ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 квітня 2025 року	Львів	Справа № 380/17438/24 пров. № А/857/34292/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді                                                  Коваля Р. Й.,
суддів                                                                       Ільчишин Н. В.,
                                                                                 Кухтея Р. В.,
з участю секретаря судового засідання                Ханащак С. І.,  
представника позивача                                       Лабая А. М.,
представника відповідача                                      Черевки М. М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 11 листопада 2024 року (прийняте в м. Львові суддею Кузаном Р. І.; повне судове рішення складене 18 листопада 2024 року) в справі № 380/17438/24 за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування рішення, податкового повідомлення-рішення, зобов`язання вчинити дії,

                                                        В С Т А Н О В И В :

У серпні 2024 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_2 (далі також – ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернувся до Львівського окружного адміністративного суду із вказаним позовом та просив:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 22367/13-01-24-11 від 21.05.2024, що прийняте Головним управлінням ДПС у Львівській області (далі також - ГУ ДПС у Львівській області, відповідач);
- визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДПС у Львівській області від 21.05.2024 № 14637/6/13-01-24-11 про виключення з реєстру платника єдиного податку ФОП ОСОБА_1 з 31.12.2023;
- зобов`язати ГУ ДПС у Львівській області поновити реєстрацію фізичної особи-підприємця в реєстрі платників єдиного податку як платника єдиного податку третьої групи з 31.12.2023.
Позовні вимоги обґрунтовував тим, що з 01.01.2023 по 31.05.2023 він перебував на загальній системі оподаткування, з 01.06.2023 по 31.07.2023 застосовував спрощену систему з особливостями оподаткування встановленими пунктом 9 підрозділу 8 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України (далі - ПК України) (ставка ЄП – 2%), а з 01.08.2023 вважається платником єдиного податку третьої групи (ставка ЄП – 5%), позаяк до 01.09.2023 подав заяву про перехід на спрощену систему оподаткування (пп. 9-1.4.4. п. 9 підрозд. 8 розд. ХХ “Перехідні положення” ПК України). 
За висновками проведеної ГУ ДПС у Львівській області камеральної перевірки податкової декларації платника єдиного податку ФОП ОСОБА_1 , останнім порушено умови перебування на спрощеній системі оподаткування у 2023 році, тим самим ФОП ОСОБА_1 порушено п.п. 9 прим.1.4.3 п.п. 9 прим. 1.4 п. 9 прим. 1 підрозд. 8 розд. ХХ “Перехідні положення” ПК України, п. 293.4 ст. 293 ПК України, п. 293.8 ст. 293 ПК України, пп. 293.2.3 п. 293.2 ст. 293 ПК України.
За наслідками перевірки відповідач 21.05.2024 прийняв податкове повідомлення-рішення за № 22367/13-01-24-11, яким збільшив позивачу суму грошового зобов`язання за платежем Єдиний податок з фізичних осіб на 529 070,37 грн. А 21.05.2024 ГУ ДПС у Львівській області прийняло рішення № 14637/6/13-01-24-11 про виключення з реєстру платника єдиного податку ОСОБА_1 з 31.12.2023. Як підставу для виключення платника єдиного податку з реєстру у рішенні зазначено виявлення перевищення протягом календарного року обсягу доходу встановленого для обраної групи (пп. 298.2.3 п. 298.2 ст. 298 ПК України). 
Зазначає, що він використовував особливості оподаткування встановлені п. 9 підрозділу 8 розділу ХХ “Перехідні положення” ПК України (тобто був платником ЄП за ставкою 2%) лише протягом 2 календарних місяців 2023 року. Тому, для визначення його обсягу доходу у 2023 році повинні враховуватися 10 календарних місяців (з січня по травень та з серпня по грудень), а не лише 5 календарних місяців (з серпня по грудень). У такому випадку обсяг доходу ФОП ОСОБА_1 у 2023 році не повинен був перевищувати 6 515 750 грн (7 818 900 : 12 місяців х 10 місяців). Саме така позиція і викладена у відповіді ГУ ДПС у Л/о від 16.04.2024 на звернення позивача від 02.04.2024. 
ФОП ОСОБА_1 в 2023 календарному році (за винятком червня – липня) було отримано та задекларовано дохід у розмірі 6 464 362,08 грн. Тобто, ним у 2023 календарному році не допущено перевищення граничного розміру доходу платника ЄП 3 групи, а отже висновки відповідача щодо такого перевищення вважає невірними та необґрунтованими.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 11 листопада 2024 року позов задоволено.

