ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 травня 2025 року 
м. Київ

справа № 140/13008/21
касаційне провадження № К/990/27563/22  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Ханової  Р.Ф., 
 
розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Приватного підприємства «Смартленд» (далі - Підприємство) на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 31.08.2022 (головуючий суддя - Гінда О.М., судді - Большакова О.О., Ніколін В.В.) у справі за позовом Приватного підприємства «Смартленд» до Головного управління ДПС у Волинській області (далі - Управління)  про скасування податкового повідомлення-рішення, 

У С Т А Н О В И В:

Підприємство звернулось до суду із позовом до Управління, у якому просило визнати протиправним та скасувати наказ Управління від 02.11.2021 № 3165 «Про проведення відповідно до підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України документальної позапланової виїзної перевірки Підприємства».

Волинський окружний адміністративний суд рішенням від 26.01.2022 позов задовольнив повністю.

Рішення суду першої інстанції мотивоване ним, що оскільки у податковій декларації з податку на додану вартість за вересень 2021 року Підприємство не заявляло до відшкодування з бюджету податок на додану вартість за рахунок від`ємного значення, а тому   урахуванням приписів підпункту   78.1.8 пункту 78.1 статті 78   та пункту   200.11 статті 200 Податкового кодексу України, правових висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 14.11.2018 у справі №808/2911/17, суд дійшов висновку про те, що оскаржуваний наказ від 02.11.2021 №3165 «Про призначення позапланової виїзної документальної перевірки з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за вересень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість» прийнятий контролюючим органом без наявності фактичних та правових підстав.   

Восьмий апеляційний адміністративний суд постановою від 31.08.2022 скасував рішення суду першої інстанції і закрив провадження у справі.

Рішення суду апеляційної інстанції мотивоване тим, що з урахуванням правової позиції, викладеної у постанові Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, спір про визнання протиправним та скасування наказу не підлягає розгляду у порядку адміністративного судочинства.

Підприємство оскаржило рішення суду апеляційної інстанції до Верховного Суду у складі касаційного адміністративного суду, який ухвалою від 31.10.2022 відкрив касаційне провадження у справі та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги Позивач посилається на підпункти «а», «в» пункту 2 частини п`ятої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України та зазначає, що суд апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції та закриваючи провадження у справі, посилається на правову позицію, викладену у постанові Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 у справі № 816/228/17,обставини у якій відмінні від обставин даної справи, оскільки у справі № 816/228/17 мав місце допуск перевіряючих до перевірки, тоді як у даній справі перевіряючи не були допущені до перевірки, тобто наказ не був реалізований.    

У відзиві на касаційну скаргу Управління просить суд відмовити у її задоволенні, а рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін.

У відповіді на відзив Підприємство вказує на те, що значна частина відзиву на касаційну скаргу стосується питання правомірності рішення суду першої інстанції, що не відповідає змісту та вимозі самої касаційної скарги, оскільки касаційна скарга мотивована неправомірним застосуванням судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права в частині закриття провадження у справі.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 06.05.2025 закінчив підготовку справи до касаційного розгляду, визнав за можливе проведення касаційного розгляду справи в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами та призначив її до розгляду з 07.05.2025.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що   Підприємство 04.08.2021 подало до контролюючого органу податкову декларацію з податку на додану вартість за вересень 2021 року, в рядку 21 якої задекларувало суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, у розмірі 17694564 грн.

На підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78   та пункту 200.11 статті 200 Податкового кодексу України, у зв`язку з поданням Підприємством податкової декларації за вересень 2021 року з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень, Управління прийняло наказ від 02.11.2021 №3165 «Про проведення відповідно до підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України документальної позапланової виїзної перевірки Підприємства»., відповідно до якого вирішено провести документальну позапланову виїзну перевірку позивача щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за вересень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах з січня 2021 року. Дата початку перевірки: 03.11.2021; тривалість перевірки: 5 робочих днів.

Вважаючи вказаний наказ таким, що пройнятий протиправно, позивач звернувся до суду з вказаним позовом.

Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - ПК України) передбачено, що контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

За правилами підпункту 20.1.2 пункту 20.1 статті 20 ПК України для здійснення функцій, визначених законом, отримувати безоплатно від платників податків, у тому числі благодійних та інших неприбуткових організацій, усіх форм власності у порядку, визначеному законодавством, довідки, копії документів, засвідчені підписом платника або його посадовою особою та скріплені печаткою (за наявності), про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, видатки платників податків та іншу інформацію, пов`язану з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів, про дотримання вимог законодавства, здійснення контролю за яким покладено на контролюючі органи, а також фінансову і статистичну звітність у порядку та на підставах, визначених законом.

