П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

04 червня 2025 року 	 	справа 280/3958/24	

                    Третій апеляційний адміністративний суду складі колегії:
                              головуючий суддя  Суховаров А.В. 
                                    судді  Ясенова Т.І., Головко О.В.,     
розглянувши  у письмовому провадженні в м.Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби в Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 04.07.2024 в адміністративній справі за позовом Фізичної особи підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби в Запорізькій області про скасування податкових повідомлень-рішень; третя особа Головне управління Державної податкової служби в Кіровоградській області

ВСТАНОВИВ:

          Фізична особа підприємець ОСОБА_1 30.04.2024 звернулась до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби в Запорізькій області, в якому просила визнати протиправними і скасувати податкові повідомлення-рішення: 
    - №00029130709 від 14.03.2024 про застосування штрафних санкцій в сумі 321’ 996гр за проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій не на повну суму покупки, невидачу розрахункових документів на повну суму проведених операцій, незабезпечення цілісності пломб реєстратора розрахункових операцій;
    - №00029150709 від 14.03.2024 про застосування штрафних санкцій в сумі 2720гр за ненадання документів, що належать до предмету перевірки.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що були відсутні підстави для призначення фактичної перевірки, порушення виявлені не під час проведення перевірки. Помилка в номері будинку у фіскальних чеках не можна вважати приховуванням від обліку здійсненої розрахункової операції. 

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 04.07.2024 позов задоволений. Суд погодився з доводами позивача, викладеними в позовній заяві. 

В апеляційній скарзі ГУ ДПС в Запорізькій області просить рішення суду скасувати та відмовити в задоволенні позовних вимог. Посилаються на об`єктивність висновків акту камеральної перевірки та правомірність прийнятих податкових повідомлень рішень.  

Переглядаючи справу, колегія суддів виходить з наступного:

На підставі наказу №73-п від 01.02.2024 ГУ ДПС в Кіровоградській області проведено фактичну перевірку магазину з продажу ювелірних виробів «Срібний вік» за адресою АДРЕСА_1 , що належить фізичній особі підприємцю ОСОБА_1 . Згідно акту перевірки від 08.02.2024 встановлені порушення  пунктів 1, 2, 3, 4 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», пункту 63.3 статті 63, пункту 85.2 статті 85 Податкового Кодексу України.

           ГУ ДПС в Запорізькій області прийняті податкові повідомлення-рішення відносно ОСОБА_1 , яка зареєстрована за адресою АДРЕСА_2 :
    - №00029130709 від 14.03.2024 про застосування штрафних санкцій в сумі 321’ 996гр за проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій не на повну суму покупки, невидачу розрахункових документів на повну суму проведених операцій, незабезпечення цілісності пломб реєстратора розрахункових операцій;
    - №00029150709 від 14.03.2024 про застосування штрафних санкцій в сумі 2720гр за ненадання документів, що належать до предмету перевірки.