Не погодившись із зазначеним рішенням, його оскаржило ГУ ДПС у Львівській області, яке вважає, що рішення суду першої інстанції прийняте з порушенням норм процесуального права та з неправильним застосуванням норм матеріального права. Тому просило скасувати рішення суду першої інстанції і ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Вимоги апеляційної скарги, з покликаннями на фактичні обставини справи, норми законодавства та судову практику, обґрунтовує тим, що в ході проведеної камеральної перевірки було встановлено перевищення граничного обсягу доходу за 2023 рік, що стало підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення та рішення про виключення позивача з реєстру платників єдиного податку. Вважає, що податковим органом зроблено правомірний розрахунок обсягу доходу, а покликання позивача на позицію, відображену у листі ГУ ДПС у м. Києві, є безпідставним, при тому, що факт порушення підтверджений належними доказами. 

Позивач подав відзив на вказану апеляційну скаргу, вважаючи, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, а доводи апеляційної скарги є безпідставними та висновків суду першої інстанції не спростовують. З покликанням на фактичні обставини справи та норми законодавства, вважає, що контролюючий орган повинен був взяти для обрахунку 10 календарних місяців (з січня по травень та з серпня по грудень), а не лише п`ять календарних місяців (з серпня по грудень), що вплинуло на визначення його обсягу доходів та встановлення факту їх перевищення.

Також відповідач подав до суду додаткові пояснення, у яких щодо проведення камеральної, а не документальної перевірки вказав, що за вимогами законодавства рішення про виключення з реєстру платника єдиного податку може бути прийняте на підставі акта перевірки, проте не вказано виду такої перевірки. 
Камеральна перевірка дозволяє перевірити дані з податкових декларацій на правильність, своєчасність сплати податкових зобов`язань та дотримання вимог перебування на спрощеній системі. У такому випадку перевірка додаткових документів не потрібна.

У судовому засіданні представник апелянта підтримала вимоги апеляційної скарги з аналогічних підстав; просить апеляційну скаргу задовольнити. Представник позивача, вважаючи рішення суду першої інстанції законним та обґрунтованим, просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників судового розгляду, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно задовольнити з таких підстав.

Як встановлено судом, ОСОБА_1 зареєстрований як суб`єкт господарювання – фізична особа-підприємець та з 12.09.2016 перебуває на обліку в ГУ ДПС у Львівській області як платник податків. 

З 01.01.2023 по 31.05.2023 позивач перебував на загальній системі оподаткування. 

На підставі заяви про застосування спрощеної системи оподаткування від 16.06.2023 позивач з 01.06.2023 по 31.07.2023 застосовував спрощену систему з особливостями оподаткування встановленими пунктом 9 підрозділу 8 розділу ХХ “Перехідні положення” ПК України (платник податків 3 групи зі ставкою ЄП – 2% без ПДВ). 

З 01.08.2023 на підставі заяви від 21.08.2023 позивач змінив ставку єдиного податку для платників третьої групи – 5% без ПДВ.

ФОП ОСОБА_1 18.01.2024 подано податкову декларацію платника єдиного податку фізичної особи-підприємця за 2023 рік, що підтверджується квитанцією (реєстраційний номером 9375463765).
У розділі IV податкової декларації позивач відобразив обсяг доходу за 2023 рік, що оподатковується за ставкою 5% в розмірі 6 464 362,08 грн. Обсяг доходу, що оподатковується за ставкою 15 відсотків (згідно з п. 293.4 ст. 293 гл. 1 розділу XIV ПК України) – 0.

На підставі підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України посадова особа відповідача провела камеральну перевірку податкової декларації ФОП ОСОБА_1 , за результатами якої склала акт про результати камеральної перевірки податкової декларації платника єдиного податку фізичної особи-підприємця № 9006/13-01-24-11/ НОМЕР_1 від 06.03.2024.

За змістом акта перевірки позивачем порушено приписи:
- п.п. 9 прим. 1.4.3 п.п. 9 прим. 1.4 п. 9 прим. 1 підрозд. 8 розд. ХХ «Перехідні положення» ПК України; 
- п. 293.4 ст. 293; п. 293.8 ст. 293; пп. 298.2.3 п. 298.2 ст. 293 ПК України. 
Так, за результатами камеральної перевірки ГУ ДПС у Львівській області встановило, що позивачем у звітному періоді 2023 року перевищено максимальний обсяг доходу на 3 206 487,08 грн.

