ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 квітня 2025 року	Львів	Справа № 140/4433/24 пров. № А/857/20518/24	
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого-судді -                                        Мікули О. І.,
суддів          -                                                Курильця А. Р., Пліша М. А. 

розглянувши в порядку письмового провадження у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 15 липня 2024 року у справі №140/4433/24 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Кондитерська фабрика "Нектар-1" до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

суддя в 1-й інстанції – Плахтій Н. Б.,
дата ухвалення рішення – 15 липня 2024 року, 
місце ухвалення рішення – м.Луцьк,
дата складання повного тексту рішення – не зазначено,

                                                         в с т а н о в и в:

Позивач – Товариство з обмеженою відповідальністю "Кондитерська фабрика "Нектар-1" звернулося в суд з позовом до відповідачів - Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України, в якому просило визнати протиправними та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Волинській області №10532141/42483694 від 09 лютого 2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної №9 від 15 вересня 2022 року та №10532140/42483694 від 09 лютого 2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної №13 від 22 вересня 2022 року; зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні №9 від 15 вересня 2022 року, №13 від 22 вересня 2022 року.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 15 липня 2024 року позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 09 лютого 2024 року №10532141/42483694 та від 09 лютого 2024 року №10532140/42483694. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подані Товариством з обмеженою відповідальністю “Кондитерська фабрика Нектар-1” податкові накладні від 15 вересня 2022 року №9 та від 22 вересня 2022 року №13.
Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням, відповідач – Головне управління ДПС у Волинській області оскаржило його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення прийняте з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального права та підлягає скасуванню, покликаючись на те, що підставою зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН є відповідність операції п.8 Критеріїв ризиковості платників податків, тому платнику податків запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних. Зазначає, що позивач для підтвердження реальності здійснення операції направив до контролюючого органу письмові пояснення разом із повідомленням про надання пояснень та копій документів, однак, на переконання Комісії ДПС, таких не було достатньо для підтвердження господарської операції, на виконання якої складено спірну податкову накладну. Звертає увагу, що задоволення позовної вимоги про зобов`язання зареєструвати в ЄРПН податкові накладні є дискреційними повноваженнями контролюючого органу. Крім того, покликається на безпідставність стягнення витрат на професійну правничу допомогу. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
Відзив на апеляційну скаргу позивачем поданий не був. Відповідно до ч.4 ст.304 КАС України відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
Справа розглянута судом першої інстанції в порядку спрощеного позовного провадження.
Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції в порядку п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу без виклику учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів. 
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а оскаржуване рішення - без змін з таких підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ “Кондитерська фабрика Нектар-1” зареєстровано як юридична особа 19 вересня 2018 року, основним видом діяльності якого є: 10.72 - виробництво сухарів і сухого печива; виробництво борошняних кондитерських виробів, тортів і тістечок тривалого зберігання, що підтверджується випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (а.с.36 зворот, 37 том 1).
01 січня 2021 року між ТОВ “Кондитерська фабрика Нектар-1” (постачальник) та ТОВ “Клевер-Сторс” (покупець) укладено договір поставки №010121/5к (а.с.50-54 том 1), за умовами якого постачальник приймає на себе зобов`язання поставляти і передавати у власність покупцеві, а покупець зобов`язується приймати та оплачувати товари за ціною та в асортименті, погоджених сторонами в специфікаціях, та/або замовленнях покупця, і в кількостях, передбачених замовленнями на товар.
На виконання умов вказаного договору позивачем передано ТОВ “Клевер-Сторс” наступний товар: вафлі “Артек літній”, що підтверджується видатковою накладною від 15 вересня 2022 року №Н1-0000009 на загальну суму 31118,40 грн, в т.ч. ПДВ 5186,40 грн (а.с.55 том 1) та видатковою накладною від 22 вересня 2022 року №Н1-0000013 на загальну суму 31118,40 грн, в т.ч. ПДВ 5186,40 грн (а.с.110 том 1).
За наслідками вищезазначених господарських операцій ТОВ “Кондитерська фабрика Нектар-1” складено та подано на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні від 15 вересня 2022 року №9 на загальну суму 31118,40 грн, в т.ч. ПДВ 5186,40 грн (а.с.56 зворот, 57 том 1) та від 22 вересня 2022 року №13 на загальну суму 31118,40 грн, в т.ч. ПДВ 5186,40 грн (а.с.111 зворот, 112 том 1).