Відповідно до пункту 80.2.2 Податкового Кодексу України, фактична перевірка може проводитись на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та у разі наявності або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Відповідно до пункту 81.1 статті 81 Податкового Кодексу України, однією з обов`язкових умов для початку проведення фактичної перевірки встановлено пред`явлення платнику податків копії наказу про проведення перевірки. Також визначено вимоги до такого наказу, а саме – він має містити: дату видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи – платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці – адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.
Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів у справі №420/9909/23 (постанова від 26.03.2024)   зазначив що єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою пунктом 80.2.2 статті 80 Податкового Кодексу України, є наявна отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Саме отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки. 
У спірному випадку, досліджуючи фактичні підстави для проведення перевірки, встановлено, що обґрунтовуючи такі підстави контролюючий орган посилається на лист ДПС України №1410/7/99-00-07-04-24-07 від 16.01.2024, яким зобов`язано провести комплекс заходів направлених на встановлення всіх господарських об`єктів на територіях торгово-розважальних центрів, ринків, суб`єктів господарювання, що здійснюють діяльність у таких господарських об`єктах для забезпечення повної фіскалізації розрахунків; провести детальний аналіз інформації, наданої ДПС (згідно додатків № 1 та 2) та самостійно здійснити доперевірочний аналіз діяльності таких суб`єктів господарювання на предмет дотримання ними законодавства в частині проведення розрахункових операцій (наявність зареєстрованих реєстраторів розрахункових операцій, відсутність проведених розрахунків за наявності реєстраторів розрахункових операцій, динаміку збільшення/зменшення обсягів виторгів, тощо); за наявності підстав, відповідно до статті 80 Податкового Кодексу України, організувати та провести фактичні перевірки господарських об`єктів найбільш ризикових суб`єтів господарювання, розташованих на територіях торгово-розважальних центрів та ринків.
Згідно наданого листа та інформації викладеної у ньому, факти порушення податкового законодавства чи можливі порушення податкового законодавства фізичною особою підприємцем   ОСОБА_1 , відсутні.
При цьому, слід звернути увагу і на те, що в наказі про призначення перевірки взагалі відсутнє визначення платника стосовно якого таку перевірку буде проведено. У свою чергу, положення пункту 80.2.2 статті 80 Податкового Кодексу України передбачають можливість проведення перевірки стосовно саме платника відносно якого наявна інформація про допущені ним порушення чи можливі порушення з його боку вимог податкового законодавства.
Таким чином, застосовуючи вказані правові висновки Верховного Суду та враховуючи недоведеність відповідачем фактичних підстав для призначення перевірки, передбачених пунктом 80.2.2 статті 80 Податкового Кодексу України, суд апеляційної інстанції приходить до висновку щодо необгрунтованості правових підстав призначення фактичної перевірки. Тобто, у спірному випадку контролюючим органом не було дотримано вимог закону щодо визначених підстав для призначення фактичної перевірки, що, у свою чергу, свідчить про неправомірність проведення відповідачем такої перевірки.
Відповідно до пунктів 1, 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів, наданні послуг у сфері торгівлі, громадського харчування, послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: проводити розрахункові операції на повну суму покупки, надання послуги через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій або електронній формі розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при отриманні товарів, послуг в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій або електронній формі (в тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Відповідно до пункту 1 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», за проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів, наданих послуг; непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача в паперовому вигляді або електронній формі розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання встановлений штраф 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів, робіт, послуг – за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів, робіт, послуг – за кожне наступне вчинене порушення.
Тобто, встановлене контролюючим органом порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» є підставою для застосування штрафних санкцій на підставі положень пункту 1 статті 17 Закону. В той же час, не погоджуючись з позицією відповідача щодо наявності правових підстав для застосування штрафних санкцій, суд апеляційної інстанції приймає до уваги правову позицію Верховного Суду, висловлену в постанові від 16.05.2024 у справі №520/4564/23 суть якої зводиться до того, що у правідносинах, які склались з приводу дотримання платником податку законодавства, що регулює порядок застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, обставиною, що має бути досліджена, є саме розрахункова операція, а отже безпосереднім доказом, що підтверджує її вчинення, є розрахунковий документ. У свою чергу, база даних обліку даних реєстраторів розрахункових операцій за своєю суттю є податковою інформацією та не є належним доказом податкового правопорушення, і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин.
У спірному випадку відповідачем в акті перевірки не зазначено жодної розрахункової операції, яку не проведено через реєстратор розрахункових операцій. 
Таким чином, приймаючи до уваги вищенаведену правову позицію Верховного Суду та враховуючи те, що під час проведення фактичної перевірки контролюючим органом не було встановлено розрахункових операцій (не відображено в акті перевірки), яку не проведено через реєстратор розрахункових операцій, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про необґрунтованість застосування до позивачки штрафних санкцій на підставі положень пункту 1 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