Відповідно до результатів перевірки ГУ ДПС у Львівській області вважає, що ФОП ОСОБА_1 не задекларовано дохід від суми перевищення обсягу доходу, дозволеного для відповідної групи спрощеної системи оподаткування, а тому необхідно збільшити позивачу суму грошового зобов`язання за платежем Єдиний податок з фізичних осіб на 480 973,06 грн (3 206 487,08 * 15%).

На підставі вказаного акта перевірки та відповідно до встановлених порушень ГУ ДПС у Львівській області 21 травня 2024 року прийнято податкове повідомлення-рішення № 22367/13-01-24-11, яким збільшило позивачу суму грошового зобов`язання за платежем Єдиний податок з фізичних осіб на 529 070,37 грн, в тому числі 480 973,06 грн за основним платежем та 48 097,31 грн – штрафні санкції. 

Також ГУ ДПС у Львівській області 21.05.2024 прийняло рішення № 14637/6/13-01-24-11 про виключення з реєстру платників єдиного податку ФОП ОСОБА_1 з 31.12.2023. 
Як підстава для виключення платника єдиного податку з реєстру у рішенні зазначено: виявлення перевищення протягом календарного року обсягу доходу встановленого для обраної групи платників єдиного податку.

Не погоджуючись із прийнятими ГУ ДПС у Львівській області рішеннями, позивач звернувся із цим позовом до суду.

Приймаючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції мотивував його тим, що зазначені відповідачем в акті камеральної перевірки та в оскаржуваних рішеннях норми ПК України не передбачають такого порядку обрахунку граничного обсягу доходу платника єдиного податку третьої групи, який дозволяє враховувати лише місяці перебування такого платника на спрощеній системі оподаткування, без урахування місяців перебування на загальній системі оподаткування. Такі висновку суперечать наданим контролюючим органом роз`ясненням щодо порядку розрахунку граничного обсягу доходу на 2023 рік. Позаяк позивач використовував особливості оподаткування, встановлені пунктом 9 підрозділу 8 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України (тобто був платником ЄП за ставкою 2%) лише протягом 2 календарних місяців 2023 року, то для визначення його обсягу доходу у 2023 році повинні враховуватися 10 календарних місяців (з січня по травень та з серпня по грудень), а не лише 5 календарних місяців (з серпня по грудень). В такому випадку обсяг доходу ФОП ОСОБА_1 у 2023 році не повинен був перевищувати 6 515 750 грн (7818900 : 12 місяців х 10 місяців).
Відтак, висновок про перевищення позивачем граничного обсягу доходу за 2023 рік є незаконним та таким, що суперечить обставинам справи та приписам законодавства.
Тому, прийняті відповідачем податкове повідомлення-рішення та рішення про виключення з реєстру платника єдиного податку ФОП ОСОБА_1 з 31.12.2023 є протиправними та підлягають скасуванню. З метою належного відновлення порушених прав позивача суд вважав за необхідне зобов`язати відповідача поновити реєстрацію ФОП ОСОБА_1 в реєстрі платників єдиного податку як платника єдиного податку третьої групи з 31.12.2023.

Проте, колегія суддів апеляційного суду вважає такі висновки суду першої інстанції помилковими, виходячи з таких підстав.

Статтею 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади, їх посадові особи повинні діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.
Предметом камеральної перевірки також можуть бути:
1) своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків);
2) своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних;
3) своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах;
4) повнота нарахування та своєчасність сплати податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у разі невідповідності резидента Дія Сіті вимогам, визначеним пунктами 2, 3 частини першої та пунктом 10 частини другої статті 5 Закону України "Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні";
5) своєчасність подання заяви про взяття на облік фінансових агентів відповідно до вимог статті 39-3 цього Кодексу;
6) своєчасність подання фінансовими агентами звітів про підзвітні рахунки, виправлених звітів про підзвітні рахунки;
7) своєчасність надання фінансовими агентами відповіді на запити (повідомлення) контролюючого органу, що надсилаються у випадках, визначених статтею 39-3 цього Кодексу;
8) своєчасність подання повідомлення про структуру власності та кінцевих бенефіціарних власників відповідно до вимог пункту 44-1.2 статті 44-1 цього Кодексу;
9) своєчасність подання особою, яка здійснює управління або адміністрування трасту, повідомлення про укладення договору щодо управління або адміністрування трасту або про припинення такого договору, фінансової звітності, копій первинних документів та іншої інформації щодо трасту на запит контролюючого органу у випадках, передбачених статтею 44-2 цього Кодексу;
10) своєчасність надання інформації на запит контролюючого органу відповідно до пункту 44-1.3 статті 44-1, підпунктів 6-8 підпункту 73.3.1 пункту 73.3 статті 73 цього Кодексу;
11) своєчасність та повнота сплати узгодженої суми грошового зобов`язання у вигляді авансового внеску з податку на прибуток підприємств, визначеного відповідно до пункту 141.13 статті 141 цього Кодексу, на підставі даних Реєстру пунктів обміну іноземної валюти.

