ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 квітня 2025 року	Львів	Справа № 380/16950/24 пров. № А/857/1588/25	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді Судової-Хомюк Н.М.,
суддів Онишкевича Т.В., Сеника Р.П.,

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2024 року у справі № 380/16950/24 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Імені Маркіяна Шашкевича» до Головного управління ДПС у Львівській  області про визнання дії та бездіяльності  протиправними
суддя в 1-й інстанції – Желік О.М.,
час ухвалення рішення – не зазначено,
місце ухвалення рішення –м. Львів,
дата складання повного тексту рішення – 03 грудня 2024 року,

                                                      В С Т А Н О В И В :

До Львівського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю імені Маркіяна Шашкевича до Головного управління ДПС у Львівській області із вимогами:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 3979 від 01.08.2024;
- зобов`язати Головне управління ДПС у Львівській області на підставі незаконності рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 3979 від 01.08.2024, виключити ТОВ «Імені Маркіяна Шашкевича» з переліку ризикових платників податків.
Позовні вимоги мотивовані тим, що рішенням відповідача про відповідність/ невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку не містить належної мотивації, підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку, як і не містить доказів існування податкової інформації, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій позивачем з посиланнями на відповідні документи.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2024 року адміністративний позов задоволено повністю.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №3979 від 01.08.2024 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Зобов`язано Головне управління ДПС у Львівській (ЄДРПОУ 43968090) області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю імені Маркіяна Шашкевича (ЄДРПОУ 34086798) з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області (ЄДРПОУ 43968090) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю імені Маркіяна Шашкевича (ЄДРПОУ 34086798) сплачений судовий збір у сумі 3028 (три тисячі двадцять вісім) грн. 00 копійок.
Не погодившись з винесеним судовим рішенням, його оскаржив відповідач ГУ ДПС у Львівській обл., який покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що в своїй сукупності призвело до помилкового вирішення спору, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нову постанову, якою в задоволенні заявленого позову відмовити .
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що Комісією ГУ ДПС у Львівській обл. з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з урахуванням отриманих від платника податків пояснення та копій первинних документів прийнято рішення №3979 від 01.08.2023 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість ТОВ «Імені Маркіяна Шашкевича» критеріям ризиковості платника податків на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платників податків. Згідно цього рішення відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності за кодами податкової інформації: 10 – у податковій звітності платника податку не відображені доходи, нараховані та виплачені самозайнятим та/або фізичним особам за виконані роботи чи надані послуги, 13 - придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку; 
Апелянт стверджує, що на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Внесення в реєстр ризикових платників податкової інформації щодо відповідності платника податків критеріям ризиковості є одним із заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на відповідача функцій та завдань.
Таким чином, фактичні обставини, за яких здійснює свою діяльність позивач, відповідають критеріям ризиковості операцій, затвердженими постановою КМ України № 1165 від 11.12.2019. 
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, у якому вважає подану апеляційну скаргу необґрунтованою та безпідставною. Вважає, що суд першої інстанції вірно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення відповідно до норм матеріального права та з дотриманням норм процесуального права. Просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
У відповідності до частини першої статті 311 КАС України суд апеляційної інстанції вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження, оскільки апеляційну скаргу подано на рішення суду першої інстанції, що ухвалене в порядку письмового провадження (без повідомлення сторін) за наявними у справі матеріалами.
Частиною 1 ст. 308 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю доповідача, вивчивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що така не підлягає задоволенню враховуючи наступне.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи наступні обставини.
Товариство з обмеженою відповідальністю «Імені Маркіяна Шашкевича» зареєстроване в ЄДРПОУ за номером 34086798.
Основним видом діяльності за КВЕД є 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.
Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області було винесено рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №3186 від 10.12.2021, відповідно до пункту 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, про відповідність платника податку п.8 Критеріїв ризиковості платника податку – у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
31.07.2024 Товариством з обмеженою відповідальністю імені Маркіяна Шашкевича подано письмові пояснення щодо діяльності товариства.
Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області винесено рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №3979 від 01.08.2024, яким відповідно до пункту 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від 31.07.2024 №1, Товариство з обмеженою відповідальністю імені Маркіяна Шашкевича визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платника податку та віднесено до п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, з підстав: 13 – придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку; 10 – у податковій звітності платника податку не відображені доходи, нараховані та виплачені самозайнятим та/або фізичним особам за виконані роботи чи надані послуги.
