ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

10 квітня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 280/5458/24	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді  Білак С.В. (доповідач), суддів:  Юрко І.В., Чабаненко С.В., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 12.07.2024 року в адміністративній справі №280/5458/24 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Запорізькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,-
          
В С Т А Н О В И В :
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до ГУ ДПС у Запорізькій області, Державної податкової служби України, в якому просив:
- визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10662432/2862215435 від 05.03.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 3220 від 30.08.2023 року на суму 358,56 грн. (у тому числі ПДВ 59,76 грн) та зобов`язати відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 3220 від 30.08.2023 року на суму 358,56 грн. (у тому числі ПДВ 59,76 грн) датою її подання на реєстрацію позивачем;
- визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10662438/2862215435 від 05.03.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 785 від 08.11.2023 року на суму 435,12 грн. (у тому числі ПДВ 72,52 грн.) та зобов`язати відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 785 від 08.11.2023 року на суму 435,12 грн. (у тому числі ПДВ 72,52 грн.) датою її подання на реєстрацію позивачем;
- визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10662434/2862215435 від 05.03.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 791 від 08.11.2023 року на суму 488,64 грн. (у тому числі ПДВ 81,44 грн) та зобов`язати відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №791 від 08.11.2023 року на суму 488,64 грн. (у тому числі ПДВ 81,44 грн.) датою її подання на реєстрацію позивачем;
- визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10662439/2862215435 від 05.03.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 793 від 08.11.2023 року на суму 705,60 грн. (у тому числі ПДВ 117,60 грн) та зобов`язати відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 793 від 08.11.2023 року на суму 705,60 грн (у тому числі ПДВ 117,60 грн) датою її подання на реєстрацію позивачем;
- визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10662440/2862215435 від 05.03.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 804 від 08.11.2023 року на суму 416,82 грн. (у тому числі ПДВ 69,47 грн) та зобов`язати відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 804 від 08.11.2023 року на суму 416,82 грн. (у тому числі ПДВ 69,47 грн.) датою її подання на реєстрацію позивачем;
- визнати протиправним і скасувати Рішення Комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10662441/2862215435 від 05.03.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 816 від 08.11.2023 року на суму 398,55 грн. (у тому числі ПДВ 66,43 грн) та зобов`язати відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 816 від 08.11.2023 року на суму 398,55 грн. (у тому числі ПДВ 66,43 грн.) датою її подання на реєстрацію позивачем;
- визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10662448/2862215435 від 05.03.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 829 від 08.11.2023 року на суму 398,55 грн. (у тому числі ПДВ 66,43 грн.) та зобов`язати відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 829 від 08.11.2023 року на суму 398,55 грн. (у тому числі ПДВ 66,43 грн.) датою її подання на реєстрацію позивачем;
- визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10662443/2862215435 від 05.03.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 838 від 08.11.2023 року на суму 463,86 грн. (у тому числі ПДВ 77,31 грн.) та зобов`язати відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 838 від 08.11.2023 року на суму 463,86 грн. (у тому числі ПДВ 77,31 грн.) датою її подання на реєстрацію позивачем;
- визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10662444/2862215435 від 05.03.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 839 від 08.11.2023 року на суму 111,06 грн. (у тому числі ПДВ 18,51 грн.) та зобов`язати відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 839 від 08.11.2023 року на суму 111,06 грн. (у тому числі ПДВ 18,51 грн.) датою її подання на реєстрацію позивачем;
- визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10662445/2862215435 від 05.03.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 841 від 08.11.2023 року на суму 398,55 грн. (у тому числі ПДВ 66,43 грн.) та зобов`язати відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 841 від 08.11.2023 на суму 398,55 грн. (у тому числі ПДВ 66,43 грн.) датою її подання на реєстрацію позивачем;
- визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10662435/2862215435 від 05.03.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 857 від 08.11.2023 року на суму 399,90 грн. (у тому числі ПДВ 66,65 грн.) та зобов`язати відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 857 від 08.11.2023 року на суму 399,90 грн. (у тому числі ПДВ 66,65 грн.) датою її подання на реєстрацію позивачем;
- визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10662463/2862215435 від 05.03.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 861 від 08.11.2023 року на суму 584,10 грн. (у тому числі ПДВ 97,35 грн.) та зобов`язати відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 861 від 08.11.2023 року на суму 584,10 грн. (у тому числі ПДВ 97,35 грн.) датою її подання на реєстрацію позивачем;
- визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10662450/2862215435 від 05.03.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 863 від 08.11.2023 року на суму 176,40 грн. (у тому числі ПДВ 29,40 грн.) та зобов`язати відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 863 від 08.11.2023 року на суму 176,40 грн. (у тому числі ПДВ 29,40 грн.) датою її подання на реєстрацію позивачем;
- визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10662468/2862215435 від 05.03.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 866 від 08.11.2023 року на суму 398,52 грн. (у тому числі ПДВ 66,42 грн) та зобов`язати відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 866 від 08.11.2023 року на суму 398,52 грн. (у тому числі ПДВ 66,42 грн.) датою її подання на реєстрацію позивачем;
- визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10662466/2862215435 від 05.03.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 868 від 08.11.2023 року на суму 525,24 грн. (у тому числі ПДВ 87,54 грн.) та зобов`язати відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 868 від 08.11.2023 року на суму 525,24 грн. (у тому числі ПДВ 87,54 грн.) датою її подання на реєстрацію позивачем;
- визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10662527/2862215435 від 05.03.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 877 від 08.11.2023 року на суму 705,60 грн. (у тому числі ПДВ 117,60 грн.) та зобов`язати відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 877 від 08.11.2023 року на суму 705,60 грн. (у тому числі ПДВ 117,60 грн.) датою її подання на реєстрацію позивачем;
- визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10662465/2862215435 від 05.03.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 879 від 08.11.2023 року на суму 490,05 грн. (у тому числі ПДВ 81,68 грн.) та зобов`язати відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 879 від 08.11.2023 року на суму 490,05 грн. (у тому числі ПДВ 81,68 грн.) датою її подання на реєстрацію позивачем;
- визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10662472/2862215435 від 05.03.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 885 від 08.11.2023 року на суму 547,50 грн. (у тому числі ПДВ 91,25 грн.) та зобов`язати відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 885 від 08.11.2023 року на суму 547,50 грн. (у тому числі ПДВ 91,25 грн.) датою її подання на реєстрацію позивачем;
- визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10662446/2862215435 від 05.03.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 901 від 08.11.2023 року на суму 380,25 грн. (у тому числі ПДВ 63,38 грн.) та зобов`язати відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 901 від 08.11.2023 року на суму 380,25 грн. (у тому числі ПДВ 63,38 грн.) датою її подання на реєстрацію позивачем;
- визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 10662436/2862215435 від 05.03.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 902 від 08.11.2023 року на суму 488,64 грн. (у тому числі ПДВ 81,44 грн.) та зобов`язати відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №902 від 08.11.2023 року на суму 488,64 грн. (у тому числі ПДВ 81,44 грн.) датою її подання на реєстрацію позивачем
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 12 липня 2024 року адміністративний позов задоволено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач - 1 подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати рішення суду та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що рішення суду першої інстанції є не обґрунтованим та таким, що прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права. Апелянт вказує, що судом першої інстанції неправильно встановлено обставини у справі, оскільки Комісією ГУ ДПС у Запорізькій області відмовлено у реєстрації ПН/РК, у зв`язку з ненаданням платником податків копій первинних документів та недоведеністю реальності проведених господарських операцій. Вважає, що Комісією ГУ ДПС у Запорізькій області у межах своїх повноважень та у спосіб, що передбачений Законом надано оцінку тим документам, які подано платником податку, але у зв`язку з тими підставами, на яких ґрунтуються оскаржені рішення, позивачу відмовлено у такій реєстрації у зв`язку з недоведеністю реальності господарських операцій.
Позивач не надав суду апеляційної інстанції відзив на апеляційну скаргу. Відповідно до частини четвертої статті 304 Кодексу адміністративного судочинства України відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
Суд апеляційної інстанції розглянув справу відповідно до приписів статті 311 КАС України в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Відповідно до частин першої та другої статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Колегія суддів, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, встановила наступне.
Позивач – ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) зареєстрований як фізична особа-підприємець з 28.08.2018 року. Основним видом діяльності згідно з ЄДРПОУ є оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин (код 46.21), перебуває на податковому обліку в органах ДПС України.