Відповідно до пункту 291.2 статті 291 ПК України спрощена система оподаткування, обліку та звітності - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.

Підпунктом 3 пункту 291.4 статті 291 ПК України визначено суб`єктів господарювання, які можуть бути платником єдиного податку третьої групи, а саме фізичні особи - підприємці, які не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, не обмежена, та юридичні особи - суб`єкти господарювання будь-якої організаційно-правової форми, у яких протягом календарного року обсяг доходу не перевищує 1167 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року.

Згідно з пунктом 293.3 статті 293 ПК України відсоткова ставка єдиного податку для платників третьої групи встановлюється у розмірі:
1) 3 відсотки доходу - у разі сплати податку на додану вартість згідно з цим Кодексом;
2) 5 відсотків доходу - у разі включення податку на додану вартість до складу єдиного податку.

Відповідно до пункту 293.4 статті 293 ПК України ставка єдиного податку встановлюється для платників єдиного податку першої - третьої групи (фізичні особи - підприємці) у розмірі 15 відсотків до суми перевищення обсягу доходу, визначеного у підпунктах 1, 2 і 3 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 3 пункту 293.8 статті 293 ПК України платники єдиного податку третьої групи (фізичні особи - підприємці), які перевищили у податковому (звітному) періоді обсяг доходу, визначений для таких платників у пункті 291.4 статті 291 цього Кодексу, до суми перевищення застосовують ставку єдиного податку у розмірі 15 відсотків, а також зобов`язані у порядку, встановленому цією главою, перейти на сплату інших податків і зборів, встановлених цим Кодексом.
Платники єдиного податку третьої групи (юридичні особи), які перевищили у податковому (звітному) періоді обсяг доходу, визначений для таких платників у пункті 291.4 статті 291 цього Кодексу, до суми перевищення застосовують ставку єдиного податку у подвійному розмірі ставок, визначених пунктом 293.3 цієї статті, а також зобов`язані у порядку, встановленому цією главою, перейти на сплату інших податків і зборів, встановлених цим Кодексом.
Заява подається не пізніше 20 числа місяця, наступного за календарним кварталом, у якому допущено перевищення обсягу доходу.

Відповідно до абзацу першого пункту 294.1 статті 294 ПК України податковим (звітним) періодом для платників єдиного податку першої, другої та четвертої груп є календарний рік.
Податковий (звітний) період починається з першого числа першого місяця податкового (звітного) періоду і закінчується останнім календарним днем останнього місяця податкового (звітного) періоду (пункт 294.2 статті 294 ПК України).

Абзацом третім пункту 299.10 статті 299 ПК України передбачено, що реєстрація платником єдиного податку є безстроковою та може бути анульована шляхом виключення з реєстру платників єдиного податку за рішенням контролюючого органу у випадках, визначених підпунктом 298.2.3 пункту 298.2 та підпунктом 298.8.6 пункту 298.8 статті 298 цього Кодексу.

Згідно з абзацом третім підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 ПК України платники єдиного податку зобов`язані перейти на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, у таких випадках та в строки: 
- у разі перевищення протягом календарного року встановленого обсягу доходу платниками єдиного податку третьої групи (крім платників єдиного податку третьої групи - електронних резидентів (е-резидентів), - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому відбулося таке перевищення.

Відповідно до абзацу першого пункту 299.11 статті 299 ПК України, у разі виявлення відповідним контролюючим органом під час проведення перевірок порушень платником єдиного податку першої - третьої груп вимог, встановлених цією главою, анулювання реєстрації платника єдиного податку першої - третьої груп проводиться за рішенням такого органу, прийнятим на підставі акта перевірки, з першого числа місяця, наступного за кварталом, в якому допущено порушення.