В якості інформації, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, у рішенні зазначено:
- тип операції: придбання; період здійснення господарської операції: з 05.02.2024 по 31.07.2024; код згідно з УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова: 2710194300; податковий номер платника податку, заподіяного в ризиковій операції: 42770151; дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку: 07.06.2024.
У графі «Документи» зазначено: платником не зменшено податковий кредит по податку на додану вартість по операціях, здійснених з ризиковим контрагентом; розрахунковий документ; банківська виписка з особових рахунків; рахунки-фактури/інвойси; акт приймання-передачі товарів (робіт, послуг); складській документи (інвентаризаційні описи); первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг.
Позивач, вважаючи рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №3979 від 01.08.2024 протиправним, звернувся до суду з метою його скасування.
Приймаючи рішення, суд першої інстанції дійшов висновку про обґрунтованість позовних вимог та наявність правових підстав для їх задоволення. 
На думку суду першої інстанції, рішенню Комісії щодо відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, за наслідками чого здійснюється моніторинг платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування. При цьому, встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації.
Судом першої інстанції зі змісту оскаржуваного рішення № 3979 від 01.08.2024 встановлено, що комісією ГУ ДПС у Львівській області прийнято рішення про відповідність позивача Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість не за наслідками подання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої накладної/розрахунку коригування.
Фактично, таке рішення прийнято у зв`язку з наявною податковою інформацією, що отримана з баз даних ДПС під час виконання функцій контролю, а не за наслідками подання останнім податкової накладної/ розрахунку коригування для реєстрації.
З урахуванням викладеного суд першої інстанції дійшов висновку, що оскаржуване рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, яким Товариство з обмеженою відповідальністю імені Маркіяна Шашкевича віднесено до ризикових, прийнято не за наслідками подання останнім податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, що суперечить положенням Порядку № 1165.
Надаючи правову оцінку обставинам справи та доводам апелянта, суд апеляційної інстанції зазначає наступне. 
Комісією Головного управління ДПС у Львівській області, з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних розглянуто питання щодо відповідності/невідповідності критеріям ризиковості платника податку на додану вартість ТзОВ «Імені Маркіяна Шашкевича» (ЄДРПОУ 34086798) Комісією Головного управління ДПС у Львівській області, з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних розглянуто інформацію від структурних підрозділів та копії документів про невідповідність ТзОВ «Імені Маркіяна Шашкевича» критеріям ризиковості платника податку на додану вартість, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165. 
Так, за результатами проведеного моніторингу даних ЄРПН та аналізу інформаційних баз даних, у зв`язку з отриманням інформації у процесі поточної діяльності встановлено здійснення ризикових фінансово-господарських операцій по ТзОВ «Імені Маркіяна Шашкевича», що відповідає п. 8 критеріїв ризиковості платника податку згідно кодів податкової інформації, яка є підставою для прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, а саме: Код 13 - придбання товарiв (послуг) у платника(iв) податку, щодо якого(их) прийняте рiшення про вiдповiднiсть критерiям ризиковостi платника податку. Код 10 - у податковiй звiтностi платника податку не вiдображенi доходи, нарахованi та виплаченi самозайнятим та/або фiзичним особам за виконанi роботи чи наданi послуги. 
Згідно з цим, Позивачем на розгляд Комісії не було надано документів щодо спростування підстав для включення до ризикових. У зв`язку з цим, Комісією Головного управління ДПС у Львівській області, з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення № 3979 від 01.08.2024 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість ТОВ «Імені Маркіяна Шашкевича» критеріям ризиковості платника податків на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платників податків 
Разом з тим , як свідчать матеріали справи, податковим органом було попередньо прийнято рішення №3186 від 10.12.2021  про відповідність ТОВ «Імені Маркіяна Шашкевича» про відповідність товариства критеріям ризиковості платника податку. Також, прийняттю рішення № 3979 від 01.08.2024 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість ТОВ «Імені Маркіяна Шашкевича» критеріям ризиковості платника податків на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платників податків передувало віднесення одного з контрагентів позивача – ТОВ «Пентаойл» про відповідність /невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку ( рішення № 27425 від 07.06.2024, т.І а.с. 215).
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі ПК України) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
На виконання даної норми постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», яка набрала чинності 01.02.2020 року, та якою затверджено:
- Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165);
- Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до пункту 2 Порядку №1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації. Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.