Відповідачі - Головне управління ДПС у Запорізькій області, Державна податкова служба України є суб`єктами владних повноважень, які в даних правовідносинах реалізують надані їм Податковим кодексом України повноваження.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що 01.05.2023 року між ФОП ОСОБА_1 у якості постачальника та Приватним підприємством «ВІТАФАРМА» у якості покупця був укладений Договір поставки №В-0195/2023 від 01.05.2023 року (далі – Договір №В-0195/2023), згідно з умовами якого постачальник зобов`язався поставити покупцю продукти харчування, безалкогольні напої та непродовольчі товари в асортименті (надалі - товар), а покупець - прийняти і оплатити такий товар (а.с.127-128 т.1).
Пунктом 1.2 Договору №В-0195/2023, зокрема передбачено, що асортимент кількість та ціна товару вказуються у накладних, що оформлюються постачальником та є невід`ємною частиною цього договору.
Розділом 3 Договору №В-0195/2023 передбачені умови поставки товару, зокрема, що поставка товару здійснюється узгодженими партіями у відповідності до замовлення, яке може бути подане в усній або письмовій формі, на умовах поставки DDP, адреса доставки вказується покупцем при замовлені товару.
Згідно із пунктом 5.2 Договору №В-0195/2023, поставка товару здійснюється постачальником на умовах передплати або сплати по факту постачання. За угодою сторін можливі інші форми розрахунку, що не заборонені діючим законодавством України.
На виконання умов Договору №В-0195/2023 позивач здійснив поставку узгодженої партії товару, що підтверджується видатковою накладною №STM00051808 від 08.11.2023 року на суму 416,82 грн. з ПДВ. Партія товару отримана представником покупця, про що міститься відмітка на видатковій накладній. Поставка партії товару здійснена автотранспортом ФОП ОСОБА_1 на зазначену покупцем адресу доставки, що підтверджується наданою до матеріалів справи товарно-транспортною накладною №STM00051808 від 08.11.2023 року. На дату поставки оплата товару не здійснювалась (а.с.120, 184 зворотній бік - 185 т.1).
Разом із тим, на виконання умов Договору №В-0195/2023 позивач здійснив поставку узгодженої партії товару, що підтверджується видатковою накладною №STM00051785 від 08.11.2023 року на суму 398,55 грн. з ПДВ. Партія товару отримана представником покупця, про що міститься відмітка на видатковій накладній. Поставка партії товару здійснена автотранспортом ФОП ОСОБА_1 на зазначену покупцем адресу доставки, що підтверджується наданою до матеріалів справи товарно-транспортною накладною №STM00051785 від 08.11.2023 року. На дату поставки оплата товару не здійснювалась (а.с.109, 174, т.1).
На виконання умов Договору №В-0195/2023 позивач здійснив поставку узгодженої партії товару, що підтверджується видатковою накладною №STM00051813 від 08.11.2023 року на суму 398,55 грн. з ПДВ. Партія товару отримана представником покупця, про що міститься відмітка на видатковій накладній. Поставка партії товару здійснена автотранспортом ФОП ОСОБА_1 на зазначену покупцем адресу доставки, що підтверджується наданою до матеріалів справи товарно-транспортною накладною №STM00051813 від 08.11.2023 року. На дату поставки оплата товару не здійснювалась (а.с.121, 186 зворотній бік - 187 т.1).
Крім того, на виконання умов Договору №В-0195/2023 позивач здійснив поставку узгодженої партії товару, що підтверджується видатковою накладною №SТМ00051821 від 08.11.2023 року на суму 463,86 грн. з ПДВ. Партія товару отримана представником покупця, про що міститься відмітка на видатковій накладній. Поставка партії товару здійснена автотранспортом ФОП ОСОБА_1 на зазначену покупцем адресу доставки, що підтверджується наданою до матеріалів справи товарно-транспортною накладною №STM00051821 від 08.11.2023 року. На дату поставки оплата товару не здійснювалась. (а.с.121, 190 зворотній бік - 191 т.1).