Підпунктом 9.2 пункту 9 підрозділу 8 розділу XX ПК України передбачено, що з 1 квітня 2022 року та до припинення або скасування воєнного стану на території України, але не пізніше ніж до 1 серпня 2023 року, платниками єдиного податку третьої групи можуть бути фізичні особи - підприємці та юридичні особи - суб`єкти господарювання будь-якої організаційно-правової форми. До таких осіб не застосовується обмеження щодо обсягу доходу та кількості осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану» від 30.06.2023 № 3219-ІХ, який набрав чинності 01.08.2023, доповнено розділ ХХ «Перехідні положення» ПК України підпунктом 9-1, який визначає особливості переходу суб`єктів господарювання, які використовували особливості оподаткування, встановлені пунктом 9 цього підрозділу, на систему оподаткування, на якій такі платники податку перебували до обрання особливостей оподаткування, передбачених пунктом 9 цього підрозділу, при цьому, відповідно до підпункту 9-1.1 платники єдиного податку третьої групи, які станом на 31 липня 2023 року використовували особливості оподаткування, встановлені пунктом 9 цього підрозділу, та не відмовилися від їх використання самостійно, з 1 серпня 2023 року автоматично вважаються такими, що застосовують систему оподаткування, на якій такі платники податку перебували до обрання особливостей оподаткування, передбачених пунктом 9 цього підрозділу.
Новостворені суб`єкти господарювання, які з дня державної реєстрації обрали спрощену систему оподаткування з урахуванням особливостей оподаткування, встановлених пунктом 9 цього підрозділу, автоматично вважаються платниками єдиного податку третьої групи із ставкою єдиного податку у розмірі, визначеному підпунктом 2 пункту 293.3 статті 293 цього Кодексу.

Так, за приписами підпункту 9-1.4 справляння єдиного податку платників, які до 1 серпня 2023 року використовували особливості оподаткування, встановлені пунктом 9 цього підрозділу, здійснюється з урахуванням таких особливостей:
9-1.4.1. Платники податків, які станом на 31 липня 2023 року використовували особливості оподаткування, встановлені пунктом 9 цього підрозділу, та не відмовилися від їх використання самостійно, і до переходу на такі особливості були платниками єдиного податку, з 1 серпня 2023 року автоматично вважаються платниками єдиного податку тієї групи єдиного податку, на якій вони перебували до моменту переходу на застосування особливостей третьої групи, встановлених пунктом 9 цього підрозділу.
Дохід, отриманий у період застосування особливостей оподаткування, встановлених пунктом 9 цього підрозділу, не включається до обсягу доходу, визначеного для відповідної групи платників єдиного податку, встановленого пунктом 291.4 статті 291 цього Кодексу.
9-1.4.2. Вимоги, встановлені пунктом 291.4 статті 291 цього Кодексу для відповідної групи платників єдиного податку щодо кількості осіб, які перебувають з таким платником податку у трудових відносинах, мають бути виконані до першого числа місяця, наступного за календарним місяцем, в якому платник податку втратив право або самостійно відмовився від використання особливостей оподаткування, встановлених пунктом 9 цього підрозділу.
Обмеження, встановлені пунктами 291.5 та 291.5-1 статті 291 цього Кодексу для платників єдиного податку, мають бути виконані до першого числа місяця, наступного за календарним місяцем, в якому платник податку втратив право або самостійно відмовився від використання особливостей оподаткування, встановлених пунктом 9 цього підрозділу.
9-1.4.3. Встановити, що у 2023 звітному році обсяг доходу для відповідної групи платників єдиного податку, встановлений пунктом 291.4 статті 291 цього Кодексу, визначається пропорційно до кількості календарних місяців поточного календарного року, протягом яких платник єдиного податку не застосовував особливості оподаткування, встановлені пунктом 9 цього підрозділу.
9-1.4.4. Встановити, що у 2023 звітному році суб`єкти господарювання, які у 2023 році використовували особливості оподаткування, встановлені цим пунктом, та втратили право або самостійно відмовилися від використання особливостей оподаткування, встановлених пунктом 9 цього підрозділу, і були переведені на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, або щодо яких проведено державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності, мають право у 2023 році повторно здійснити перехід (обрати) на спрощену систему оподаткування, в тому числі у разі повторної протягом 2023 року державної реєстрації фізичною особою - підприємцем, шляхом подання заяви за загальною процедурою, визначеною цим Кодексом.
При цьому у разі подання заяви до 1 вересня 2023 року суб`єкт господарювання вважається платником єдиного податку з 1 серпня 2023 року (крім єдиного податку третьої групи із ставкою єдиного податку у розмірі, визначеному підпунктом 1 пункту 293.3 статті 293 цього Кодексу, якщо така особа станом на 1 серпня 2023 року не зареєстрована платником податку на додану вартість).
9-1.4.5. Встановити, що у 2022 та 2023 роках при визначенні розміру податкового боргу для застосування підпункту 8 підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 цього Кодексу для платників єдиного податку першої або другої групи не включаються суми податкового боргу, що виникли за податкові періоди з 1 квітня 2022 року по 31 липня 2023 року.

