки № 7048/09-19-04-06/40885849 від 19.06.2023 не зазначено обґрунтувань умисного вчинення позивачем порушення норм пункту 57.1 статті 57, підпункту 250.2.1 пункту 250.2 статті 250 ПК України, а містяться лише посилання на норми Податкового кодексу України та твердження про те, що платник був обізнаний з вимогами кодексу в частині своєчасності та повноти сплати податку на додану вартість та податку на прибуток у визначені законодавством терміни та інші обставини (у разі їх наявності) та не вжив достатніх заходів для цього через те, що він діяв недобросовісно та без належної обачності.
На переконання скаржника, ДП «Калуська ТЕЦ-Нова» достатніх заходів для своєчасної сплати грошового зобов`язання не вчинила через те, що вона діяла недобросовісно та без належної обачності. Дані дії платника податків вважаються умисними, зважаючи що особа мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких ПК України передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.
Разом із тим, суд апеляційної інстанції зауважує, що Верховний Суд у постанові від 03 серпня 2023 року у справі №520/22505/21 дійшов наступних висновків.
В межах камеральної перевірки не можна встановити обставини, що свідчать про винність та умисність діянь платника податків, оскільки камеральна перевірка проводиться виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях, та даних відповідних електронних систем, які об`єктивно не можуть підтвердити чи спростувати розумність, добросовісність і належну обачність платника податків, що є необхідним для встановлення його вини.
Таким чином, недоведеність винних дій позивача є достатньою підставою для визнання неправомірності нарахування позивачу штрафу в розмірі 50% від суми несплаченого (несвоєчасно сплаченого) грошового зобов`язання.
Універсальним приписом, який підлягає застосуванню в будь-яких випадках прострочення сплати узгодженого податкового зобов`язання незалежно від того, з яких причин платником податків було здійснено несвоєчасну сплату, є п. 124.1 статті 124 ПК України (застосування відповідальності у розмірі від 5% до 10% погашеної суми податкового боргу залежно від кількості днів затримки).
Вказаний правовий висновок підтриманий Верховним Судом також у постанові від 22.08.2023 у  справі № 520/18519/21.
Зважаючи на встановлені фактичні обставини (ненадання доказів умисності несвоєчасної сплати узгоджених сум грошових зобов`язань з ПДВ та екологічного податку), Верховний Суд у постанові від 22.08.2023 погодився з усталеною судовою практикою, що контролюючий орган в межах камеральної перевірки не має змоги встановити наявність у платника умислу щодо несвоєчасної слати податкового зобов`язання. Акти камеральної перевірки не містять жодних обґрунтувань умисного вчинення платником порушення норм пункту 57.1 статті 57 ПК України та необхідності застосування до платника фінансових санкцій, встановлених пунктом 124.3 статті 124 ПК України.
Таким чином, Верховним Судом у справах № 520/22505/21 та № 520/18519/21 сформульовано висновки щодо неможливості застосування органами ДПС штрафних санкцій, встановлених п.п. 124.2, 124.3 статті 124 ПК України, за результатами проведення камеральної перевірки.
Отже, саме наявність умислу в діяннях платника податків, що зумовлює обов`язок контролюючого органу під час перевірки встановити доведеність обставин, які б свідчили про цілеспрямоване створення платником податків умов, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених ПК України, є необхідною умовою притягнення платника податків до фінансової відповідальності за вчинення правопорушення, передбаченого пунктами 124.2-124.3 статті 124 ПК України.
Із Акта камеральної перевірки слідує, що відповідачем застосовано до позивача штрафні санкції відповідно до статті 124 ПК України, за діяння, передбачені пунктом 124.3 цієї статті.
Водночас, в Акті камеральної перевірки відповідачем не зазначено обставини та не доведено фактів, які свідчили б про умисне порушення платником податків строків сплати грошового зобов`язання.
Відсутність в акті перевірки інформації, яка характеризує таку ознаку виявленого діяння як умисність, вказує на необґрунтованість прийняття в подальшому податкового повідомлення-рішення на підставі пункту 124.3 статті 124 ПК України.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 23.01.2024 у справі № 160/17160/21.
