ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

31 березня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 340/1577/24	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Ясенової Т.І. (доповідач),
                               суддів:  Головко О.В., Суховарова А.В.,     
розглянувши в письмовому провадженні в м. Дніпрі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 09 вересня 2024 року (суддя Казанчук Г.П.) в адміністративній справі за позовом Головного управління ДПС у Кіровоградській області до Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 про стягнення податкового боргу,-
ВСТАНОВИВ:

Головне управління ДПС у Кіровоградській області звернулось до суду із адміністративним позовом до Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , в якому просить:
стягнути з фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РОНКПП НОМЕР_1 ) податковий борг по податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на користь Кропивницької міської тг, в сумі 528134,01 грн., за наступними реквізитами: отримувач: ГУК у Кіров.обл./тг м.Кропивн/11010500; банк: Казначейство України (ЕАП); МФО: 899998; ЗКПО банка: 37918230; рахунок: UА928999980333199341000011567; код платежу: 85 11010500 (розподільчий бюджет); призначення платежу: 140; РНОКПП НОМЕР_1 ; погашення податкового боргу; назва податку: податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування;
стягнути з фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податковий борг військовому збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на користь Державного бюджету України, в сумі 44 011,17 грн., за наступними реквізитами: отримувач: ГУК у Кіров.облЖіров.обл./11011001; банк: Казначейство України (ЕАП); МФО: 899998; ЗКПО банка: 37918230; рахунок: UА 988999980313070137000011001; код платежу: 30 11011001 (державний бюджет); призначення платежу: 140; РНОКПП НОМЕР_1 ; погашення податкового боргу; назва податку: військ. збір, що сплач. фізич. особ. за результатами річного декларування;
стягнути з фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податковий борг по податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) в сумі 1658997,10 грн. на користь Державного бюджету України, за наступними реквізитами: отримувач: ГУК у Кіров.обл./Кіров.обл./14060100; банк: Казначейство України (ЕАП); МФО: 899998; ЗКПО банка: 37918230; рахунок: UА 68999980313010029000011001; код платежу: 30 14010100 (державний бюджет); призначення платежу: 140; РНОКПП НОМЕР_1 ; погашення податкового боргу; назва податку: податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг);
стягнути з фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податковий борг по єдиному податку з фізичних осіб на користь Кропивницької міської тг, в сумі 187 993,33 грн., за наступними реквізитами: отримувач: ГУК у Кіров.обл./тг м.Кропивн/18050400; банк: Казначейство України (ЕАП); МФО: 899998; ЗКПО банка: 37918230; рахунок: UА 048999980314080699000011567; код платежу: 50 18050400 (місцевий бюджет); призначення: 140; РНОКПП НОМЕР_1 ; погашення податкового боргу; назва податку: єдиний податок з фізичних осіб.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що за відповідачем рахується податковий борг, який в добровільному порядку відповідач не погасив, у зв`язку з чим, позивач просить суд стягнути кошти у рахунок погашення податкового боргу.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 09 вересня 2024 року у  задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись з судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким позовні вимоги задовольнити  у  повному обсязі.
Апеляційну скаргу обґрунтовано тим, що рішення суду першої інстанції прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, без повного з`ясування усіх фактичних обставин  у справі.  Скаржник  посилається на те, що податкові повідомлення-рішення (форми Р) від 11.08.2023 року №000059112404, №000059122404, № 000059132404, №000059102404 на загальну суму 2 419 135,61 гривень надіслані відповідачці за відповідно до вимог пункту 42.2 ст.42 Податкового кодексу України за адресою: АДРЕСА_1 , однак також останньою не отримані та повернуті до контролюючого органу за закінченням терміну зберігання. Згідно реєстраційних даних місцем проживання ОСОБА_1 відповідно до даних ДРФО є АДРЕСА_1 , при цьому датою внесення інформації про адресні дані є - 03.08.2020, тобто одразу після реєстрації у статусі фізичної особи- підприємця. Таким чином, податкова вимога форми «Ф» від 25.10.2023 за №0009455-1303-1128 відносно платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 (рнокпп: НОМЕР_1 ) сформована відповідно до даних ДРФО наявних у контролюючого органу. Окрім того, згідно відповіді на запит (форма №23ДР) від 23.09.2024 номер запиту 1128-2024-0000809 щодо отримання відомостей з Державного реєстру фізичних осіб - платників податків про реєстраційні дані фізичної особи — платника податків місцем проживання ОСОБА_1 (рнокпп: НОМЕР_1 ) відповідно до реєстраційних даних є - АДРЕСА_2 .