Як встановлено судом і зазначено вище, позивач:
- з 01.01.2023 по 31.05.2023 - перебував на загальній системі оподаткування; 
- з 01.06.2023 по 31.07.2023 - платник податків 3 групи зі ставкою ЄП – 2% без ПДВ; 
- з 01.08.2023 - змінив ставку єдиного податку для платників третьої групи – 5% без ПДВ.

Відповідно до підпункту 9-1.4.3 підпункту 9-1.4 пункту 9-1 підрозділу 8 розділу XX «Перехідні положення» та підпункту 3 пункту 291.4 статті 291 ПК України обсяг граничного доходу ФОП ОСОБА_1 , як для платника 3 групи у звітному 2023 році складав: 
1167 розмірів мінімальної заробітної плати, визначеної на 1 січня 2023 року *6 700 гривень = 7 818 900 гривень.

Позаяк позивач з 01 серпня 2023 року обрав сплату єдиного податку третьої групи зі ставкою 5%, граничний обсяг доходу для такого платника на 2023 рік (за 5 місяців до кінця 2023 року) відповідно до підпункту 9-1.4.3 підпункту 9-1.4 пункту 9-1 підрозділу 8 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (пропорційно до кількості календарних місяців поточного календарного року, протягом яких платник єдиного податку не застосовував особливості оподаткування, встановлені пунктом 9 цього підрозділу) становитиме:
(7 818 900 гривень/12 місяців) * 5 місяців = 3 257 875 гривень.

За змістом камеральної перевірки позивач у вказаний період отримав дохід як платник єдиного податку 3 групи в сумі 6 464 362,08 грн, що є перевищенням встановленого доходу на 2023 рік на 3 206 487,08 грн.

З огляду на зазначене, колегія суддів не погоджується з доводами суду першої інстанції, що висновок відповідача про перевищення позивачем граничного обсягу доходу за 2023 рік є незаконним та таким, що суперечить обставинам справи та нормам підпункту 3 пункту 291.4 статті 291, абзацу третього підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298, абзацу першому пункту 299.11 статті 299, підпункту 9-1.4.3 пункту 9-1 підрозділу 8 розділу ХХ ПК України.

Відповідно до пункту 124.1 статті 124 ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім грошового зобов`язання у вигляді штрафних (фінансових) санкцій, застосованих до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, а також пені, застосованої до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу в таких розмірах:
при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 5 відсотків погашеної суми податкового боргу;
при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Згідно з пунктом 124.2 статті 124 ПК України діяння, передбачені пунктами 124.1, 124.1-1 цієї статті, вчинені умисно, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми несплаченого (несвоєчасно сплаченого) грошового зобов`язання.

Відтак, колегія суддів вважає, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийняте з дотриманням норм законодавства, є правомірним та скасуванню не підлягає.

Щодо оскарження рішення про виключення позивача з реєстру платника єдиного податку колегія суддів зазначає таке.

Порядок реєстрації та анулювання реєстрації платників єдиного податку визначений ст.299 ПК України, відповідно до п.299.1 якої реєстрація суб`єкта господарювання як платника єдиного податку здійснюється шляхом внесення відповідних записів до реєстру платників єдиного податку.