Крім того, не видається можливим встановлення у межах камеральної перевірки таких обставин, що свідчать про умисність діянь платника податків, оскільки згідно з підпунктом 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України камеральна перевірка проводиться виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість.
Таким чином, відповідачем не доведено, в тому числі не надано будь-яких доказів, що позивач діяв удавано, цілеспрямовано, нерозумно, недобросовісно та без належної обачності створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених ПК України, внаслідок чого він має бути притягнутий до фінансової відповідальності саме як за умисне вчинення податкового правопорушення.
На підставі аналізу норм законодавства та обставин справи, суд апеляційної інстанції вважає, що зазначені в акті перевірки висновки про умисне порушення позивачем податкового законодавства є безпідставними.
Натомість, із матеріалів справи слідує, що позивачем на адресу Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з ВПП на виконання вимог наказу Мінфіну від 29.07.2022  № 225 «Про затвердження Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у п.п. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПКУ та переліків документів на підтвердження» було направлено заяву від 19.09.2022 № 103.2/576 з проханням зважити на обставини щодо неможливості виконання сплати узгоджених податкових зобов`язань, у тому числі з екологічного податку.
Згідно зі змістом вищезазначеної заяви, позивач зазначив, що продаж електричної енергії становить 5% від запланованого обсягу. У зв`язку з зупиненням основного споживача теплової енергії ТОВ «КАРПАТНАФТОХІМ» та завершенням опалювального періоду 2021-2022 років 12 квітня 2022 року було зупинено генеруюче обладнання ДП «Калуська ТЕЦ – Нова». Також, позивач зазначив, що внаслідок провадження діяльності за збитковими тарифами отримав збиток за перше півріччя у розмірі 275,921 тис. грн та повідомив  про наявність дефіциту обігових коштів для сплати податкового боргу з податку на додану вартість у сумі   9  343 865,92 грн, екологічного податку у сумі 8  451  757,28 грн та єдиного соціального внеску.
На підставі наданих документів відповідачем було запропоновано ДП «Калуська ТЕЦ – Нова» надати додаткові документи на підтвердження підстав неможливості виконання платником податків податкових обов`язків .
Позивач листом від 04.11.2022 № 001/621 додатково надав відповідачу копії первинних документів (банківських виписок), які вказують на недостатність обігових коштів для своєчасного погашення податкових зобов`язань.
Разом з тим, у постановах від 03 серпня 2023 року у справі № 520/22505/21, від 22 серпня 2023 року у справі № 520/18519/21, від 05 жовтня 2023 року у справі №520/14773/21, від 16 листопада 2023 року у справі №160/24147/21 Верховний Суд сформулював висновки, які дають можливість розмежувати обставини, які утворюють склад правопорушення, за яке платник податків може бути притягнутий до відповідальності на підставі пунктів 124.1, 124.2 або 124.3 статті 124 ПК України.
Така позиція Верховного Суду, якщо її систематизувати, полягає в тому, що відповідальність, передбачена пунктом 124.1 статті 124 ПК України, не пов`язана із встановленням/доведенням вини платника податків у формі умислу у вчиненому діянні (дії або бездіяльності). Для притягнення до фінансової відповідальності платника податків згідно з цією нормою за загальним правилом достатнім є виявлення факту допущення платником податків порушення строку сплати узгодженої суми грошового зобов`язання. Водночас обов`язковою умовою, з якою законодавець пов`язує настання відповідальності у вигляді штрафу за пунктами 124.2 і 124.3 статті 124 ПК України, є доведення контролюючим органом вини платника податків у формі умислу, а саме, - що платник податків мав можливість вжити заходи щодо дотримання правил та норм ПК України, але умисно не вчиняв певні дії щодо сплати узгодженої суми грошового зобов`язання.
Невиконання або неналежне виконання встановлених законодавством правил завжди є наслідком дій (бездіяльності) особи, які кваліфікуються як умисні, оскільки як невиконання, так і неналежне виконання є порушенням обов`язків, закріплених за платником податків у статті 16 ПК України. Вина є характеризуючою обставиною дій (бездіяльності) особи, яка полягає у тому, що особа повинна та може дотримуватися встановлених Кодексом правил та норм. Вина в податкових правопорушеннях завжди нерозривно пов`язана з встановленням умислу. У противагу цьому умисел у діях платника податків відсутній, якщо результат його поведінки не залежить від змісту і порядку дій. Тобто у разі, коли платник, діючи своєчасно, добросовісно й з належною обачністю не зміг би уникнути негативних наслідків податкового характеру. Відтак, особа вважається такою, що умисно допустила порушення податкової дисципліни, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких ПК України передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.