За приписами пункту 3 Порядку №1165 податкові накладні/ розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Слід враховувати, що наслідком прийняття відповідачем спірних рішень та внесення  платника податку до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, є зупинення в автоматичному порядку реєстрації всіх без виключення поданих позивачем податкових накладних/розрахунків коригування та такі наслідки носять для позивача виключно негативний характер з огляду на те, що строк реєстрації кожної податкової накладної значно збільшується, а на позивача покладається додатковий обов`язок щодо надання пояснень та документів, при цьому, остаточне рішення про реєстрацію податкової накладної чи про відмову в реєстрації буде прийнято лише після надання таких пояснень та документів.
Негативні наслідки від необґрунтованого прийняття такого рішення є також у тому, що контрагенти позивача не мають можливості сформувати податковий кредит за податковою накладною, реєстрація якої зупинена, що у подальшому несе ризики припинення господарських відносин між позивачем та його контрагентами.
Пунктом 6 Порядку №1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/ невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку, комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення. У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття.
Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення. За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття.
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.
Аналіз наведених вище норм дає підстави вважати, що положеннями Порядку №1165 передбачено певний алгоритм дій контролюючого органу, за результатом виконання якого ним може бути прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Таким чином, процедура розгляду документів, необхідних для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку рішення Комісії, не є процедурою адміністративного оскарження первинного рішення Комісії. За результатами розгляду документів платника податків не ухвалюється рішення про задоволення/відмову в задоволенні скарги платника податку, а виноситься аналогічне рішення, яке додатково враховує обсяг та зміст поданих до Комісії інформації та копій документів.
Пунктом 5 Порядку №1165 передбачено, що перевірці відповідності критеріям ризиковості платника податку показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, підлягає тільки той платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації. Так, законодавцем встановлена послідовність прийняття рішення про відповідність платника Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість. Тобто встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації.
Тобто, питання відповідності позивача Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість має розглядатись Комісією регіонального рівня за наслідками подання підприємством для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/розрахунку коригування, що направлена для реєстрації.
Відповідно до пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
За пунктом 25 Порядку № 1165 комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Отже, рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку повинно містити чітку підставу, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості.
Додаток 1 до Порядку №1165 містить перелік Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість.
Із аналізу спірного рішення № 3979 від 01.08.2024 про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості слідує, що в його тексті не розкрито змісту (розшифрування) самої податкової інформації.
Відповідно до вказаного рішення відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку у зв`язку з виявленням обставин та/або отримання інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності за кодами податкової інформації, а саме:  10 – у податковій звітності платника податку не відображені доходи, нараховані та виплачені самозайнятим та/або фізичним особам за виконані роботи чи надані послуги, 13 - придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
Водночас, згідно з Порядком № 1165, в якості підстави прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості повинно бути зазначено відповідний пункт Критеріїв ризиковості платника податку, а у разі відповідності п.8 Критеріїв ризиковості платника податку - розшифровується, яка саме податкова інформація.
Як встановлено судом апеляційної інстанції, Комісією Головного управління ДПС у Львівській обл. з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення № 3186 від 10.12.2021 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість ТОВ « Імені Маркіяна Шашкевича» критеріям ризиковості платника податків на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платників податків.  Позивач на спростування висновків про віднесення позивача критеріям ризиковості платника податків 31.07.2024 подав до контролюючого органу пояснення та відповідні документи.
Разом з тим, Комісією Головного управління ДПС у Львівській області  з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, з урахуванням отриманих від платника податків пояснення та копій документів від 31.07.2024  повторно прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість ТОВ «Імені Маркіяна Шашкевича» критеріям ризиковості платника податків на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платників податків № 3979 від 01.08.2024.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що будь-яких доказів на підтвердження податкової інформації, на підставі якої прийнято оскаржуване рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості, до матеріалів справи надано не було, як і не надано доказів того, що відповідач вчиняв будь-які дії, спрямовані на перевірку обставин господарських операцій із вказаними контрагентами.
Згідно з п.8 Критеріїв ризиковості платника податку до критеріїв ризиковості платника податку віднесено наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Разом з тим, із змісту спірного рішення № 3979 від 01.08.2024 не видається за можливе встановити ту обставину, яка саме податкова інформація покладена в основу прийняття цього рішення.
Оскаржуване рішення не містить встановлених обставин, які б свідчили про невиконання позивачем чи його контрагентом договірних зобов`язань за господарськими операціями або встановлення обставин, які б свідчили про неправдивість чи ризиковість господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Тобто, податковим органом не встановлено конкретних фактичних обставин, що впливають на визначення ризиків; змісту та характеру ймовірних порушень; а також приписів податкового законодавства, ризик порушення яких існує в досліджуваній господарській операції позивача.