Відповідно до вимог статті 311 КАС України справа розглянута в порядку письмового провадження.
Перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла таких висновків.
Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що Позивач зазначає, що на теперішній час в інтегрованих картках платника податків за обліковується не заявлений до суду податковий борг
з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 528134,01 грн.;
з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 44011,17 грн.;
з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) в сумі 1658997,10 грн.;
з єдиного податку з фізичних осіб в сумі 187993,33 грн.
Щодо боргу з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, суд убачає, що він виник у зв`язку з несплатою грошових зобов`язань згідно податкового повідомлення-рішення (форма «Р») №000059112404 від 11.08.2023 в сумі 528134,01 грн. (а.с.28, 33).
Щодо боргу з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування  суд убачає, що він виник за рахунок несплати грошового зобов`язання на підставі податкового повідомлення-рішення (форма «Р») №000059122404 від 11.08.2023 в сумі 44011,17 грн. (а.с.33, 34).
Щодо боргу з  податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)  суд убачає, що він виник за рахунок несплати грошового зобов`язання на підставі податкового повідомлення-рішення (форма «Р») №000059132404 від 11.08.2023 в сумі 1327197,68 грн. основного платежу та 331799,42 грн. штрафних санкцій (а.с.27, 35).
Щодо боргу з єдиного податку з фізичних осіб  суд убачає, що він виник у зв`язку з несплатою грошового зобов`язання на підставі податкового повідомлення-рішення (форма «Р») №000059102404 від 11.08.2023 в сумі 188093,93 грн. (а.с.29-30) В зв`язку з наявністю переплати в розмірі 100,60 грн., сума боргу становить 187993,33 грн. (а.с.36).
Вказані податкові повідомлення-рішення складені податковим органом за результатом проведеної документальної позапланової виїзної перевірки відповідача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 23.07.2020 по 18.01.2022, дотримання законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 23.07.2020 по 18.01.2022, оформленої актом №4879/11-28-24-04/3399212845 від 21.06.2023 (а.с.8-26).
Податкові повідомлення-рішення, направлялись відповідачу у встановленому законом порядку, однак до податкового органу повернувся конверт з відміткою поштової установи «за закінченням терміну зберігання» (а.с.32).
Оскільки в добровільному порядку відповідач не погасив вказану заборгованість, позивач звернувся до суду з цим позовом та просить суд стягнути з відповідача кошти у рахунок погашення податкового боргу.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.          
Враховуючи вимоги частини 2  статті 19 Конституції України  та частини 2  статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Відповідно до  статті 67 Конституції України  кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Згідно з підпунктом  16.1.4 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України  (далі -  ПК України) платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Підпунктами  14.1.153,  14.1.175 пункту 14.1 статті 14 ПК України  встановлено, що податкова вимога - письмова вимога контролюючого органу до платника податків щодо погашення суми податкового боргу; податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.
Згідно із пунктом  57.3 статті 57 ПК України  у разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними у підпунктах 54.3.1 - 54.3.6 пункту  54.3 статті 54  цього  Кодексу, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу.
Згідно з пп. «е» п.176.1 ст.176 ПК України  платники податку зобов`язані своєчасно сплачувати узгоджену суму податкових зобов`язань, а також суму штрафних (фінансових) санкцій, нарахованих органом державної податкової служби, та пені, за винятком суми, що оскаржується в адміністративному або судовому порядку.
Аналіз зазначених норм закону свідчить, що у платника податку виникає безумовний обов`язок зі сплати грошового зобов`язання після його узгодження. Несплачена сума грошового зобов`язання у встановлений законом строк є податковим боргом.
Колегія суддів зауважує, що вимогами заявленого позову є стягнення податкового боргу, отже, предметом доказування у цій справі є обставини, які свідчать про наявність підстав, з якими закон пов`язує можливість стягнення податкової заборгованості в судовому порядку; встановлення факту її сплати в добровільному порядку або встановлення відсутності такого факту; перевірка вжиття контролюючим органом заходів щодо стягнення податкового боргу на підставі та в черговості, встановлених  Податковим кодексом України, тощо.
Отже, з урахуванням викладених законодавчих приписів, дослідженню і оцінці підлягають питання чи набула сума податкового зобов`язання, визначена контролюючим органом у податковому повідомленні-рішенні, статусу узгодженого грошового зобов`язання та статусу податкового боргу.
Аналогічна позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 19 травня 2020 року у справі № 809/12/17.