В ході фактичної перевірки, згідно баз даних було встановлено, що на господарській одиниці за адресою: м.Кропивницький, вулиця Велика Перспективна, 53 магазин «Срібний Вік», який належить ОСОБА_1 , не зареєстрований реєстратор розрахункових операцій, в той же час реєстратор розрахункових операцій, за допомогою якого була здійснена контрольна розрахункова операція, зареєстрований за адресою АДРЕСА_1 .
В письмових поясненнях позивачка вказала, що в повідомленні про об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які проводиться діяльність (форма 20-ОПП) від 06.12.2019 при вказівці декількох об`єктів, через які проводиться діяльність, позивачем була допущена технічна помилка, а саме при вказівці адреси магазину в АДРЕСА_1 , ідентифікатор об`єкту оподаткування 32100005, номер будинку замість « 53» вказаний « 58». При реєстрації програмного реєстратора розрахункових операцій інформація для реєстрації використовувалась фіскальним сервером із повідомлення форми 20-ОПП. Після виявлення такої допущеної технічної помилки під час перевірки, вчинені необхідні дії з внесення змін до інформації про об`єкти, через які провадиться діяльність, та зазначено вірну адресу з будинком АДРЕСА_1 , а також внесено зміни до реєстраційної інформації програмного реєстратора розрахункових операцій на цій господарській одиниці, на підтвердження чого надано повідомлення за формою № 20-ОПП про об`єкти оподаткування, квитанція від 09.02.2024 про направлення вказаного повідомлення.
Положення про форму та зміст розрахункових документів затверджено Наказом Міністерства фінансів України  №13  від  21.01.2016. Відповідно до пункту 3 розділу І, установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів (абзац перший).
Відповідно до пункту 2 розділу ІІ «Положення, фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити, зокрема, адреса господарської одиниці – адреса, яка зазначена в документі на право власності чи користування господарською одиницею (назва населеного пункту, назва вулиці, номер будинку/офісу/квартири).
Відповідно до абзацу 2 пункту 3 розділу І Положення,  в  разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.
Верховний Суд  у  постанові  від 27.11.2023 у справі № 420/11790/22,  формуючи правову позицію в подібних правовідносинах, наголосив, що законодавець не визначив як самостійний склад правопорушення та не встановив відповідальності за видачу розрахункового документу з використанням реєстраторів розрахункових операцій, в яких не відображається той чи інший елемент наведеного змісту. Безумовно, до розрахункового документу встановлюються певні вимоги щодо відтворення його змісту. Водночас, відсутність певного елементу змісту (незначний недолік)  в  такому розрахунковому документі, який в свою чергу  у  повному обсязі надає можливість не тільки відтворити, зрозуміти та ідентифікувати розрахункову операцію за місцем її проведення не приховуючи її сутність за допомогою реєстратора розрахункових операцій (тощо), але і підтвердити її виконання, не може бути правовою підставою для притягнення такого платника податків за пунктом 1 статті 17 Закону  України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме як за невидачу такого розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції.
Виключенням з цього правила, можна вважати, видачу такого фіскального чеку, в якому не зазначено тих обов`язкових реквізитів, які не надають можливості підтвердити виконання розрахункової операції, та які мають вплив на правильність визначення, реальність здійснення господарської операції за її суттю та на формування показників податкової звітності.
Врахувавши вищевказані правові висновки Верховного Суду у справі №420/11790/22,  суд першої інстанції правильно зазначив, що  помилка у номері будинку розташування господарської одиниці в  розрахунковому документі, який в свою чергу у повному обсязі надає можливість не тільки відтворити, зрозуміти та ідентифікувати розрахункову операцію за місцем її проведення не приховуючи її сутність за допомогою реєстратора розрахункових операцій (тощо), але і підтвердити її виконання, а також інші обставини, на які покликається в даному випадку контролюючий орган, не можуть бути правовою підставою для притягнення такого платника податків за пунктами 1, 9, статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Відтак, слід погодитись з висновком суду першої інстанції, що з наявної в матеріалах справи інформації про зміст фіскальних чеків можливо ідентифікувати назву суб`єкта господарювання, дату покупки, номер чека, загальну суму, продавця товару, вид товару, найменування товару, кількість товару, тощо. Зауважень у податкового органу до позивача щодо не підтвердження проведених господарських операцій, її розрахунків, безпідставності формування показників податкової звітності та правильності оподаткування за наявними фіскальними чеками, як розрахунковими документами, в яких була помилка у номері будинку адреси господарської одиниці у податкового органу не було, натомість, помилка у номері будинку адреси господарської одиниці в розрахунковому документі не змінює встановленого факту придбання товару покупцем у визначеного продавця, а вказані чеки підтверджують виконання розрахункових операцій.
Також, колегія суддів зауважує, що висновки в акті перевірки про ненадання або надання не в повному обсязі на запит контролюючих органів копій документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, невиконання законних вимог контролюючого органу не ґрунтуються на нормах законодавства, є необґрунтованими, оскільки зі змісту акту (пункт 2.2.8) вбачається, що контролюючим органом від ОСОБА_1 отримані копії документів та пояснення на запит.

З урахуванням доводів і заперечень сторін, наданих ними доказів, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 241 – 244, 315, 316, 321, 322 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби в Запорізькій області залишити без задоволення, а рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 04.07.2024 – без змін.

Постанова набирає законної сили з 04.06.2025 та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів у випадках, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.

   
Головуючий суддя                                                                      А.В. Суховаров 

                               судді                                                                      Т.І. Ясенова 

                               судді                                                                      О.В. Головко