При цьому, Комісія ГУ ДПС у Львівській області прийшла до висновків про відповідність ТОВ «Імені Маркіяна Шашкевича» критеріям ризиковості на підставі загальних формулювань, не підкріплених жодними фактичними та юридичними чинниками, що мають значення для прийняття оскаржуваного у справі рішення.
Під час вирішення спору колегія суддів звертає увагу на ту обставину, що рішенню Комісії № 3979 від 01.08.2024 не передували дії  товариства щодо реєстрації у ЄРПН податкової накладної чи розрахунку про коригування. Профільним Порядком встановлена певна послідовність прийняття рішення про відповідність платника ПДВ критеріям ризиковості платника податку на додану вартість. Вирішенню комісією регіонального рівня питання відповідності платника податку критеріям ризиковості платника ПДВ має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, потім - моніторинг платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування. Встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу в процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації.
Отже, питання відповідності позивача критеріям ризиковості платника ПДВ має розглядатись комісією регіонального рівня за наслідками подання товариством для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/розрахунку коригування, що направлена для реєстрації.
Зі змісту оскаржуваного рішення слідує, що комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність товариства критеріям ризиковості платника податку на додану вартість не за наслідками подання останнім податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої накладної/розрахунку коригування.
Рішення № 3979 від 01.08.2024 прийнято у зв`язку з наявною податковою інформацією, що отримана з баз даних ДПС під час виконання функцій контролю, а не за наслідками подання позивачем податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації.
Враховуючи викладене, за відсутності розшифрування в тексті спірного рішення податкової інформації, відповідач діяв без дотримання власної процедури, непрозоро та у спосіб, що виключає можливість мінімізувати ризик помилки у спірних відносинах.
Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН застосовано непрозорі механізми визначення позивача як такого, що відповідає критеріям ризиковості, оскільки не доведено, яку саме використано інформацію та чи проведено повний моніторинг діяльності позивача перед тим, як винести рішення про віднесення його до переліку ризикових.
Також наявна в контролюючого органу податкова інформація є лише статистичними даними, які самі по собі не можуть свідчити про вчинення підприємством порушень та не підтверджує ризиковість платника податків.
За таких обставин оскаржуване рішення не містить жодного обґрунтування підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до п.8 Критеріїв ризиковості платників податку.
З огляду на викладене, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що відповідачем не доведено існування підстав для застосування до позивача п.8 Критеріїв ризиковості платників податку з відповідним внесенням до переліку ризикових суб`єктів господарювання, у зв`язку з чим рішення Комісії ГУ ДПС у Львівській обл. з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН № 3979 від 01.08.2024 про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку не ґрунтується на вимогах закону.
Звідси, є наявними правові підстави для визнання протиправним і як наслідок - скасування рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 3979 від 01.08.2024, оскільки таке прийняте всупереч діючому законодавству та без врахування фактичних обставин справи.
Положеннями п.6 Порядку № 1165 визначено, що у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
За таких обставин, зобов`язання відповідача виключити позивача з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості, є належним і ефективним способом захисту порушеного права. Крім цього, застосування такого способу захисту є гарантією того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений. Тому позовні вимоги у зазначеній частині також підлягають задоволенню.
Саме зобов`язання виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений і вказане рішення не можливо визнати втручанням у дискреційні повноваження відповідача, оскільки ним такі повноваження були самостійно реалізовані шляхом прийняття оскарженого рішення, яке було предметом судового контролю у межах цієї справи.
Аналогічні висновки щодо способу захисту порушеного права у цій категорії справ викладено у постанові Верховного Суду від 30.11.2021р. у справі № 340/1098/20.
За наведених обставин суд першої інстанції прийшов до логічного та послідовного висновку про підставність та обґрунтованість заявленого позову, а тому заявлений позов підлягає до задоволення, з вищевикладених мотивів.
Згідно ст.316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків рішення суду, а тому підстав для скасування рішення колегія суддів не вбачає і вважає, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.
Відповідно до ст.139 КАС України судовий збір розподілу не підлягає.
Керуючись ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325,328, 329 КАС України, апеляційний суд,

                                                        ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного Управління ДПС  у Львівській  області залишити без задоволення.
Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2024 року у справі № 380/16950/24– залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	Н. М. Судова-Хомюк 	
судді	 	Т. В. Онишкевич 	
 	 	Р. П. Сеник