Щодо поінформованості платника про податкове зобов`язання, то  колегія суддів зазначає таке.
Пунктом  58.1. статті 58 Податкового кодексу  встановлено, що контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов`язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до  статті 54 цього Кодексу  (крім декларування товарів, передбаченого для громадян) або якщо за результатами перевірки контролюючим органом встановлено передбачені цим пунктом факти.
Відповідно до пункту  58.3 статті 58 Податкового кодексу  податкове повідомлення-рішення надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному  статтею 42 цього Кодексу.
Пунктом  42.1. стаття 42 Податкового кодексу України  визначено, що податкові повідомлення - рішення, податкові вимоги або інші документи з питань адміністрування податків, зборів, платежів, податкового контролю, у тому числі з питань проведення перевірок, звірок, адресовані контролюючим органом платнику податків, повинні бути складені у письмовій формі, відповідним чином підписані та у випадках, передбачених законодавством, завірені печаткою такого контролюючого органу і відображатися в електронному кабінеті.
Відповідно до п.  42.2 ст. 42 ПК України  документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
У разі, якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.
Згідно пункту  59.1 статті 59 Податкового кодексу  у разі, коли у платника податків виник податковий борг, контролюючий орган надсилає (вручає) йому податкову вимогу в порядку, визначеному для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення.
Наказом Міністерства доходів і зборів № 610 від 30.06.2017 затверджено Порядок направлення контролюючими органами податкових вимог платникам податків (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин, далі - Порядок № 610), який визначає механізм формування, надсилання (вручення) та відкликання податкових вимог контролюючими органами.
Згідно із пунктом 2 розділу ІІ Порядку № 610 податкова вимога платнику податків, у якого виник податковий борг, формується контролюючим органом, на який згідно з Кодексом покладається виконання такої функції.
Розділ IV Порядку № 610 регулює надсилання (вручення) контролюючими органами податкових вимог платникам податків.
Так, відповідно до п. 7 Розділу IV Порядку № 610 податкова вимога вважається належним чином врученою платнику податків (крім фізичних осіб), якщо вона надіслана за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручена платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові.
Податкова вимога вважається надісланою (врученою) фізичній особі, якщо її вручено їй особисто чи її представникові, надіслано на адресу за місцем проживання або останнього відомого місцезнаходження фізичної особи з повідомленням про вручення або у порядку, визначеному абзацом третім пункту 6 цього розділу.
У разі якщо пошта не може вручити платнику податків податкову вимогу через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їх відмову прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, така податкова вимога вважається врученою платнику податків у день, вказаний поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.
Як встановлено судом першої інстанції, що згідно відповіді на судовий запит до  УДМС України у Кіровоградській області останнє повідомило суд, що місце реєстрації ОСОБА_1 з 27.01.2020 року є також – АДРЕСА_2 (а.с.45).
Із матеріалів справи судом першої інстанції також встановлено, що у податкових повідомленнях-рішеннях, якими ОСОБА_1 визначені суми податкового зобов`язання зазначена адреса відповідачки:    АДРЕСА_3 , що не заперечується позивачем.
Водночас, як свідчать матеріали справи, останнім відомим для ГУ ДПС у Кіровоградській області місцезнаходженням відповідача в цей період була адреса: АДРЕСА_3 , позаяк на цю адресу, податковий орган формував та надсилав відповідачу податкові повідомлення-рішення. Жодних доказів зворотного позивачем у позові не зазначено.
Аналогічна інформація міститься в ідентифікаційних даних про ОСОБА_1 , які додані позивачем до позовної заяви.
Водночас, матеріалами справи підтверджено, що податковим органом сформовано податкову вимогу форми «Ф» від 25.10.2023 за №0009455-1303-1128 (а.с.38). Зазначена податкова вимога була скерована на адресу:  АДРЕСА_3   та у зв`язку з не врученням адресату була повернута органом поштового зв`язку до контролюючого органу (а.с.39).
Суд апеляційної інстанції наголошує, що податковий орган не надав суду жодних логічних пояснень та обґрунтувань своїх дій щодо причин і підстав направлення відповідачу податкової вимоги за адресою:   АДРЕСА_3 , тоді як матеріалами справи стверджено, що листування з відповідачем позивачем, а саме  направлення податкових повідомлень-рішень здійснювалося за останнім відомим місцезнаходженням платника податків: АДРЕСА_3 .
За таких підстав, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що оскільки позивачем не надано підтвердження вручення відповідачу податкової вимоги форми «Ф» від 25.10.2023 за №0009455-1303-1128, то відповідно платник податків, не є повідомленим про наявність податкового зобов`язання в установленому  ПК України  порядку.