На підставі вищезазначеного та на виконання вимог приписів пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України позивачем було складено та направлено до відповідача-1 на реєстрацію наступні податкові накладні:
- №804 від 08.11.2023 року на суму 416,82 грн. (у тому числі ПДВ 69,47 грн.) (а.с.35 т.1);
- №816 від 08.11.2023 року на суму 398,55 грн. (у тому числі ПДВ 66,43 грн.) (а.с.36 т.1);
- №829 від 08.11.2023 року на суму 398,55 грн. (у тому числі ПДВ 66,43 грн.) (а.с.37 т.1);
- №838 від 08.11.2023 року на суму 463,86 грн. (у тому числі ПДВ 77,31 грн.) (а.с.38 т.1).
24.11.2023 року позивачем отримано Квитанцію №9318641446 про зупинення реєстрації податкової накладної №804 від 08.11.2023 року в якій містилась інформація про те, що реєстрація податкової накладної зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України. Обсяг постачання товару/послуги 2201 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсяги його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Додатково повідомлено: показник «D»=1.1183%, «Р»=365880.28. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН (а.с.39 т.1).
Разом із тим, 24.11.2023 року позивачем отримано Квитанцію №9318636468 про зупинення реєстрації податкової накладної №816 від 08.11.2023 року в якій містилась інформація про те, що реєстрація податкової накладної зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України. Обсяг постачання товару/послуги 2201 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсяги його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Додатково повідомлено: показник «D»=1.1183%, «Р»=379633.27. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН (а.с.40 т.1).
Крім того, 24.11.2023 року позивачем отримано Квитанцію №9318642253 про зупинення реєстрації податкової накладної №829 від 08.11.2023 року в якій містилась інформація про те, що реєстрація податкової накладної зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України. Обсяг постачання товару/послуги 2201 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсяги його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Додатково повідомлено: показник «D»=1.1183%, «P»=410487.29. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН (а.с.41 т.1).
Водночас, 24.11.2023 року позивачем отримано Квитанцію №9318641302 про зупинення реєстрації податкової накладної №838 від 08.11.2023 в якій містилась інформація про те, що реєстрація податкової накладної зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України. Обсяг постачання товару/послуги 2201 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсяги його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Додатково повідомлено: показник «D»=1.1183%, «Р»=373079.76. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН (а.с.42 т.1).
Скориставшись наданим контролюючим органом правом на подання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних реєстрацію яких зупинено, позивач 19.02.2024 року через електронний кабінет платника податків направив повідомлення №50 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено до яких долучив первинні документи на підтвердження реальності та правомірності господарських операцій за яким було складено спірні податкові накладні. Серед поданих документів, зокрема, були: Договір оренди приміщень №0523 від 01.05.2023 року; Договір поставки з ПП «ВІТАФАРМА» №В-0195/2023 від 01.05.2023 року; видаткові накладні №STM00051808 від 08.11.2023 року, №STM00051785 від 08.11.2023 року №STM00051813 від 08.11.2023 року, №SТМ00051821 від 08.11.2023 року; Товарно-транспортні накладні №STM00051808 від 08.11.2023 року, №STM00051785 від 08.11.2023 року, №STM00051813 від 08.11.2023 року, №SТМ00051821 від 08.11.2023 року; видаткова накладна №COS00001049 від 25.08.2023 року; Товарно-транспортна накладна №COS00001049 від 25.08.2023 року; Договір с постачальником TOB «Торговий будинок «Сігма»; видаткова накладна №СВ-2145 від 26.07.2023 року; Договір з постачальником ТДВ «Свалявські мінеральні води»; видаткова накладна №606357 від 27.09.2023 року; Договір с постачальником TOB ПП «ЕКОНІЯ»; платіжні інструкції на зарахування коштів від покупця та на перерахування коштів постачальникам; письмові пояснення з детальним описом господарської операції (а.с.164-191 т.1).
22.02.2024 року ФОП ОСОБА_1 були отримані повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН №10599897/2862215435, №10599993/2862215435, №10600395/2862215435 та №10600038/2862215435, в яких позивачу запропоновано надати письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних реєстрацію яких зупинено. У графі Додаткова інформація вказано надати: пояснення щодо нарахування заробітної плати на рівні (нижче) мінімальної, оборотно-сальдові відомості по рахункам 661, 641, 651, штатний розпис, пояснення щодо формування торгової націнки, інвентаризаційну відомість з визначенням місць проведення інвентаризації складських документів (інвентаризаційні описи) у томі числі рахунки-фактури/інвойси, акти проймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки (а.с.43-50 т.1).