Обов`язок доведення вини покладено на контролюючий орган, без виконання якого особу неможливо притягнути до фінансової відповідальності за податкове правопорушення, для кваліфікації якого умовою є наявність вини.
У випадку встановлення контролюючим органом під час проведення перевірки на підставі сукупності відповідних даних податкової інформації обставин, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог податкового законодавства, контролюючий орган не позбавлений можливості констатувати в діяннях платника податків вини в умисній формі. Такі обставини з відповідним обґрунтуванням висновків про умисність діяння в обов`язковому порядку мають бути зазначені в акті перевірки, який за усталеною позицією Верховного Суду є носієм доказової інформації щодо виявленого порушення.
При цьому подання заперечень на акт перевірки є правом, а не обов`язком платника податків, а тому контролюючий орган безпосередньо вже в акті перевірки має зазначити усі обставини, які у подальшому будуть предметом розгляду під час прийняття податкового повідомлення-рішення. Виконання такої вимоги забезпечує розуміння платником податків встановленого контролюючим органом складу правопорушення, за яке його може бути притягнуто до відповідальності, та забезпечує реальну можливість реалізації права, передбаченого пунктом 86.7 статті 86 ПК України, щодо надання своїх заперечень та додаткових документів і пояснень, зокрема, але не виключно таких, що спростовують встановлені обставини та висновки щодо наявності вини, підтверджують існування пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу.
Встановлені у цій справі обставини свідчать, що в акті камеральної перевірки лише зафіксовано виявлене контролюючим органом порушення позивачем пункту 57.1 статті 57, підпункту 250.2.1 пункту 250.2 статті 250 ПК України і відсутні посилання на підтверджені відповідними доказами обставини, які б вказували на наявність саме такої кваліфікуючої ознаки як умисел в діях платника податків та цілеспрямоване створення ним умов, які не мали іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених ПК України.
Твердження відповідача в Акті перевірки щодо відсутності інформування контролюючого органу про обставини, що спричинили несвоєчасну сплату узгодженого податкового зобов`язання з екологічного податку спростовується заявою від 19.09.2022 № 103.2/576, Листом від 04.11.2022 № 001/621 .
У цій справі не є спірним, що порушення ДП «Калуська ТЕЦ-Нова»   пункту 57.1 статті 57, підпункту 250.2.1 пункту 250.2 статті 250 ПК України дійсно мало місце. Згідно з розрахунком штрафних санкцій затримка сплати усіх узгоджених сум грошового зобов`язання перевищує 90 календарних днів.
Враховуючи наведене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що за умови недоведення наявності в діях позивача умислу, з урахуванням висновків акта перевірки та обставин справи, платник податків підлягав притягненню до відповідальності на підставі пункту 124.1 статті 124 ПК України із застосуванням штрафних санкцій у сумі 22785,87 грн за ставкою 10 відсотків погашеної суми податкового боргу (227858,77 грн) як за затримку сплати усіх узгоджених сум грошового зобов`язання, що перевищує 30 календарних днів. Відповідач же необґрунтовано завищив суму штрафних санкцій в оспорюваному податковому повідомленні-рішенні на 91143,52 грн (113929,39 грн – 22785,87 грн).
Натомість, суд першої інстанції прийшов до помилкового висновку про наявність підстав для задоволення позову у повному обсязі. Слід зазначити, що часткове скасування податкового повідомлення-рішення із зміною ставки штрафу в межах однієї об`єктивної сторони, суб`єкта та об`єкта правопорушення не може розглядатися як втручання у дискреційні повноваження контролюючого органу або перебирання на себе його функцій. У даному випадку лише уточняється правильна кваліфікація діяння платника податків в межах одного складу податкового правопорушення та правильна ставка штрафної санкції.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 05 жовтня 2023 року у справі № 520/14773/21, від 16 листопада 2023 року у справі №160/24147/21, від 23 січня 2024 року у справі №160/17160/21, від 16 липня 2024 року у справі № 440/2936/23.