Як вбачається із квитанції від 30 вересня 2022 року (а.с.57 зворот том 1) та від 13 жовтня 2022 року (а.с.112, зворот том 1), реєстрація вказаних податкових накладних була зупинена на підставі пункту 201.16 статті 201 ПK України у зв`язку із тим, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. У квитанції також було запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
Для підтвердження реєстрації спірної податкової накладної від 15 вересня 2022 року №9 позивач подав до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, від 25 січня 2024 року №26 (а.с.27 том 1), до якого долучив пояснення від 25 січня 2024 року №26 разом з копіями документів (а.с.34-36 том 1).
Для підтвердження реєстрації спірної податкової накладної від 22 вересня 2022 року №13 позивач подав до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, від 25 січня 2024 року №27 (а.с.26 том 1), до якого також долучив пояснення від 25 січня 2024 року №27 разом з копіями первинних документів (а.с.93-95 том 1).
За результатами розгляду вказаних документів ГУ ДПС у Волинській області було надіслано позивачу повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів від 30 січня 2024 року №10467499/42483694 (а.с.23-24 том 1) та №10467533/42483694 (а.с.224-225 том 1), якими запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, а саме: первинних документів щодо придбання товарів, зберігання продукції, транспортування продукції, складських документів; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, інших документів, які підтверджують зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН. В графі додаткова інформація зазначено: надати первинні документи на придбання сировини із врахуванням періоду виготовлення продукції, складські документи, інвентаризаційні відомості, документи із перевізниками (акти виконаних робіт, розрахункові документи), документи що підтверджують відображення в операції з неплатниками ПДВ в податковій звітності.
Позивач подав до контролюючого органу повідомлення про надання додаткових пояснень та копій документів від 06 лютого 2022 року №15 (а.с.25, 173-174 том 1) та від 06 лютого 2022 року №18 (а.с.154-155 том 1), до яких додатково долучив інші документи.
Однак комісією ГУ ДПС України з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН прийнято оскаржувані рішення №10532141/42483694 від 09 лютого 2024 року, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної №9 від 15 вересня 2022 року (а.с.20 том 1), та №10532140/42483694 від 09 лютого 2024 року, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної №13 від 22 вересня 2022 року (а.с.19 том 1), з підстав ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН платником податків (а.с.23-24 том 1).
Вказані рішення комісії ГУ ДПС у Волинській області були оскаржені в адміністративному порядку шляхом подання до ДПС України скарг від 21 лютого 2024 року (а.с.17-18 том 1), до яких були долучені пояснення від 21 лютого 2024 року №15 та 18 (а.с.28-33 том 1).
Рішенням ДПС України від 28 лютого 2024 року №11923/42483694/2 та №11919/42483694/2 скарги товариства залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН - без змін (а.с.21-22 том 1).
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржувані рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних №10532141/42483694 та №10532140/42483694 від 09 лютого 2024 року є протиправними та підлягають скасуванню, оскільки надані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів повністю відображають зміст господарських операцій позивача, вказані первинні документи відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту, узгоджуються між собою, при цьому, підстави ставити під сумнів достовірність відображених у цих документах відомостей про господарську операцію відсутні, а тому з метою відновлення прав та інтересів позивача необхідно зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні №9 від 15 вересня 2022 року, №13 від 22 вересня 2022 року.
Такий висновок суду першої інстанції, на думку колегії суддів, відповідає нормам матеріального права та фактичним обставинам справи і є правильним, законним та обґрунтованим, виходячи з наступного.
Ч.2 ст.19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.
Відповідно до п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкової накладної у встановлений цим Кодексом термін.
За змістом пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкової накладної та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкової накладної платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкової накладної встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкової накладної.
Згідно з п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкової накладної може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Пунктом 2 “Порядку ведення Єдиного реєстру податкової накладної” затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 №1246 (далі Порядок №1246) визначено, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог ПК в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Відповідно до п.12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкової накладної та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України “Про електронні довірчі послуги”, “Про електронні документи та електронний документообіг” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Згідно з п.13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Спірні правовідносини регулюються також приписами  Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" (далі - Порядок №1165), які застосовуються у редакції, чинній на момент виникнення таких правовідносин.