28.02.2024 року позивачем через електронний кабінет платника податків було направлено повідомлення про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №15 від 28.02.2024 року, до яких було долучено додаткові письмові пояснення та запитувані документи, а саме: Оборотно-сальдова відомість по рахунку 631, Оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 та штатний розпис ФОП ОСОБА_1 (а.с.192-206 т.1).
За результатами розгляду наданих позивачем пояснень та доданих до них документів Комісією ГУ ДПС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації прийняті рішення: №10662440/2862215435 від 05.03.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної №804 від 08.11.2023 року, №10662441/2862215435 від 05.03.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 816 від 08.11.2023 року, №10662448/2862215435 від 05.03.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної №829 від 08.11.2023 року та №10662443/2862215435 від 05.03.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної №838 від 08.11.2023 року у зв`язку із ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку (а.с.207-210 т.1).
Не погодившись з цими рішенням, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам суд зазначає наступне.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами Укр 
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України (далі – ПК України). 
Відповідно до вимог підпунктів «а» та «б» підпункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є, зокрема, операції платників податків з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Згідно із абзацами першим-третім пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Як установлено пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Абзацом першим пункту 201.7 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Необхідно зазначити, що згідно із підпунктом 14.1.160 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначений Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, який затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі - Порядок №1246).
За змістом абзацу першого пункту 2 Порядку №1246 податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Відповідно до пункту 8 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування складаються та реєструються постачальником (продавцем) - платником податку, крім випадків, визначених пунктом 9 цього Порядку.
Згідно із пунктом 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Пунктами 13-14 Порядку №1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС.
Згідно із пунктом 17 Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання даної норми постановою КМУ від 11.12.2019 року №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (далі – Порядок №1165), яка набрала чинності 01.02.2020 та якою затверджено:
- Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок зупинення реєстрації податкової накладної);
- Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок розгляду скарги).
Пунктом 3 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної визначені ознаки податкових накладних/розрахунків коригування, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.
Відповідно до пунктів 4, 5 вказаного Порядку у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з пунктами 6, 7, 10, 11 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Із процитованих норм випливає, що у разі відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, можливо зупинення їх реєстрації.
Як вбачається зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації складених позивачем податкових накладних, податковий орган вказав, що реєстрація податкової накладної зупинена у зв`язку з їх відповідністю пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
При цьому, критерії ризиковості здійснення операцій є Додатком №3 до Порядку №1165.
Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, одним із критеріїв ризиковості операції є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Як вбачається зі змісту квитанції про зупинення реєстрації складених позивачем податкових накладних, контролюючий орган вказав на те, що обсяг постачання товару/послуги 2201 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсяги його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції.
Водночас, вказані квитанції містять вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної в ЄРПН.
Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, одним із критеріїв ризиковості операції є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Як вбачається зі змісту квитанції про зупинення реєстрації складених позивачем податкових накладних, контролюючий орган вказав на те, що обсяг постачання товару/послуги 2201 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсяги його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції.
Водночас, вказані квитанції містять вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної в ЄРПН.
Апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податків чітко розумів адресовану йому вимогу. Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документу.
Разом із тим, суд вважає за необхідне наголосити, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів. При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган повинен вимагати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях, чого зроблено не було.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Не конкретизування податковим органом переліку документів, які необхідно надати позивачу, призвело до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічного висновку дійшов Верховний Суд у постановах від 23.10.2018 року у справі №822/1817/18, від 04.12.2018 року у справі №821/1173/17 та від 30.09.2022 року у справі №0340/1803/18, від 21.03.2024 року у справі №400/3927/22.
При цьому, належної мотивації підстав та причин віднесення операції позивача до ризикових відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (які є Додатком № 3 до Порядку № 1165), рішення Комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН не містили.
Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджено Наказом міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019 “Про затвердження Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних” (далі – Порядок №520) (тут і в подальшому в редакції станом на момент виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до пункту 2 Порядку №520 рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС.
Пунктом 4 Порядку №520 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 вказаного порядку передбачено, що платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:
договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.
Відповідно до пункту 9 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Згідно з пунктом 10 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Таким чином, процедура розгляду питання щодо прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН передбачає можливість направлення платнику повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування.