Однак, суд першої інстанції у своєму рішенні не звернув увагу на вищевказані висновки Верховного Суду.
На підставі викладеного, з урахуванням нормативного регулювання, що підлягає застосуванню у спірних правовідносинах, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції прийшов до необґрунтованого висновку про наявність підстав для задоволення позову у повному обсязі.
За встановлених у цій справі обставин відсутні перешкоди для скасування податкового повідомлення-рішення лише в частині суми необґрунтовано застосованого штрафу, оскільки це пов`язано із застосуванням помилкової ставки штрафу внаслідок безпідставної кваліфікації діяння як умисного. За відсутності цієї кваліфікуючої ознаки діяння позивача утворює склад правопорушення, за яке відповідальність настає на підставі п. 124.1 ст.124 ПК України у вигляді штрафу в розмірі 10 відсотків - за сплату 227858,77 грн із затримкою більше 30 календарних днів. Отже, штрафні санкції у розмірі 22785,87 грн (227858,77 грн х 10%)) правильно були застосовані ГУ ДПС в Івано-Франківській області. Відповідно, податкове повідомлення-рішення № 0073130406 від 14.07.2023 в частині застосування штрафних санкцій у розмірі 91143,52 грн слід визнати протиправним і скасувати.
Колегія суддів також враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Також згідно позиції Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформованої, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Відповідно до ч. 2 ст. 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Згідно з ч. 1 ст. 143 КАС України суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі.
Питання розподілу судових витрат регламентоване статтею 139 КАС України, частина 6 якої вказує, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративну справу на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, відповідно змінює розподіл судових витрат.
За правилами ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
При вирішенні питання про розподіл судових витрат суд, зокрема, враховує чи пов`язані ці витрати з розглядом справи; чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору (п.1, 2 ч.9 ст.139 КАС України).
Відповідно до ст. 322 КАС України в резолютивній частині постанови суду апеляційної інстанції зазначається про новий розподіл судових витрат, понесених у зв`язку з розглядом справи у суді першої інстанції, - у випадку скасування або зміни судового рішення та про розподіл судових витрат, понесених у зв`язку з переглядом справи у суді апеляційної інстанції.
З урахуванням результату апеляційного перегляду задоволенню підлягають позовні вимоги на загальну суму 91143,52 грн, що становить 80 % від заявлених (113929,39  грн), відповідно, у такій пропорції має бути здійснений розподіл судових витрат на сплату судового збору у цій справі.
Оскільки документально підтвердженими судовими витратами позивача є сплачений судовий збір, розмір якого є обґрунтованим та пропорційним до предмета спору у сумі 2147,20 грн (2684,00 грн * 80%), суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що такі підлягають стягненню за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі.
За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи та допущено порушення норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, що відповідно до частини 1 статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового судового рішення.
Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 311, п. 2 ч. 1 ст. 315, ст. 317, ч. 1 ст. 321, ст. 322, ст. 325 КАС України, суд –
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області задовольнити частково.
Рішення  Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29 лютого 2024 року  у справі № 300/7844/23 скасувати та прийняти нову постанову, якою адміністративний позов Державного підприємства «Калуська Теплоелектроцентраль-Нова» задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області від 14.07.2023 № 0073130406 в частині застосування штрафних санкцій в сумі 91143,52 грн (дев`яносто одна тисяча сто сорок три гривні 52 копійки).
У задоволенні решти позовних вимог відмовити.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (вул. Незалежності, 20, м. Івано-Франківськ, 79018, ЄДРПОУ ВП 43968084) на користь Державного підприємства «Калуська Теплоелектроцентраль-Нова» (вул. Промислова, 1, м. Калуш, Івано-Франківська область, 77304, код ЄДРПОУ 40885849) судові витрати зі сплати судового збору у суді першої інстанції у розмірі 2147 (дві тисячі сто сорок сім) грн 20 коп.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.  

Головуючий суддя	 	О. Б. Заверуха 	
судді	 	Л. Я. Гудим 	
 	 	С. М. Кузьмич