А відповідно до підпункту 3 пункту 299.10 статті 299 ПК України реєстрація платником єдиного податку є безстроковою та може бути анульована шляхом виключення з реєстру платників єдиного податку за рішенням контролюючого органу у випадках, визначених підпунктом 298.2.3 пункту 298.2 та підпунктом 298.8.6 пункту 298.8 статті 298 цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 3 підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 ПК України платники єдиного податку зобов`язані перейти на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, у таких випадках та в строки:
у разі перевищення протягом календарного року встановленого обсягу доходу платниками єдиного податку третьої групи (крім платників єдиного податку третьої групи - електронних резидентів (е-резидентів), - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому відбулося таке перевищення.

Також пунктом 299.11 статті 299 ПК України визначено, що у разі виявлення відповідним контролюючим органом під час проведення перевірок порушень платником єдиного податку першої - третьої груп вимог, встановлених цією главою, анулювання реєстрації платника єдиного податку першої - третьої груп проводиться за рішенням такого органу, прийнятим на підставі акта перевірки, з першого числа місяця, наступного за кварталом, в якому допущено порушення. У такому випадку суб`єкт господарювання має право обрати або перейти на спрощену систему оподаткування після закінчення чотирьох послідовних кварталів з моменту прийняття рішення контролюючим органом.

Враховуючи зазначене, колегія суддів зауважує, що законодавства не визначає виду перевірки платників єдиного податку першої - третьої груп з метою встановлення правомірності перебування на спрощеній системі оподаткування, проте встановлює обов`язок контролюючого органу прийняти на підставі акта перевірки відповідне рішення.
Камеральна перевірка дозволяє перевірити дані з податкових декларацій на правильність, своєчасність сплати податкових зобов`язань та дотримання вимог перебування на спрощеній системі. У такому випадку перевірка додаткових документів не потрібна.

Позаяк камеральною перевіркою встановлені порушення норм ПК України, які дозволяють контролюючому органу прийняти рішення відповідно до пункту 299.11 статті 299 ПК України, а під час перегляду справи судом апеляційної інстанції правомірність оскарженого податкового повідомлення-рішення доведено, підстави для скасування оскарженого рішення про анулювання реєстрації платника єдиного податку відсутні.

Колегія суддів також вважає за необхідне зауважити, що зазначені в роз`ясненні періоди щодо перебування позивача на загальній системі оподаткування не співпадають з періодами, встановленими в ході судового розгляду справи; а в іншому роз`ясненні вказано про дати переходу на спрощену систему оподаткування, яка не відповідає встановленій у цій справі. 

Додатково колегія суддів наголошує, що відповідно до підпункту 9.4 пункту 9 підрозділу 8 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України відсоткова ставка єдиного податку для платників єдиного податку третьої групи, які використовують особливості оподаткування, встановлені цим пунктом, встановлюється у розмірі 2 відсотки доходу, визначеного відповідно до статті 292 цього Кодексу.

Таку ставку і з особливостями, встановленими вказаним вище пунктом, позивач застосовував з 01.06.2023 по 31.07.2023.

А підпунктом 9-1.4.3 пункту 9-1 підрозділу 8 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України встановлено, що у 2023 звітному році обсяг доходу для відповідної групи платників єдиного податку, встановлений пунктом 291.4 статті 291 цього Кодексу, визначається пропорційно до кількості календарних місяців поточного календарного року, протягом яких платник єдиного податку не застосовував особливості оподаткування, встановлені пунктом 9 цього підрозділу.

Тому податковим органом правомірно не взято до уваги зазначений вище період, як і період перебування на загальній системі оподаткування, позаяк вказані норми стосуються лише періоду перебування на спрощеній системі оподаткування.

Відтак, проаналізувавши сукупно обставини справи, наведені сторонами доводи та подані докази, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про наявність правових підстав для задоволення позову, а тому апеляційну скаргу ГУ ДПС у Львівській області необхідно задовольнити; рішення суду першої інстанції - скасувати з прийняттям нового судового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

Згідно зі статтею 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є:
1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи;
2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими;
3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи;
4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

З огляду на викладене, доводи апеляційної скарги є суттєвими і складають підстави для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, через що рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям постанови про відмову в задоволенні позову.

Керуючись статтями 229, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

                                                    П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 11 листопада 2024 року в адміністративній справі № 380/17438/24 скасувати.

У задоволенні позову Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування рішення, податкового повідомлення-рішення, зобов`язання вчинити дії відмовити.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини п`ятої статті 328 КАС України. 

Головуючий суддя	 	Р. Й. Коваль 	
судді	 	Н. В. Ільчишин 	
 	 	Р. В. Кухтей  	
Повне судове рішення складено  14.04.25