Порядком №1165 визначено механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, а також затверджено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість та затверджено порядок прийняття та форму рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
За змістом п.4, 5, 6 Порядку №1165 у разі, коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п.7, 11 Порядку №1165 у разі, коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Додаток 1 до Порядку №1165 містить перелік Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість.
Так, віднесення до п.8 Критеріїв здійснюється, у разі коли у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Довідник кодів податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, визначається ДПС та затверджується відповідним наказом, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті ДПС.
У затвердженій формі рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку передбачено необхідність зазначення контролюючим органом однієї із двох підстав для прийняття такого рішення, а саме: - у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності, або - з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів.
Отже, виходячи з аналізу зазначених норм права при здійсненні опрацювання податкових накладних, направлених для реєстрації в ЄРПН, податковий орган проводить моніторинг відповідності / не відповідності критеріям ризиковості платника податку або здійсненої господарської операції.
При цьому, форма рішення про відповідність /невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку передбачає зазначення контролюючим органом конкретної податкової інформації, яка стала підставою для прийняття вказаного рішення на підставі п.8 Критеріїв.
Крім того, додатком 4 до Порядку №1165 затверджено форму рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Як вбачається зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних №13 та №9, контролюючим органом сформовано висновок про відповідність вищевказаних податкових накладних п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН (а.с.57, 112 зворот том 1).
Колегія суддів зазначає, що зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних вбачається, що такі не відповідають вимогам, що встановлені до них пунктом 11 Порядку №1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості платника податку, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.
Матеріалами справи стверджується, що у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних, для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Разом з тим, колегія суддів зазначає, що у квитанціях не зазначено, які саме документи необхідно надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкових накладних стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.
Колегія суддів зауважує, що сформована у такий спосіб комісією регіонального рівня пропозиція щодо надання документів є загальною та формальною, вона за своїм змістом дублює припис підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165. Така пропозиція щодо надання документів не є конкретизованою, що може свідчити про наявність у платника податків вільного розсуду щодо переліку документів, які необхідно надати.
У випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
За змістом пункту 5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Разом з тим, колегія суддів зазначає, що перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначений у пункту 5 Порядку №520, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи. Навпаки, зміст цього переліку свідчить на користь того, що враховується специфіка певних господарських операцій. Даний перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами п.185.1 ст.185 ПК України.
Згідно з п.6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкової накладної / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкової накладної / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Пункт 7 Порядку №520 передбачає, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг”, “Про електронні довірчі послуги” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пунктів 9-13 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За приписами пункту 11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених норм права дає підстави дійти висновку про те, що можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії.
Таким чином, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Матеріалами справи стверджується, що контролюючим органом не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання для реєстрації в ЄРПН податкової накладної.
Відповідно до п.2 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня). 
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу (пункт 3 Порядку №520).
Згідно з п.9, 10 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Матеріалами справи стверджується, що підставою для прийняття комісією ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН оскаржуваних рішень №10532141/42483694 та №10532140/42483694 від 09 лютого 2024 року було ненадання/часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній /розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку (а.с.17-18 том 1).
Як правильно зазначив суд першої інстанції, позивачем надані податковому органу усі належні документи, які стосуються господарських операцій (а.с.36 зворот-92, 95 зворот-191 том 1) Крім того, після отримання повідомлення, позивач подав до контролюючого органу додаткові документи (а.с.155 зворот-172, 174 зворот-191 том 1).
Як вбачається з матеріалів справи, 01 січня 2021 року між ТОВ “Кондитерська фабрика Нектар-1” (постачальник) та ТОВ “Клевер-Сторс” (покупець) укладено договір поставки №010121/5к (а.с.50-54), за умовами якого постачальник приймає на себе зобов`язання поставляти і передавати у власність покупцеві, а покупець зобов`язується приймати та оплачувати товари за ціною та в асортименті, погоджених сторонами в специфікаціях, та/або замовленнях Покупця, і в кількостях передбачених замовленнями на товар.
Згідно з п.3.3 цього договору постачальник здійснює поставку товару автомобільним транспортом (як власним так і третіх осіб) на умовах DDP торгова точка (склад) покупця, згідно з Правилами Інкотермс 2010, в термін, час і місце зазначені Покупцем в замовленні. 