Пунктом   75.1   статті   75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною еревіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом. Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Згідно з пунктом 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких обставин: платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у   розділі V   цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень (підпункт 78.1.8).

За правилами пункту 78.4 статті 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених   підпунктом 78.1.22   пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному   статтею 42   цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Відповідно до пункту 78.5 статті 78 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із   статтею 81   цього Кодексу. 

Варто зазначити, що право платника оскаржувати рішення контролюючого органу про проведення перевірки стосовно нього не залежить від виду перевірки. Реалізація такого права за відсутності обов`язку в контролюючого органу повідомляти про перевірку до її проведення була б неможливою.

Положення   статті 19 Конституції України   встановлюють, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені   Конституцією   та законами України.

При цьому кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб (стаття 55 Конституції України).

Право на судовий захист відображене і в частині першій   статті 5 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), відповідно до якої кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси.

Завданням адміністративного судочинства є ефективний захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. Відповідно у випадку звернення зацікавленої особи з позовом до суду адміністративний суд повинен надати правову оцінку діям суб`єкта владних повноважень при прийнятті того чи іншого рішення та перевірити його відповідність критеріям правомірності, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень та які закріплені у   статті 2 КАС України.

З урахуванням наведеного Верховний Суд вказує, що аналізованими нормами   ПК   України з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів установлено умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, зокрема, документальних позапланових виїзних. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. З наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку.

Що стосується вимог про визнання протиправним та скасування наказу про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Верховний Суд зазначає таке.

Пунктом 19 частини першої   статті 4 КАС   України визначено, що індивідуальний акт - це акт (рішення) суб`єкта владних повноважень, виданий (прийняте) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк.

В абзаці 4 пункту 1 мотивувальної частини   Рішення Конституційного Суду України від 23.06.1997 № 2-зп   у справі № 3/35-313 вказано, що «… за своєю природою ненормативні правові акти, на відміну від нормативних, встановлюють не загальні правила поведінки, а конкретні приписи, звернені до окремого індивіда чи юридичної особи, застосовуються одноразово й після реалізації вичерпують свою дію».

У пункті 5   Рішення Конституційного Суду України від 22.04.2008 № 9-рп/2008   у справі № 1-10/2008 вказано, що при визначенні природи «правового акта індивідуальної дії» правова позиція Конституційного Суду України ґрунтується на тому, що «правові акти ненормативного характеру (індивідуальної дії)» стосуються окремих осіб, «розраховані на персональне (індивідуальне) застосування» і після реалізації вичерпують свою дію.

Отже, у разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.

Водночас, суд апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої та закриваючи проваджження у спарві, обстави стосовно того, чи був контролюючий орган допущений до проведення позапланової документальної виїзної перевірки та, відповідно, чи був реалізований оскаржуваний наказ його застосуванням, не встановив.

Разом з цим, зазначені обставини входять до предмету доказування та підлягають обов`язковому встановленню судом.

Оцінюючи висновки суду апеляційної інстанцій в аспекті доводів касаційної скарги, Верховний Суд вказує, що висновок суду про наявність підстав для закриття провадження у даній справі зроблений без повно і всебічно з`ясованих обставин справи.

За таких обставин та з огляду на завдання адміністративного судочинства, визначені статтями 2, 13 КАС України, Верховний Суд дійшов висновку, що Восьмий апеляційний адміністративний суд, ухваливши постанову від 31.08.2022, порушив норми матеріального та процесуального права, у зв`язку з цим рішення суду апеляційної інстанції підлягає скасуванню із передачею справи до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду.

Пунктом 2 частини першої статті 349 КАС України встановлено, що суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.

Відповідно до частин першої, четвертої статті 353 КАС України підставою для скасування ухвали судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи для продовження розгляду є неправильне застосування норм матеріального права чи порушення норм процесуального права, що призвели до постановлення незаконної ухвали суду першої інстанції та (або) постанови суду апеляційної інстанції, яка перешкоджає подальшому провадженню у справі. Справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції. 

Враховуючи зазначене, касаційна скарга Підприємства підлягає задоволенню, а постанова Восьмого апеляційного адміністративного суду від 31.08.2022 підлягає скасуванню із направленням справи до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду. 

Керуючись п.2 ч.1 ст. 349, ст. 350, ч.ч. 1, 4 ст. 353, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Приватного підприємства «Смартленд» задовольнити.

Постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 31.08.2022 скасувати, а справу направити до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді	Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   Р.Ф. Ханова