Верховний Суд в постанові від 08 серпня 2018 року по справі № 812/41/17 зазначив, що юридичним фактом, з настанням якого законодавець пов`язує реалізацію права контролюючого органу на примусове стягнення податкового боргу, у тому числі шляхом звернення до суду, є дотримання таких умов: надіслання платнику податкової вимоги рекомендованим листом з повідомленням про вручення чи вручення її особисто платнику або його законному чи уповноваженому представникові; сплив строку у 60 календарних днів з дня надіслання (вручення) такому платнику податкової вимоги.
В постанові від 10 червня 2021 року по справі № 826/14316/18 (провадження № К/9901/4565/20) Верховний Суд вказав, що податкова вимога (яка надсилається в порядку, визначеному для надсилання податкового повідомлення-рішення) повинна бути надіслана контролюючим органом на адресу за місцем проживання платника податків або останнього відомого місцезнаходження фізичної особи; в протилежному випадку, у разі допущення контролюючим органом помилки при відправленні такої вимоги, зокрема, в частині невірного зазначеної адреси платника податків, така вимога вважається неврученою платнику податків, а платник податків не повідомлений належним чином про наявність податкового зобов`язання.
Зазначені правові висновки викладені в постановах Верховного Суду в силу вимог  ст.242 КАС України, повинні бути враховані при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин.
При вирішенні даної справи, колегія суддів також враховує висновки Верховного Суду висловлені в  постанові від 12 липня 2022 року по справі № 160/7345/20, в якій Верховний Суд зазначив, що у спорах за позовом податкового органу про стягнення з платника податку податкового боргу встановленню та дослідженню підлягає, зокрема, факт узгодженості грошового зобов`язання, а саме факт оскарження платником податку у передбаченому Кодексом порядку (адміністративному та/або судовому) податкового повідомлення-рішення, яким контролюючим органом визначене грошове зобов`язання, чи є останнє узгодженим з огляду на наявність (відсутність) процедури оскарження, факт сплати/несплати платником податку узгодженого грошового зобов`язання, протягом строків, визначених законодавством, правильність нарахування пені за несвоєчасну сплату податкових зобов`язань, факт направлення та вручення платнику контролюючим органом податкової вимоги, дотримання позивачем порядку здійснення цього заходу.
Щодо надання податковим органом до суду апеляційної інстанції відповіді на запит від 23.09.2024 № 1128-2024-0000809 щодо отримання відомостей з Державного реєстру фізичних осіб- платників податків про реєстраційні дані фізичної особи- платника податків, з якого вбачається, що ОСОБА_1 проживає за адресою: АДРЕСА_3 , то такий запит був направлений податковим органом 23.09.2024, тоді як податкову вимогу сформовано 25.10.2023 та направлено платнику засобами поштового зв`язку за вказаною адресою 08.11.2023. Водночас у позові контролюючим органом самостійно зазначено, що адреса боржника: АДРЕСА_1 . Аналогічна інформація міститься в ідентифікаційних даних про ОСОБА_1 , які додані позивачем до позовної заяви.
Згідно з частиною 2  статті 77 КАС України  в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідно до частини 1  статті 90 КАС України  суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
При вирішенні спорів щодо стягнення боргу, зокрема якщо предметом спору є факт надсилання податкової вимоги, колегія суддів враховує, що обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.
Враховуючи зазначене, колегія суддів вважає, що позивачем як суб`єктом владних повноважень не доведено факту належного надсилання податкової вимоги, якою визначено обов`язок їх сплатити, що свідчить про недоведеність позовних вимог та має наслідком відмови у позові.
За встановлених обставин, надаючи правову оцінку аргументам сторін, виходячи з аналізу наведених правових норм, суд апеляційної інстанції вважає правильним висновок суду першої інстанції щодо відсутності правових підстав для задоволення позовних вимог.
Згідно з частиною 2  статті 6 КАС України  та  статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини»  передбачено застосування судами Конвенції та практики ЄСПЛ як джерела права.
У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 року Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
На підставі викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи та надано їм належну юридичну оцінку, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.
Керуючись статтями 241-245, 250, 311, 315, 316, 321, 322, 328, 329 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області залишити без задоволення.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 09 вересня 2024 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повної постанови у випадках, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.
   
Головуючий - суддя                                                                      Т.І. Ясенова 

                               суддя                                                                      О.В. Головко 

                               суддя                                                                      А.В. Суховаров