Відповідно до п.3.11 вказаного договору право власності на поставлений товар переходить від постачальника до покупця з моменту фактичної передачі товару та підписання покупцем транспортної та/або товарної накладної.
На виконання умов вказаного договору позивачем передано ТОВ “Клевер-Сторс” наступний товар: вафлі “Артек літній”, що підтверджується видатковою накладною від 15 вересня 2022 року №Н1-0000009 на загальну суму 31118,40 грн, в т.ч.ПДВ 5186,40 грн (а.с.55 том 1) та видатковою накладною від 22 вересня 2022 року №Н1-0000013 на загальну суму 31118,40 грн, в т.ч. ПДВ 5186,40 грн (а.с.110 том 1), а також товарно-транспортними накладними від 15 вересня 2022 року №9 (а.с.55 зворот, 56, том 1) та від 22 вересня 2022 року №13 відповідно (а.с.110 зворот-111 том 1).
За змістом п.5.3 договору від 01 січня 2021 року №010121/5к товар, що поставляться покупцеві за даним договором, підлягає оплаті в національній валюті - гривні, у безготівковій формі. Оплата товару здійснюється протягом 21 календарних днів від дати поставки такого товару. Термін платежу за поставлений товар обраховується від дати фактичного його прийняття.
Згідно з п.3.12 договору у випадку ненадання постачальником товарної або відсутності реєстрації податкової накладної, покупець має право не оплачувати поставку доти, поки постачальником не будуть надані належним чином оформленні (зареєстровані) товарна або податкова накладена. При цьому, терміни оплати, визначені згідно із пунктом 5.3 договору починають обчислюватися для покупця з моменту одержання  від постачальника  належним чином оформлених документів.
Таким чином, ТОВ “Кондитерська фабрика Нектар-1” надало податковому органу документи на підтвердження настання першої події, з якою чинне законодавство пов`язує право платника на віднесення сум податку до податкового кредиту, а саме: факту поставки товару, що підтверджується видатковими накладними від 15 вересня 2022 року №Н1-0000009, від 22 вересня 2022 року №Н1-0000013 та товарно-транспортними накладними від 15 вересня 2022 року №9, від 22 вересня 2022 року №13.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що податкові накладні від 15 вересня 2022 року №9 та від 22 вересня 2022 року №13 були подані на реєстрацію в ЄРПН за результатами здійснення господарської операції купівлі-продажу продуктів харчування (вафлі “Артек літній”) між позивачем та ТОВ “Клевер-Сторс”, а тому відсутність документів щодо придбання сировини, з якої було виготовлено реалізований товар, документів щодо зберігання товару та надання послуг перевізниками (актів виконаних робіт, розрахункових документів не могло слугувати правовою та фактичною підставою для відмови у реєстрації в ЄРПН вказаних податкових накладних, оскільки не стосується господарських операцій, щодо яких вони були складені.
Колегія суддів звертає увагу на те, що зі змісту витягу з протоколу №30 від 09 лютого 2024 року засідання Комісії Головного управління ДПС у Волинській області не вбачається, які саме копії первинних документів Товариства були перевірені, чи було зроблено звірку даних, які містяться в цих документах, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні), тобто, не вбачається, що комісією було дотримано вимоги Порядку №1165.
Крім того, вказані у протоколі відомості не відображені в тексті оскаржуваного рішення, а також наведені контролюючим органом мотиви щодо правомірності винесення рішень про відповідність/невідповідність платника податків на додану вартість критеріям ризиковості платника податків №10532141/42483694 та №10532140/42483694 від 09 лютого 2024 року також не відповідають змісту протоколу №30 від 09 лютого 2024 року.
Будь-яких доказів на спростування цих обставин апелянтом не подано, а судом таких не здобуто.
Також колегія суддів не може залишити поза увагою ту обставину, що рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 24 травня 2023 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 10 січня 2024 року у справі №140/1709/23, зокрема, визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 08 серпня 2022 року №53665 про відповідність Товариства з обмеженою відповідальністю «Кондитерська фабрика Нектар-1» критеріям ризиковості платника податку. Зобов`язано Головне управління ДПС у Волинській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю «Кондитерська фабрика Нектар-1» з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.