Саме у такий спосіб контролюючий орган може усунути невизначеність щодо обставин господарської операції, які на думку контролюючого органу є ризиковими і підлягають підтвердженню, та переліку документів, які необхідно подати платнику для спростування виявлених ризиків та позитивного вирішення питання про реєстрацію спірної податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.
Як встановлено судом першої інстанції, позивач 19.02.2024 року через електронний кабінет платника податків направив повідомлення №50 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено до яких долучив первинні документи на підтвердження реальності та правомірності господарських операцій за яким було складено спірні податкові накладні. Серед поданих документів, зокрема, були: Договір оренди приміщень №0523 від 01.05.2023 року; Договір поставки з ПП «ВІТАФАРМА» №В-0195/2023 від 01.05.2023 року; видаткові накладні №STM00051808 від 08.11.2023 року, №STM00051785 від 08.11.2023 року, №STM00051813 від 08.11.2023 року, №SТМ00051821 від 08.11.2023 року; Товарно-транспортні накладні №STM00051808 від 08.11.2023 року, №STM00051785 від 08.11.2023 року, №STM00051813 від 08.11.2023 року, №SТМ00051821 від 08.11.2023 року; видаткова накладна №COS00001049 від 25.08.2023 року; Товарно-транспортна накладна №COS00001049 від 25.08.2023 року; Договір с постачальником TOB «Торговий будинок «Сігма»; видаткова накладна №СВ-2145 від 26.07.2023 року; Договір с постачальником ТДВ «Свалявські мінеральні води»; видаткова накладна №606357 від 27.09.2023 року; Договір с постачальником TOB ПП «ЕКОНІЯ»; платіжні інструкції на зарахування коштів від покупця та на перерахування коштів постачальникам; письмові пояснення з детальним описом господарської операції.
Відповідно до матеріалів справи встановлено, що комісія регіонального рівня 22.02.2024 року направила позивачу повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН №10599897/2862215435, №10599993/2862215435, №10600395/2862215435 та №10600038/2862215435, в яких позивачу запропоновано надати письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних реєстрацію яких зупинено. У графі Додаткова інформація вказано надати: пояснення щодо нарахування заробітної плати на рівні (нижче) мінімальної, оборотно-сальдові відомості по рахункам 661, 641, 651, штатний розпис, пояснення щодо формування торгової націнки, інвентаризаційну відомість з визначенням місць проведення інвентаризації складських документів (інвентаризаційні описи) у томі числі рахунки-фактури/інвойси, акти проймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки.
Разом з тим, відповідачем-1 жодним чином необґрунтовано необхідність надання зазначених документів у співвідношенні до господарських операцій ФОП ОСОБА_1 , за якими позивачем було складено та направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №804 від 08.11.2023 року, №816 від 08.11.2023 року, №829 від 08.11.2023 року та №838 від 08.11.2023 року.
При цьому, незважаючи на необґрунтованість вимоги відповідача-1 про необхідність надання запитуваних документів, позивачем на виконання вищевказаних повідомлень від 22.02.2024 року через електронний кабінет платника податків 28.02.2024 було направлено повідомлення про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №15 від 28.02.2024 року, до яких було долучено додаткові письмові пояснення та запитувані документи, а саме: Оборотно-сальдова відомість по рахунку НОМЕР_2 , Оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 та штатний розпис ФОП ОСОБА_1 .
Відтак, з урахуванням невідповідності спірного рішення вимогам обґрунтованості та вмотивованості, а також з урахуванням реальності господарських операцій між позивачем та його контрагентами, спірні рішення про відмову в реєстрації податкової накладної підлягали скасуванню.
Відповідно до частини третьої статті 245 Кодексу адміністративного судочинства України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про необхідність зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні №804 від 08.11.2023, №816 від 08.11.2023 року, №829 від 08.11.2023 року та №838 від 08.11.2023 року датою їх подання на реєстрацію.
Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними.
Згідно з частиною першою статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 77, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
                                   П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 12 липня 2024 року в адміністративній справі №280/5458/24 - залишити без задоволення.     
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 12 липня 2024 року в адміністративній справі №280/5458/24 - залишити без змін.    
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.     
   
Головуючий - суддя                                                                      С.В. Білак 

                               суддя                                                                      І.В. Юрко 

                               суддя                                                                      С.В. Чабаненко