Таким чином, Товариство з обмеженою відповідальністю "Кондитерська фабрика "Нектар-1" разом з поясненнями надало розширений перелік документів, які підтверджують здійснення господарських операцій щодо постачання товару, за результатами здійснення яких і складено податкові накладні, однак у сукупності з усіма обставинами, вони не були враховані ні Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної, ні контролюючим органом вищого рівня.
Колегія суддів зазначає, що надані позивачем документи повністю відображають зміст господарських операцій позивача та були достатніми для прийняття податковим органом рішення про реєстрацію податкових накладних, тому зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операції, та на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації таких.
При цьому, відмова у прийнятті до реєстрації податкових накладних з підстав ненадання тих чи інших копій документів достатніх для прийняття рішення можлива виключно за умови наявності вичерпного переліку таких документів. Зазначене дає підстави для висновку, що при зупиненні реєстрації податкової накладної з посиланням на ненадання платником податків достатніх документів, податковий орган має чітко навести у розрізі визначеного критерію перелік документів, надання яких надасть можливість прийняти податкову накладну до реєстрації.
Посилання на вказану підставу в обґрунтування прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, за відсутності встановленого вичерпного переліку документів, та за умови не наведення комісією доказів того, що подані документи є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, свідчить про протиправність та необґрунтованість такого рішення. При цьому суд зазначає, що таке рішення є актом індивідуальної дії. Головною рисою таких актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме: індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акта нормам чинного законодавства.
Таким чином, спірні рішення комісії ГУ ДПС у Волинській області не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії, що, в свою чергу, впливає на можливість реалізації права або дотримання обов`язку позивача виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
Крім того, колегія суддів зауважує, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних
При цьому, за змістом ч.3 ст.245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 ст.201 ПК України реєстрацію податкової накладної в ЄРПН віднесено до обов`язків платника податків.
У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.
Згідно з п.19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкової накладної, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку необхідно вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної.
При цьому, обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних №9 від 15 вересня 2022 року, №13 від 22 вересня 2022 року в Єдиному реєстрі податкової накладної, судом не встановлено.
Щодо покликань апелянта на те, що задоволення позовної вимоги про зобов`язання зареєструвати в ЄРПН податкові накладні є дискреційним повноваженням контролюючого органу, то колегія суддів не приймає такі до уваги, оскільки суб`єкт владних повноважень за встановлених фактичних обставин не наділений повноваженнями діяти не за законом, а на власний розсуд, при цьому, спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним і таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Таким чином, аналізуючи вищенаведені законодавчі приписи та фактичні обставини справи у їх сукупності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що оскаржувані рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних №10532141/42483694 та №10532140/42483694 від 09 лютого 2024 року є протиправними та підлягають скасуванню, оскільки надані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів повністю відображають зміст господарських операцій позивача, вказані первинні документи відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту, узгоджуються між собою, при цьому, підстави ставити під сумнів достовірність відображених у цих документах відомостей про господарську операцію відсутні, а тому з метою відновлення прав та інтересів позивача необхідно зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні №9 від 15 вересня 2022 року, №13 від 22 вересня 2022 року.
Щодо витрат на професійну правничу допомогу, то колегія суддів, враховуючи принцип співмірності та розумності судових витрат, ступеня складності предмета спору, виходячи з конкретних обставин справи та змісту виконаних послуг та долучених до матеріалів справи доказів, які підтверджують факт надання правової допомоги, вважає, що судом першої інстанції правильно стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань відповідачів судові витрати на професійну правничу допомогу у розмірі 6000,00 грн.
Враховуючи наведене вище, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
Крім того, колегія суддів зазначає, що інші зазначені відповідачем в апеляційній скарзі обставини, крім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин справи і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі Серявін та інші проти України (№4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (RuizTorijav. Spain) №30З-A, пункт 29).
Також згідно з п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості в межах відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.
З врахуванням вищенаведеного колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про підставність позовних вимог, правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому відповідно до ст.316 КАС України апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду - без змін.
Оскільки колегія суддів залишає без змін рішення суду першої інстанції, то відповідно до ч.6 ст.139 КАС України понесені сторонами судові витрати новому розподілу не підлягають.
Керуючись ст.139, 242, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,-
                                                       п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 15 липня 2024 року у справі №140/4433/24 – без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя	 	О. І. Мікула 	
судді	 	А. Р. Курилець 	
 	 	М. А. Пліш  	
Повне судове рішення складено 11 квітня 2025 року.